BFG RV/7102001/2011

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R in der Beschwerdesache Bf, Wohnanschrift, vertreten durch NameSteuerberater, gegen die Bescheide des Finanzamtes vom 22. Februar 2011 betreffend Einkommensteuer 2005, 2006 und 2007 nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 1. September 2016, zu Recht erkannt: Der Beschwerde wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die darauf entfallenden Abgaben sind den beigefügten Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil des Erkenntnis-Spruches. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) aus den weiter unten angführten Gründen nicht zulässig. Entscheidungsgründe Sachverhalt Der Beschwerdeführer (Bf.) ist beeideter Wirtschaftsprüfer und Steuerberater und war als solcher in den Streitjahren zur Erzielung von Einkünften aus selbständiger (freiberuflicher) Arbeit tätig. Bis zu seinem Ausscheiden 2003 aus der ihn steuerlich vertretenden Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft (im Adressfeld angeführt) war er einer ihrer Gesellschafter. Davor hatte der Bf. unter anderem Einkünfte aus selbständiger Arbeit bzw. als Geschäftsführer-Gesellschafter der von ihm 1994 gemeinsam mit anderen gegründeten XY-GmbH erzielt. 1999 war diese Gesellschaft mit der im selben Jahr gegründeten steuerlichenVertretungdesBf verschmolzen worden. Mit Gesellschaftsvertrag vom Datum1 war die 123ConsultingGmbH gegründet worden. Die Gesellschaft wurde mit Vertrag vom Datum2 durch Einbringung des in der Rechtsform eines nicht im Handelsregister eingetragenen Einzelunternehmens geführten Betriebes "Name-Beratung" der NameGesellschafterin (StandortEinzelunternehmen) geändert. Die Eintragung im Firmenbuch erfolgte 2003. Gesellschafter waren seit Anbeginn die beiden oben Genannten, ab 01.12.2009 der Bf. allein. Als Geschäftsführer fungierten seit Anbeginn NameGesellschafterin und der Bf., ab 01.12.2009 der Bf. allein. Hinsichtlich des Zustandekommens und der Wirkung von Gesellschafterbeschlüssen bestimmte der (erst im Beschwerdeverfahren zu den Akten genommene) Gesellschaftsvertrag über die Errichtung der GmbH Folgendes: 1. Vertrag vom Datum1 bzw. Datum2: § 2 Gegenstand des Unternehmens a) Unternehmensberatung einschließlich der U.-Organisation im Bereich des Finanz- und Rechnungswesens, insbesondere die Erbringung von Corporate Finance-Dienstleistungen, ferner die Beratung im Zusammenhang mit Mergers & Acquisitions sowie die Planung, Durchführung und Überwachung organisatorischer und kaufmännischer Maßnahmen. b) Dienstleistungen im Bereich Öffentlichkeitsarbeit, Networking, Finanzkommunikation, Event-Organisation, Betrieb einer Werbeagentur c) Bankgeschäfte nach dem BWG sind ausdrücklich ausgenommen. § 5 Geschäftsführung und Vertretung Die beiden Gesellschafter führten laut Anmeldung zum und Eintragung im Firmenbuch die Geschäfte bis zum Ausscheiden der NameGesellschafterin gemeinsam. § 6 Generalversammlung (Gen. Vers) 1. Am Sitz der Gesellschaft, 2. Einberufungsfrist, Beschlussfähigkeit, 3. Beschlüsse auch im schriftlichen Wege, 4. Vertretung der Gen. Vers. und Ausübung des Stimmrechtes durch einen Bevollmächtigten, 5. Beschlussfassung mit einfacher Mehrheit der abgegebenen Stimmen (nach vollen EUR 10,00 der Stammeinlage eines Gesellschafters) § 7 Jahresabschluss 1. Beschluss über die Prüfung und Feststellung des Jahresabschlusses Entlastung der Geschäftsführer und allfällige Ausnahme von der Verteilung des Bilanzgewinnes auf die Gesellschafter jeweils mit 3/4-Mehrheit der abgegebenen Stimmen. 2. (Wahl eines berufsberechtigten Abschlussprüfers für die Gesellschaft durch die Generalversammlung ist möglich) § 8 Gesellschaftsanteile 1. Übertragung, Teilung, Verpfändung und sonstige Belastung von Geschäftsanteilen bedarf ... der Zustimmung aller Gesellschafter durch Beschluss. Ohne Beschluss binnen 30 Tagen nach Zugang der Mitteilung gilt die Zustimmung als erteilt. 2. ... 3. Wird die Übertragung eines Geschäftsanteils beabsichtigt, muss der Anteil zuvor anderen Gesellschaftern (durch eingeschriebene Mitteilung) anteilig ... angeboten werden. Das Aufgriffsrecht ist binnen 30 Tagen nach Zugang der Mitteilung auszuüben. In der Einbringungsbilanz des eingebrachten Einzelunternehmens zum 31.12.2002 wurden Aktiva (Sachanlagen von € 5.863,39, Firmenwert von € 100,00; Umlaufvermögenbestehend aus Forderungen) und Passiva (Einbringungskapital nach Entnahmen gemäß § 16 (5) UmgrStG von € 900,00; sonstige Rückstellungen und Verbindlichkeiten, hauptsächlich gegenüber Kreditinstituten) dargestellt. Im Sacheinlage- und Einbringungsvertrag vom Datum2 zwischen NameGesellschafterin als Sacheinlegerin und der in Gründung befindlichen 123ConsultingGmbH als Sachübernehmerin ist unter anderem Folgendes zu lesen: "Präambel (1) Der vorliegende ... Vertrag bezweckt vorrangig die Weiterführung des operativen Geschäftsbetriebes der Sacheinlegerin in Österreich im Rahmen einer Kapitalgesellschaft. Erstens (Vertragsgegenstand) (1) Der Betriebsgegenstand der Sacheinlegerin ist die Erbringung von Dienstleistungen im Bereich Öffentlichkeitsarbeit, Networking, Finanzkommunikation, Event-Organisation. (2) ... (3) Das Vermögen der Sacheinlegerin ergibt sich aus der Übergangsbilanz zum 31.12.2002 (Anlage I). Die Bewertung des Vermögens zum 31.12.2002 erfolgte zu Buchwerten nach steuerlichen Vorschriften. (4) Das ... einzubringende Vermögen ergibt sich aus der Einbringungsbilanz zum 31.12.2002 (Anlage II) (5) Aus dem Vermögen ... nicht übertragen werden gemäß Übergangsbilanz und Einbringungsbilanz folgende Vermögensgegenstände bzw. Wirtschaftsgüter: - Aktiva: Forderungen gegenüber Kunden im Gesamtbetrag von EUR 1.448,09. - Passiva: Keine. (6) Durch diesen Einbringungsvertrag gehen sämtliche Verträge nach den Grundsätzen der Einzelrechtsnachfolge auf die Sachübernehmerin über. Zu diesen Verträgen zählen insbesondere die nachstehend angeführten Verträge: a) Aufträge für Kommunikationsdienstleistungen der Kunden: Steuerberatung-Holding und VersicherungsmaklerAG b) Büromietvertrag: Die Sachübernehmerin tritt in den Hauptmietvertrag betreffend das Mietobjekt-Geschäftsadresse vom 12.12.2002 ein. c) PKW Leasingverträge: Marke, pol. Kennzeichen, Leasinggeber genannt. d) sonstige Verträge: - One GmbH, ... Mobiltelefon - UTA Telekom AG, Kundennummer ... - Mobilkom Austria AG & Co KG, Mobiltelefonvertrag - Plug.data (Name d. Anbieters genannt), Internetdienstleistungen - Observer, Österreichischer Medienbeobachter, Clipping Abo - Master Card Kartennummer ... - PKW-Versicherungen zum o.a. Auto - sämtliche weiteren Verträge, die die Sacheinlegerin in Bezug auf das einbringungsgegenständliche ... Einzelunternehmen abgeschlossen hat. (7) Forderungszession an die Sachübernehmerin, welche die Annahme erklärt. Zweitens - Drittens - Viertens - Fünftens (Einbringungserklärung, UmgrStG, Einbringungsbilanz, -Stichtag) Sechstens (Mitarbeiter) Die übernehmende Körperschaft nimmt zur Kenntnis, dass sie sämtliche Arbeitnehmer nach §3 AVRAG zu übernehmen hätte. Festgehalten wird, dass zum 31.12.2002 keine Dienstverhältnisse zwischen Arbeitnehmern und der Sacheinlegerin bestanden haben. Siebentens - Achtens - Neuntens - Zehntens (Mietrechte, Gewerberecht, Gewährleistung, Gegenleistung) Gewährleistung: Die übernehmende Körperschaft hat sich insbesondere über die seit 21.12.2002 getätigten Geschäfte der Sacheinlegerin informiert, in die Bücher und Schriften (derselben) Einsicht genommen." Zeitgleich mit (eine juristische Sekunde nach) der Errichtung schlossen die Gesellschafter der 123ConsultingGmbH vor dem öff. Notar NN, folgende (dem FA am 08.09.2010 vorgelegte) "Syndikatsvereinbarung": 1. Vertragsparteien 1.2. .... am eingezahlten Stammkapital der Gesellschaft sind beteiligt: NameGesellschafterin (Kommunikationsberaterin) ... EUR 17.500,00 (50%) der Bf (Wirtschaftsprüfer) ........................................EUR 17.500,00 (50%) Summe .................................................................EUR 35.000,00 (100%) 2. Syndikatsvereinbarung Die Syndikatspartner vereinbaren, sich hinsichtlich der unter 1. genannten Geschäftsanteile den Bestimmungen dieses Syndikatsvertrages zu unterwerfen. 3. Zweck der Syndikatsvereinbarung ... ist es sicherzustellen, dass a) keine Person oder Gesellschaft den Namen "123ConsultingGmbH" oder "123CommunicationGmbH" oder auch nur einen annähernd gleichen Firmennamen bzw. ein vergleichbares Logo für sich beansprucht oder einen solchen Marktauftritt verwendet, es sei denn, NameGesellschafterin und Bf verfügen gemeinsam oder einer von beiden verfügt über eine solche Beteiligung an einer Gesellschaft, die mehr als 50 Prozent der Stimmrechte vermittelt, wobei deren übrige Gesellschafter sich diesem Syndikatsvertrag vollinhaltlich unterwerfen, soweit dieser auf die Verhältnisse dieser Gesellschaft sinngemäß anwendbar ist. Wenn NameGesellschafterin den von ihr gehaltenen Geschäftsanteil zur Gänze veräußert, ist sie berechtigt, für den Geschäftsbereich Communication den Marktauftritt "123" als Einzelunternehmerin oder für eine Gesellschaft - in diesem Fall auch als Bestandteil der Firma - weiter zu verwenden. Wenn Bf den von ihm gehaltenen Geschäftsanteil zur Gänze veräußert, ist er berechtigt, für den Geschäftsbereich Corporate Finance den Marktauftritt "123" als Einzelunternehmer oder für eine Gesellschaft - in diesem Fall auch als Bestandteil der Firma - weiter zu verwenden. b) keine Person Anteile an 123 GmbH erwerben kann, die nicht die berufliche Qualifikation eines Wirtschaftsprüfers, Steuerberaters, Kommunikationsberaters oder Unternehmensberaters hat, wobei Einvernehmen darüber besteht, dass die Gesellschaftereigenschaft ferner an die Dauer des aufrechten Dienstverhältnisses oder eines aufrechten, grundsätzlich jede Nebentätigkeit ausschließenden Freien Dienstvertrags zur Gesellschaft bzw. zu einer anderen Gesellschaft der künftigen 123-Gruppe gebunden ist. Ausdrücklich ausgenommen ist die selbständige Tätigkeit von Bf als Wirtschaftstreuhänder, die dieser weiterhin auf eigene Rechnung durchführen wird. (Hervorhebung durch BFG) 4. Geschäftsführung 4.1. Soweit die Syndikatspartner zu Geschäftsführern der Gesellschaft bestellt sind, besteht Einvernehmen darüber, dass die Geschäftsführung im Rahmen einer Geschäftsordnung ausgeübt wird, für deren Aufstellung und Abänderung im Syndikat eine Mehrheit von drei Viertel der abgegebenen Stimmen erforderlich ist. 4.2. In Ergänzung des Gesellschaftsvertrages erklären alle Syndikatspartner ihr Einverständnis darüber, dass die künftige Bestellung und Abberufung von Geschäftsführern mit einer Mehrheit von drei Viertel der abgegebenen Stimmen im Syndikat zu erfolgen hat. 5. Verpflichtung zum Anbieten der Abtretung von Geschäftsanteilen Die Syndikatspartner verpflichten sich, bei aus welchen Gründen immer erfolgender Beendigung des aktiven Dienstverhältnisses oder eines grundsätzlich jede Nebentätigkeit ausschließenden Freien Dienstvertrags zur 123 GmbH oder einer Gesellschaft der künftigen 123-Gruppe ihre Beteiligung an der Gesellschaft zur Abtretung nach nachstehenden Bestimmungen anzubieten und auf die Führung eines 123-ähnlichen Firmennamens und die Vornahme eines solchen Marktauftritts unentgeltlich zu verzichten. Die Bestimmungen des Punktes 3. dieser Syndikatsvereinbarung für die Syndikatspartner NameGesellschafterin und Bf bleiben unberührt. 6. Vorgehensweise bei Ausübung des Aufgriffsrechts 6.1. In § 8 Abs. 3 des Gesellschaftsvertrages der 123 GmbH ist ein Aufgriffsrecht für frei werdende Geschäftsanteile vorgesehen. ... 6.3. Bei Ausscheiden eines Syndikatspartners sind im Sinne des Senioritätsprinzips den zuerst eingetretenen Syndikatspartnern in der Reihenfolge ihres Einzuges in das Syndikat nach Maßgabe ihrer bisherigen Beteiligungsverhältnisse Anteile anzubieten, bis diese jeweils zehn Prozent am Stammkapital halten. ... 6.5. Abtretungen von Geschäftsanteilen in Ausübung des Aufgriffsrechts haben grundsätzlich zum Syndikatskurs gemäß Punkt 7.1. zu erfolgen. 7. Syndikatskurs ... 7.3. Als weitere Basis des Syndikatskurses dient der von der Gesellschaft betreute Umsatz. Dieser Umsatz berechnet sich aus dem Durchschnitt der letzten drei vollen Geschäftsjahre. ... 8. Vorkaufsrecht 8.1. Beabsichtigt ein Gesellschafter, seinen Anteil ganz oder teilweise zu veräußern oder zu übertragen, und machen die anderen Gesellschafter von ihrem gesellschaftsvertraglichen Aufgriffsrecht nicht Gebrauch, so haben die anderen Gesellschafter ein Vorkaufsrecht im Sinne der §§ 1072 ff ABGB ... Das Vorkaufsrecht kann nur im Verhältnis der Stammeinlagen ausgeübt werden. Punkt 6.3. ist sinngemäß anzuwenden. ... 9. Auftragsschutz 9.1. Die Syndikatspartner verpflichten sich, grundsätzlich nach Beendigung der Mitgliedschaft zum Syndikat Auftragsverhältnisse mit Klienten, die zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb von zwei Jahren vor Beendigung der Zugehörigkeit zum Syndikat in einem Auftragsverhältnis zur 123 GmbH oder einer anderen Gesellschaft der künftigen 123-Gruppe standen, nicht anzunehmen oder auszuüben. Jeder Syndikatspartner verpflichtet sich ferner, die genannte Verpflichtung auf sämtliche Kommunikationsberatungs-, Wirtschaftsprüfungs-, Steuerberatungs- und Unternehmensberatungsgesellschaften, bei welchen der Syndikatspartner nach Ausscheiden aus dem Syndikat einen bestimmenden Einfluss, sei es auf Grund von Gesellschaftsanteilen, sei es auf Grund von Stimmrechten, haben wird und auch auf solche Kommunikationsberatungs-, Wirtschaftsprüfungs-, Buchprüfungs-, Steuerberatungs- und Unternehmensberatungsgesellschaften, zu welchen der Syndikatspartner in einem echten Dienstverhältnis, einem freien Dienstverhältnis oder einem Werkvertragsverhältnis stehen wird, zu überbinden. 9.2. Sollten Klienten, die von der 123-Gruppe oder irgendeiner Gesellschaft der künftigen 123-Gruppe zu irgendeinem Zeitpunkt innerhalb von zwei Jahren vor Ausscheiden des Syndikatspartners aus dem Syndikat in Form eines Auftragsverhältnisses betreut werden, anlässlich des Ausscheidens aus dem Syndikat den ausscheidenden Syndikatspartner direkt oder indirekt beauftragen, verpflichten sich der ausscheidende Syndikatspartner und die übrigen Mitglieder des Syndikats dafür Sorge zu tragen, das eine entgeltliche Vereinbarung zwischen dem ausscheidenden Syndikatspartner und der betreffenden 123-Gesellschaft getroffen wird. 9.3. Bei Zuwiderhandeln gegen diese Vertragsbestimmung oder bei Nicht-zu-Stande-kommen einer entgeltlichen Vereinbarung ist ein Entgelt in Höhe des durchschnittlichen Jahresumsatzes, den die jeweilige Gesellschaft der 123-Gruppe innerhalb der letzten drei Jahre vor Beendigung der Mitgliedschaft des ausscheidenden Syndikatspartners zum Syndikat mit dem betreffenden Klienten erzielt hat, fällig. Bei Klienten, die weniger als drei Jahre vor Beendigung der Mitgliedschaft zum Syndikat von einer Gesellschaft der 123-Gruppe betreut wurden, ist das in der Zeit der tatsächlichen Betreuung erzielte Honorar auf ein Jahreshonorar umzurechnen. 10 Deszendentenregelung 11. Grundsätze der Geschäftstätigkeit 11.1. Die Syndikatspartner beabsichtigen, zur optimalen Entwicklung der Gesellschaft beizutragen. 11.2. (Sparsamkeit und Wirtschaftlichkeit) 11.3. 123 GmbH soll ein führendes Unternehmen für integrierte Finanzkommunikation und Corporate Finance-Dienstleistungen werden. 12. Abstimmungen im Syndikat 12.1. Die Syndikatspartner stimmen in Syndikatsfragen nach Maßgabe des im Syndikat vertretenen Stammkapitals ab. 12.2. (Recht der Einberufung von Syndikatssitzungen, Beschlussfähigkeit: bei Sitzung auf Grund der Ersteinladung: 75%, auf Grund der zweiten Einladung bei unveränderter TO: 40% des Stammkapitals) 12.3. Ausübung des Stimmrechts durch Bevollmächtigte nur wenn a) der Bevollmächtigte Partner im Syndikat ist; b) de Bevollmächtigte sich mit schriftlicher Vollmacht ausweist. 12.4. Vorsitz in der Syndikatssitzung mangels anderer Einigung das an Lebensjahren älteste Mitglied, aber ohne Dirimierungsrecht. (Anm. BFG: der Bf ist an Lebensjahren älter als NameGesellschafterin.) 12.5. Beschlussfassung im Syndikat - außer in den nachstehend in Punkt 12.6. angeführten Fällen - mit einfacher Mehrheit der abgegebenen Stimmen. 12.6. Das Syndikat fasst die folgenden Beschlüsse mit einer Mehrheit von 70% der abgegebenen Stimmen: a) Änderung des Gesellschaftsvertrages b) Änderung des Syndikatsvertrages und Auflösung des Syndikats c) Ausschluss eines Partners und Gesellschafters d) Änderung des in der gesamten 123-Gruppe einheitlichen Logos und Marktauftrittes e) Änderung der Grundsätze betreffend: - Geschäfts- und Personalpolitik - Klientenakquisition und Honorarpolitik - Qualitätsstandards und Kapazitätsauslastung - Schulung, Ausbildungs- und Informationssystem - Struktur und Organisation des Unternehmens f) Änderung der Logo- und Nutzungsverträge g) Eingehen und Auflösung von Partnerschaften, Kanzlei- und Kundenstockerwerb, Beteiligung an anderen Unternehmen sowie der Abgabe, Veräußerung, Verpachtung und Pachtung derselben h) Geschäftsführerdienstverträge, insbesondere die Bestellung und Abberufung von Geschäftsführern i) Erteilung der Prokura j) Erteilung von Pensionszusagen k) Abschlüsse von Anstellungsverträgen, soweit die Bezüge pro Jahr 50.000,00 Euro oder die Kündigungsfrist sechs Monat übersteigen bzw. übersteigt l) Abschluss von Versicherungsverträgen betreffend Ableben, Invalidität und Arbeitsunfähigkeit m) Verteilung des Bilanzgewinnes n) Auflösung und Liquidation der Gesellschaft. 12.7. (Valorisierung nach VPI 1996 12.8. Abweichend von den gesetzlichen Stimmrechten stehen der Syndikatspartnerin NameGesellschafterin 75 Prozent der Stimmrechte in all jenen Fragen zu, die den Geschäftsbereich Communication und dem Syndikatspartner Bf 75 Prozent der Stimmrechte bei all jenen Fragen zu, die den Geschäftsbereich Corporate Finance betreffen. 13. Sonstige Rechte und Pflichten der Syndikatsmitglieder 13.1. Der Erwerb einer Beteiligung an der Gesellschaft berechtigt für sich alleine nicht, eine leitende Position oder die Einräumung besonderer Rechte durch die Gesellschaft zu verlangen. 13.2. Syndikatspartner sind nicht berechtigt, ab dem Zeitpunkt der Unterfertigung dieses Vertrages ein anderes Arbeitseinkommen als das (die) bestehende(n) oder Anteile an anderen Kommunikationsberatungs- oder Unternehmensberatungsunternehmen zu erwerben mit Ausnahme solcher, deren Ergebnis in wirtschaftlicher Beurteilung zumindest teilweise der 123 GmbH oder einer Gesellschaft der künftigen 123-Gruppe zufließt. Einkünfte aus untergeordneter wissenschaftlicher, literarischer, journalistischer oder unterrichtender Tätigkeit und Funktionsgebühren gelten nicht als Arbeitseinkommen. Die Tätigkeit von Bf als Wirtschaftstreuhänder ist hiervon ausdrücklich ausgenommen (Hervorhebung durch BFG). Die Syndikatspartner werden eine gesonderte Vereinbarung über die Höhe der Geschäftsführerbezüge treffen, in welcher auf die oben ausgenommenen Tätigkeitseinkünfte Bedacht zu nehmen sein wird. 13.3. Die Syndikatspartner verpflichten sich, sich an die Bestimmungen dieses Vertrages sowie an alle, mit vorgesehener Mehrheit geschlossenen Syndikatsvereinbarungen zu halten. Sie verpflichten sich, alle Rechte und Pflichten aus dem Vertrag auf ihre Rechtsnachfolger zu überbinden. Kommt ein Syndikatspartner diesen Verpflichtungen nicht nach, so ist er mittels eingeschriebenen Briefes aufzufordern, sein Zuwiderhandeln einzustellen. Erfolgt das nicht innerhalb angemessener Frist, so gilt dies als Anbot zum Erwerb der Beteiligung im Sinne obiger Bestimmungen. 14. Auflösung der Syndikatsvereinbarung Die Auflösung dieser Syndikatsvereinbarung bedarf der Zustimmung des Syndikats mit einer Mehrheit von 80 Prozent der abgegebenen Stimmen. Anmerkung BFG: Nachdem der Gesellschaftsvertrag mit Generalversammlungsbeschluss vom Datum6 in seinem § 1 geändert worden war, erfolgte auf Grund des Umwandlungsvertrages vom Datum5 mit Generalversammlungsbeschluss vom selben Tag die Umwandlung gemäß §§ 2 ff UmwG durch Übertragung des Unternehmens auf den Gesellschafter Bf (= Bf) und Fortführung durch diesen in der Rechtsform des protokollierten Einzelunternehmens "123 Corporate Finance e.U.", und war die Gesellschaft mit Wirkung vom Datum3 auf Grund des am Datum beim Firmenbuchgericht eingelangten Löschungsantrages aufgelöst und gelöscht. Mit Vertrag vom Datum4 schlossen die 123 - Consulting GmbH als Geschäftsherr einerseits und der Bf. andererseits einen Gesellschaftsvertrag über die Errichtung einer atypisch stillen Gesellschaft mit Rückwirkung des Zusammenschlusses auf den Datum3, wobei die Vermögenseinlage des Bf. EUR 15.000,00 betrug. Der oben angeführte Vertrag enthält u. a. folgende hier relevante Bestimmungen: 1. Vertragsteile 1.2. Der Bf. ist "stiller Gesellschafter" (im Folgenden auch: stillGes). 2. Firma, Sitz und Gegenstand des Unternehmens 2.2. Die GmbH betreibt mit Sitz in Wien ein Unternehmen, welches Unternehmensberatung und PR Beratung zum Gegenstand hat. 3. Gesellschaftsverhältnis 3.1. (...) Eine Einbringung der stillen Beteiligung am Unternehmen der GmbH gegen Anteile, Genussrechte oder Ähnliches an einer Kapitalgesellschaft oder ein Zusammenschluss zu einer Personengesellschaft bedarf der vorherigen Zustimmung des stillen Gesellschafters. 3.2. Der stillGes wird aus den im Betrieb der GmbH abgeschlossenen Geschäften weder berechtigt noch verpflichtet. 3.3. Die Aufnahme weiterer stiller Gesellschafter ist jederzeit ohne Zustimmung des stillGes zulässig. 3.4. Der Gesellschaftsvertrag der GmbH ... ist dem stillGes bekannt. 4. Dauer der Gesellschaft, Geschäftsjahr 4.1. Die stille Gesellschaft beginnt mit der Unterzeichnung ... und wird auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. 4.2. Das Geschäftsjahr entspricht jenem der GmbH. 5. Geschäftsführung und Vertretung Geschäftsführung und Vertretung der Gesellschaft steht ausschließlich den Organen der GmbH zu. 6. Gesellschafterbeschlüsse 6.1. Durch Gesellschafterbeschlüsse werden alle Angelegenheiten der Gesellschaft entschieden, die vertraglich oder gesetzlich eines solchen Gesellschafterbeschlusses bedürfen. 6.2. Dem stillGes steht ein Stimmrecht im Ausmaß seiner Vermögenseinlage zu, wobei auf jeweils EUR 1.000 (...) eine Stimme entfällt. Der GmbH steht ein Stimmrecht im Ausmaß ihres (vom Buchwert abweichend festgesetzten) nachfolgend angeführten Verkehrswertes des Eigenkapitals zu, wobei auf jeweils EUR 1.000,00 (...) eine Stimme entfällt: Verkehrswert des Eigenkapitals (Anm. BFG: der GmbH) EUR 1.000.000 (...) 7. Vermögenseinlage 7.1. Einlage des Bf. von EUR 15.000,00. 7.2. Zur Zahlung fällig bei Unterfertigung des Vertrages 7.3. Einlage geht in das Vermögen der GmbH über. 7.4. Die stille Beteiligung (stillB) erstreckt sich auf das gesamte Vermögen der GmbH, einschließlich der stillen Reserven und des Firmenwertes. Der Anteil der stillB entspricht dem Verhältnis der Einlage zum (vom Buchwert abweichend festgesetzten) jeweiligen unter 6.2. angeführten Verkehrswert des Eigenkapitals der GmbH. 7.5. Eine Nachschusspflicht und/oder Haftung des stillGes über die geleistete Einlage hinaus besteht nicht. 8. Zusammenschluss gemäß Art. IV UmgrStG ... 8.2. Stichtag des Zusammenschlusses iSd § 24 UmgrStG iZm § 13 ist der Datum3. 8.3. Der Zusammenschluss stellt einen Verkehrswertzusammenschluss dar. (Ergänzungsbilanzen auf Gesellschafterebene, in den Folgejahren laufend fortgeschrieben) 8.4. Der Zusammenschluss ... erfolgt auf Basis des Zwischenabschlusses der GmbH zum Datum3 (Anlage 1 zum Vertrag). 9. Kapital-/Verrechnungskonten 10. Jahresabschluss 10.1. Die GmbH hat die Bilanz samt Gewinn- und Verlustrechnung innerhalb von fünf Monaten nach Ablauf eines Geschäftsjahres unter sinngemäßer Anwendung der für Kapitalgesellschaften (§ 221 öHGB) geltenden Rechnungslegungsvorschriften zu erstellen, samt Lagebericht der Geschäftsführung von einem dazu befugten Wirtschaftstreuhänder/Wirtschaftstreuhandgesellschaft prüfen zu lassen und dem stillGes unverzüglich zur Kenntnis zu bringen. 11. Gewinn- und Verlustverteilung 11.1. Grundlage der Berechnung der Gewinn- und Verlustbeteiligung des stillGes ist der gemäß Punkt 10. erstellte Zwischenabschluss. 11.2. Ergebnisverteilung - Der stillGes nimmt ab dem Stichtag des Zusammenschlusses am Betriebsergebnis der Gesellschaft teil, ... Die Ergebnisverteilung hat auch für steuerliche Zwecke Gültigkeit. 11.2.1. Verlustverteilung Allfällig anfallende Verluste sind zunächst zur Gänze dem stillGes zuzuweisen, ... so lange, bis das Verrechnungskonto der jeweiligen Tranche der Vermögenseinlage des stillGes einen Debetsaldo von 150 (einhundertfünfzig) % des Kapitalkontos erreicht hat. ... 11.2.2. Gewinnverteilung Die Gewinnaufteilung zwischen der GmbH und dem stillGes hat grundsätzlich im Verhältnis der Vermögenseinlage des Gesellschafters zu dem unter Punkt 6.2. genannten Verkehrswert des Eigenkapitals der GmbH zu erfolgen. 11.2.3. (bei mehreren atypisch stillen Gesellschaften; nicht relevant) 12. Entnahmen; 13. Übertragung von Anteilen; 14. Kündigung; 15. Ableben des stillGes; 16. Auseinandersetzung; 17. Vorsorge gg. endgültige Verschiebung der Steuerbelastung; 18. Schiedsklausel; 19. Schlussbestimmungen; Kosten/Gebühren; Anlagen zum Vertrag: - Zwischenabschluss der (GmbH) z. Datum3; - Zusammenschlussbilanz zum Datum3. (Anm. BFG: Mit der stillen Einlage erwarb der Bf. kraft Zusammenschlusses rückwirkend per Datum3 eine Stimmrechtsmehrheit an der 123 und dadurch beherrschende Stellung gegenüber der Gesellschafterin NameGesellschafterin.) Für die Streitjahre legte der Bf. Einkommensteuererklärungen, die er für 2005 am 29.08.2007 in Papierform, für 2006 am 13.05.2008 und für 2007 am 09.04.2009 jeweils über FinanzOnline elektronisch einreichte. Die Erklärungen hatten folgenden Inhalt (Beträge in EUR): 2005 1. Einkünfte aus selbständiger (freibruflicher) Arbeit (KZ 320) = 36.575,62 (siehe Beil. E 1a) 2. Einkünfte aus Kapitalvermögen ((KZ 754) = 645,48; ausländische Quellensteuer = 0 3. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (Miteigentümer) = 12.810,60 (4x E106b-E) 4. Sonstige Einkünfte, und zwar - Wiederkehrende Bezüge (§ 29 Z 1, KZ 800) = -2.279,30 - Funktionsgebühren (KZ 804) = 15,00 - Substanzgewinne aus ausländischen Invest.-Fonds ohne KESt-Abzug (KZ 409) = 360,97 5. Gesamtbetrag der Einkünfte (KZ 777) = 47.121,92 6. Sonderausgaben, und zwar - Versicherungsprämien (KZ 455) = 10.422,50 - Freiwillige Weiterversicherungen u Nachkauf Versicherungszeiten (KZ 450) = 3.270,28 - Kirchenbeitrag (KZ 458) = 100,00 - Steuerberatungskosten (KZ 460) = 1.227,66 Den angefügten Beilagen sind folgende Angaben zu entnehmen: Beilage E 1a Betriebseinnahmen: 90.167,54; Personal, Fremdleistungen: 32.159,88; übrige Betriebsausgaben: 21.432,04. Beilagen E 106b-E (St.Nrn., 8 Lageadressen) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gesamt = 12.810,60 2006 Alleinverdienerabsetzbetrag (AVAB) beantragt Einkünfte aus selbständiger Arbeit (KZ 320) ............................ 56.868,88 Betriebseinnahmen (KZ 9040) .............................................. 137.584,81 abzüglich Personal, Fremdleistungen ................................... - 53.740,43 abzüglich übrige Betriebsausgaben ....................................... - 26.975,50 Der Bf. bezeichnete die Branche seines Einzelunternehmens mit "Unternehmens- und Public Relations-Beratung"; die selbständige Tätigkeit als Wirtschaftstreuhänder blieb unerwähnt. Einkünfte aus Gewerbebetrieb (KZ 330) .................................- 19.312,96 Einkünfte aus der atypisch stillen Beteiligung, siehe 2007 Einkünfte aus Kapitalvermögen, und zwar Kapitalerträge aus ausländischen Kapitalanlagen, mit dem besonderen Steuersatz v. 25% zu besteuern (KZ 754) ................. 2.338,91 auf Kapitalerträge anzurechnende EU-Quellensteuer (KZ 799) ............85,40 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (Lageadressen wie 2005) insgesamt (KZ 370) ..................................................................9.593,44 Sonstige Einkünfte, davon Wiederkehrende Bezüge § 29 Z 1 (KZ 800) ........... -4.807,86 Substanzgewinne aus ausländ. Investmentfonds ohne KEst-Abzug (25%) (KZ 409) ......................... 4.835,68 Sonderausgaben, davon Freiwillige Weiterversicherungen, ... (KZ 450) ......... 3.270,28 Kirchenbeitrag (KZ 458) ...........................................100,00 2007 Alleinverdienerabsetzbetrag (AVAB) beantragt Einkünfte aus selbständiger Arbeit (KZ 320) ............................ 40.060,27 Betriebseinnahmen (KZ 9040) ............................................... 95.823,73 abzüglich Personal, Fremdleistungen (KZ 9110)...................... - 32.954,33 abzüglich eigene Pflichtversicherungsbeiträge (KZ 9225) ......... - 15.886,75 abzüglich übrige Betriebsausgaben (KZ 9230) .......................... - 6.922,38 Einkünfte aus Gewerbebetrieb atypisch stille Beteiligung an "123-C GmbH u. Mitges", StNr-, bereits festgestellt mit .............................. - 3.186,97 Einkünfte aus Kapitalvermögen Kapitalerträge ausländ. Kapitalanlagen ohne KESt-Abzug, die mit dem besonderen Steuersatz 25% zu besteuern sind (KZ 754) ....... 1.048,05 darauf entfallende ausländ. Quellensteuer (KZ 757) ........................ 127,40 Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (wie 2005 und 2006) insgesamt (KZ 370) ................................................................. 4.574,07 Sonstige Einkünfte, davon Wiederkehrende Bezüge § 29 Z 1 (KZ 800) ......... - 9.426,56 Substanzgewinne ausländ. Invest.Fonds ohne KESt-Abzug 25% (KZ 409) .......................... 3.512,24 Sonderausgaben, davon Freiwillige Weiterversicherungen, ... (KZ 450) ........ 3.270,28 Kirchenbeitrag (KZ 458) ......................................... 100,00 Im Zuge einer durch die Außenprüfung vorgenommenen Risikoanalyse ersuchte das Finanzamt (FA; auch: belangte Behörde, kurz: belB) den Bf. mit Vorhalt vom 23.03.2010 (siehe Bl. 1ff im Konvolut "Vorhalteverfahren") u. a. um folgende Ergänzungen seiner Einkommensteuererklärungen für 2004 bis 2007: "Einkünfte aus selbständiger Arbeit 1) Betriebsausgabenpauschale Gem. § 17 Abs. 1 1.Teilstrich (EStG 1988) beträgt der Durchschnittssatz u.a. bei freiberuflichen oder gewerblichen Einkünften aus einer kaufmännischen oder technischen Beratung (Steuerberatung/Wirtschaftstreuhänder) sowie einer Tätigkeit im Sinne des § 22 Z. 2 (sonstige selbständige Einkünfte - wesentlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer) 6%. 2) Vorlage der Berechnung/Aufstellung der geltend gemachten sonstigen Aufwendungen: 2004: EUR 19.062,50 2005: EUR 21.432,04 2006: EUR 26.975,50 2007: EUR 6.922,38 3) Vorlage der entsprechenden Unterlagen bezüglich der Position "Personal": 2005: EUR 32.159,88 2006: EUR 53.740,43 2007: EUR 32.954,33 4) Vorlage der Belege bezüglich KZ 9225: 2007: EUR 15.886,75 Sonstige Einkünfte 1) Bekanntgabe der Einkünfte gemäß § 29 Z. 4 EStG der Jahre 2004 und 2006 2) und 3) (betrifft nur 2003 und 2004; nicht verfahrensgegenständlich)" Der Bf. antwortete mit Schreiben vom 04.07.2010 (Bl. 42 ff, E-Akt 2007), soweit verfahrensgegenständlich relevant, wie folgt: "ad Einkommensteuer, Einkünfte aus selbständiger Arbeit 1) Für Einkünfte aus der Tätigkeit als Steuerberater beträgt das Betriebsausgabenpauschale gemäß § 17 Abs. 1 1.Teilstrich 12 Prozent. Diese Rechtsansicht stütze ich auf die Einkommensteuerrichtlinien 2000, Rz 4114. 2) Diesbezüglich verweise ich auf die Ihnen zu Punkt 1) übergebenen Einnahmen- / Ausgabenrechnungen (u. a. für 2005, 2006 und 2007; dazu weiter unten). 3) Diesbezüglich verweise ich wieder auf meine Ausführungen zu Punkt 1 Ihrer umsatzsteuerlichen Anfrage. Es handelt sich durchwegs um Subhonorare, die ich an 123 für die Weitergabe meiner Honorareinnahmen als Wirtschaftstreuhänder erzielt habe. 4) (KZ 9225, Betriebsausgaben-Nachweis) Es handelt sich hinsichtlich des Teilbetrages von EUR 3.152,12 um Pflichtbeiträge zur Krankenversicherung (nach dem vor Jahren ausgeübten Opting-Out) an die UNIQUA Krankenversicherung AG (dort: pflicht- und zusatzversichert). Als Betriebsausgaben (...) wurden nur Pflichtbeiträge geltend gemacht. Ferner sind unter KZ 9225 Pflichtbeiträge zur gesetzlichen Pensionsversicherung an die Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft (EUR 8.432,63) und Pflichtbeiträge zum Vorsorgewerk der Kammer der Wirtschaftstreuhänder (EUR 4.302,00) enthalten. ad Einkommensteuer, Sonstige Einkünfte 1) Bei den Einkünften gemäß § 29 Z. 4 EStG handelt es sich in den Jahren 2004 und 2005 um seitens der Kammer der WTH für meine seinerzeitige Funktion als Mitglied des Berufsrechtsausschusses der Kammer gelistete Sitzungsgelder und Spesenvergütungen. Ab 2006 liegen solche Einkünfte nicht mehr vor. 2) und 3) (nicht verfahrensgegenständlich) Berichtigung der Steuererklärungen 2006 und 2007 1) Die Betriebseinnahmen für die Privatnutzung des mir als wesentlich beteiligter Gesellschafter-Geschäftsführer zur Verfügung gestellten PKW wurde in den Steuererklärungen 2003 bis 2007 deutlich zu hoch angesetzt und zudem noch zu Unrecht der Umsatzsteuer unterzogen. Die Privatnutzung lag im Jahr 2003 bei zehn Prozent und ab 2004 liegt diese stets bei fünf Prozent. Ich verbringe berufsbedingt viel Zeit im Ausland und halte mich beim Aufenthalt im Inland in aller Regel in meinem Haus auf. Für eine ausgedehnte private Nutzung des PKW fehlt mir zudem schlicht die Zeit. 2) (betrifft USt 2006 und 2007) 3) Ferner wurde bei Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit das Betriebsausgabenpauschale versehentlich mit sechs Prozent von den Einnahmen aus der Tätigkeit als Wirtschaftstreuhänder und mit zwölf Prozent von den Einnahmen aus der Tätigkeit als Gesellschafter-Geschäftsführer angesetzt. Richtigerweise sollte das genau umgekehrt sein. Dies habe ich nun berichtigt." Dem Schreiben waren angefügt: 1. Diverse Honorarnoten (Bl. 46-59 im E-Akt "Vorhalteverfahren 2003-2007"): Fortsetzung nächste Seite | Rechnungsaussteller Rechngs-Empfänger | Datum | Leistung | Betrag | Bf an ausländAnwälte | 17.03.06 | formation of Austrian liability companies | 4.250,00 | Bf an (wieoben) | 07.02.07 | tax consulting + bank fees gesamt | 3.750,00 + 275,00 4.025,00 | 123 (gez. vom Bf) an Bf | 31.12.04 | WTH-Leistungen für (Bfwarbeteiligt) | 32.159,88 + USt = 38.591,86 | 123 (gez. vom Bf) an Bf | 31.12.04 | WTH-Leistungen für (Bfwarbeteiligt) | 5.000,00 + USt = 6.000,00 | 123 (gez. vom Bf) an Bf | 30.06.05 | WTH-Leistungen für (Bfwarbeteiligt) | 10.493,99 +2.180,00 +3.683,99 16.357,98 +USt = 19.629,58 | 123 (Partnerin) an Bf | 14.03.06 | Due Diligence, Projekt1 +Barauslagen | 11.000,00 +224,60 11.224,60 +USt = 13.469,52 | 123 (Partnerin) an Bf | 30.03.06 | Due Diligence Projekt2 (29 Std à 220,00) | 6.380,00 +USt = 7.656,00 | 123 (Partnerin) an Bf | 31.03.06 | WTH-Leistungen an Dritte | 548,00 + USt = 658,79 | 123 (Partnerin) an Bf | 08.05.06 | Due Diligence Projekt1 | 3.960,00 + USt = 4.752,00 | 123 (Partnerin) an Bf | 20.09.06 | Stb-Leistungen | 7.605,00 +USt = 9.126,00 | 123 (Partnerin) an Bf | 14.11.06 | steuerl Beratung | 3.800,00 +USt = 4.560,00 | 123 (Partnerin) an Bf | 14.11.06 | Beratung bei Umgründung | 375,00 +USt = 450,00 | 123 (Partnerin) an Bf | 29.12.06 | Vermögens- situation eines Klienten | 7.300,00 +USt = 8.760,00 | 123 (gez. Bf.) an Bf | 16.07.07 | Stb- Leistung +Subhonorar (Bfwarbeteiligt) | 3.750,00 2.191,39 5.941,39 +USt = 7.129,66 2. Einnahmen-Ausgaben-Tabelle 2005 (Bl. 72), darin hervorgehoben: Sachbezug PKW/Privatnutzung und Sachbezug Garage 3. Gewinnermittlung 2005 (Bl. 73 im E-Akt 2007), darin: Einnahmen aus der Tätigkeit als Gesellschafter-Geschäftsführer einer Unternehmensberatungs- und PR-Beratungsgesellschaft (gemeint: 123 GmbH) 63.774,48 + Einnahmen aus wirtschaftstreuhänderischer Tätigkeit .................................. 26.393,06 - Betriebsausgaben, davon Subhonorar 123 GmbH ...................................... 32.159,88 4. Einnahmen-Ausgaben-Tabelle 2006 (Bl. 75 im E-Akt 2007) 5. Gewinnermittlung 2006 (Bl. 76), darin: Einnahmen aus der Tätigkeit als Gesellschafter-Geschäftsführer einer Unternehmensberatungs- und ... (wie oben) .................................................. 78.574,48 + Einnahmen aus wirtschaftstreuhänderischer Tätigkeit ................................... 59.010,33 - Betriebsausgaben, davon Subhonorar 123 GmbH ...................................... 53.740,62 6. Einnahmen-Ausgaben-Tabelle 2007 (Bl. 78f), darin gemärkt: Ausgangsrechnungen 2006, bezahlt 2007 7. Gewinnermittlung 2007 (Bl. 80), darin: Einnahmen aus der Tätigkeit als Gesellschafter-Geschäftsführer einer Unternehmensberatungs und ... (wie oben) .................................................... 76.274,48 + Einnahmen aus wirtschaftstreuhänderischer Tätigkeit ................................ 19.549,25 - Betriebsausgaben, davon Subhonorar 123 GmbH ....................................... 32.954,33 Einem Aktenvermerk des Außenprüfungsorgans vom August 2010 ist folgende Würdigung des Sachverhaltes, soweit er die Beschwerdegegenstände betrifft, zu entnehmen: b) Einkünfte aus selbständiger Arbeit Weiterverrechnung Honorare (Nach Wiedergabe des Wortlautes einer Stellungnahme des Bf. im Rahmen des Vorhalteverfahrens bezüglich Betriebsausgaben): "Im Zuge der am 29.07.2010 stattgefundenen Besprechung im ho Amt wurde der (Bf.) ersucht, steuerrechtliche Grundlagen für die Abzugsfähigkeit dieses "Vorganges" als Betriebsausgabe im Rahmen seines Einzelunternehmens Wirtschaftstreuhänder vorzulegen. Weiters wurde (er) darauf hingewiesen, dass umsatzsteuerrechtlich zwischen dem Einzelunternehmen WTH und der 123 GmbH keine Leistung erbracht wurde, der Vorsteuerabzug zu versagen ist, die USt jedoch ...". Daten der Erklärungen ESt (Bf.): 2003 - 2007 positive Ergebnisse; KÖSt (123 GmbH): bis auf 2004 nur Verluste (Mikö); aktueller Status: offenes Vorhalteverfahren, Teamleiter informiert." Der Bf. führte in seinem Schreiben vom 8. September 2010 (Bl. 146-149), worin er auf die am 29.07.2010 im Amt abgehaltene Besprechung Bezug nahm, u. a. Folgendes aus: "... zur Frage der steuerlichen Behandlung jener Honorare, die ich als Wirtschaftstreuhänder (im Folgenden kurz: WTH) 2004 bis 2007 ins Verdienen gebracht habe und die ich 2005 bis 2007 an 123ConsultingGmbH auf Basis der von dieser Gesellschaft an mich gestellten Honorarnoten bezahlt habe: Im Datum/Jahr habe ich mit Frau NameGesellschafterin die 123 gegründet, wobei die Tätigkeit als Gesellschafter ab Herbst 2003 zum Mittelpunkt meiner beruflichen Tätigkeit geworden ist. Auf Grund einer Vereinbarung mit meiner - in der Zwischenzeit aus 123 ausgeschiedenen - Firmenpartnerin habe ich die im Zeitraum Jänner 2004 bis Dezember 2008 von mir erbrachten und an Klienten in Rechnung gestellten Leistungen aus meiner Tätigkeit als WTH wirtschaftlich der 123 zukommen lassen. Ich habe in dem genannten Zeitraum bei Ausübung meiner gesamten beruflichen Tätigkeit als Geschäftsführer von 123 Consulting gehandelt und lediglich aus berufsrechtlichen Gründen Aufträge für Leistungen eines WTH Aufträge (sic) mit Auftraggebern ad personam abgeschlossen und die entsprechenden Leistungen auch ad personam in Rechnung gestellt. Dies geschah dergestalt, dass 123 für jede von mir an einen Klienten für Leistungen als WTH gelegte Honorarnote eine Honorarnote in gleicher Höhe an mich gelegt hat. Diese Honorarnoten habe ich nicht immer sofort beglichen, so dass in vielen Fällen die Vorsteuer für das Jahr des Erhalts der Honorarnote geltend gemacht wurde, während die Betriebsausgabe natürlich erst im Jahr der Zahlung geltend gemacht wurde. Rechtliche Würdigung Die von mir als WTH von dritter Seite vereinnahmten Honorare stellen Einkünfte aus selbständiger Arbeit dar und wurden von mir auch dergestalt erklärt. Die von mir an 123 bezahlten Subhonorare stellen im Rahmen meiner Einkünfte aus selbständiger Arbeit Betriebsausgaben im Jahr ihrer Verausgabung dar und wurden in den entsprechenden Steuererklärungen auch so geltend gemacht. Wie Sie mir anlässlich der Besprechung vom 29. Juli 2010 erklärt haben, ziehen Sie in Betracht, die von mir als Betriebsausgaben geltend gemachten Subhonorare nicht als solche Anzuerkennen, sondern vielmehr als meinerseits an 123 geleistete verdeckte Einlagen zu behandeln. Dieser Rechtsansicht halte ich entgegen: 1. Der gewählten Gestaltung lag nicht die Absicht zu Grunde, 123 in meiner Eigenschaft als Gesellschafter zu bereichern, sondern eine schuldrechtliche Verpflichtung. Ich war auf Grund der mit Frau NameGesellschafterin seinerzeit getroffenen Vereinbarung verpflichtet, meine gesamte berufliche Tätigkeit 123 zu widmen. Diese Regelung hatte ihre Wurzel eben nicht in der Gesellschafterstellung, sondern in der Vereinbarung einer schuldrechtlichen Leistungsbeziehung zwischen 123 und mir. Eine sinngmäß entsprechende Verpflichtung bestand vice versa übrigens auch für Frau NameGesellschafterin. 2. Meine Tätigkeit als WTH musste im Außenverhältnis von der zu Punkt 1 genannten Regelung ausgenommen werden, weil 123 keine WTH-Gesellschaft ist und infolge der Beteiligung von Frau NameGesellschafterin, die nicht WTH ist, auch keine Befugnis als WTH-Gesellschaft erwerben konnte, weshalb 123 keine Leistungen als WTH-Gesellschaft erbringen konnte. An der Verpflichtung, sämtliche als selbständiger WTH erzielten Honorare an 123 durchzuleiten konnte diese Ausnahme freilich nichts ändern. 3. Die Leistung von 123 bestand in der Zur-Verfügung-Stellung meiner Person an mich in meiner Funktion als selbständiger Wirtschaftsprüfer und Steuerberater. 4. Ich war verpflichtet, meine gesamte Arbeitskraft 123 zur Verfügung zu stellen und erhielt dafür ein entsprechendes Geschäftsführergehalt. Mit diesem Geschäftsführer war im Innenverhältnis auch das Entgelt für sämtliche Leistungen abgedeckt, für welche ich an diverse Klienten für Tätigkeiten als WTH Honorare in Rechnung gestellt und auch vereinnahmt habe. Diese Tätigkeiten umfassten unter anderem Leistungen an Klienten, an die 123 auch Honorare für betriebswirtschaftliche Leistungen in Rechnung stellte. So wurden etwa Honorare für die Erbringung von Financial-Due-Diligence-Leistungen aus berufsrechtlichen und haftungsrechtlichen Gründen von mir als WTH in Rechnung gestellt, während transaktionsbezogene betriebswirtschaftliche Beratungsleistungen für denselben Klienten im Zusammenhang mit jener Transaktion, für die ich eine Financial-Due-Diligence durchgeführt habe, von 123 direkt an diesen Klienten verrechnet wurden. Da ich für meine Gesamtleistungen von 123 bezahlt wurde, musste ich das von dritter Seite an mich bezahlte Honorar an 123 weitergeben, weshalb 123 in diesem und anderen Fällen eine Honorarnote in Höhe des von mir als WTH an den Auftraggeber verrechnete(n) und von diesem bezahlte(n) Honorar(s) an mich in Rechnung gestellt hat. Diese von 123 an mich gelegten Honorarnoten waren daher im Rahmen meiner Einkünfte aus selbständiger Arbeit im Jahr der Zahlung als Betriebsausgabe zu berücksichtigen. 5. Während Einlagen aus gesellschaftsrechtlichen Erwägungen erfolgen (KStR 2001, Rz 667), fehlt im vorliegenden Fall die Zuwendungsabsicht causa societatis völlig. Die gegenständliche Gestaltung hält einem Fremdvergleich unzweifelhaft stand. Im Hinblick auf die Treuepflicht eines Geschäftsführers gegenüber der Gesellschaft, für die er als Geschäftsführer agiert, ist es insbesondere im Falle der Gewährung substantieller Gehälter oder Honorare geradezu üblich, dass einem Geschäftsführer die Ausübung von Nebentätigkeiten entweder völlig untersagt ist oder er verpflichtet ist, Einnahmen, die er aus erlaubten Nebentätigkeiten erzielt, an die Gesellschaft durchzuleiten. Zahlungen, die nicht aus dem Vermögen des Gesellschafters, sondern von fremden Dritten kommen, stellen grundsätzlich keine Einlagen dar und erwerben auch bei Durchleitung über den Gesellschafter nicht den Charakter einer Einlage (KStR 2001, Rz 668). 6. Auch liegt keine Nutzungseinlage vor, weil die Erbringung von Dienstleistungen durch mich weder ohne Entgelt noch gegen ein unangemessen niedriges Entgelt erfolgte (KStR 2001, Rz 679). 7. Kaufleute (hier: nicht in einem Naheverhältnis zueinander stehende Anteilsinhaber) pflegen einander nichts zu schenken. Es war daher nicht ungewöhnlich, dass Frau NameGesellschafterin darauf bestanden hat, dass auch die Honorareinnahmen aus meiner Tätigkeit als selbständiger WTH wirtschaftlich 123 zukommen. Aus der Tatsache, dass sie darauf bestanden hat, dass ich (auch) die Einnahmen aus meiner Tätigkeit als WTH 123 zukommen lasse, wird auch ersichtlich, dass die Durchleitung der Honorareinnahmen keineswegs auf freiwilliger Basis in meiner Eigenschaft als Gesellschafter erfolgte, sondern .. schuldrechtlichen Charakter hatte. 8. Verdeckte Einlagen sind alle nicht ohne weiteres als Einlagen erkennbare Zuwendungen (Vorteilseinräumungen) einer an der Körperschaft beteiligten Person, die von einer dritten, der Körperschaft gegenüber stehenden Person nicht gewährt würden (KStR 2001, Rz 681). Wie oben 5. ausgeführt ist es im Wirtschaftsleben sogar eine oft gepflogene Praxis, dass auch nicht an der betreffenden Körperschaft beteiligte Geschäftsführer keine Nebentätigkeiten ausüben oder die für eine erlaubte Nebentätigkeit erzielten Entgelte an die Gesellschaft durchleiten müssen. Derartige Regelungen sind mir auch aus eigener Erfahrung unter anderem auch aus verschiedenen WTH-Gesellschaften bekannt. Zahlreiche Gesellschafter-Geschäftsführer solcher WTH-Gesellschaften erzielen etwa Einkünfte aus der Tätigkeit als gerichtlich beeidete Sachverständige, die sie aus rechtlichen und faktischen Gründen nur ad personam erzielen können, und sind verpflichtet, diese Einnahmen (bzw. Einkünfte) an die WTH-Gesellschaft, für die sie hauptberuflich tätig sind, durchzuleiten. 9. ... weise ich darauf hin, dass durchgeleitete Honorare für freiberufliche Tätigkeiten im "ABC der Einlagen und Beiträge" laut KStR Rz 695 ff nicht genannt sind. Zusammenfassend halte ich fest, dass die in den von mir eingereichten Steuererklärungen 2005 bis 2007 unter dem Titel "Subhonorar 123ConsultingGmbH, Wien" geltend gemachten Beträge Betriebsausgaben im Rahmen der Einkunftsart "Einkünfte aus selbständiger Arbeit" darstellen und beantrage daher nochmals die Anerkennung der genannten Beträge als solche." Im Akt der Behörde befindet sich daran anschließend eine Kopie des Notariatsaktes vom Datum1 samt der darin notariell bekräftigten Syndikatsvereinbarung vom selben Tag (handschriftlicher Vermerk des Amtsorgans: "persönlich übernommen 8.9.10", Bl. 150 ff im ESt- Akt 2007). Diese (weiter oben wiedergegebene) Vereinbarung war dem FA bis dahin offenbar unbekannt gewesen, während der Vertrag vom 25. Mai 2007 über die Errichtung der stillen Gesellschaft (siehe dazu gleichfalls weiter oben) zwischen 123ConsultingGmbH und dem Bf. bereits anlässlich der Meldung vom 30. Mai 2007 über diesen Zusammenschluss nach Art. IV UmgrStG (nicht aber der Gesellschaftsvertrag über die Errichtung der GmbH selbst; siehe auch dazu weiter oben) Eingang in die Veranlagungsakten gefunden hatte. Das FA beschäftigte sich sodann laut undatierten Aktenvermerken mit dem Problemkreis "Durchverrechnung von Honoraren" (E-Akt, Bl. 165, 166) und mit weiteren Positionen der Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen für 2003 - 2007 (ebenda, Bl. 167-172). Im Schreiben vom 26.01.2011 (Bl. 180 ff, E-Akt 2007) fasste der Bf. den von ihm für maßgeblich erachteten Sachverhalt und seinen Rechtsstandpunkt nochmals zusammen: "In Ergänzung meines Schreibens vom 4. Juli 2010, in weiterer Beantwortung des Ergänzungsersuchens vom 23. März 2010 und unter Bezugnahme auf die am 29. Juli und 8. September 2010 abgehaltenen Besprechungen ... zur Frage der steuerlichen Behandlung der 2004 bis 2007 an 123 ... bezahlten Honorare ...: (Erster und zweiter Absatz wortgleich mit Schreiben vom 08.09.2010) Die angesprochene Regelung findet sich in Punkt 3 der Syndikatsvereinbarung, ...:'Zweck der Syndikatsvereinbarung ist es sicherzustellen, dass ...' (Wortfolge weiter oben zitiert) In Punkt 13.2. ...: 'Syndikatspartner sind nicht berechtigt, .... ein anderes Arbeitseinkommen ...' (Wortfolge weiter oben zitiert). Damit wurde klargestellt, dass ich das Recht hatte, als Wirtschaftstreuhänder weiterhin selbständig tätig zu sein - was eben aus berufsrechtlichen Gründen notwendig war - ohne dass damit allerdings die Regelung derogiert worden wäre, derzufolge ich verpflichtet war, mein gesamtes Arbeitseinkommen 123 zukommen zu lassen. ... Zwar hätte ich Einkünfte von untergeordneter Bedeutung aus wissenschaftlicher, literarischer oder unterrichtender Tätigkeit und habe ich tatsächlich (minimale) Funktionsgebühren für mich behalten dürfen, doch die Einnahmen aus meiner Tätigkeit als WTH musste ich an 123 durchleiten. Rechtliche Würdigung ... (weitest gehend wie im Schreiben vom 08.09.2010) Wie Sie mir ... 29. Juli 2010 und 8. September 2010 erklärt haben, ziehen Sie in Betracht, die von mir als Betriebsausgaben geltend gemachten Subhonorare ... als meinerseits an 123 geleistete verdeckte Einlagen zu behandeln. Dieser ... Rechtsansicht halte ich wie folgt entgegen: (1. bis 8. wie im Schreiben vom 08.09.2010) 9. Von der Gründung von 123 bis November 2009 war ich lediglich mit einem Geschäftsanteil im Ausmaß von 50% des Stammkapitals an 123 beteiligt. Obwohl ich auch Geschäftsführer dieser Gesellschaft war (und nach wie vor bin) waren meine Gestaltungsmöglichkeiten, namentlich durch die Tatsache, dass ich allein keine Gesellschafterbeschlüsse fassen konnte, sowie insbesondere auch durch die erwähnte Syndikatsvereinbarung, sehr eingeschränkt.