BFG RV/5100904/2015

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter R. in der Beschwerdesache X, vertreten durch FRESHFIELDS BRUCKHAUS DERINGER LLP, Seilergasse 16, 1010 Wien, gegen die Bescheide des Finanzamtes Gmunden Vöcklabruck, betreffend -Körperschaftsteuer 2010 und 2011 vom 20.01.2015, -Körperschaftsteuer 2012 und 2013 vom 09.02.2015, -Festsetzung von Anspruchszinsen 2010 und 2011 vom 20.01.2015, sowie -Festsetzung von Anspruchszinsen 2012 und 2013 vom 09.02.2015, zu Recht erkannt: Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Gegen diese Entscheidung ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) betreffend -Körperschaftsteuer zulässig sowie -Festsetzung von Anspruchszinsen nicht zulässig. Entscheidungsgründe Die abgabepflichtige Gesellschaft ist sowohl im Bereich der Herstellung als auch im Vertrieb von Bad und Wellness Produkten sowie Tischkultur tätig. Im Bericht über eine Außenprüfung die Jahre 2009 – 2011 betreffend, stellte der Prüfer unter Tz 1 "Kartellbuße der EU-Kommission" fest: Am TMJ erließ die Europäische Kommission einen Beschluss (Az. XX ) [in Folge auch kurz: Beschluss] in einem Verfahren gegen 24 Hersteller von Badezimmerausstattungen wegen Verletzung von Wettbewerbsvorschriften (Zuwiderhandlung gegen Art. 101 AEUV und - ab 1. Januar 1994 - gegen Art. 53 EWR-Abkommen). Mit diesem Beschluss setzte die EU-Kommission Geldbußen in einer Gesamthöhe von insgesamt ca. 622.278.000 Euro fest. Gegen die XXX wurde eine Geldbuße in Höhe von 54.436.347 Euro sowie gesamtschuldnerisch mit 100%-igen Tochtergesellschaften in ABC in Höhe von weiteren 17.094.653 Euro verhängt. Vom zuletzt genannten Betrag entfielen auf die XXXX 6.083.604 Euro. Die Körperschaftsteuerveranlagung für 2010 erfolgte mit Bescheid vom 25.05.2012 laut Erklärung (eingelangt am 15.05.2012), wobei laut Mehr/Weniger Rechnung (eingelangt am 16.5.2012) zur Kennziffer 9304 (Zurechnungen) angeführt ist: | KZ 9304 | | Geldbuße Europäische Union | 6.083.604 € | abzüglich Abschöpfungsanteil Gutachten | -5.576.858 € | EU Prozesskosten | 114.582 € | KZ 9304 | 621.328 € Im Jahresabschlussbericht 2010 (eingelangt am 16.05.2012) findet sich als Punkt 13 der GuV „Außerordentliches Ergebnis -6.083.604 Euro“. Auf Seite 10 Erläuterungen zur GuV-Rechnung unter Punkt Außerordentliche Aufwendungen: „Die außerordentlichen Aufwendungen betreffen eine EU-Kartellstrafe in Höhe von 6.083.604 Euro gegen die Widerspruch eingelegt wurde….“ Sowie auf Seite 6 des Lageberichtes unter Punkt Wesentliche Ereignisse des Geschäftsjahres: „EU-Kartellstrafe in Höhe von 6.083.604 Euro gegen die Widerspruch eingelegt wurde“. Im Zuge der Außenprüfung, die am 03.07.2013 begann, wurden bezüglich Kartellstrafe folgende Unterlagen am 03.07.2013 angefordert; erstmals bekannt somit: am 03.07.2013 EU-Beschluss (Auszug) sowie am 04.07.2013 Gutachten, Aufteilungsschlüssel betreffend die Höhe der Strafe und Prozesskosten. Die Berechnung der oben angeführten Aufteilung der Geldbuße enthält das Gutachten (erstellt von Freshfields Bruckhaus Deringer-Frankfurt am 24.01.2012), welches von XXX ( Y. ) in Auftrag gegeben wurde und das auf Seite 3 darauf hinweist, dass die Berechnung eines etwaigen Gewinnabschöpfungsanteiles der von der XXXX und der XXXXX bezahlten Geldbuße ausschließlich auf Grundlage des deutschen Steuerrechts und der hierzu veröffentlichten Rechtsprechung, Verwaltungsauffassung und Literatur erfolgt. Das Gutachten stützt seine Berechnung auf die Annahme, dass sich die beiden Teilbeträge die den sogenannten Grundbetrag der EU-Geldbuße ergeben, qualitativ in einen Gewinnabschöpfungsanteil (steuerrechtlich abzugsfähig) und einen Strafanteil (steuerrechtlich nichtabzugsfähig) unterscheiden ließen. Diese Differenzierung kann jedoch aus dem Berechnungsmodus des Beschlusses der Europäischen Kommission unter Punkt 8 „Abhilfemaßnahmen“ nicht nachvollzogen werden. Dort ist wiederholt von „abschreckender Wirkung der Geldbuße“ Rz 1184 oder Anhebung des Niveaus der Geldbußen zu Abschreckungszwecken Rz 1188 zu lesen. Auch im Punkt 8.5 „Grundbetrag der Geldbußen“ der das Berechnungsschema beinhaltet, ist vom Umsatz der mit dem Verstoß in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang stehenden Waren sowie von der Dauer in Jahren der Beteiligung des Unternehmens an der Zuwiderhandlung die Rede. Der erzielte Gewinn stellt keine Grundlage für die Berechnung des Grundbetrages dar. Eine steuerliche Abzugsfähigkeit einer Strafe würde den Pönaleffekt sowohl hinsichtlich der spezial- als auch der generalpräventiven Wirkung mindern. Es kann dem Gesetzgeber nicht unterstellt werden, dass er auf der einen Seite durch Normierung von Strafen und Geldbußen unerwünschtes Verhalten pönalisiert und diesen Bestrafungscharakter im Wege eines Steuerabzuges teilweise wieder zurücknimmt. Überdies würde durch eine mögliche Abzugsfähigkeit und der damit verbundenen Steuerersparnis die Strafe teilweise wirtschaftlich auf die Allgemeinheit überwälzt, was wohl der Intention der Bestrafung selbst zuwider läuft. Dieser Grundsatz ist auch auf Körperschaften übertragbar, da es für die Frage der Wirksamkeit einer Sanktion nicht darauf ankommen kann, ob die Strafe aufgrund der höchstpersönlichen Schuld des Betriebsinhabers verhängt wurde. Da general- und spezialpräventive Gründe nicht nur im Strafrecht im engen Sinn (dem StGB), sondern auch im Verwaltungsstrafrecht und im Wirtschaftsstrafrecht (zB Kartellrecht) eine wesentliche Rolle spielen, ist daher auch bei Strafen und Geldbußen, die in diesen Rechtsbereichen verhängt werden, von einer Nichtabzugsfähigkeit auszugehen. Hinsichtlich der Behandlung von Kartellbußen der EU-Kommission stellte der EuGH im Urteil Rs X BV, C 429/07 klar, dass eine Abzugsfähigkeit einer derartigen Geldbuße die vorgesehen Sanktion beeinträchtigt und eine kohärente Anwendung der europarechtlichen Vorschriften zu Kartellen und Wettbewerbsverstößen (Art. 81 EG und 82 EG-alt; Art. 101 und 102 AEUV) gefährdet. Eine Abzugsfähigkeit könnte daher allenfalls nur dann gegeben sein, wenn die Steuerentlastung bereits bei der Verhängung der Strafe berücksichtigt worden wäre. Hinsichtlich der Abzugsfähigkeit der von der EU-Kommission verhängten Geldbußen gibt es keine expliziten primärrechtlichen oder sekundärrechtlichen Vorgaben, die Abzugsfähigkeit richtet sich nach den Vorschriften des Ansässigkeitsstaates. In diesem Zusammenhang ist aber die Rechtsansicht des EuGH von wesentlicher Bedeutung. Auch der EuGH argumentiert deutlich in Richtung des pönal begründeten Abzugsverbotes. Er führt aus, dass mit der Nichtabzugsfähigkeit keine eigenständige Sanktion verhängt werde, sondern vielmehr einer von einem Gericht bzw. der EU-Kommission verhängten Strafe nicht die Wirksamkeit genommen wird. Durch die Verringerung der Steuerlast würde die Geldbuße teilweise ausgeglichen und damit die vorgesehene Sanktion beeinträchtigt (Rs X BV, EuGH 11.06. 2009, C-429/07; Lachmayer, RdW 2011/310, 310). Die Bundeswettbewerbsbehörde teilte zudem im Schreiben vom 07.11.2013 mit, dass Geldbußen der EU-Kommission nicht abzugsfähig seien und dies auch für einen möglichen Gewinnabschöpfungsteil zu gelten habe. Im Bereich des EU-Rechts, also insbesondere bei Geldbußen der EU-Kommission wegen Wettbewerbsverletzungen, besteht daher nach Ansicht der Außenprüfung schon aus europarechtlichen Gründen auch für Zeiträume vor dem AbgÄG 2011 eine Nichtabzugsfähigkeit der Geldbußen. Die bisherige Rechtsprechung zur Nichtabzugsfähigkeit von Kartellbußen ist daher im Lichte des Europarechts und der Rechtsprechung des EuGH bestätigt. Rückstellungen für drohende Wettbewerbsbußen sind nur in dem Ausmaß steuerlich beachtlich, in dem ein zukünftiger Abschöpfungsanteil bereits feststeht (Bertl/Hirschler, RWZ 2005/23, 77). Zahlungen wegen Übertretung eines Wettbewerbsverbotes sind daher insoweit abzugsfähig, als sie einen Abschöpfungsanteil enthalten (Abschöpfung des rechtswidrig erlangten wirtschaftlichen Vorteils bzw. der Bereicherung - EStR 1699). Dies gilt sinngemäß auch für Kartellstrafen der EU sowie für Geldbußen nach § 29 Z 1 KartellG, wobei aber die Höhe des Abschöpfungsbetrages aus der Entscheidung hervorgehen oder auf andere Weise eindeutig nachgewiesen werden muss. Eine Schätzung kommt dies falls nicht in Betracht (Jakom/Lenneis, EStG 2010, § 4 Rz 330). Fraglich ist, ob bei EU-Geldbußen, bei denen ein Abschöpfungsanteil normalerweise nicht extra ausgewiesen ist, in erster Linie von einer Abschöpfung ausgegangen werden kann. Nach den Leitlinien für das Verfahren zur Festsetzung von Geldbußen gemäß Art. 23 Abs. 2 Buchstabe a der Verordnung (EG) Nr. 1/2003 (ABl. C 210 vom 01.09.2006) der Europäischen Kommission richtet sich der Grundbetrag einer EU-Geldbuße nach dem Umsatz. Weiters können bei der Höhe der Geldstrafe erschwerende und mildernde Umstände berücksichtigt werden. Daraus könnte geschlossen werden, dass zumindest der Grundbetrag der Geldbuße im Wesentlichen einen Abschöpfungscharakter hat. In der Stellungnahme der Kommission zum Verfahren C-429/97 machte diese geltend, dass die "Entziehung eines Vorteils" eindeutig nicht der Hauptzweck der Geldbußen sei, die sie gegen Unternehmen verhängt, die gegen das Wettbewerbsrecht verstoßen haben. Der Generalanwalt bestätigte in seinen Schlussanträgen in Rz 55 diese Ansicht der Kommission mit Verweis auf die Rs Dansk Rørindustri ua/Kommission, C-189/02 P, in der der EuGH festgehalten hatte, dass der Gewinn, den die Unternehmen aus ihren wettbewerbswidrigen Praktiken ziehen konnten, zu den Faktoren gehört, die für die Beurteilung der Schwere des Verstoßes eine Rolle spielen, und dabei die Berücksichtigung dieses Faktors die abschreckende Wirkung der Geldbuße gewährleisten soll. Daraus ist eindeutig erkennbar, dass EU-Kartellbußen keinen Abschöpfungscharakter in sich tragen. Die Geldbuße der EU-Kommission beinhaltet daher konsequenterweise keine Darstellung einer Gewinnabschöpfung, sondern stellt - in Anwendung der Leitlinien für das Verfahren zur Festsetzung von Geldbußen gemäß Art. 13 Abs. 2 Buchstabe a der Verordnung (EG) Nr. 1/2003 (ABl. C 210 vom 01.09.2006) - unter Rz 4 den spezialpräventiven Grundbetrag (variabler Betrag) der Strafe und den generalpräventiven Zusatzbetrag (Eintrittsgebühr) dar. Sowohl der Grundbetrag als auch der Zusatzbetrag wurden mit je 15% des Jahresumsatzes des letzten vollständigen Geschäftsjahres in dem das Unternehmen an der Zuwiderhandlung beteiligt war berechnet und mit dem entsprechenden Vervielfacher hochgerechnet. Beide Beträge werden mit 15% des Umsatzes des letzten vollständigen Geschäftsjahres in dem das Unternehmen an der Zuwiderhandlung beteiligt war berechnet (Rz 13 der Leitlinien) und mit dem entsprechenden Vervielfacher multipliziert (Rz 19 der Leitlinien). Im Zuge der Außenprüfung wurde erstmals festgestellt, dass in Anlehnung an die Ausführungen der EU-Kommission die von ihr verhängte Geldbuße zur Gänze pönalen Charakter hat und keinen Gewinnabschöpfungsanteil enthält. Dementsprechend stellt auch der gesamte bezahlte Strafbetrag in Höhe von 6.083.604 Euro eine nicht abzugsfähige Geldbuße dar. | KZ 9304 laut Erklärung | 621.328 € | Änderung laut AP (Abschöpfungsanteil) | 5.576.858 € | KZ 9304 laut AP | 6.198.186 € Tz 3 Verlustvortrag | 31.12.2010 | -4.276.090,19 € | laut AP | 0,00 € | 31.12.2011 | -1.461.049,29 € | laut AP | 0,00 € Stellungnahme der abgabepflichtigen Gesellschaft zum Prüfungsvermerk betreffend den steuerlichen Betriebsausgabenabzug der Kartellbuße der EU-Kommission im Geschäftsjahr 2010 vom 25.11.2014 In dem Prüfungsvermerk zur Kartellbuße der EU-Kommission wird die Abzugsfähigkeit der Kartellbuße für das Geschäftsjahr 2010 in Höhe des Abschöpfungsanteils von 5.576.858 Euro abgelehnt. Als Begründung wird auf die Ausführungen der EU-Kommission, dass generell von ihr verhängte Geldbußen zur Gänze pönalen Charakter haben und keinen Gewinnabschöpfungsanteil enthalten, verwiesen. Demnach stellt auch der gesamte bezahlte Strafbetrag in Höhe von 6.083.604 Euro eine nicht abzugsfähige Geldbuße dar. In dieser Sachverhaltsfrage haben wir eine andere Auffassung. Nachfolgend wollen wir hierzu in Grundzügen Stellung nehmen. Entscheidend ist, ob die konkret verhängte Geldbuße einen Abschöpfungsanteil enthält. Kernfrage wird daher die Zulässigkeit der Aufteilung der Kartellbuße in einen Strafanteil und einen Abschöpfungsanteil nach nationalem Steuerrecht in Österreich sein. Hier ist auf die Auslegung der Reichweite des Abzugsverbots nach § 20 Abs. 1 Z 5 lit. b EStG für den ertragssteuerlichen Betriebsausgabenabzug von Kartellbußen abzustellen. Die Antwort auf diese Auslegungsfrage ist eindeutig. Der Strafanteil der Kartellbuße unterliegt einem Abzugsverbot, der Abschöpfungsanteil ist als Betriebsausgabe abzugsfähig. Dies gilt für von der Europäischen Kommission verhängte EU-Geldbußen ebenso, wie bei Geldbußen, die von nationalen Gerichten oder Verwaltungsbehörden verhängt wurden. Zu Recht wird festgestellt, dass die Abzugsfähigkeit sich nach den Vorschriften des Ansässigkeitsstaates richtet. Die österreichische Finanzverwaltung schließt sich jedoch offenkundig der Auffassung der EU-Kommission an, wonach die vorliegende Kartellgeldbuße schon aus Prinzip keinen Abschöpfungsanteil enthalten kann. Ebenso wird auch die Rechtsansicht des EuGH als wesentlich angesehen, der deutlich in Richtung des pönal begründeten Abzugsverbots argumentiert. Zusammenfassend wird damit ein entsprechender Nachweis des Steuerpflichtigen von vornherein abgelehnt. Dieser Auffassung schließen wir uns nicht an. Insbesondere ist der von der Finanzverwaltung im Fall XXXX stark in den Vordergrund gerückte „europarechtliche Hintergrund“ unseres Erachtens nicht richtig gewürdigt. Die von der Finanzverwaltung ins Treffen geführte EuGH-Entscheidung im Fall X BV (C-429/97) hat zum fehlenden Abschöpfungsanteil bei Kartellgeldbußen nämlich in Wahrheit gar keine inhaltliche Aussage getroffen, sondern lediglich die verfahrensrechtliche Zulässigkeit einer Intervention der Europäischen Kommission in dieser Frage betreffenden nationalen Gerichtsverfahren behandelt. Eine Aussage zur Abzugsfähigkeit wäre vom EuGH auch gar nicht zu erwarten, weil diese Frage des steuerlichen Betriebsausgabenabzuges im gegenwärtigen Unionsrecht nicht harmonisiert ist und somit in der souveränen Kompetenz der EU-Mitgliedstaaten zur Steuergesetzgebung liegt. Damit bleibt der steuerliche Betriebsausgabenabzug auch für EU-Geldbußen letztlich Sache der Mitgliedstaaten. Unseres Erachtens wäre es daher in Österreich zulässig, dass der Steuerpflichtige einen entsprechenden Abschöpfungsanteil nachweist bzw. wäre die Finanzverwaltung (und etwa auch das BFG) von Amts wegen zur Erforschung eines solchen Abschöpfungsanteils verpflichtet. Hierfür wäre richtigerweise - entgegen der Ansicht der Finanzverwaltung - letztlich auch eine Schätzung zulässig. Diese Einschätzung leiten wir aus den Vorschriften des Abgabenverfahrensrechts und insbesondere dem Beweisrecht der BAO für im materiellen Recht gelegene Rechtsfragen ab. Der im materiellen Recht gebildete steuerliche Tatbestand - Reichweite des Abzugsverbotes nach § 20 Abs. 1 Z 5 lit. b EStG - erfordert die genaue Erforschung des relevanten Sachverhalts durch ein nach den Regeln der BAO geführtes Beweisverfahren. Nur in diesem Beweisverfahren kann ermittelt werden, ob die Tatbestandsvoraussetzungen des Abzugsverbots tatsächlich erfüllt sind oder nicht. Die Durchführung dieses Beweisverfahrens wird von der BAO in die Verantwortung der Abgabenbehörde gelegt. Es ist deren Aufgabe, unter Beachtung der von der BAO gewährten Verfahrensgarantien, dieses Beweisverfahren rechtskonform durchzuführen. Wie ein Nachweis zu erfolgen hätte, müsste im Detail geprüft werden. Wir gehen jedoch davon aus, dass dies anhand derselben Überlegungen, wie sie für das deutsche Recht bereits entwickelt wurden, auch in Österreich zu erfolgen hätte, zumal die Rechtsgrundlage der Kartellgeldbuße gleichermaßen im Unionsrecht liegt. Hierzu verweisen wir auch auf die der Außenprüfung vorliegende Stellungnahme von Freshfields Bruckhaus Deringer vom 24.01.2012 zur Ermittlung des steuerlich abziehbaren Betrages der EU-Kartellgeldbuße. Die Auffassung der Finanzverwaltung deckt sich mit dem Ergebnis einer Entscheidung des Unabhängigen Finanzsenates vom 16.12.2013, RV/3498-W/11. Auch in diesem Verfahren (das möglicherweise zu einer Geldbuße in Folge desselben Kartells wie im Fall der Beschwerdeführerin durchgeführt wurde) wurde der Betriebsausgabenabzug zur Gänze versagt, da – der Auffassung der Europäischen Kommission folgend - in der Geldbuße kein Abschöpfungsanteil enthalten gewesen wäre. Die Entscheidung des UFS ist offenbar rechtskräftig geworden, da in der Urteilsveröffentlichung keine Erhebung einer Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof angemerkt ist. In Folge der Nichtanrufung des Höchstgerichts ist die vorliegende Rechtsfrage aber weiterhin reversibel, da eben bislang hierzu keine höchstgerichtliche Rechtsprechung in Österreich besteht. Gegen die Entscheidung spricht ua, dass die Geldbußen hinsichtlich des Grundbetrags aus kartellrechtlicher Sicht doppelfunktional sind, dh. neben der Sanktionswirkung soll ein durch das kartellrechtswidrige Verhalten zugeflossener wirtschaftlicher Vorteil abgeschöpft werden. Das ergibt sich hauptsächlich daraus, dass maßgebliches Kriterium für die Bemessung der Geldbuße die relevanten Umsätze des Unternehmens sind und gerade nicht persönliche oder verhaltens- oder schuldbezogene Merkmale. Trotz der negativen Entscheidung des UFS werden wir das gegenwärtig laufende Steuerverfahren im Hinblick auf die Abzugsfähigkeit von Kartellbußen in Österreich offen halten und beabsichtigen einen Einspruch gegen den geänderten Steuerbescheid einzulegen. Der vorliegende Fall betrifft das Veranlagungsjahr 2010. In Österreich gibt es eine ausdrückliche gesetzliche Bestimmung über ein Abzugsverbot für Strafen erst seit dem Abgabenänderungsgesetz 2011, das für den Veranlagungszeitraum 2010 noch nicht maßgebend ist. Wir teilen nicht die Auffassung der Finanzverwaltung, die das Abzugsverbot des Abgabenänderungsgesetzes 2011 auch in unserem Sachverhalt scheinbar als bloße Klarstellung sieht. Hierzu verweisen wir darauf, dass vor dem Abgabenänderungsgesetz 2011 ein vielfältiges Meinungsbild zu dieser Frage bestanden hat (und auch die Auffassung der Finanzverwaltung über die Jahre geschwankt hat). Zusammenfassend stellen wir fest, dass wir der Auffassung sind, dass die Kartellstrafe im nationalen Recht in Österreich in einen Abschöpfungsanteil und einen Bußanteil aufzuteilen ist und der Abschöpfungsanteil der Kartellbuße als abzugsfähige Betriebsausgabe anzuerkennen ist. Wir möchten ausdrücklich betonen, dass mit der Argumentation der Aufteilung der Kartellstrafe in einen Straf- und einen Abschöpfungsanteil keine Anerkennung der Rechtmäßigkeit der Kartellstrafe verbunden ist. Das Finanzamt erließ im wiederaufgenommenen Verfahren entsprechend der Feststellung der abgabenbehördlichen Prüfung am 20.01.2015 geänderte Körperschaftsteuerbescheide für 2010 und 2011, am 09.02.2015 einen nach einer Aufhebung gemäß § 299 BAO neuen Körperschaftsteuerbescheid für 2012 sowie einen Erstbescheid betreffend Körperschaftsteuer für 2013. Mit Eingabe vom 23.02.2015 wurde eine Verlängerung der Rechtsmittelfrist bis 30.04.2015 beantragt. Am 29.04.2015 langte am Finanzamt fristgerecht eine Beschwerde betreffend Körperschaftsteuerbescheide für 2010–2013 und Festsetzungsbescheide von Anspruchszinsen für 2010–2013 ein: Der Körperschaftsteuerbescheid für 2010 wird hinsichtlich der Nichtanerkennung der EU-Kartellgeldbußzahlung als Betriebsausgabe angefochten. Die Körperschaftsteuerbescheide 2011-2013 werden dahingehend angefochten, dass der in Folge der Anerkennung der EU-Kartellgeldbußzahlung als Betriebsausgabe in 2010 bei der Beschwerdeführerin entstandene und vortragsfähige Verlust bei der Berechnung der Steuerbemessungsgrundlage für 2011-2013 gewinnmindernd zu berücksichtigen ist. Die Bescheide über die Festsetzung von Anspruchszinsen für die Jahre 2010-2013 werden dem Grunde nach angefochten. Die Beschwerdeführerin beantragt gemäß § 262 Abs. 2 BAO die direkte Vorlage der Beschwerde an das Bundesfinanzgericht ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung, sowie die Anberaumung einer mündlichen Verhandlung gemäß § 274 Abs. 1 Z 1 BAO. Das Bundesfinanzgericht möge den Körperschaftsteuerbescheid 2010 dahingehend ändern, dass die im Jahr 2010 gezahlte EU-Kartellgeldbuße iHv 5.576.858 Euro – somit im Ausmaß des gesamten, nachgewiesenen Abschöpfungsanteils – als Betriebsausgabe anerkannt und der der Steuerbemessung zugrunde gelegte Gewinn für das Jahr 2010 entsprechend reduziert wird; die Körperschaftsteuerbescheide 2011 und 2012 dahingehend ändern, dass der nach der Minderung des steuerpflichtigen Gewinns im Jahr 2010 weiterhin bestehende Verlustvortrag für 2011 (unter Berücksichtigung des Außenprüfungsergebnisses für 2011 zu Tz 2 USt Sachbezug Kleinbusse) und für 2012 erklärungsgemäß als gewinnmindernd anerkannt wird; den Körperschaftsteuerbescheid 2013 dahingehend ändern, dass der in Kenntnis des Außenprüfungsergebnisses und des daraus resultierenden fehlenden Verlustvortrags unterlassene Verlustabzug entsprechend nachgeholt wird; sowie die Bescheide über die Festsetzung von Anspruchszinsen 2010-2013 ersatzlos aufheben. Sachverhalt und Gang des Verfahrens Die Beschwerdeführerin ist eine in Österreich unbeschränkt steuerpflichtige 100 % Tochtergesellschaft der XXX (Sitz und Ort der Geschäftsleitung Y. ). Sie ist in den Unternehmensbereichen Tischkultur, sowie Bad und Wellness tätig und betreibt in Österreich ein eigenes Werk zur Herstellung von Badezimmer- und Ladenbaumöbel. Daneben fungiert die Beschwerdeführerin auch als Vertriebsgesellschaft im Fach- und Einzelhandel. Am TMJ erließ die Europäische Kommission (EU-Kommission) einen Beschluss in einem Verfahren nach Art. 101 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) und Art. 53 des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) gegen 24 Hersteller von Badezimmerausstattungen, darunter auch die XXX sowie die Beschwerdeführerin, wegen angeblicher wettbewerbswidriger Preisabsprachen (Kartell) gemäß Art. 101 AEUV und – ab 01.01.1994 – Art. 53 EWR-Abkommen (Beschluss der EU-Kommission vom TMJ, Az. XX). Mit diesem Beschluss setzte die EU-Kommission gegen die Mitglieder des Kartells Geldbußen in einer Gesamthöhe von insgesamt rund 622.278.000 Euro fest. Die einzelnen Geldbußen betrugen zwischen 253.600 Euro und 326.091.000 Euro. Gegen die XXX wurde eine Geldbuße iHv 54.436.347 Euro sowie gesamtschuldnerisch mit deren 100%-igen Tochtergesellschaften in ABC iHv weiteren 17.094.653 Euro verhängt. Von der gesamten EU-Kartellgeldbuße entfielen auf die Beschwerdeführerin 6.083.604 Euro. Die EU-Kartellgeldbuße war drei Monate nach Zustellung des Beschlusses zahlbar. Die gesamtschuldnerisch gegen die XXX und die Beschwerdeführerin verhängte Geldbuße iHv 6.083.604 Euro hat die Beschwerdeführerin im Jahr 2010 bezahlt. Gegen den Beschluss wurden von der XXX, der Beschwerdeführerin und anderen betroffenen Tochtergesellschaften Nichtigkeitsklagen beim Europäischen Gericht 1. Instanz (EuG) eingebracht. Das EuG hat mit Urteil vom TMJ ( T-X. ) die Bemessung der Geldbuße grundsätzlich bestätigt. Die Konzernmutter der Beschwerdeführerin hat gegen die Entscheidung des EuG Rechtsmittel beim Europäischen Gerichtshof (EuGH) eingebracht; über das Rechtsmittel wurde bisher noch nicht abgesprochen. Festgehalten wird, dass mit vorliegendem Beschwerdevorbringen keine Anerkennung der Rechtmäßigkeit der Kartellstrafe verbunden ist. Die Beschwerdeführerin hat ein Gutachten über die Aufteilung der auf sie entfallenden Kartellgeldbußzahlung in einen Straf- und einen Abschöpfungsanteil eingeholt (Gutachten vom 24.01.2012 zur Ermittlung des steuerlich abziehbaren Betrages der EU-Kartellgeldbuße). Der sich anhand des Gutachtens ergebende Abschöpfungsanteil iHv 5.576.858 Euro wurde sodann in der Körperschaftsteuererklärung für 2010 als Betriebsausgabe angesetzt, sodass im Ergebnis für das Jahr 2010 ein Verlust erklärt wurde. Der bestehende Verlustvortrag wurde in die Jahre 2011-2013 vorgetragen und in den Jahren 2011 und 2012 teilweise in Anspruch genommen. Für 2013 wurde eine solche Verrechnung unterlassen, da das Ergebnis der Außenprüfung hinsichtlich Abzugsfähigkeit der EU-Kartellgeldbuße bereits vorlag und laut Vorschreibung der Außenprüfung ein Verlustvortrag nicht mehr vorhanden und somit ein Verlustabzug nicht möglich war; dies soll mit vorliegender Beschwerde nachgeholt werden. In einer die Jahre 2009-2011 umfassenden Außenprüfung betreffend Körperschaftsteuer wurde die Abzugsfähigkeit der anteiligen EU-Kartellgeldbußzahlung (in Höhe des Abschöpfungsanteils) als Betriebsausgabe nicht anerkannt und der steuerpflichtige Gewinn entsprechend erhöht. Das zuständige Finanzamt hat im Wege der Wiederaufnahme (Wiederaufnahmebescheide datiert mit 20.01.2015) das Verfahren betreffend die Jahre 2010 und 2011 fortgesetzt. Der für das Jahr 2010 ergangene Körperschaftsteuerbescheid (datiert mit 20.01.2015) folgte im Ergebnis der Außenprüfung und setzte den steuerpflichtigen Gewinn mit einem um den nicht anerkannten Betriebsausgabenabzug erhöhten Betrag an. Der sich im Jahr 2010 ergebende steuerliche Verlust wurde durch den erhöhten steuerpflichtigen Gewinn im Jahr 2010 zur Gänze aufgezehrt und stand daher als Verlustvortrag für die Folgejahre (2011-2013; Körperschaftsteuerbescheid 2011 vom 20.01.2015; Körperschaftsteuerbescheide 2012 und 2013 vom 09.02.2015) nicht mehr zur Verfügung. Gegenstand der vorliegenden Beschwerde ist die rechtswidrige Nichtanerkennung des Abschöpfungsanteils der EU-Kartellgeldbußzahlung als Betriebsausgabe im Jahr 2010 und der dadurch rechtswidrig erfolgte gänzliche Verbrauch des vorhandenen Verlustvortrags. Begründung der Beschwerde Körperschaftsteuerbescheid 2010 – EU-Kartellgeldbuße ist anteilig als Betriebsausgabe abzugsfähig Das Abzugsverbot des Abgabenänderungsgesetzes 2011 ist im vorliegenden Fall nicht anwendbar Die Rechtsgrundlage für die Anerkennung und Abzugsfähigkeit von Betriebsausgaben findet sich in § 7 Abs. 2 KStG iVm § 4 Abs. 4 EStG. Diese Normen enthalten keinen abschließenden Katalog aller anzuerkennender Betriebsausgaben, sondern vielmehr eine allgemeine Definition des Betriebsausgabenbegriffs. Als Betriebsausgaben sind demnach all jene Aufwendungen und Ausgaben anzusehen, die durch einen Betrieb des Steuerpflichtigen veranlasst sind. Eine betriebliche Veranlassung ist gegeben, wenn Aufwendungen oder Ausgaben objektiv im Zusammenhang mit einer betrieblichen Tätigkeit stehen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind oder einen Steuerpflichtigen unfreiwillig treffen. Sind die Voraussetzungen einer betrieblichen Veranlassung grundsätzlich erfüllt, so kann nur ein Abzugsverbot den Ansatz einer konkreten Ausgabe noch verhindern (EStR 2000, Rz 1079 idF vom 24.07.2013). Solche gesetzlichen Abzugsverbote finden sich (nur) in § 12 KStG sowie § 20 EStG. Seit dem Abgabenänderungsgesetz 2011 (AbgÄG 2011) sind gemäß § 12 Abs. 1 Z 4 lit. b KStG und § 20 Abs. 1 Z 5 lit. b EStG die von Organen der Europäischen Union verhängten Strafen und Geldbußen nicht als Betriebsausgaben abzugsfähig. Dieses Abzugsverbot ist allerdings erst auf solche Strafen und Geldbußen anzuwenden, die nach dem 01.08.2011 gezahlt wurden. Da der vorliegende Fall das Veranlagungsjahr 2010 betrifft, kann die streitgegenständliche EU-Kartellgeldbußzahlung von diesem Abzugsverbot des AbgÄG 2011 somit (noch) nicht erfasst sein. Rechtslage vor dem Abgabenänderungsgesetz 2011 Nach der Rechtslage vor dem AbgÄG 2011 – die für den gegenständlichen Fall maßgeblich ist – war ein explizites Abzugsverbot lediglich für Verbandsgeldbußen nach dem Verbandsverantwortlichkeitsgesetz (VbVG) vorgesehen (§ 12 Abs. 1 Z 4 KStG idF vor dem AbgÄG 2011). Eine solche Verbandsgeldbuße nach dem VbVG liegt bei der gegenständlichen EU-Kartellgeldbuße nicht vor, da eine solche EU-Kartellgeldbuße vom Begriff der Verbandsgeldbuße nach § 1 Abs. 1 VbVG (der nur nach einem österreichischen Bundes- oder Landesgesetz mit gerichtlicher Strafe bedrohte Handlungen einschließt) nicht erfasst ist. Die Beschwerdeführerin legt ihrem Beschwerdevorbringen aber jene Rechtsauffassung zugrunde, die auch vor Inkrafttreten des AbgÄG 2011 von einem „ungeschriebenen“ Abzugsverbot für andere Strafzahlungen (die nicht nach dem VbVG verhängt wurden) ausgeht (zB Jakom/Lenneis, EStG 2010, § 4 Rz 330; EStR 2000 Rz 1649 idF vom 11.12.2009; VwGH 25.4.2001, 99/13/0221). Nach dieser Auffassung steht bei Strafzahlungen der Pönalcharakter einer Strafe deren steuerlicher Abzugsfähigkeit auch dann entgegen, wenn der Nichtabzug nicht explizit gesetzlich verankert ist. Auf Basis dieser Rechtsauffassung hat die Beschwerdeführerin im gegenständlichen Fall den Strafanteil der gegen sie verhängten EU-Kartellgeldbuße im Abgabenverfahren nicht als Betriebsausgabe geltend gemacht. Hinsichtlich der Nichtabzugsfähigkeit dieses Strafanteils wird das Vorgehen der bescheiderlassenden Behörde mit vorliegender Beschwerde nicht bestritten. Abschöpfungsanteil einer Sanktionsmaßnahme ist abzugsfähig Streitgegenständlich ist lediglich die Abzugsfähigkeit des in der vorliegenden EU-Kartellgeldbuße enthaltenen Abschöpfungsanteils. Für die steuerliche Nichtabzugsfähigkeit dieses Abschöpfungsanteils, dem gerade kein Pönalcharakter zukommt (weil er keine "Strafe im klassischen" Sinne ist), besteht nach Ansicht der Beschwerdeführerin keine Rechtsgrundlage. Die Versagung des Betriebsausgabenabzugs durch die belangte Behörde ist somit insoweit (dh soweit sie den Abschöpfungsanteil betrifft) rechtswidrig. Die Auffassung der Beschwerdeführerin, wonach der Abschöpfungsanteil einer Strafe (hier: einer EU-Kartellgeldbuße) steuerlich als Betriebsausgabe abzugsfähig ist, ist in Schrifttum und Verwaltungspraxis völlig unbestritten (für viele zB BMF 29.09.1997, RdW 1997, 767; Atzmüller, RdW 2006, 308 (310); Jakom/Lenneis EStG 2010, § 4 Rz 330; Huber/Rittenauer, Natur der Geldbußen und steuerliche Absetzbarkeit von Geldbußen, in Jahrbuch Kartellrecht und Wettbewerbsrecht 2010, 37 (42); Reidlinger/Rittenauer, Aktuelle Entwicklungen zu steuerlichen (Nicht-)Abzugsfähigkeit von kartellrechtlichen Geldbußen, ÖZK 2011, 48 (49); Lachmayer, Die steuerliche Abzugsfähigkeit von Geldstrafen und Geldbußen bei Körperschaften, RdW 2011, 308 (308); EStR 2000 Rz 1523a idF bis zum 13.12.2011). Auch die Gesetzesmaterialien zum – im vorliegenden Fall nicht anwendbaren - AbgÄG 2011 (ErlRV 1212 BlgNr XXIV. GP 17) bestätigen dies ausdrücklich, wenn sie ausführen, dass “eine ausdrücklich betraglich umschriebene Gewinnabschöpfung […] vom Abzugsverbot nicht erfasst [ist]“. Auch die zum AbgÄG 2011 bestehende Verwaltungspraxis hat sich dieser Auffassung von der grundsätzlichen Abzugsfähigkeit des Abschöpfungsanteils erneut angeschlossen (EStR 2000 Rz 4846b idF vom 24.07.2013). Nach einhelliger Auffassung sind EU-Kartellgeldbußzahlungen daher – anders als dies die belangte Behörde im Ergebnis vermeint – nicht pauschal, dh in ihrer gesamten Höhe von einem Abzugsverbot erfasst. Vielmehr ist die Bußgeldzahlung zunächst in einem ersten Schritt in einem Strafanteil und in einen Abschöpfungsanteil aufzuteilen und letzterer Anteil sodann in einem zweiten Schritt zum Abzug in voller Höhe zuzulassen. Dies hat die bescheiderlassende Behörde im vorliegenden Fall verkannt, womit sie ihren Bescheid mit Rechtswidrigkeit belastet hat. Die Ermittlung des Abschöpfungsanteils von EU-Kartellgeldbußen Es steht somit nicht in Frage, ob eine EU-Kartellgeldbuße für Zwecke des Abzugsverbots in Straf- und Abschöpfungsanteil aufzuteilen ist, sondern lediglich wie diese Aufteilung zu erfolgen hat. Dies richtet sich nach den einschlägigen Vorschriften des EU-Wettbewerbs- und Kartellrechts. Konkret handelt es sich um die Verordnung zur Durchführung der in den Art. 81 und 82 des Vertrags niedergelegten Wettbewerbsregeln (Verordnung EG 1/2003 vom 16.12.2002, ABl. L 1 vom 04.01.2003, S 1) [in Folge auch kurz: EGV 1/2003], die die EU-Kommission dazu befugt, Geldbußen oder Zwangsgelder gegen die an Verstößen gegen Art. 101 und 102 AEUV beteiligten Unternehmen und Unternehmensvereinigungen zu verhängen (Art. 23 Abs. 2 und 24 der Verordnung); sowie die Leitlinien für das Verfahren zur Festsetzung von Geldbußen gemäß Art. 23 Abs. 2 Buchstabe a der Verordnung (EG) Nr. 1/2003 (ABl. C 210 vom 01.09.2006, S 2) [in Folge auch kurz: Leitlinien], mit denen die Anwendung des Art. 23 der Verordnung konkretisiert wird und aus denen sich die Berechnungsmethodik für die Geldbußen ergibt. Die Leitlinien werden von der EU-Kommission bei der Berechnung einer konkreten Geldbuße herangezogen; so auch im vorliegenden Fall (Rz 1184 des Beschlusses). Die Leitlinien enthalten zwar keine explizite Aussage zu der Zusammensetzung einer Geldbuße, allerdings kommt die Doppelfunktionalität einer EU-Kartellgeldbuße (Abschöpfung und Pönale) in der in den Leitlinien dargelegten Berechnungsmethodik und den bei der Ermittlung der Höhe der Geldbuße zu berücksichtigenden Kriterien klar zum Ausdruck: Gemäß den Leitlinien besteht eine Kartellgeldbuße aus einem „Grundbetrag“, der sich aus einem „Ausgangsbetrag“ und einem „Zusatzbetrag“ zusammensetzt. Der Ausgangsbetrag richtet sich zunächst nach dem Wert der verkauften Waren oder Dienstleistungen, wobei nur jene Waren und Dienstleistungen herangezogen werden, die mit dem wettbewerbsrechtlichen Verstoß in mittelbarem oder unmittelbarem Zusammenhang stehen (Rz 13 der Leitlinien). Der Wert der Waren ermittelt sich dabei nach dem Umsatz, den das Unternehmen in dem letzten Geschäftsjahr, in dem es an der Zuwiderhandlung beteiligt war, erwirtschaftet hat. Der Ausgangsbetrag wird als Anteil des Umsatzes dargestellt und kann je nach Art der Zuwiderhandlung bis zu 30% des Umsatzes betragen. Die konkrete Festsetzung richtet sich an einer Vielzahl von Merkmalen aus, insbesondere soll die Schwere des Verstoßes geahndet werden. Persönliche und verhaltens- oder schuldbezogene Merkmale werden allerdings ausgeklammert (eine beispielhafte Aufzählung der Merkmale findet sich in Rz 22 der Leitlinien). Um der Dauer der Zuwiderhandlung Rechnung zu tragen, wird der Ausgangsbetrag mit der Anzahl der Jahre multipliziert, die das Unternehmen am Verstoß beteiligt war. In einem nächsten Schritt wird der Ausgangsbetrag um einen Zusatzbetrag erhöht. Die Leitlinien sprechen davon, dass der Zusatzbetrag als Aufschlag auf den Ausgangsbetrag dazu dienen soll, die Unternehmen von vornherein von der Beteiligung an wettbewerbswidrigen Handlungen abzuschrecken (Rz 25 der Leitlinien). Der solcherart ermittelte Grundbetrag kann sodann nochmals angepasst werden durch Berücksichtigung von erschwerenden und mildernden Umständen, durch Hinzurechnung eines weiteren Aufschlags zur Gewährleistung einer abschreckenden Wirkung, durch Anwendung der Kronzeugenregelung sowie der 10%-Umsatzschwelle und durch Beachtung der Zahlungsfähigkeit des Unternehmens (Abschnitt 2 der Leitlinien). Dies liegt teilweise im Ermessen der Kommission (Berücksichtigung von erschwerenden und mildernden Umständen, Hinzurechnung eines weiteren Aufschlags zur Gewährleistung einer abschreckenden Wirkung, Anwendung der Kronzeugenregelung) und wird teilweise vorgeschrieben (Berücksichtigung der 10%-Umsatzschwelle). Aus dieser Berechnungsmethodik ergibt sich ganz klar, dass dem Ausgangsbetrag dem Grunde nach ausschließlich eine Abschöpfungsfunktion zukommt, da dieser ausdrücklich an den Umsatz anknüpft, der mit Waren und Dienstleistungen erzielt wurde, die mit dem wettbewerbsrechtlichen Verstoß in mittelbarem oder unmittelbarem Zusammenhang stehen. Beim Ausgangsbetrag spielen Kriterien, die für eine Sanktionierung sprechen könnten (zB persönliche, verhaltens- oder schuldbezogene Merkmale), keinerlei Rolle. Der Zusatzbetrag ist hingegen als Strafmaßnahme mit pönalisierendem Charakter zu sehen, da er – nicht aber der Ausgangsbetrag – nach den Leitlinien ausdrücklich der hinreichenden Abschreckung dient. Sich aus der Anwendung der Erhöhungs- und Milderungstatbestände ergebende betraglichen Anpassungen werden teilweise als Abschöpfungsanteil und teilweise als Strafanteil anzusehen sein (im vorliegenden Fall ist dies jedoch nicht relevant, da solche Erhöhungen bzw. Minderungen nicht vorgenommen wurden). Die Aufteilung einer EU-Kartellgeldbuße in einen Abschöpfungs- und einen Strafanteil ist daher nach den Leitlinien der EU-Kommission anhand der Unterscheidung von Ausgangsbetrag und Zusatzbetrag bei der Bemessung des Grundbetrages durchaus möglich. Zu den Auswirkungen der in den Leitlinien enthaltenen Berechnungsmethodik auf den steuerlichen Betriebsausgabenabzug besteht umfangreiches in- und ausländisches Schrifttum (da es sich um EU-Recht handelt, sind insoweit auch Quellen aus anderen EU-Mitgliedstaaten, wie zB Deutschland in Österreich relevant). Dabei deckt sich die ganz herrschende Meinung mit der oben dargelegten Interpretation der in den Leitlinien enthaltenen Berechnungsmethodik und den bei der Festsetzung der Geldbuße zu berücksichtigenden Kriterien. Demnach geht auch die ganz herrschende Meinung im Schrifttum davon aus, dass in den allermeisten Fällen der überwiegende Teil von EU-Kartellbußgeldern als Abschöpfung zu beurteilen ist, der den durch das wettbewerbsrechtswidrige Verhalten erzielten wirtschaftlichen Vorteil abschöpfen soll (in Österreich zB Huber/Rittenauer, in Jahrbuch Kartellrecht und Wettbewerbsrecht 2010, 45; in Deutschland zB Eilers/Schneider, Steuerliche Abzugsfähigkeit von Kartellbußen der EU-Kommission, DStR 35/2007, 1507 (1511) mwN; Scholz/Haus, Geldbußen im EG-Kartellrecht und Einkommensteuerrecht, EuZW 2002, 682 (688); Kiegler, Steuerliche Abzugsfähigkeit von EG-Kartellgeldbußen als Betriebsausgaben, DStR 2004, 1974 (1978); Haus, Zur steuerlichen Abzugsfähigkeit von EU-Geldbußen aus kartellrechtlicher Sicht, DB 2014, 2066 (2071); Dethof, Steuerliche Abzugsfähigkeit von Kartellbußen, GmbH-StB 2015, 50 (53)). Konkrete Aufteilung der gegen die Beschwerdeführerin im vorliegenden Fall verhängten Kartellgeldbuße Die Berechnung der konkret gegen die Beschwerdeführerin verhängten EU-Kartellgeldbuße (6.083.604 Euro) findet sich im Beschluss der EU-Kommission (Rz 1174 ff des Beschlusses). Der diesem Bußgeld zugrundeliegende Ausgangsbetrag wurde im Fall der Beschwerdeführerin mit 15% vom Umsatz festgelegt. Die EU-Kommission begründet ihre Entscheidung mit der Art der Zuwiderhandlung durch die Beschwerdeführerin bzw. ihre Konzernmuttergesellschaft und führt aus, dass die Absprachen im konkreten Fall "ausschließlich zum Vorteil der beteiligten Hersteller und zum Nachteil ihrer Kunden und letztlich der Endabnehmer getroffen [wurden]" (Rz 1211 des Beschlusses). Damit knüpft die EU-Kommission ihre Entscheidung über die Höhe des Ausgangsbetrages wesentlich und unmittelbar an die Erzielung von Mehrerlösen und damit auch an die Erzielung von Mehrgewinnen durch die Beschwerdeführerin. Daraus zeigt sich ganz deutlich, dass mit dem Ausgangsbetrag eine reine Gewinnabschöpfung erfolgen soll. Da die EU-Kommission keinerlei schuldbezogene Merkmale berücksichtigt und ein sich am Unwertgehalt der konkreten Tathandlung ausrichtendes schuldbezogenes Element für das Vorliegen einer Sanktionsmaßnahme konstitutiv wäre, enthält der Ausgangsbetrag folgerichtig keinerlei Strafanteil. Demgegenüber stellt der von der EU-Kommission berechnete und verhängte Zusatzbetrag keine bloße Abschöpfung wettbewerbswidrig erzielter Gewinne dar, sondern legt der Beschwerdeführerin eine über die Abschöpfung dieser Gewinne hinausgehende zusätzliche Belastung auf. Durch diese Zusatzbelastung wird erreicht, dass das Bußgeld sanktionierend und präventiv wirkt. Der Zusatzbetrag stellt somit keine Gewinnabschöpfung dar, sondern ist als Strafanteil zu qualifizieren. Eine weitere Anpassung des Grundbetrags (Ausgangs- plus Zusatzbetrag) aufgrund erschwerender oder mildernder Umstände (Rz 1260 des Beschlusses), die Anwendung der Kronzeugenregel (Rz 1318 des Beschlusses) oder eine Minderung aufgrund Zahlungsunfähigkeit (Rz 1388 des Beschlusses) wurde im konkreten Fall nicht vorgenommen; der Grundbetrag wurde lediglich aufgrund der 10%-Umsatzschwelle reduziert (Rz 1261-1264 des Beschlusses). Im Ergebnis kann die streitgegenständliche EU-Kartellgeldbuße auch der Höhe nach problemlos in einen Strafanteil (506.746 Euro) und einen Abschöpfungsanteil (5.576.858 Euro) aufgeteilt werden. Diese beiden Anteile lassen sich im vorliegenden Fall ohne weiteres aus den im Beschluss enthaltenen Erwägungen zur Bemessung von Ausgangsbetrag und Zusatzbetrag ableiten. Diese Aufteilung hat die Beschwerdeführerin mittels eines ausführlichen Gutachtens rechnerisch vorgenommen (Gutachten vom 24. Januar 2012, S 7 ff). In diesem Gutachten wurde – entsprechend der Berechnungsmethodik der Leitlinien – bei der Ermittlung des Ausgangs- und Zusatzbetrags wie folgt vorgegangen: Zur Berechnung des Ausgangsbetrags wurde der im Beschluss für die Beschwerdeführerin als relevant erachtete Umsatz (getrennt dargestellt für die Produktgruppen Sanitärkeramik und Duschabtrennungen, Rz 1208) mit dem Prozentsatz, der die Art und Schwere des Verstoßes widerspiegelt (15% für beide Produktgruppen, Rz 1220) und den Jahren der Mitwirkung der Beschwerdeführerin am Kartell (10 Jahre Sanitärkeramik und 5 Jahre Duschabtrennungen, Rz 1223) multipliziert. Der Zusatzbetrag wurde mit 15% des für den Ausgangsbetrag herangezogenen Umsatzes festgelegt (Rz 1225) und im Gutachten entsprechend berechnet. Das prozentuelle Verhältnis von Ausgangs- und Zusatzbetrag zueinander wurde sodann auf den im Beschluss gerundet vorgeschriebenen (Rz 1226) und den sich nach Berücksichtigung der 10%-Umsatzgrenze (Rz 1264) ergebenden und im Beschluss ausgewiesenen Grundbetrag angewendet, um diesen in einen Ausgangs- und Zusatzbetrag – somit in einen Abschöpfungs- und Strafanteil – aufzuteilen. Das Gutachten wurde von der deutschen Konzernmuttergesellschaft der Beschwerdeführerin in Auftrag gegeben und im Rahmen des Veranlagungsverfahrens und der Außenprüfung von der Beschwerdeführerin bereits vorgelegt. Das Gutachten berechnet den Ausgangs- und Zusatzbetrag für alle betroffenen Konzerngesellschaften, somit auch für die Beschwerdeführerin, gesondert. Entgegen den Behauptungen der Außenprüfung (Außenprüfungsbericht zu Tz 1 Kartellbuße der EU-Kommission) bezieht sich das Gutachten bei der Berechnung keinesfalls ausschließlich auf die deutsche Rechtslage, sondern legt vielmehr die Leitlinien der Kommission und die im Beschluss angestellten Erwägungen der EU-Kommission der Aufteilung in einen Abschöpfungs- und Strafanteil zugrunde. Die Berechnung und Aufteilung kann daher auch von der Beschwerdeführerin für ihre Zwecke in Österreich herangezogen werden. Dass die steuerliche Rechtsfolge dieser Aufteilung, dh der konkrete Betriebsausgabenzug von dem Gutachten sodann nach deutscher Rechtslage gezogen wird, ändert an der Verwertbarkeit des Gutachtens für die Aufteilung in Abschöpfungs- und Strafanteil – anders als dies die Außenprüfung erscheinen lassen will – in Österreich nichts. Die Außenprüfung bezieht sich in ihrem Bericht und den darin enthaltenen knappen Ausführungen zum Gutachten und Beschluss weiters nur auf die allgemeinen Aussagen der EU-Kommission zu den Leitlinien und berücksichtigt die konkreten Erwägungen, die für die Berechnung des Ausgangs- und Zusatzbetrags von Bedeutung sind, nicht. Dass mit der konkret verhängten Geldbuße auch eine Abschreckung erreicht werden soll – wie dies die Außenprüfung mit Bezug auf die im Beschluss enthaltenen allgemeinen und einführenden Aussagen der EU-Kommission festhält –, wird von der Beschwerdeführerin keinesfalls bestritten. Die Abschreckungswirkung soll, wie oben dargelegt, durch den Zusatzbetrag (den Strafanteil) erzielt werden. Keinesfalls kann daraus aber der Schluss gezogen werden, dass die gesamte Geldbuße notwendigerweise Abschreckungswirkung haben soll (so aber die Außenprüfung). Auch ist der Außenprüfung entgegenzuhalten, dass ein Abschöpfungscharakter der Geldbuße keineswegs voraussetzt, dass die Geldbuße unmittelbar an den (Mehr-)Gewinn der Beschwerdeführerin aus dem Kartell bemessen sein muss. Auch durch die Heranziehung des Umsatzes bei der Berechnung des Ausgangsbetrags kann nämlich eine Abschöpfungswirkung erreicht werden. Eine Bezugnahme auf den Gewinn ist für die EU-Kommission in vielen Fällen gar nicht möglich, wenn ihr der aus dem Kartell erzielte Gewinn nicht bekannt und nur sehr schwer feststellbar ist. Aus den Leitlinien Rz 31 ergibt sich außerdem, dass die EU-Kommission bereits durch den Grundbetrag eine dem aus der Zuwiderhandlung erzielten Gewinn betraglich nahekommende Geldbuße verhängt – und diesen Betrag gegebenenfalls erhöht, falls ihr die Gewinne bekannt sein sollten. Gleichzeitig gestehen die Leitlinien aber auch die Schwierigkeit der Schätzung des Gewinns ein (Rz 31 der Leitlinien). Im Ergebnis ist nur der solcherart ermittelte Strafanteil (Zusatzbetrag) sodann vom Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen, während der Abschöpfungsanteil (Ausgangsbetrag) zur Gänze zum Betriebsausgabenabzug zuzulassen ist. Kein anderes Ergebnis im Hinblick auf die Äußerung der EU-Kommission und der Rechtsprechung des EuGH im Fall X BV Diesem Ergebnis steht auch keineswegs – anders als dies die bescheiderlassende Behörde vermeint – entgegen, dass die EU-Kommission die Auffassung vertritt, von ihr verhängte Kartellgeldbußen seien rein bestrafender Natur und können nicht als Vorteilsabschöpfung angesehen werden. Diese Auffassung findet sich ua in einem nicht veröffentlichten Schreiben der EU-Kommission vom 20.05.2010 (inhaltlich wiedergegeben im Schreiben des Finanzministeriums Bayern vom 05.08.2010, FM Bayern 31 – S 2145 – 066 – 31 809/10) sowie in nachfolgenden Stellungnahmen gemäß Art. 15 Abs. 3 der Verordnung in nationalen Gerichtsverfahren über den Steuerabzug, wie zB im Fall Tessenderlo Chemie NV vom 08.03.2012 (veröffentlicht unter http://ec.europa.eu/competition/court/antitrust_amicus_curiae.html). Diesem Fall lag ebenso die hier streitgegenständliche Frage zugrunde, ob eine EU-Kartellgeldbuße nach (in diesem Fall belgischen) Steuerrecht abzugsfähig sein dürfte. Eine stichhaltige rechtliche Begründung für die Ansicht der EU-Kommission, ihre Geldbußen seien rein bestrafender Natur (die – wie oben dargelegt – den eigenen Leitlinien der EU-Kommission zuwiderläuft und auch im Widerspruch zu früheren Aussagen steht, wonach Geldbußen der EU-Kommission sehr wohl eine Abschöpfung unrechtmäßig erlangter Gewinne darstellt, siehe Competition Policy Newsletter 2, 2003, 1, abrufbar unter http://ec.europa.eu/competition/publications/ cpn/!) wird nicht ersichtlich. Die EU-Kommission rückt vielmehr ergebnisbezogen in den Vordergrund, dass der – unterstellte – bestrafende und abschreckende Zweck der von ihr verhängten Geldbußen vermindern würde, wenn ein Abzug zugelassen wird. Diese Aussage wurde somit erkennbar von der EU-Kommission in der Absicht getätigt, den steuerlichen Betriebsausgabenabzug des Abschöpfungsanteils einer EU-Kartellgeldbuße zu hintertreiben. Sie übersieht dabei jedoch, dass es ausschließlich Sache des nationalen steuerlichen Gewinnermittlungsrechts des jeweiligen EU-Mitgliedstaates ist, für dessen Ausgestaltung derzeit keinerlei EU-rechtliche Vorgaben bestehen, ob für EU-Kartellgeldbußen (oder Teile davon, wie den Abschöpfungsanteil) ein steuerlicher Betriebsausgabenabzug möglich ist. Eine Harmonisierung der steuerlichen Gewinnermittlung hat keine Rechtsgrundlage. In Wahrheit erhebt die EU-Kommission nichts anderes als eine rechtspolitische Forderung nach einem vollständigen Nichtabzug der EU-Kartellgeldbuße in den Mitgliedstaaten, die freilich ihre Kompetenz überschreitet. Rechtlich verbindlich ist diese bloße rechtspolitische Forderung aber keinesfalls. Bei genauer Lektüre wird die Äußerung der EU-Kommission auch keineswegs durch die – von der bescheiderlassenden Behörde ebenfalls ins Treffen geführte – EuGH-Entscheidung im Fall X BV (EuGH 11.06.2009, C-429/97, X BV) gestützt: Denn der EuGH hat in diesem Fall, in dem es ausschließlich um die verfahrensrechtliche Zulässigkeit einer Intervention der EU-Kommission als amicus curiae in einem nationalen Gerichtsverfahren ging, ganz bewusst und mit sorgfältiger Wortwahl eine inhaltliche Aussage zum Vorhandensein eines Abschöpfungsanteils bei Kartellgeldbußen vermieden. Die entscheidende Passage lautet: „Die Entscheidung der Kommission, durch die einem Unternehmen eine Geldbuße auferlegt worden ist, könnte [Hervorhebung nicht im Original] nämlich sehr viel von ihrer Wirksamkeit einbüßen, wenn das betroffene Unternehmen […] berechtigt wäre, diese Geldbuße insgesamt oder teilweise von seinen steuerbaren Gewinnen in Abzug zu bringen […]“ (EuGH 11.06.2009, C-429/97, X BV , Rz 39). Der EuGH trifft somit gerade keine Aussage darüber, dass ein Betriebsausgabenabzug nicht zusteht, sondern hält lediglich fest, dass ein Abzug die Geldbuße weniger wirksam machen würde, wenn er zustehen sollte. Die Formulierung des EuGH lässt die Rechtsfrage, ob ein Abzug zusteht (bzw. ob ein Abschöpfungsanteil deshalb von vornherein ausgeschlossen wäre) durch die Verwendung des Konjunktivs offen. Angesichts dieser vom EuGH verwendeten Formulierung wird deutlich, dass die bescheiderlassende Behörde (oder die EU-Kommission) den Fall X BV keinesfalls zur Untermauerung ihrer Auffassung heranziehen kann.