BFG RV/5100389/2012

§ 3 VO außergewöhnliche Belastungen betrifft Mehraufwendungen wegen Benützung eines eigenen Kraftfahrzeuges. Nach § 4 VO außergewöhnliche Belastungen in § 4 sind nicht regelmäßig anfallende Aufwendungen für Hilfsmittel (zB Rollstuhl, Hörgerät, Blindenhilfsmittel) sowie (die hier relevanten) Kosten der Heilbehandlung im nachgewiesenen Ausmaß zu berücksichtigen. C) Krankheitskosten bzw. Heilbehandlungskosten als außergewöhnliche Belastung/Allgemeines: Krankheitskosten stellen grundsätzlich eine außergewöhnliche Belastung dar, da sie dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Aber nicht jede auf ärztliches Anraten und aus medizinischen Gründen durchgeführte Gesundheitsmaßnahme führt zu einer außergewöhnlichen Belastung. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes erwachsen nur solche Krankheitskosten zwangsläufig, die typischerweise mit einer Heilbehandlung verbunden sind, nicht aber Kosten zur Vorbeugung von Krankheiten (VwGH 24.06.2004, 2001/15/0109, unter Verweis auf VwGH 23.05.1996, 95/15/0018, und Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuerhandbuch, § 34 Tz 38 "Krankheitskosten"). Zu den als außergewöhnliche Belastung abzugsfähigen Krankheitskosten zählen nur Aufwendungen, die unmittelbar zur Heilung oder Linderung der Krankheit aufgewendet werden, nicht aber bloß mittelbar mit der Krankheit zusammenhängende Kosten (VwGH 23.05.1996, 95/15/0018; Fuchs/Unger in Hofstätter-Reichel, Die Einkommensteuer – Kommentar, § 34 Anhang II – ABC Tz 35 "Krankheitskosten"). Als Heilbehandlungskosten abzugsfähig sind beispielsweise Aufwendungen für Arzt und Krankenhaus, Medikamente, Heilbehelfe, Hilfsmittel, Ambulanzgebühren, Behandlungsbeiträge, Selbstbehalte, Zuzahlungen etc. (Jakom/Baldauf, EStG, 2015, § 34 Rz 90 "Krankheitskosten"). Da die getätigten Maßnahmen nachweislich zur Heilung oder Linderung der Krankheit notwendig sein müssen, fordern Lehre und Rechtsprechung für die Anerkennung der entsprechenden Aufwendungen als Nachweis jedenfalls eine ärztliche Verordnung, aus der sich die medizinische Notwendigkeit der betreffenden Maßnahme klar ergibt und die noch vor Beginn der Behandlungsleistungen zu erfolgen hat (VwGH 04.09.2014, 2012/15/0136; BFG 17.04.2015, RV/2101415/2014 mwN). Im Allgemeinen ist eine im Rahmen eines medizinischen Behandlungsplanes (und damit vor Anwendung) erstellte ärztliche Verordnung ein geeigneter Nachweis für die medizinische Notwendigkeit einer Maßnahme. Aber auch wenn die Kosten teilweise von der Sozialversicherung gedeckt werden, wird von medizinischer Notwendigkeit auszugehen sein. Das Vorliegen einer ärztlichen Verschreibung im Rahmen eines ärztlichen Behandlungsplanes ist insbesondere bei Kosten, die durch die allgemeine Lebensführung verursacht sind (UFS 07.05.2013, RV/0028-W/13 mwN), somit zur nachweisbaren Abgrenzung von Aufwendungen für die Vorbeugung von Krankheiten sowie für die Erhaltung der Gesundheit, die nach einhelliger Rechtsmeinung nicht abzugsfähig sind, unerlässlich (Doralt, EStG 11 , § 34 Rz 78 "Krankheitskosten"). Zu derartigen (nicht abzugsfähigen) allgemeinen Gesundheitsvorsorgemaßnahmen zählen Aufwendungen für Stärkungsmittel, Vitaminpräparate, Nahrungsergänzungsmittel oder Körperpflegeprodukte, außer die Verwendung ist im Einzelfall medizinisch indiziert, was der/die Steuerpflichtige nachzuweisen hat. Eine ärztliche Verschreibung ist auch für Behandlungsleistungen durch nichtärztliches medizinisches Personal erforderlich (Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG, § 34 Anm. 78 "Krankheitskosten"). Auch Aufwendungen aus dem Bereich der Alternativ- und Naturmedizin, für Nahrungsergänzungsmittel und Massagen können dann als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden, wenn die Zwangsläufigkeit durch ärztliche Verordnungen nachgewiesen ist (UFS 07.05.2013, RV/0028-W/13). Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit von Kuraufenthalten ist die Vorlage eines vor Antritt der Kur ausgestellten ärztlichen Zeugnisses oder Gutachtens erforderlich, aus dem sich die Notwendigkeit und Dauer der Reise sowie das Reiseziel ergeben. Einem ärztlichen Gutachten kann es gleich gehalten werden, wenn zu einem Kuraufenthalt von einem Träger der gesetzlichen Sozialversicherung oder aufgrund beihilfenrechtlicher Bestimmungen Zuschüsse geleistet werden, weil zur Erlangung dieser Zuschüsse ebenfalls in der Regel ein ärztliches Gutachten vorgelegt werden muss (VwGH 04.09.2014, 2012/15/0136; VwGH 22.12.2004, 2011/15/0116). In seinem Erkenntnis VwGH 04.09.2014, 2012/15/0136, hat der Verwaltungsgerichtshof bekräftigt, dass dieses Erfordernis einer ärztlichen Verordnung vor Beginn der Behandlung auch für den Besuch von Fitnessstudios gilt. In diesem Zusammenhang hat er auf ein Urteil des deutschen Bundesfinanzhofes BFH 14.08.1997, III R 67/96, hingewiesen, in dem dieser betreffend Aufwendungen für eine "medizinische Trainingstherapie" in einem ärztlich betreuten Sportstudio die Notwendigkeit eines vorfeldweisen ärztlichen Gutachtens hervorgestrichen hat, weil derartige Aufwendungen ihrer Natur nach nicht ausschließlich von Kranken, sondern mitunter auch von Gesunden getätigt werden, um ihre Gesundheit zu erhalten, ihr Wohlbefinden zu steigern oder ihre Freizeit sinnvoll und erfüllt zu gestalten. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes können Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen für die medizinische Betreuung erwachsen, auch dann zwangsläufig anfallen, wenn sie die durch die gesetzliche Krankenversicherung gedeckten Kosten übersteigen, sofern die höheren Aufwendungen aus triftigen Gründen anfallen. Die triftigen medizinischen Gründe müssen in feststehenden oder sich konkret abzeichnenden ernsthaften gesundheitlichen Nachteilen bestehen, die ohne die mit höheren Kosten verbundene medizinische Betreuung eintreten würden (VwGH 13.05.1986, 85/14/0181). D) Zur Abgrenzung der (behinderungsbedingten) außergewöhnlichen Belastungen ohne Selbstbehalt von den übrigen Heilbehandlungskosten mit Selbstbehalt: 1) Allgemeines: Der Bf hatte in den beschwerdegegenständlichen Jahren unbestritten Aufwendungen für Krankheiten, die nicht mit seiner Behinderung in Zusammenhang standen, und solche, die im Zusammenhang mit seiner Behinderung standen. Dass das Ausmaß des Grades seiner Behinderung über 25% lag, ist eindeutig. Aufgrund der eingangs zitierten Normen des § 34 Abs. 6 EStG 1988 iVm §§ 1 und 4 VO über außergewöhnliche Belastungen durfte er somit Aufwendungen, die durch seine Behinderung bedingt waren, als außergewöhnliche Belastungen ohne Selbstbehalt geltend machen. Bei den ohne Selbstbehalt geltend gemachten Kosten der Behinderung bedarf es eines unmittelbaren, ursächlichen Zusammenhangs mit der Behinderung, die der Minderung der Erwerbsfähigkeit zugrunde liegt. Soweit dieser nicht offensichtlich ist, ist er zumindest glaubhaft zu machen. Die Aufwendungen müssen zwangsläufig erwachsen. Kosten, die der Behandlung anderer Krankheiten dienen, können nur als zusätzliche außergewöhnliche Belastungen mit Selbstbehalt berücksichtigt werden (Jakom/Baldauf, EStG, 2015, § 35 Rz 13; VwGH 18.05.1995, 93/15/0079; UFS 09.05.2007, RV/0801-L/03). Dies bedeutet, dass die geltend gemachten Aufwendungen je nachdem, ob sie unmittelbar durch die Behinderung des Bf's oder durch andere Krankheiten, die nicht vom festgestellten Ausmaß der Behinderung verursacht waren, den außergewöhnlichen Belastungen mit oder ohne Selbstbehalt zuzuordnen waren. 2) Zum Ausmaß der Behinderung bzw. zum Ausmaß der auf das jeweilige Leiden des Bf's (Wirbelsäule/Schulter) entfallenden Behinderung: Im gegenständlichen Fall steht unbestritten fest, dass der Bf über einen Behindertenpass vom 18.11.2008 verfügt, der eine Gesamtbehinderung von 50% bescheinigt. Dieses Ausmaß der Behinderung wurde dem Finanzamt auch im Wege des Datenaustausches gemäß § 35 Abs. 8 EStG 1988 vom Bundessozialamt übermittelt. Dieser Behinderung liegen laut nunmehr vorliegendem Gutachten des Bundessozialamtes, Landesstelle OÖ, vom 10.11.2008 zwei Teilbehinderungen (Schmerzen/Lendenwirbelsäule nach Bandscheibenoperation sowie Rotatorenmanschettenruptur/rechte Schulter) von jeweils 40% zugrunde, die zu einem Gesamtgrad der Behinderung von 50% führen. Zwischen den Parteien des Beschwerdeverfahrens bestand zunächst Uneinigkeit darüber, ob die im Zusammenhang mit der Behinderung infolge der Schulterverletzungen im Jahr 2008 stehenden Aufwendungen gemäß § 34 Abs. 6 EStG 1988 als Heilbehandlungskosten ohne Abzug eines Selbstbehaltes in Ansatz gebracht werden konnten. Da der Grad der Behinderung aufgrund eines Wirbelsäulenleidens nach einer Bandscheibenoperation im Jahr 2001 schon vor der Schulterverletzung 40% betragen und sich danach nur um 10% erhöht hatte, ging das Finanzamt diesbezüglich nicht von einer Behinderung aus, die eine Berücksichtigung der damit zusammenhängenden Aufwendungen ohne Selbstbehalt gerechtfertigt hätte, zumal sich die Zusammensetzung des Grades der Behinderung aus der Aktenlage nicht ergab. Wie jedoch nunmehr aus dem im Beschwerdeverfahren vom Sozialministeriumservice (früher Bundessozialamt) beigebrachten Gutachten über den Grad der Behinderung eindeutig hervorgeht, beträgt der Grad der Behinderung bezüglich beider Gesundheitsschädigungen (Wirbelsäule und Schulter) jeweils 40% und entspricht dies einem Dauerzustand (siehe hiezu auch Ausführungen zum Sachverhalt und zur Beweiswürdigung). Insofern erübrigt sich auch eine weitere Auseinandersetzung mit den Einwendungen des Bf's in seinem Beschwerdebegehren auf Anerkennung sämtlicher durch seine beiden Behinderungen bedingten Aufwendungen ohne Selbstbehalt, da diesem ohnehin schon aufgrund des nunmehr aktenkundigen Gutachtens beigetreten werden konnte. Allerdings darf in diesem Zusammenhang auf die in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG § 35 Anm. 30 (Stand: 1.9.2013) vertretene Ansicht von Wanke hingewiesen werden, dass bei mehreren Behinderungen zu prüfen wäre, ob diese jeweils die 25%-Grenze überstiegen. Dies war, wie sich aus dem Gutachten ergibt, gegenständlich unbestritten der Fall. Da im Zusammenhang mit beiden die Gesamtbehinderung von 50% bedingenden Gesundheitsbeeinträchtigungen jeweils eine mehr als 25%ige Behinderung als erwiesen anzusehen ist, sind sowohl die mit der Wirbelsäule als auch mit der Schulter in Zusammenhang stehenden Heilbehandlungskosten gemäß § 34 Abs. 6 EStG 1988 iVm § 4 VO den außergewöhnlichen Belastungen, die ohne Selbstbehalt in Ansatz zu bringen sind, zuzuordnen. E) Zur Nachweisführung hinsichtlich der Aufwendungen zu den außergewöhnlichen Belastungen: Außergewöhnliche Belastungen gemäß § 34 EStG 1988 sind grundsätzlich von Amts wegen zu berücksichtigen. Die Behörde ist jedoch nicht verpflichtet, von sich aus weitreichende Ermittlungen durchzuführen. Ein Vorhalt bezüglich der Beibringung von Beweisen ist in diesem Zusammenhang üblicherweise ausreichend. Der Nachweis oder die Glaubhaftmachung einer außergewöhnlichen Belastung obliegt also in erster Linie der Partei (vgl. Doralt, EStG 11 , § 34 Tz 7 und die dort zit. Jud.). Der Steuerpflichtige, der eine abgabenrechtliche Begünstigung – wie zB eine außergewöhnliche Belastung – in Anspruch nimmt, hat selbst einwandfrei und unter Ausschluss jeden Zweifels das Vorliegen der Umstände darzulegen, auf die die abgabenrechtliche Begünstigung gestützt werden kann, wobei die Gründe dafür einzeln anzuführen und glaubhaft zu machen sind (vgl. Fuchs in Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer – Kommentar, § 34 Abs. 1 Tz 23 und die dort zit. Jud.; UFS 07.05.2013, RV/0028-W/13). Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes tritt bei Begünstigungstatbeständen (dazu gehört auch § 34 EStG 1988) der Grundsatz der strikten Amtswegigkeit der Sachverhaltsermittlung gegenüber der Offenlegungspflicht des Begünstigungswerbers in den Hintergrund (VwGH 28.11.2002, 2002/13/0077). Es liegt an der Partei, die Umstände darzulegen, die für die Begünstigung sprechen. Der Bf ist daher bei Geltendmachung höherer Beträge als der Pauschbeträge als außergewöhnliche Belastung zu einer den ursächlichen Zusammenhang von Heilbehandlungen mit der Behinderung erkennen lassenden Darstellung verpflichtet (VwGH 18.05.1995, 93/15/0079 mwN). F) Für die einzelnen Jahre ergibt sich aufgrund obiger Erwägungen folgende Zuordnung (Beträge jeweils in Euro): EINKOMMENSTEUER 2008: | Bezeichnung/ Beträge laut Erklärung | Außergewöhnl. Bel. ohne Selbstbehalt (Behinderung) | Außergewöhnl. Bel. mit Selbstbehalt (and. Krankheiten) | Keine außergewöhnliche Belastung | Medikamente/ Apotheke A/ 375,85 1) | 17,80 | 128,65 | 229,40 | Dr. U/ 330,00 2) | 330,00 | | | P/ 890,00 3) | | 890,00 | | H/ 55,00 4) | | | 55,00 | Dr. U/ 550,00 5) | 550,00 | | | Apotheke M/ 236,82 6) | 19,20 | 118,41 | 99,21 | Dr. C/ 25,90 7) | | 25,90 | | N/Therabänder/ 19,98 8) | | | 19,98 | E/Behelfe/ 3x 26,20 9) | 78,60 | | | NUAD/O/ 500,00 10) | | | 500,00 | Dr. Z/ 425,38 11) | 425,38 | | | REHA 2.530,87 12) | 2.530,87 -256,27 +169,60 | | | Therapien 443,12 13) | 443,12 | | | SUMME (6.374,85) | 4.308,30 | 1.162,96 | 903,59 Anmerkung 1: Wie oben unter Punkt D), 1) dargelegt, waren die Aufwendungen für Medikamente den außergewöhnlichen Belastungen nach dem Verursachungsprinzip (Behinderung/andere Krankheiten) zuzuordnen. Die lediglich Gesundheitsvorsorgemaßnahmen dienenden Aufwendungen für Produkte (zB Nahrungsergänzungsmittel) konnten nicht als zwangsläufig erwachsen und damit nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden (siehe obige allgemeine Ausführungen). Eine entsprechende Zuordnung samt ausführlicher Begründung erfolgte schon in der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes und wendete sich auch der Bf in seinem Vorlageantrag nicht mehr gegen eine solche Aufteilung. Insofern war die Zuordnung nicht mehr strittig. Der geringfügig abgeänderte Betrag von 17,80 € (Schmerzmittel) gegenüber der Berufungsvorentscheidung (22,60 €) ergab sich aus der Addition der Aufwendungen/Schmerzmittel laut Belegen. Anmerkungen 2 und 5: Dass die durch den Arzt durchgeführten APM-Behandlungen (Akupunktmassagen gegen Schmerzen) medizinisch durch die Behinderung indiziert sind, erscheint glaubhaft (Vermerk/Diagnose chronische Schmerzen/ LWS/Schulterläsion auf den Rechnungen). Die Durchführung durch den Arzt selbst kommt, wie in der Berufungsvorentscheidung ausgeführt, einer ärztlichen Verordnung gleich. Anmerkung 3: Die Aufwendungen betrafen eine Brille und sind somit eindeutig nicht der Behinderung zuzuordnen. Sie wurden auch vom Bf richtigerweise schon selbst als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt qualifiziert. Anmerkung 4: Diese Massage (Shiatsu) wurde in der Berufungsvorentscheidung mangels Vorliegens einer ärztlichen Verordnung nicht anerkannt. Im Vorlageantrag wurden diesbezüglich keine Einwendungen vorgebracht und vor allem auch keine Verordnung vorgelegt. Anmerkung 6: Bezüglich dieser Aufwendungen konnte der Bf mit Ausnahme der Unterteilung in Rezeptgebühren und übrige Medikamente keine konkrete Zuordnung zu den Heilbehandlungskosten mehr nachweisen. Gegen die Zuordnung zu Aufwendungen im Zusammenhang mit der Behinderung und zu anderen Krankheiten bzw. zu Aufwendungen für Nahrungsergänzungsmittel wurden im Vorlageantrag keine konkreten Einwendungen vorgebracht. Eine Zuordnung entsprechend der Berufungsvorentscheidung war nachvollziehbar. Da der Schulter ebenso wie die Wirbelsäule vom Finanzamt nur Schmerzmittel zugeordnet wurden, erschien der angenommene globale Schätzungsbetrag von 50% auch im Hinblick auf die Zuordnung der Schulterbeeinträchtigung im Erkenntnis gerechtfertigt. Anmerkung 7: Die Aufwendungen Hausapotheke/Dr. C betrafen Salben für nicht behinderungsbedingte Krankheiten (Fieberblasen, Bepanthen) und waren als allgemeine Krankheitskosten mit Selbstbehalt zu berücksichtigen. Anmerkung 8: Bei dieser Anschaffung handelte es sich um Therabänder der Marke "Energetics" (Fitnessgummibänder). Bereits in der Berufungsvorentscheidung wurde darauf hingewiesen, dass keine ärztliche Verordnung vorläge. Im Vorlageantrag wurde auf den Zusammenhang mit der attestierten Schulterbehinderung hingewiesen, jedoch keine ärztliche Verschreibung beigebracht. Es darf als allgemein bekannt vorausgesetzt werden, dass sich Therabänder derzeit zur Steigerung körperlicher Fitness und des Muskelaufbaus allgemein höchster Beliebtheit erfreuen. Insbesonders bei Maßnahmen, die zu Kosten führen, die von der allgemeinen Lebensführung schwer abgrenzbar sind, ist der Nachweis einer Einbettung in einen medizinischen Behandlungsplan und damit eine entsprechende Verordnung für Nachweiszwecke unerlässlich (siehe hiezu auch Ausführungen oben unter Punkt C). In seinem Erkenntnis VwGH 04.09.2014, 2012/15/0136, hat der Verwaltungsgerichtshof bekräftigt, dass das Erfordernis einer ärztlichen Verordnung vor Beginn der Behandlung auch für den Besuch von Fitnessstudios gilt. In diesem Zusammenhang hat er auf ein Urteil des deutschen Bundesfinanzhofes BFH 14.08.1997, III R 67/96, hingewiesen, in dem dieser betreffend Aufwendungen für eine "medizinische Trainingstherapie" in einem ärztlich betreuten Sportstudio die Notwendigkeit eines vorfeldweisen ärztlichen Gutachtens hervorgestrichen hat, weil derartige Aufwendungen ihrer Natur nach nicht ausschließlich von Kranken, sondern mitunter auch von Gesunden getätigt werden, um ihre Gesundheit zu erhalten, ihr Wohlbefinden zu steigern oder ihre Freizeit sinnvoll und erfüllt zu gestalten. Diese Aussagen sind gleichermaßen auf die private Anschaffung von Geräten und Utensilien, die üblicherweise auch in Fitnessstudios angeboten werden und der Steigerung der körperlichen Fitness dienlich sind, anzuwenden. Anmerkung 9: Da sämtliche drei Rechnungen/E attestierte Behinderungen im Ausmaß von mehr als 25% (Wirbelsäule, Schulter) betrafen, waren diese zur Gänze anzuerkennen. Anmerkung 10: Wie Internetrecherchen ergaben, ist Nuad passives Yoga. Es vereint Energiearbeit und Bewegungsübungen, Atemübungen mit Dehnungen, Meditation mit Akupressur ( http://www.deryogapfad.at/nuad ). Durch NUAD-Behandlungen wird das Allgemeinbefinden positiv stimuliert. Es wirkt schmerzlindernd und kann bei vielen Beschwerden eine wesentliche Besserung bewirken, stellt nach europäischem Verständnis aber keine medizinische "Heilbehandlung" (wie zB Heilgymnastik, Heilmassage oder Physikalische Therapie) dar (http://members.aon.at/chollada_nuadthai/behandlung.htm). Wie oben ausgeführt (siehe Punkt C), können Aufwendungen aus dem Bereich der Alternativ- und Naturmedizin dann als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden, wenn die Zwangsläufigkeit durch ärztliche Verordnungen nachgewiesen ist. Solche Verordnungen bzw. Gutachten müssen, wie ebenfalls oben dargelegt (siehe Punkt C) bereits vor Beginn der Behandlung vorliegen. Auf das Fehlen einer ärztlichen Verordnung wurde bereits in der Berufungsvorentscheidung hingewiesen. Es wurde auch kein Ersatz durch die Krankenversicherung geleistet, der die Vorlage eines im Vorfeld der Behandlung erstellten ärztlichen Gutachtens bzw. Zeugnisses ersetzen hätte können. Im Zusammenhang mit seinem Vorlageantrag legte der Bf eine Bestätigung vor, in der "NUAD und Lifewave" als wesentliche Behandlung zur Reduzierung von Schmerzen und der Verbesserung der Beweglichkeit beschrieben wurde. Der handschriftliche Vermerk des Arztes, wonach eine entsprechende permanente Therapie unbedingt erforderlich sei, stammt jedoch erst vom 02.02.2012. Diese Bestätigung vermag aber eine von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes geforderte vorfeldweise Verordnung von Maßnahmen für die beschwerdegegenständlichen Zeiträume 2008 bis 2011 nicht zu ersetzen. Anmerkung 11: Die strittige ärztliche Behandlung stand im Zusammenhang mit der Behinderung aus dem Titel der Schulterverletzung. Da der entsprechende Grad der Behinderung, wie oben ausgeführt (siehe Punkt D, 2), mehr als 25% betrug, können die entsprechenden Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt berücksichtigt werden. Anmerkung 12: Bei den Aufwendungen für REHA handelte es sich um Aufwendungen im Zusammenhang mit zwei REHA-Aufenthalten im Jahr 2008. Diese wurden laut Gutachten vom 10.11.2008 jeweils nach einer Ruptur im Schulterbereich absolviert. In diesem Zusammenhang wurde vom Bundessozialamt im November 2008 (siehe Gutachten vom 10.11.2008) eine Dauerbehinderung von 40% festgestellt. Dass die Aufwendungen im Zusammenhang mit einer Behinderung standen, die jeweils einen mehr als 25%igen Grad erreichte, ist somit als erwiesen anzusehen. Wie aus den Abrechnungen des REHA-Zentrums ersichtlich, hatte der Bf bei beiden Aufenthalten nur den Selbstbehalt zu leisten. Dies bedeutet, dass er vom zuständigen Sozialversicherungsträger einen Kostenersatz erhielt. Damit ist die Zwangsläufigkeit dieser Aufenthalte als erwiesen anzusehen (siehe Ausführungen oben unter Punkt C). Einer näheren Untersuchung bedurften lediglich noch die Aufwendungen für den Zimmeraufpreis (Frühjahr 2008: 461,00 Euro; November/Dezember 2008: 898,91 Euro), den der Bf in beiden Fällen zu leisten hatte: Nachdem das Finanzamt in seiner Berufungsvorentscheidung diesbezüglich auf die fehlende Zwangsläufigkeit hingewiesen hatte, legte der Bf eine Bestätigung des Gesundheitszentrums S vom 14.06.2012 vor, wonach wegen der sehr guten Buchungslage der Zimmer zu den notwendigen Terminen kein Einzelzimmer ohne Aufpreis verfügbar gewesen wäre. Der Bf sei daher in den genannten Zimmerkategorien untergebracht worden. Zur Frage, warum kein anderer Termin bzw. kein anderes REHA-Zentrum gewählt hätten werden können, führte der Bf gegenüber dem Bundesfinanzgericht in seiner Vorhaltsbeantwortung vom 22.02.2014 aus, dass die Termine durch seinen Operateur bestimmt worden seien, der auch das Personal in S entsprechend geschult habe, sodass kein anderes Haus in Frage gekommen sei. Hiezu ist festzustellen, dass diese Argumentation im gegenständlichen Fall in objektiver Betrachtungsweise aus folgenden Erwägungen nachvollziehbar erscheint: Medizinische Rehabilitationen haben den Zweck, Personen mit schweren chronischen Erkrankungen oder nach Unfällen den Weg zu einem selbständigen Leben wieder zu ebnen. Sie werden dann notwendig, wenn nach einer Behandlung im Krankenhaus noch eine weitere stationäre Betreuung gebraucht wird. Es gibt verschiedene Ausgangssituationen, die zu einer Rehabilitation führen können. Anschlussheilverfahren finden direkt im Anschluss an einen Unfall statt. In diesem Fall muss innerhalb von 12 Wochen nach dem Ereignis die Reha angetreten werden. Ein normales Rehabilitationsverfahren findet dann statt, wenn chronische Erkrankungen sich massiv verschlechtern ( http://www.gesund.at/a/kur-reha-unterschied ). Im Hinblick auf diese Ausführungen erscheint es medizinisch indiziert, dass die streitgegenständlichen Reha-Aufenthalte nach der jeweiligen Schulterverletzung zeitnah angetreten werden mussten. Insbesondere im Herbst 2008 wäre eine weitere Verschiebung aufgrund der bevorstehenden Weihnachtszeit wohl kaum möglich gewesen. Wie sich aus der Bestätigung des REHA-Zentrums ergibt, musste der Bf während seines vierwöchigen Herbstaufenthaltes sogar einmal das Zimmer wechseln. Nachdem das vom Operateur gewünschte Reha-Zentrum auch vom Sozialversicherungsträger bewilligt worden war, war auch das Festhalten an dieser Reha-Anstalt aus ho. Sicht durchaus verständlich, sodass insgesamt von einer Zwangsläufigkeit der Aufwendungen für den Zimmeraufpreis ausgegangen werden konnte. Die vom Bf im Vorlageantrag begehrten Fahrtkosten für 2 x 106 km (Hin- und Rückfahrt) in Höhe von 169,60 waren antragsgemäß zu berücksichtigen, da sie aufgrund der Wegstrecke Wohnort-S zufolge des Routenplaners Google Maps unter Ansatz des amtlichen Kilometergeldes jedenfalls glaubhaft waren. Ebenso war der beantragte Abzug der Haushaltsersparnis für 49 Tage = 256,27 Euro vorzunehmen, da die aus Kuraufenthalten resultierenden Aufwendungen nach herrschender Meinung (siehe hiezu zB Jakom/Baldauf, EStG, 2015, § 34 Rz 90 "Kuraufenthalt") mit der Ersparnis für die Verpflegung im eigenen Haushalt gegenzuverrechnen sind. Entsprechend dem Antrag des Bf's errechnete sich diese mit 5,23 € pro Tag (= 8/10 des Wertes der vollen freien Station laut § 1 der Verordnung BGBl 416/2001 iHv 196,20 € monatlich) für 49 Tage. Anmerkung 13: Dass die Aufwendungen für Therapien im Zusammenhang mit der Behinderung des Bf's standen, wurde aufgrund der vorgelegten Belege auch schon vom Finanzamt in seiner Berufungsvorentscheidung nicht angezweifelt. Die Zwangsläufigkeit ist durch die Tatsache, dass der Bf Ersätze vom Sozialversicherungsträger erhielt, als erwiesen anzusehen. EINKOMMENSTEUER 2009: | Bezeichnung/ Beträge laut Aufstellung | Außergewöhnl. Bel. ohne Selbstbehalt (Behinderung) | Außergewöhnl. Bel. mit Selbstbehalt (and. Krankheiten) | Keine außergewöhnliche Belastung | Medikamente/ Apotheke A/ 447,90 1) | 100,80 | 128,65 | 218,45 | Apotheke A/ Hyalgan Spramp/ 396,20 2) | 396,20 | | | Sonst. Apotheken/ 53,60 3) | | 28,90 | 24,70 | Dr. U/ 605,00 4) | 605,00 | | | Y/ 240,16 5) | | | 240,16 | Dr. Ec / Hyaluron-Therapie/ 290,00 6) | 290,00 | | | Dr. Hh/ 180,00 7) | | | 180,00 | Dr. Fs/33,08 8) | | 33,08 | | E/53,60 9) | | 53,60 | | S. O/ NUAD / 385,00 10) | | | 385,00 | Dr. Z/ 99,79 11) | 99,79 | | | Behandlungen/ Colon-Hydrotherapie/ 240,00 12) | | | 240,00 | Therapien/389,42 13) | 389,42 | | | Sonstiges/Augen-fitness/80,00 14) | | | 80,00 | SUMME/ 3.493,75 | 1.881,21 | 244,23 | 1.368,31 Anmerkung 1: Wie oben unter Punkt D,1) und auch in Anmerkung 1/Einkommensteuer 2008 dargelegt, sind die Aufwendungen für Medikamente den außergewöhnlichen Belastungen nach dem Verursachungsprinzip (Behinderung/andere Krankheiten) zuzuordnen. Die lediglich Gesundheitsvorsorgemaßnahmen dienenden Aufwendungen für Produkte (zB Nahrungsergänzungsmittel) konnten nicht als zwangsläufig erwachsen und damit nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden. Eine entsprechende Zuordnung entsprechend den Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes betreffend Einkommensteuer 2008 wurde bereits vom Bf selbst vorgenommen und konnte dem diesbezüglichem Antrag nach einer Überprüfung der einzelnen Positionen stattgegeben werden. Anmerkung 2: Laut Internetrecherchen ist Hyalgan ein Arzneimittel zur unterstützenden Behandlung bei Arthrose (degenerative Gelenkserkrankung) des Knies, der Hüfte und des Schultergelenks. Hyalgan-Spritzampullen sollten in der Regel 5-mal, jeweils in wöchentlichen Abständen, verabreicht werden. Das Medikament ist rezept- und apothekenpflichtig (https://www.diagnosia.com/at/medikamente/hyalgan-20-mg-spritzenampullen/) und wurde auch von einem Arzt verabreicht, was einer ärztlichen Verordnung gleichkommt. Aufgrund dieser Beschreibung ist von einer medizinischen Indikation des Medikaments im Zusammenhang mit der Behinderung (Schulter) auszugehen und waren die entsprechenden Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt anzuerkennen. Anmerkung 3: Laut Belegen betrafen die Aufwendungen/Sonstige Apotheken zum Teil andere Krankheiten (Acitivir Fieberblasensalbe 7,90 € + 6,95 €; Bepanthol Lipstick 4,95 € + Fenistilgel 9,10 €) und Nahrungsergänzungsmittel (Magnesium Sport 11,80 € + Zinkkapseln 12,90 €). Anmerkung 4: Dass die durch den Arzt Dr. U durchgeführten APM-Behandlungen (Akupunktmassagen und energetische Behandlungen gegen Schmerzen) medizinisch durch die Behinderung indiziert sind, erscheint glaubhaft (siehe auch Anmerkungen 2 und 5 /Einkommensteuer 2008 sowie Vermerk/Diagnose HWS bzw. LWS auf den Rechnungen). Anmerkung 5: Die Aufwendungen/Y (Nahrungsergänzungsmittel) stellen auch laut Aufstellung des Bf's keine außergewöhnlichen Belastungen dar. Anmerkung 6: Dass die Hyaluron-Therapie/Dr. Ec eine medizinische Indikation im Zusammenhang mit der Schulterbehinderung aufweist, ergibt sich aus Internetrecherchen (http://www.t-online.de/ratgeber/gesundheit/beschwerden/id_60727930/hyaluronsaeure). Die Injektionen erfolgten durch den Arzt (=Orthopäde). Anmerkung 7: Bei den Aufwendungen Dr. Hh (Zahnarzt) handelte es sich um solche für Mundhygiene. Die entsprechenden Kosten zahnmedizinischer Prophylaxe dienen der Vorbeugung von Krankheiten und Erhaltung der Gesundheit. Sie stellen daher keine Krankheitskosten dar (UFS 25.09.2008, RV/2463-W/08). Anmerkung 8: Die Aufwendungen/Dr. Fs (Augenarzt) betreffen nicht mit der Behinderung im Zusammenhang stehende Krankheiten, sind also als außergewöhnliche Belastungen mit Selbstbehalt zur berücksichtigen (siehe auch Antrag des Bf's). Anmerkung 9: Die Rechnungen/E betreffen Bein-Fuß-Bandagen. Ein Zusammenhang von Bandagen mit einer Wirbelsäulen- oder Schulterbeeinträchtigung ist nicht ersichtlich, weshalb außergewöhnliche Belastungen mit Selbstbehalt vorliegen. Anmerkung 10: Um als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden zu können, bedürften die Aufwendungen für NUAD einer im Vorfeld der Behandlungen ausgestellten medizinischen Verordnung. Die vom Bf mit der Berufung nachgereichte Bestätigung der unbedingten Erforderlichkeit wurde erst nachträglich ausgestellt (02.02.2012) – siehe hiezu auch Ausführungen unter Anmerkung 10/Einkommensteuer 2008. Anmerkung 11: Die Arztkosten/Dr. Z stehen laut Honorarnote (Diagnose Rotatorenmanschettenruptur) im Zusammenhang mit der Behinderung und sind daher ohne Selbstbehalt zu berücksichtigen. Anmerkung 12: Die Colon-Hydrotherapie bietet eine ganzheitliche und sanfte Darmreinigung. Sie dient der Gesunderhaltung und Gesundheitsförderung sowie der Verbesserung des psychischen Wohlbefindens (http://www.colon-hydro-wien.at). Eine Qualifikation als Heilbehandlungskosten konnte aufgrund dieser Beschreibung nicht erfolgen. Eine ärztliche Empfehlung ersetzt keine Verordnung. Sie wurde im zweiten Halbjahr 2009 durchgeführt und erscheint daher auch die Begründung der Beseitigung von Narkosefolgen laut Vorhaltsbeantwortung vom 22.02.2014 nicht schlüssig, da die Schulteroperation bereits im August 2008 stattgefunden hatte. Anmerkung 13: Dass die Aufwendungen für Therapien im Zusammenhang mit der Behinderung des Bf's standen, wurde auch schon bei gleich gelagerten Aufwendungen im Jahr 2008 vom Finanzamt nicht angezweifelt (siehe Anm. 13/Einkommensteuer 2008). Die Zwangsläufigkeit ist durch die Tatsache, dass der Bf laut vorgelegten Belegen Ersätze vom Sozialversicherungsträger erhielt, als erwiesen anzusehen. Anmerkung 14: Der Posten "Sonstiges" betrifft lt. Beleg ein Augenfitness-Training (= Gesundheitsvorsorge) und wurde auch vom Bf nicht mehr als außergewöhnliche Belastung geltend gemacht. EINKOMMENSTEUER 2010: | Bezeichnung/ Beträge lt. Aufstellung | Außergewöhnl. Bel. ohne Selbstbehalt (Behinderung) | Außergewöhnl. Bel. mit Selbstbehalt (and. Krankheiten) | Keine außergewöhnliche Belastung | Apotheke A/ 811,00 1) | 434,05 | 250,60 | 126,35 | Apotheke A/ 29,90 2) | 29,90 | | | Sonst. Apotheken/ 159,10 3) | 46,40 | 15,15 | 97,55 | Dr. U/ 550,00 4) | 550,00 | | | Dr. Wf/ 20,00 5) | | | 20,00 | W. Lz/ 155,04 6) | 155,04 | | | Mag. P. Da/ 1.666,40 7) | | 1.317,60 | | Dr. Fs/ 70,96 8) | | 70,96 | | E/ 89,30 9) | 54,80 | | 34,50 | S. O/NUAD 875,00 10) | | | 875,00 | Dr. Hb , Dr. Sp/ 193,86 11) | 193,86 | | | H. Mr, I/ 245,00 12) | 245,00 | | | M. Bg, I/ 176,00 13) | 176,00 | | | Dr. Hh/ 2.944,00 14) | | 2.944,00 | | Dr. Hr, I/ 195,32 15) | 195,32 | | | S. Hu/ 252,72 16) | 252,72 | | | P/ 875,00 17) | | 875,00 | | REHA/ 1.259,98 18) | 719,98 -141,21 +140,28 | | 540,00 | Lifewave/ 98,42 19) | | | 98,42 | SUMME | 3.046,91 | 5.207,56 | 2.057,57 Anmerkungen 1 bis 3: Wie oben unter Punkt D,1) und auch in Anmerkung 1/Einkommensteuer 2008 und 2009 dargelegt, sind die Aufwendungen für Medikamente den außergewöhnlichen Belastungen nach dem Verursachungsprinzip (Behinderung/andere Krankheiten) zuzuordnen. Die lediglich Gesundheitsvorsorgemaßnahmen dienenden Aufwendungen für Produkte (zB Nahrungsergänzungsmittel) konnten nicht als zwangsläufig erwachsen und damit nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden. Eine entsprechende Zuordnung entsprechend den Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes betreffend Einkommensteuer 2008 wurde bereits vom Bf selbst vorgenommen und erschien die Zuordnung glaubhaft. Dem diesbezüglichen Antrag konnte daher grundsätzlich stattgegeben werden. Die sich aufgrund der Belege ergebenden Aufwendungen für andere Krankheiten (zB Prostata, Erkältungen etc.) wurden der außergewöhnlichen Belastung mit Selbstbehalt zugerechnet und erfolgte insofern eine Korrektur zugunsten des Bf's (offensichtlich wurden diese wegen vermeintlicher Unterschreitung des Selbstbehaltes nicht mehr angesetzt). Anzumerken ist, dass sich – wie im Vorjahr – unter den geltend gemachten Posten mit jeweils kleineren Beträgen zwei Packungen "HYALGAN SPRAMP 2 ML, 5 ST" à 188,20 Euro befanden. Bezüglich deren Anerkennung als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt wird auf die Ausführungen unter Anmerkung 2/Einkommensteuer 2009 verwiesen. Anmerkung 4: Dass die durch den Arzt durchgeführten APM- Behandlungen (Akupunktmassagen gegen Schmerzen) medizinisch durch die Behinderung indiziert sind, erscheint glaubhaft (siehe auch Anmerkung 2/Einkommensteuer 2008 und Vermerk/Diagnose HWS bzw. LWS auf den Rechnungen). Anmerkung 5: Die Aufwendungen/Dr. Wf wurden laut Aufstellung des Bf's nicht als außergewöhnliche Belastung beantragt. Anmerkung 6: Der Betrag/Lz ergibt sich laut Belegen nach Abzug des Kostenersatzes/GKK (Bewegungsbehandlungen und Heilmassagen) und ist somit die Zwangsläufigkeit im Zusammenhang mit der Behinderung (Wirbelsäule) erwiesen. Anmerkung 7: Diese vom Bf im Zusammenhang mit der Behinderung geltend gemachten Aufwendungen betreffen Honorarnoten für Psychotherapiesitzungen in Höhe von 1.666,40 Euro. Als Diagnose sind depressive Verstimmung, Schlafstörung (nichtorganische Insomnie), Existenzängste sowie traumatische Belastungsstörungen ausgewiesen. Für die beiden Rechnungen von 900,00 Euro und 810,00 Euro wurden von der GKK laut vorgelegten Belegen 218,00 Euro sowie 174,40 Euro an Ersätzen geleistet. Es ergab sich somit ein Restbetrag von 1.317,60 als außergewöhnliche Belastung. Ein unmittelbarer, ursächlicher Zusammenhang (siehe zu diesem Erfordernis Ausführungen unter Punkt D,1) dieser Aufwendungen für Psychotherapie mit der Behinderung (Wirbelsäule und Schulter) konnte allerdings weder in objektiver Betrachtungsweise noch aus den vorgelegten Belegen ersehen werden. Aus der Diagnose ergibt sich vielmehr, dass auch die Schlafstörungen nichtorganischer Art sind. Dem allfälligen Einwand, dass die Schmerzsituation aufgrund der Behinderung die psychische Belastung und in weiterer Folge die entsprechenden Behandlungskosten bedingen würde, wäre zu entgegnen, dass ein mittelbarer Zusammenhang mit der Behinderung nicht als ausreichend angesehen werden kann (siehe hiezu auch Fuchs/Unger in Hofstätter/Reichel, Die Einkommensteuer – Kommentar, § 34 Anhang II – ABC Tz 35 "Krankheitskosten"). Die Aufwendungen waren daher den nicht behinderungsbedingten Heilbehandlungskosten mit Selbstbehalt zuzuordnen. Anmerkung 8: Die Aufwendungen für den Augenarzt waren, wie auch vom Bf entsprechend beantragt, den außergewöhnlichen Belastungen mit Selbstbehalt zuzuordnen (kein Zusammenhang mit der Behinderung). Anmerkung 9: Die Aufwendungen/E betreffen zum Teil (34,50 Euro) die Anschaffung von Wärmewäsche. Es handelt sich dabei um der allgemeinen Lebensführung zuzuordnende Kosten, die zwar gesundheitserhaltend und gesundheitsfördernd sein können, aber keine typischen Heilbehandlungskosten darstellen. Dass diesbezüglich keine Verordnung vorlag, ergibt sich auch aus dem Beleg, der (im Gegensatz zu verordneten Produkten) keinen Vermerk über eine Verordnung enthielt. Die Aufwendungen für Maßeinlagen (2 x 27,40 Euro) können als behinderungsbedingte Heilbehandlungskosten (Wirbelsäule) anerkannt werden (siehe auch Vermerk "Verordnung" auf den Belegen). Anmerkung 10: Diese Aufwendungen resultieren laut vorgelegten Belegen aus SNR-Anwendungen (10 SNR-Anwendungen à 50,00 Euro) und NUAD-Anwendungen (4 Anwendungen à 100,00 Euro). SNR ist die Meditative Heilkunst des Kundalini Yoga. Es soll unter anderem emotionale Spannungen lösen (http://www.deryogapfad.at/was-ist-snr). Diese alternative Behandlungsmethode bedürfte ebenso wie NUAD (siehe Anmerkung 10/Einkommensteuer 2008) einer ärztlichen Verordnung im Vorfeld der Behandlung, um als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden zu können. Die mit der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 2010 vorgelegte Bestätigung betrifft einerseits nur die NUAD-Behandlungen von Fr. O und Lifewave-Produkte, andererseits stammt diese erst vom 02.02.2012, wurde also erst nachträglich ausgestellt. Die Aufwendungen können mangels Nachweises der Zwangsläufigkeit somit nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden. Anmerkung 11: Diese Aufwendungen für ärztliche Behandlungen im Zusammenhang mit der Behinderung (Cervicobrachialgie) können als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt anerkannt werden. Anmerkung 12: Bei den Massagen handelte es sich um APM, das heißt Akupunktmassagen nach Penzel, wie sie auch vom Arzt des Bf's (siehe Anmerkungen/Dr. U) regelmäßig durchgeführt wurden. Eine entsprechende Zwangsläufigkeit im Zusammenhang mit der Behinderung konnte daher auch hier angenommen werden. Anmerkung 13: Die Rechnung/Bg über 176,00 Euro betraf Gesundheitscoaching, Mentaltraining und Bachblütenessenz. Eine ärztliche Verordnung, die die Zwangsläufigkeit dieser Aufwendungen bestätigt hätte, lag nicht vor. Die Aufwendungen sind somit den gesundheitsfördernden Maßnahmen zuzuordnen, nicht aber als Heilbehandlungskosten zu qualifizieren. Anmerkung 14: Bei den Aufwendungen/Dr. Hh handelt es sich um Zahnbehandlungskosten, die als außergewöhnliche Belastungen mit Selbstbehalt, wie auch vom Bf richtig qualifiziert, zu betrachten sind. Die im gesamten Rechnungsbetrag enthaltene Mundhygiene (94 Euro) wurde im Zusammenhang mit der Behandlung (Anfertigung von Kronen) vorgenommen und ist insofern untrennbar mit den Zahnbehandlungskosten verbunden. Anmerkungen 15 und 16: Die Behandlungen/Dr. Hr (Diagnose C-Syndrom) sowie S. Hu (Heilgymnastik) waren nach Abzug der GKK-Ersätze als außergewöhnliche Belastung ohne Selbstbehalt anzuerkennen. Anmerkung 17: Die Aufwendungen/P betrafen eine Brille. Dies bedeutet, dass sie als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt zu berücksichtigen waren (wie auch beantragt). Anmerkung 18: Aufgrund des Vermerkes "Selbstbehalt" am Beleg des REHA-Zentrums Bad I (= Fachklinik für degenerative Erkrankungen des Bewegungs- und Stützapparates) ist die Zwangsläufigkeit des REHA-Aufenthaltes als erwiesen anzunehmen. Allerdings war auch hier der Aufpreis für ein "Doppelzimmer zur Einzelbenutzung" (= 420,00 Euro + 120,00 Euro) hinsichtlich der Zwangsläufigkeit zu hinterfragen. Wie sich auch aus Anmerkung 12/Einkommensteuer 2008 ergibt, gibt es verschiedene Ausgangssituationen, die zu einer Rehabilitation führen können. Dass Anschlussheilverfahren nach einem Unfall zeitnah absolviert werden müssen, um einen effektiven Genesungserfolg zu zeitigen, ist objektiv verständlich. Bei Rehabilitationsverfahren wegen Verschlechterung einer chronischen Erkrankung ist es allerdings nicht nachvollziehbar, dass aus Termingründen ein Zimmeraufschlag zu leisten ist, da sich in diesem Fall ein REHA-Aufenthalt längerfristig planen lässt. Der Aufenthalt des Bf's in Bad I fand offensichtlich aufgrund einer Verschlechterung des Zustandes im Zusammenhang mit dem Wirbelsäulenleiden statt (der Bf ordnete in der Aufstellung die Kosten selbst der Wirbelsäule zu und ist Bad I zudem eine Fachklinik für degenerative Erkrankungen des Bewegungs- und Stützapparates). Die entsprechende Behinderung besteht schon seit Jahren. Bei den Beschwerden handelte es sich daher offensichtlich um Folgen einer chronischen Erkrankung, die sich in der Regel über längere Zeit entwickeln. Dem Bf wäre es daher durchaus zuzumuten gewesen, auf eine Terminkoordination durch seinen Arzt, die keinen Zimmeraufpreis für ein Komfortzimmer zur Folge gehabt hätte, hinzuwirken. Eine medizinische Notwendigkeit bzw. Zwangsläufigkeit kann somit in solchen Fällen nicht unterstellt werden. Dies entspricht auch der restriktiven UFS-Entscheidungspraxis zu Einelzimmeraufschlägen bei Kuraufenthalten (siehe UFS 23.11.2006, RV/0212-S/06; UFS 19.11.2009, RV/0085-F/07). Sollten im konkreten Fall besondere Umstände vorgelegen haben, die diese objektive Sichtweise der Sachlage widerlegt hätten, wäre es am Bf gelegen, diese im Rahmen seiner erhöhten Mitwirkungspflicht, wie sie oben unter Punkt E) beschrieben wurde, vorzubringen, zumal bereits im Zusammenhang mit dem Aufenthalt/S um entsprechende Klärung ersucht worden war. Da es sich bei der außergewöhnlichen Belastung um eine Begünstigungsvorschrift handelt, war das Bundesfinanzgericht nicht dazu angehalten (dies auch unter Bedachtnahme auf die ärztliche Schweigepflicht), nähere Auskünfte beim behandelnden Arzt einzuholen, da der Bf jedenfalls viel näher am Beweis gewesen wäre. Der Zimmeraufpreis für den Reha-Aufenthalt im Frühjahr 2008 in Höhe von insgesamt 540,00 Euro war sohin wegen nicht erwiesener Zwangsläufigkeit nicht als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen. Die Aufwendungen waren wie auch im Jahr 2008 (und vom Bf in diesem Jahr selbst beantragt) um die Haushaltsersparnis zu kürzen. Diese betrug bei einem Ansatz von 5,23 € pro Tag für 27 Tage (Aufenthalt laut Belegen vom 27.01.2010 bis 23.02.2010) 141,21 €. Im Gegenzug waren analog 2008 Fahrtkosten in Höhe von 140,28 € (= amtliches Kilometergeld in Höhe von 0,42 € für 2 x 167 km/Hin- und Rückfahrt Wohnort-Bad I laut Routenplaner Google Maps) als zusätzliche Aufwendungen zu berücksichtigen. Anmerkung 19: Bei dem Energy Enhancer Product handelt es sich um ein Lifewave-Produkt (= spezielles Pflaster zur Schmerzlinderung; http://www.wellness-business-online.de/html/energy-enhancer.html). Eine entsprechende ärztliche Verordnung im Vorfeld der Bestellung liegt nicht vor. Die vom Bf vorgelegte Bestätigung samt Vermerk/Dr. U stammt erst vom 02.02.2012. Der Selbstbehalt wurde gemäß § 34 Abs. 4 iVm Abs. 5 EStG 1988 mit 4.159,62 € ermittelt. Dies entspricht 11% von 37.814,72 € (Einkommen ohne außergewöhnliche Belastungen mit Selbstbehalt plus sonstige Bezüge laut Lohnzettel abzüglich SV-Beiträge für sonstige Bezüge). EINKOMMENSTEUER 2011: | Bezeichnung/ Beträge lt. Aufstellung | Außergewöhnl. Belastungen ohne Selbstbehalt (Behinderung) | Außergewöhnl. Belastungen mit Selbstbehalt (and. Krankheiten) | Keine außergewöhnliche Belastung | Apotheke A/ 650,35 1) | 50,00 | | 600,35 | Apotheke A/ 396,20 1) | 396,20 | | | Sonst. Apotheken/ 75,90 2) | | | 75,90 | Dr. U/ 440,00 3) | 440,00 | | | Mag. P. Da/ 1.227,60 4) | | 1.227,60 | | E/ 56,00 5) | 56,00 | | | S. O/ NUAD/1.250,00 6) | | | 1.250,00 | Dr. Fr/ 28,837) | | 28,83 | | APM/ 100,508) | 100,50 | | | Dr. Ig / 20,00 9) | | 20,00 | | S. Hu/ 250,98 10) | 250,98 | | | Kur B. Ck / 653,06 - 31,38 11) | | | 621,68 | Y/Pharma 239,55 12) | | | 239,55 | SUMME (5.357,59) | 1.293,68 | 1.276,43 | 2.787,48 Anmerkungen 1 und 2: Die Aufwendungen/Apotheken belegte der Bf mit einer Gesamtabrechnung der Apotheke/A über insgesamt 1.085,95 €; die Aufwendungen/Sonstige Apotheken machte er nicht als außergewöhnliche Belastungen geltend. Von den Aufwendungen/Apotheke A brachte er 396,20 € sowie einen Betrag von 50,00 € als außergewöhnliche Belastungen ohne Selbstbehalt in Ansatz. Der Betrag von 396,20 € betraf offensichtlich wie auch schon in den Vorjahren die Hyalgan-Behandlung. Auch der beantragte Ansatz von Aufwendungen in Höhe von 50,00 € für Aufwendungen im Zusammenhang mit der Behinderung (insb. Schmerzmittel) erschien im Hinblick auf die Erfahrungen betreffend die Vorjahre jedenfalls als gerechtfertigt. Anmerkung 3: Die APM-Behandlungen/Dr. U sind wie in den Vorjahren als außergewöhnliche Belastungen im Zusammenhang mit der Behinderung anzuerkennen (siehe auch Anm. 4/Einkommensteuer 2010). Anmerkung 4: Ebenso wie im Jahr 2010 kann ein unmittelbar ursächlicher Zusammenhang der Psychotherapiekosten mit der aus der Beeinträchtigung der Lendenwirbelsäule und der Schulter resultierenden Behinderung nicht hergestellt werden (siehe hiezu auch Ausführungen unter Amerkung 7/Einkommensteuer 2010). Die Aufwendungen waren daher als außergewöhnliche Belastung im Zusammenhang mit anderen Krankheiten (psychischer Natur) mit Selbstbehalt zu berücksichtigen. Anmerkung 5: Die Aufwendungen/E (verordnete Maßeinlagen) konnten wie in den Vorjahren antragsgemäß als mit der Behinderung (Wirbelsäule) zusammenhängend anerkannt werden. Anmerkung 6: Die Zwangsläufigkeit der NUAD-Aufwendungen/O konnte mangels Vorliegens einer ärztlichen Verordnung vor der Behandlung nicht als erwiesen angesehen werden (eine Empfehlung ist nicht ausreichend, weil eine solche nicht Ausdruck eines zwingenden medizinischen Erfordernisses ist). Es wird in diesem Zusammenhang auf die Begründung betreffend die Vorjahre (Anmerkung 10/Einkommensteuer 2010) verwiesen. Anmerkung 7: Die Aufwendungen/Augenarzt waren antragsgemäß als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt zu berücksichtigen. Anmerkung 8: Die Zwangsläufigkeit der APM-Akupunktmassage konnte aufgrund des Umstandes, dass diese auch vom Arzt Dr. U regelmäßig durchgeführt wurden, im Zusammenhang mit der Behinderung anerkannt werden. Anmerkung 9: Die Aufwendungen/Dr. Ig (= offensichtlich Arztkosten; kein Beleg) sind antragsgemäß als außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt anzuerkennen. Anmerkung 10: Die Aufwendungen/Hu (Therapien – Heilgymnastik) waren wie in den Vorjahren als mit der Behinderung zusammenhängend zu betrachten. Anmerkung 11: Bezüglich der Aufwendungen für die Kur "Fasten nach Klostermedizin" ist die Zwangsläufigkeit weder durch eine ärztliche Verordnung im Vorfeld dieser Kur noch wegen eines Ersatzes durch die Sozialversicherung als erwiesen anzusehen. Wie sich aus der Beschreibung im Internet ( Internetadresse ) hervorgeht, handelt es sich nicht um eine konkrete Maßnahme der Heilbehandlung bezogen auf die vorliegende Behinderung, sondern vielmehr um eine ganzheitliche alternative Maßnahme, die ganz allgemein – unabhängig vom Vorliegen oder der Art konkreter Beschwerden – in Anspruch genommen wird. Die heilsame Wirkung des Fastens wird vereint mit Meditation und Stille. Insofern ist von einer allgemeinen Maßnahme der Gesundheitsförderung auszugehen, deren Anerkennung als außergewöhnliche Belastung jedenfalls einer ärztlichen Verordnung bedurft hätte. Aber selbst bei Vorliegen einer entsprechenden Verordnung erschiene die Herstellung eines unmittelbaren ursächlichen Zusammenhangs der Fastenkur mit der organischen Behinderung (Schmerzen des Stützapparates und der Schulter) nicht möglich, sodass hieraus allenfalls eine außergewöhnliche Belastung mit Selbstbehalt erwachsen hätte können. Da aber, wie erwähnt, eine ärztliche Verordnung nicht vorgelegt wurde und folglich keine Zwangsläufigkeit unterstellt werden konnte, war eine Anerkennung als außergewöhnliche Belastung nicht möglich. Anmerkung 13: Bei den Aufwendungen/Y handelte es sich laut Beleg um solche für Nahrungsergänzungsmittel (Magnesiumtabletten, Zink-, Selen-, Folsäuredragees), die ohne ärztliche Verordnung nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden konnten. Der Bf hatte diese Aufwendungen demgemäß auch in den Vorjahren selbst nicht mehr den außergewöhnlichen Belastungen zugerechnet. Es wird in diesem Zusammenhang auf die obigen allgemeinen Ausführungen zu Nahrungsergänzungsmitteln sowie auf die entsprechenden Anmerkungen in den Vorjahren verwiesen. IV) Rechtliche Beurteilung/Einkünfte aus Gewerbebetrieb 2011 (Hälftesteuersatz): A) Streitpunkt: Laut Mitteilung über die gesonderte Feststellung 2011 des Finanzamtes FAF betrug der Anteil des Bf's an den Einkünften aus Gewerbebetrieb der GES GMBH & MITG. in diesem Zeitraum 2.573,41 €. Ein Hinweis, dass es sich bei diesen Einkünften um einen Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn oder um einen einer begünstigten Besteuerung zugänglichen Einkunftsanteil handeln würde, geht daraus nicht hervor. Vielmehr werden im Feststellungsbescheid 2011 vom 21.09.2012 dezidiert Veräußerungs- und Aufgabegewinne in Höhe von 0,00 € und keine der begünstigten Besteuerung zugänglichen Gewinne ausgewiesen. In seiner Berufung richtete sich der Bf nicht gegen den grundsätzlichen Ansatz des Betrages von 2.573,41 € als Einkünfte aus Gewerbebetrieb im angefochtenen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2011; er beantragte aber hierfür den Hälftesteuersatz gemäß § 37 Abs. 4 Z 1a iVm Abs. 5 Z 3 EStG 1988, da die Firma mit Ende Oktober ihre Erwerbstätigkeit eingestellt habe. B) Rechtsgrundlagen/Allgemeines: Gemäß § 23 Z 2 EStG 1988 sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb u.a. Gewinnanteile der Gesellschafter von Gesellschaften, bei denen die Gesellschafter als Mitunternehmer anzusehen sind (wie insbesondere offenen Handelsgesellschaften und Kommanditgesellschaften). § 37 EStG 1988 lautete in den vom Bf angesprochenen Passagen in der Fassung vor Budgetbegleitgesetz 2011, BGBl I 111/2010, folgendermaßen: "(1) Der Steuersatz ermäßigt sich für - Einkünfte auf Grund von Beteiligungen (Abs. 4), - außerordentliche Einkünfte (Abs. 5), .... auf die Hälfte des auf das gesamte Einkommen entfallenden Durchschnittssteuersatzes. ... (4) Einkünfte auf Grund von Beteiligungen sind