BFG RV/4100078/2011

4.2.2. Ist die Dienstleistung bzw. der Arbeitsumfang wie bei einem selbständigen Dienstleisterbetrieb oder selbständigen Handwerker (zB. in Form eines Einpersonenunternehmers) auf einem bestimmten Arbeitserfolg (ein fertiges Leistungsprodukt) ausgerichtet, so spricht dieses Kriterium für ein Werkvertragsverhältnis. Mit einem Werkvertrag wird grundsätzlich die Verpflichtung zur Herbeiführung eines bestimmten Arbeitserfolges, d.h. zur Herstellung eines Werkes als eine in sich geschlossene Einheit, in der Regel bis zu einem bestimmten Termin, vereinbart. Die zu erbringende Arbeitsleistung wird im Werkvertrag selbst konkretisiert und individualisiert. Ein Werkvertrag stellt ein Zielschuldverhältnis dar, dem keine auf Dauer angelegte Leistungserbringung zu Grunde liegt. Mit der Erbringung der Arbeitsleistung endet das Vertragsverhältnis. Aus den gegenständlich zu beurteilenden "Einzelverträgen" sowie gleichfalls auch aus den dazu getätigten "Erläuterungen des Bf über die tatsächlich erfolgte Auftragsvergabe und den Tätigkeitsumfang eines Stahlbaukonstrukteurs (e-Mail vom 4.5.2009 und Sachverhaltsergänzung vom 8.11.2014)" geht für das Bundesfinanzgericht schlüssig hervor, dass Herr Ing.X. im gesamten Streitzeitraum dem Bf. nicht seine dauernde Arbeitskraft zur Verfügung stellte, sondern vielmehr einen klar vertraglich definierten "termingebundenen Arbeitserfolg in Form von Stahl(bau)konstruktionszeichnungen" bezogen auf konkret benannte Projektaufträge in Abstimmung mit dem Auftraggeber - vergleichbar der Auftragsvergabe und -abwicklung mit einem selbständigen Zeichenbüro am freien Wirtschaftsmarkt unter Beachtung der Art des in Rede stehenden Leistungsumfanges sowie unter Einhaltung von vertraglichen Fertigungsterminen - zu erbringen hatte. 4.3. Die getätigte Begründungsfeststellung des Finanzamtes in der Berufungsvorentscheidung vom 15.02.2011, nämlich der Auftragnehmer stelle dem Auftraggeber (= Bf) seine Dienstleistung für unbestimmte Zeit und unter Einhaltung einer im jeweiligen Vertrag definierten Kündigungsfrist zur Verfügung, findet in der zu beurteilenden Sach- und Aktenlage keinerlei Bestätigung. Folglich wird die vom Finanzamt daraus gezogene Schlussfolgerung, der Auftragnehmer habe wie für ein Dienstverhältnis typisch, seine Arbeitskraft dem Bf auf unbestimmte Zeit, also in Form eines Dauerschuldverhältnisses, zur Verfügung gestellt, vom Bundesfinanzgericht nicht geteilt. Dies deshalb nicht, da in den zu beurteilenden Verträgen unter Vertragspunkt 1. jeweils ein klar umschriebener (befristeter) Zeitrahmen für das Vertragsverhältnis vereinbart worden war und des Weiteren in Analogie zur Zeitrahmenvorgabe unter Punkt 6. (Entgelt und Honorarzahlung) die Art der Projektleistungsverpflichtung wiederum unter Vorgabe einer klar bestimmten Bearbeitungszeit vertraglich aufgenommen worden war. Im Übrigen findet diese Überlegung des Bundesfinanzgerichtes auch die Bestätigung im Vorbringen des steuerlichen Vertreters, wonach dieser zutreffend darauf hinwies, dass die Auftragsvergabe durch den Bf an Herrn Ing. T.G ausschließlich "projektbezogen" erfolgt sei, die Auftragserfüllung termingerecht und selbständig erbracht worden sei und es überdies dem Auftragnehmer jederzeit frei gestanden sei, Aufträge anzunehmen oder auch abzulehnen. Von der Möglichkeit projektbezogene Auftragsangebote des Bf abzulehnen habe Herr Ing.X. im Streitzeitraum auch Gebrauch gemacht. 4.3.1. Dem Umstand, dass in dem als formell als "Freier Dienstvertrag gem. § 4 Abs 4 ASVG" bezeichneten Verträgen zweifelsohne auch "schwach ausgeprägte Elemente eines Dienstverhältnisses" aufscheinen - wie die sachliche Weisungsgebundenheit (siehe 1. Vertragspunkt), die im Wesentlichen persönliche Leistungserbringung (siehe 2. Vertragspunkt), die Zurverfügungstellung einer Software zur Projekterstellung durch den Auftraggeber (siehe 4. Vertragspunkt), die Leistungs- bzw. Entgeltabrechnung auf Basis eines Stundenhonorars (siehe 6. Vertragspunkt) sowie die Einhaltung einer Verschwiegenheitsregelung (siehe 7. Vertragspunkt), kann gegenständlich keine entscheidungsrelevante Indizienwirkung beigemessen werden, da die gegenständlich verwirklichte und tatsächlich erbrachte Art der Leistungserbringung des Auftragsnehmers laut Sach- und Aktenlage auf eine konkret projektbezogene Arbeitserfolgsleistung (in Form von Stahlbauzeichnungen) unter Terminvorgabe von vornherein abgestimmt gewesen war. Insoweit treffen diese angesprochenen Tatbestandsmerkmale auch auf eine selbständige Tätigkeit zu. 4.3.2. Dem Einwand der steuerlichen Vertretung, dass ein "sachliches Weisungsrecht" auf den "Arbeitserfolg" gerichtet ist und in der Regel auch bei einem Werkvertrag vorliegt, kommt Berechtigung zu. Dies deshalb, da das Vorliegen bzw. Indiz einer "sachlichen Weisungsgebundenheit" auch nach der im Wirtschaftsleben üblichen Gestaltungsweise zweifelsohne mit der Einstufung als selbständige unternehmerische Tätigkeit einhergeht. Auch bei einem Werkvertrag eines Unternehmers besteht bezüglich seiner zu erbringenden Tätigkeiten in Abhängigkeit von der Art des "Werkes oder der Leistungsgesamtheit" die Verpflichtung den sachlichen Anordnungen des Auftraggebers Folge zu leisten. Daher vermögen auch nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes sachbezogene Weisungen bzw. fachgebundene Absprachen oder die Nutzungsverpflichtung einer nichtkompatiblen EDV-Software zur Auftragserfüllung, die persönliche und wirtschaftliche Unabhängigkeit dessen, der einen Arbeitserfolg - wie gegenständlich der Auftragnehmer für eine projektbezogene Stahlbauzeichnung - zu erbringen hatte, ebenso wenig auszuschließen, wie getroffene Abmachungen bezüglich eines Arbeitszeitrahmens zur Einhaltung bzw. Abstimmung projektbezogener Terminvorgaben, wenn diese aus der Sicht des Auftraggebers zweckdienlich bzw notwendig erscheinen. 4.3.3. Die Feststellung des Finanzamtes, dass der Auftragnehmer seine Arbeitsleistung "persönlich erbrachte" und im gesamten Streitzeitraum von der vereinbarten "Vertretungsbefugnis" nicht Gebrauch machte, ist zwischen den Verfahrensparteien unstrittig. Dieser aktenkundige Sachverhalt bestätigt lediglich, wie im Streitzeitraum der Auftragnehmer seine Arbeitsleistung tatsächlich erbracht hat. Bei Beurteilung der im Beschwerdefall tatsächlich "persönlich erbrachten Arbeitsleistung" handelt es sich nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes jedoch nicht um die Zurverfügungstellung der persönlichen Arbeitskraft über einen unbestimmten Zeitraum für gerade anfallende Arbeiten des Auftraggebers, sondern vielmehr um die sach- und termingerechte Erfüllung von projektbezogenen Werkaufträgen durch den Auftragnehmer. Überdies besteht nach der Aktenlage auch Übereinstimmung in der Erklärung des Auftragnehmers und den Erläuterungen des Bf dahingehend, dass die in Rede stehenden Konstruktionsarbeiten (Stahlbauzeichnungen) "eigenständig auf Grund persönlicher Fachkenntnisse und in völliger Freiheit über die Verwertung der Arbeitskraft" in den Räumlichkeiten des Auftragnehmers erbracht worden waren. Vom Bundesfinanzgericht wird daher die Ansicht des steuerlichen Vertreters mitgetragen, dass die persönlich erbrachte Tätigkeit des Auftragnehmers - der eines fremden Dienstleisters (Unternehmens) entspricht -, da die projektbezogene Art der Auftragserfüllung sehr wohl glaubhaft eine Eigeninitiative des Auftragnehmers in Form eines selbständigen Tätigwerdens zugelassen hat. An dieser Beurteilung vermag allerdings auch der Umstand nichts zu ändern, dass der Bf zur Auftragserfüllung seinem Auftragnehmer zur Projekterstellung eine gedongelte CAD-Software zur Verfügung stellte. Auch bei Werkvertragsnehmern entspricht es durchaus den wirtschaftlichen Handelsgebräuchen, dass diese von ihren Auftraggebern "sog. Hilfs- und Arbeitsgerätschaften" zur Erbringung des Arbeitserfolges beigestellt bekommen. Zu der zwischen den Vertragsparteien unter Punkt 2 getroffenen "Vertretungsformulierung" gilt anzumerken, dass die dem Auftragnehmer auferlegte Verpflichtung, eine allfällige Vertretung dem Dienstgeber unverzüglich, spätestens jedoch bei Antritt der Arbeitsleistung mitzuteilen, einerseits - zutreffend wie das Finanzamt (lt. GPLA-Bericht) aufzeigt - ein sog. generelles Vertretungsrecht auszuschließen vermag. Andererseits ist diese vertragliche Vertretungsvereinbarung wiederum - zutreffend wie der steuerliche Vertreter des Bf. in der Berufungsschrift (unter Punkt C) begründend entgegnend vorbringt - sehr wohl als ein klares Indiz gegen die Annahme einer "persönlichen, wirtschaftlichen Abhängigkeit" zu werten, da sich der Auftragnehmer um die Vertretung selbst hätte kümmern müssen und diesen auch die Kostentragung dafür getroffen hätte. 4.3.4. Keine Bestätigung in der Aktenlage findet der vom Finanzamt herangezogene Sachverhaltsumstand, dass in der Vereinbarung eines Stundenhonorars gegenständlich ein Anhaltspunkt für die Zurverfügungstellung einer dauernden Arbeitskraft und somit auf das Vorliegen einer nichtselbständigen Tätigkeit zu schließen sei. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise spreche die befristet erfolgte Auftragsvergabe, die damit einhergehende projektbezogene Auftragsdichte sowie der im Zusammenhang je Projektauftrag vertraglich im Vorhinein fixierte Bearbeitungszeitrahmen sowie die Abrechnungsmodalität durch Ansatz eines Stundensatzes für das Vorliegen eines Zielschuldverhältnisses. Zur tatsächlich erfolgten Honorarverrechnung und -auszahlung wurde von der GPLA-Prüferin im Aktenvermerk vom 24.04.2009 ua festgehalten, dass für die durchgeführten Arbeiten von Herrn Ing. T. G. Honorarnoten an den Bf gelegt worden seien. Die in den Verträgen vorgegebenen Stunden für die einzelnen Aufträge würden lediglich eine grobe Schätzung auf Grund der Erfahrungen des DI.Z. darstellen. Konkret könne es dabei zu Abweichungen bis zu 10% kommen. Die Abrechnung nach Stunden sei monatlich erfolgt, wobei die in den Noten ausgewiesenen Stunden keiner näheren Prüfung unterzogen worden seien, soweit sie im Rahmen der angeführten Toleranz gelegen wären. Insoweit erweist sich die Sachlage zwischen den Verfahrensparteien als unstrittig. Von Seiten des steuerlichen Vertreters wird in der Eingabe vom 08.11.2014 (Pkt. 5: Honorargestaltung zwischen Bf und Herrn Ing. T.G als Zielschuldverhältnis) diesbezüglich ua. wiederholt ergänzend darauf verwiesen, dass bereits bei der Vergabe von Aufträgen an Ing.X. eine gemeinsame Einschätzung des voraussichtlichen Zeitaufwandes für ein Projekt abgestimmt und sodann das Honorar als "Pauschalhonorar" in Entsprechung des Zeitaufwandes und des Stunden(honorar)satzes festgelegt worden sei. Nach den Inhalten des GPLA-Prüfungsaktes (Seiten 84 - 86) stellen sich die tatsächlich erfolgten monatlichen Honorar(abrechnungs)zahlungen zwischen dem Bf und dem Auftragnehmer Ing.X. innerhalb des zu beurteilenden Streitzeitraumes, wie folgt, dar: | Monate: | 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 | 11 | 12 | Kj. 2005: | | 4.320 | 1.980 | 1.800 | 3.240 | | | 1.500 | 1.900 | 3.120 | 2.800 | 2.980 | Kj. 2006: | 800 | 800 | | 4.500 | 4.230 | 3.937,50 | 4.500 | 4.781,25 | | | | | Kj. 2007: | | | 2.040 | 2.304 | | | 1.296 | 1.152 | | | | Der gegenständliche Honorarabrechnungsmodus, wonach der im Vorhinein vereinbarte "Werklohn" nach "vollendetem Werk (= erbrachte tatsächliche Dienstleistung)" an den Auftragnehmer zu entrichten war, deckt sich somit mit den Ausführungen des Bf. Aus diesem Grunde kann die vorliegend zu beurteilende Abrechnungsmodalität, wonach die monatlich erfolgte Honorarnotenlegung von Seiten des Auftragnehmers dabei auf Basis der stundenmäßig erbrachten Leistungserbringung - je Projektauftrag - erfolgte, als wirtschaftlich gestaltungsüblich der eines Werkvertrages gewertet werden. Des Weiteren bestätigen die oben angeführten monatlichen Leistungsabrechnungsbeträge der Höhe nach - unter Beachtung des jeweils vertraglich vereinbarten Zeitrahmens (zB. Wochen oder Monate) je Projekt - das glaubwürdige Vorbringen des Bf, wonach das Einvernehmen über "die Entgelthöhe je Projektauftrag" zwischen dem Bf und dem Auftragnehmer jeweils bereits im Vorhinein vertraglich als "Pauschalhonorar" fixiert worden war. Im Übrigen gilt auch im täglichen Wirtschaftsleben eine Werklohnabrechnung unter Ansatz eines Stundensatzes - und wie im Beschwerdefall abgewickelt - keineswegs als unüblich. 4.3.5. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes wird in der Frage einer "Verschwiegenheitspflicht" nicht ein wesentlicher Faktor zur Bestimmung eines Dienstverhältnisses erblickt. Auch wenn die "Verschwiegenheitspflicht" in der vereinbarten Form nicht für das Vorliegen einer selbständigen Betätigung sprechen mag, so gilt anzumerken, dass es durchaus auch zwischen "Werkbestellern" und "Werkunternehmern" üblich ist, sogenannte "Verschwiegenheitsklauseln" in Verträgen aufzunehmen. 4.4. Der Legaldefinition des § 47 Abs 2 EStG 1988 sind zwei Kriterien zu entnehmen, die für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses sprechen, nämlich die Weisungsgebundenheit gegenüber dem Arbeitgeber und die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers. In Fällen, in denen beide Kriterien noch keine klare Abgrenzung zwischen einer selbständig und einer nichtselbständig ausgeübten Tätigkeit ermöglichen, ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auf weitere Abgrenzungskriterien (wie etwa auf das Fehlen eines Unternehmerrisikos, oder die Befugnis, sich vertreten zu lassen, Bedacht zu nehmen (zB VwGH 20.12.2000, 99/13/0223; VwGH 24.09.2003, 2000/13/0182; VwGH 22.03.2010, 2009/15/0200; VwGH 24.11.2011, 2008/15/0180 und VwGH 21.11.2013, 2012/15/0025). 4.4.1. Unter diesen von der Rechtsprechung kennzeichnenden Gesichtspunkten ist im vorliegenden Beschwerdefall das Gesamtbild der Tätigkeit (Leistungserbringung) des Herrn Ing.X. darauf zu untersuchen, ob die Merkmale der Selbständigkeit oder jene der Unselbständigkeit überwiegen. 4.5. Weisungsgebundenheit: Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichthofes hat nicht schon jede Unterordnung unter den Willen eines anderen die Arbeitnehmereigenschaft einer natürlichen Person zur Folge, denn auch der Unternehmer, der einen Werkvertrag erfüllt, wird sich im Allgemeinen bezüglich seiner Tätigkeit zur Einhaltung bestimmter Weisungen seines Auftraggebers verpflichten müssen, ohne dadurch allerdings seine Selbständigkeit zu verlieren. Das solcherart mit einem Werkvertrag verknüpfte sachliche Weisungsrecht (siehe getätigte Ausführungen zu Pkt. 4.3.2) ist auf den Arbeitserfolg gerichtet, während das für die Arbeitnehmereigenschaft sprechende persönliche Weisungsrecht einen Zustand wirtschaftlicher und persönlicher Abhängigkeit fordert. Die persönlichen Weisungen sind auf den zweckmäßigen Einsatz der Arbeitskraft gerichtet und dafür charakteristisch, dass der Arbeitnehmer nicht die Ausführung einzelner Arbeiten verspricht, sondern seine Arbeitskraft zur Verfügung stellt (zB VwGH 21.12.1993, 90/14/0103; VwGH 28.3.2000, 96/14/0070; VwGH 28.10.2010, 2007/15/0177; VwGH 24.11.2011, 2008/15/0180). 4.5.1. In der Berufungsvorentscheidung vom 15.02.2011 trifft das Finanzamt zur Frage der "Weisungsgebundenheit" die Sachverhaltsfeststellung, dass im Beschwerdefall nicht von einer völligen Weisungsungebundenheit ausgegangen werden könne, zumal im 1. Vertragspunkt der zu beurteilenden Verträge vereinbart worden sei, dass der (freie) Dienstnehmer den Weisungen des Dienstgebers nur insoweit unterliege, wie sie zur Erfüllung der vereinbarten Tätigkeiten unerlässlich seien. Entgegen dieser getoffenen Sachverhaltsfeststellung des Finanzamtes lässt sich aus den aktenkundigen Erhebungsschritten sowie Sachverhaltsdarstellungen von Seiten des Bf, welche bereits im Zuge des Prüfungsverfahrens festgehaltenen wurden (siehe Aktenvermerk der GPLA-Prüferin vom 24.04.2009, sowie aus der dazu abgegebenen Replik des Bf. vom 04.05.2009), für das Bundesfinanzgericht klar erkennen, dass aus den zwei vertraglich angeführten "Weisungsanordungen des Auftraggebers" weder eine über die rein "sachliche (1. Vertragspunkt) Anweisung" noch eine über die rein "termingebundene (5. Vertragspunkt) Weisungsgebundenheit" hinausgehende "persönliche Unterordnung des Auftragnehmers unter den Willen des Bf" nicht vorgelegen war. Zu Recht wurde von der steuerlichen Vertretung diesbezüglich vorgebracht, dass die Aufnahme dieser zwei in Rede stehenden Weisungsvereinbarungen auch in Werkverträgen durchaus üblich sei. Auch vermochte der steuerliche Vertreter im Rahmen des Beschwerdeverfahrens (siehe FAX-Eingabe vom 08.11.2014) sowohl anhand detaillierter Beschreibung des selbständig erbrachten Tätigkeitsbereiches - entweder mit fachspezifischer Projektbegleitung eines Statikers oder aber unter Einhaltung der meist werkspezifischen Vorgaben - als auch unter ausführlicher Schilderung der Art und Weise der tatsächlich erfolgten Modalitäten der Leistungserbringung - auch in Anbetracht der Nutzung einer zur Verfügung gestellten Software zur Erfüllung der Aufträge - durch den Auftragnehmer gegenüber dem Bf plausibel aufzuzeigen, dass im Beschwerdefall ein bloß sachliches, auf die Erbringung der vereinbarten, termingebundenen Werkleistung bezogenes Weisungsrecht bestanden hat. Weisungen des Bf, welche die persönliche Gestaltungsfreiheit bzw. Unabhängigkeit des Auftragnehmers bei Erbringung seiner eigenverantwortlichen Arbeitsleistungen weitgehend eingeschränkt hätten, sind den Sachverhaltsdarstellungen der GPLA-Prüfung nicht zu entnehmen. 4.5.2. Auf Grund der vorstehend dargelegten Beweiswürdigung wird vom Bundesfinanzgericht im vorliegenden Beschwerdefall das Fehlen der - ein echtes Dienstverhältnis ausmachenden - persönlichen Weisungsbindung des Auftragnehmers festgestellt. 4.6. Eingliederung in den geschäftlichen Organismus: Eine Eingliederung in den organisatorischen Geschäftsbetrieb zeigt sich u.a. in der Vorgabe des Arbeitsortes und die unmittelbare Einbindung der Tätigkeit in betriebliche Abläufe des Arbeitgebers. Eine Eingliederung beinhaltet die Unterwerfung unter die betrieblichen Ordnungsvorschriften, wie beispielsweise die Regelung der Arbeitszeit, der Arbeitspause, Überwachung der Arbeit durch Aufsichtspersonen und eine disziplinäre Verantwortlichkeit. Zu berücksichtigen sind das zeitliche Ausmaß der Tätigkeit und die Verpflichtung zur Einhaltung bestimmter Arbeitsstunden. Eine faktische Bindung an die Arbeitszeit in einem Betrieb genügt (vgl. VwGH 23.09.1981, 2505/79). Die Planung und Vorbereitung der Tätigkeit übernimmt der Arbeitgeber. Eine Eingliederung liegt nicht vor, wenn die Art der Leistungserbringung nur gewissen Bindungen an die Dienstzeit des Auftraggebers unterliegt, um etwa eine Abstimmung einzelner Projektphasen im Rahmen eines Gesamtprojektes zu ermöglichen. Auch Werkverträge enthalten ihrer Natur nach eine bestimmte Leistungszeit und einen bestimmten Leistungsort (vgl. VwGH 02.06.1982, 81/13/0190). 4.6.1. Die GPLA-Prüferin benennt im Außenprüfungsbericht vom 09.06.2009 unter dem Punkt "Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers" nachfolgend festgestellte Tatbestandsmerkmale: - Herr Ing.X. habe seine Arbeitszeit völlig frei und selbständig wählen können. - Er sei an die Einhaltung der jeweils festgelegten Fertigstellungstermine gebunden gewesen. - Bei Vorliegen dringlicher betrieblicher Erfordernisse (zB Planungsrückstand am bearbeiteten Projekt) habe der Dienstgeber in Ausnahmefällen Weisungen bezüglich des Umfanges der Arbeitszeit erlassen können. - Herr Ing.X. habe die Leistungen vorwiegend (90 - 95 %) in seinen Räumlichkeiten erbracht. Es seien in den Räumen des Unternehmens (DI.Z.) lediglich Besprechungen abgehalten worden. - Die Hardware, ebenso wie MS-Office, e-Mail und Internet sowie die gesamte Arbeitsplatzeinrichtung seien im Eigentum des Herrn Ing.X. gestanden. - Die kostspielige Software (CAD, Wert ca. Euro 12.000,00) - ein wesentliches Betriebsmittel - sei über ein Dongle vom Unternehmer (DI.Z.) zur Verfügung gestellt worden. Im Betrieb seien zwei solcher Dongle vorhanden. Im Prüfungszeitraum seien zwischen 5 und 6 Dienstnehmer beschäftigt gewesen. Bei dem "wesentlichen Betriebsmittel" handle es sich um ein Sachmittel, welches der Auftragnehmer zur Erfüllung seiner Verpflichtung aus dem Dienstvertrag benötigt habe. (Anmerkung BFG: diese gedongelte Softwareverwendung beurteilte die GPLA-Prüferin offensichtlich als "EDV-Vernetzung"). 4.6.2. In Entsprechung dieser oben angeführten Indizien traf die GPLA-Prüferin im Bericht die zusammenfassende Schlussfolgerung, dass Herr Ing.X. in den Betrieb des Bf organisatorisch eingegliedert gewesen sei. 4.6.3. Der steuerliche Vertreter des Bf. wendet gegen diese Feststellung unter Punkt D der Berufungsschrift vom 08.70.2009 im Wesentlichen ein, dass der freie Dienstnehmer Ing.X. keinerlei Vorgaben von Arbeitszeit, Arbeitsort und Arbeitsmittel durch den Auftraggeber unterworfen gewesen sei. Der freie Dienstnehmer sei also nicht verpflichtet gewesen eine bestimmte Anzahl von Arbeitsstunden zu vorgegebenen Zeiten zu leisten. Die Arbeiten seien vielmehr ausschließlich in den Räumlichkeiten des freien Dienstnehmers eigenständig ausgeführt worden. Dem Umstand, dass der Auftraggeber die gedongelte, spezifische Software dem freien Dienstnehmer zum Teil zur Verfügung stellte, könne keinesfalls die organisatorische Eingliederung in den Betrieb des Auftraggebers bewirken, weil eine derartige Vorgangsweise auch zwischen externen Kooperationspartnern durchaus üblich sei. Bei freien Berufen mit hoher fachlicher Qualifikation und hoher IT-Technologie müsse bei der Zusammenarbeit mit externen Dienstleistern auch das Vorliegen entsprechender IT-Schnittstellen und IT-Kompatibilitäten für eine wirtschaftliche und kostengünstige Vertragsabwicklung gegeben sein. Es sei daher naheliegend, dass die zu verwendende bzw. erforderliche IT-Software mit dem nachgelagerten Dienstleistungspartner abgestimmt werde (entweder durch Vorgabe der IT-Struktur oder durch Überlassung der IT-Software). Ob der freie Dienstnehmer die IT-Software vom Softwarehaus im Rahmen eines Leasingvertrages nutze oder vom Auftraggeber zur Verfügung gestellt bekomme, stelle kein entscheidendes Kriterium für die Beurteilung der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Auftraggebers dar. In der Stellungnahme vom 08.11.2014 - um unnotwendige Wiederholungen zu vermeiden wird diesbezüglich auf den Schriftsatzwortlaut nach Punkt VII (Verfahren vor dem BFG) verwiesen - legte der steuerliche Vertreter unter Punkt 1 (Ort der Ausübung der selbständigen Tätigkeit), unter Punkt 2 (Zugang zum Datenserver des Arbeitgebers) sowie unter Punkt 3 (Ausgestaltung der zwischenbetrieblichen Zusammenarbeit) nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes jene elementaren Fakten zutreffend dar, die klar gegen eine "funktionelle organisatorische Eingliederung" des Ing.X. in den Betrieb des Bf sprechen. 4.6.7. In der Berufungsvorentscheidung vom 15.02.2011 legte das Finanzamt schlussfolgernd zur getroffenen Feststellung einer bestehenden Eingliederung des Herrn Ing.X. in den geschäftlichen Organismus des Bf Folgendes - ua auch sachverhaltsbestimmend - dar: - Im vorliegenden Fall stehe zweifelsfrei fest, dass der Dienstnehmer auf Dauer einen Teil des rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Organismus gebildet habe und dieser die Tätigkeit im Interesse des Organismus des Bf habe ausüben müssen. - Die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben des Beschäftigten spreche für dessen Eingliederung. - Dem Umstand, dass der Arbeitnehmer seine Arbeitszeiten weitgehend frei habe wählen können, komme keine entscheidungsrelevante Bedeutung zu. - Ebenso sei für die Gesamtbeurteilung im Gegenstandsfalle nicht von Bedeutung, ob dem Beschäftigten ein (Anmerkung: gemeint wohl kein) Arbeitsplatz zur Verfügung gestellt worden sei. So stehe auch ein Telearbeiter in einem Dienstverhältnis, der unter Nutzung elektronischer Hilfsmittel an einem selbst gewählten Arbeitsort tätig werde, wenn bei einer sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisenden Beschäftigung (Weisungsgebundenheit, Verpflichtung zur persönlichen Arbeitsleistung, kein Unternehmerrisiko) die organisatorische Eingliederung in den Betrieb des Auftraggebers in einer anderen Form (z.B. EDV-Vernetzung) bestehe. 4.6.8. Für die Sachverhaltsannahme des Finanzamtes, dass der Auftragnehmer Herr Ing.X. in der unternehmerischen Struktur des Bf auf Dauer eine Tätigkeit mit den Merkmalen eines rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Aufgabenbereiches wahrzunehmen hatte, bietet die Sach- und Aktenlage zur vorliegende Beschwerdesache keinerlei Anhaltspunkte. Bereits aus den abgeschlossenen Vertragsvereinbarungen geht klar hervor, dass das ausschließliche Tätigkeitsgebiet des Auftragnehmers die Erbringung von Stahlbau-Konstruktionsarbeiten für bestimmte termingebundene Projekte umfasste. Der Auftragnehmer schuldete daher dem Bf nicht auf Dauer seine Arbeitskraft, sondern vielmehr eine im Vertrag konkretisierte Leistungsverpflichtung (= Zielschuldverhältnis). Wie bereits vorstehend unter Punkt 4.3. dargelegt wurde ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes sowohl die Leistungsverpflichtung (tatsächliche Tätigkeit) als auch der tatsächlich erbrachte projektbezogene Arbeitserfolg des Ing.X. im gesamten Streitzeitraum nicht von einer "andauernden bzw. kontinuierlichen Arbeitsleistung" gegenüber dem Bf gekennzeichnet gewesen. Des Weiteren gilt auch die Sachverhaltsannahme des Finanzamtes als widerlegt zu werten, dass zwischen den Vertragsparteien im Streitzeitraum eine "EDV-Vernetzung" bestand. Diesbezüglich vermochte der steuerliche Vertreter im Rahmen des Beschwerdeverfahrens mittels ergänzendem Sachverhaltsvorbringen laut Eingabe vom 08.11.2014 unter Punkt 2 (Zugang zum Datenserver des Arbeitgebers) und unter Vorlage von zweckdienlichen Unterlagen (ua. Rechnung über einen erfolgten PC-Ankauf am 15.04.2005 durch den Auftragnehmer) den glaubhaften Beweis dafür zu erbringen, dass sein Auftragnehmer seit seiner Abmeldung als echter Dienstnehmer seit 23.12.2004 keinen Zugriff zum Unternehmerserver des Bf mehr hatte. Dem Einwand des steuerlichen Vertreters des Bf, dass in der Zurverfügungstellung einer IT-Software zur Auftragserfüllung durch den Auftraggeber kein entscheidendes Kriterium für die Beurteilung der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Auftraggebers beizumessen wäre kommt Berechtigung zu. Dies deshalb, da in der "kostenlosen" Zurverfügungstellung der IT-Software durch den Auftraggeber durchaus auch ein "(verstecktes) Honorargestaltungsmerkmal (zB. durch Mitabdeckung über den Stundensatz)" erblickt werden könne, welches es dem selbständigen Auftragnehmer erlaubt, mit Gewinnerzielungsabsicht wirtschaften zu können. Aber auch unter Beachtung der laut Eingabe vom 08.11.2014 des Weiteren getätigten Erläuterungen des steuerlichen Vertreters zur "Ausgestaltung der zwischenbetrieblichen Zusammenarbeit" laut Punkt 3 sowie den Ausführungen zur "Beschreibung der Betriebsstruktur und der Ablauf der spezifischen Geschäftstätigkeit" laut Punkt 4, zeigt sich zur Fragenbeurteilung der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus im Sinne einer persönlichen Abhängigkeit zum Bf klar das Indizienbild, dass der Auftragnehmer mangels Vorgabe von Arbeitszeit, Arbeitsort sowie EDV-Vernetzung sowie auch nach der tatsächlich erfolgten Art der Auftragsabwicklung bzw -erfüllung (Tätigkeit) nicht unmittelbar in die betrieblichen (organisatorischen) Abläufe des Auftraggebers eingebunden gewesen war. 4.6.9. Auf Basis der vorgenannten Sachverhaltsfeststellungen und dargelegten Beweiswürdigung kommt das Bundesfinanzgericht zum Ergebnis, dass der Auftragnehmer im Rahmen seiner Tätigkeit bzw Erfüllung seiner Leistungsverpflichtung im Streitzeitraum nicht in den betrieblichen Organismus des Bf eingegliedert gewesen war. 5. Unternehmerwagnis: Auch wenn in der Beschwerdesache - wie vorstehend unter Punkt 4 ausgeführt - nach getroffener Feststellung des Bundesfinanzgerichtes bezüglich des Fehlens der Weisungsgebundenheit sowie des Nichtvorliegens einer organisatorischen Eingliederung einem weiteren Abgrenzungsmerkmal wie dem des Vorliegens eines Unternehmerrisikos keine entscheidende Bedeutung mehr beizumessen wäre, gilt es abschließend auch auf die diesbezüglichen konträren Vorbringen der Beschwerdeparteien einzugehen und diese zu würdigen. 5.1. Im GPLA-Bericht vom 09.06.2009 traf die Prüferin die Schlussfolgerung, dass die streitgegenständlich erfolgte Honorarabrechnung auf Stundenbasis (= nach geleisteten Arbeitsstunden) gegen ein "einnahmenseitiges Unternehmerwagnis" des Auftragnehmers sprechen würde. In der Berufungsvorentscheidung vom 15.02.2011 führte das Finanzamt zum Nichtvorliegen eines "Unternehmerrisikos" ergänzend aus, dass der Auftragnehmer zufolge der Zurverfügungstellung einer CAD-Software (Wert ca. Euro 12.000,00) durch den Bf auch nicht mit dem Indiz eines "ausgabenseitigen Unternehmerrisikos" belastet gewesen sei. 5.2. In der Berufungsschrift vom 8.7.2009 wendet der steuerliche Vertreter ein, dass auch bei einem Einpersonenunternehmen (ohne Mitarbeiter) auch bei einem kalkulierten Stundensatz ein wirtschaftliches Unternehmerrisiko bestehe. Dadurch, dass von Seiten des Bf alle Aufträge nur projektbezogen vergeben worden seien, habe den Auftragnehmer das volle Auftragsrisiko getroffen. Der Erfolg der Tätigkeit des Auftragnehmers sei daher als zur Gänze von der persönlichen Tüchtigkeit, vom Fleiß, von der persönlichen Geschicklichkeit sowie den Zufälligkeiten des Wirtschaftslebens abhängig gewesen. In der Eingabe vom 08.11.2014, wies der steuerliche Vertreter des Bf sachverhaltsergänzend unter Punkt 5. und 6. im Wesentlichen darauf hin, dass nach der vereinbarten Honorargestaltung bei Vergabe der Aufträge bereits im Vorhinein ein "Pauschalhonorar" unter Zugrundelegung eines Projektzeitaufwandes und Stundensatzes festgelegt worden sei. Dadurch seien tatsächliche Arbeitszeitüberschreitungen des Auftragnehmers zum Unternehmerrisiko des freien Dienstnehmers geworden. Ebenso hätten Arbeitszeitunterschreitungen zu Gewinnchancen des Auftragnehmers geführt. Des Weiteren wurde eingewandt, dass das gelebte Vertretungsrecht faktisch so geregelt gewesen sei, dass der Auftragnehmer ein teilweises, wenn nicht sogar volles Vertretungsrecht, dieses jedoch ausgestattet mit dem Risiko der vollen Haftung (Gewährleistung bei Qualitätsmängeln - Schadenersatz bei Terminverzug usw.), zu tragen hatte. Im gegenständlichen Zeitraum sei allerdings eine Weitergabe an Subunternehmer durch den Auftragnehmer nicht erforderlich gewesen, weil er alle Aufträge selbst abwickeln konnte und auch nie an der persönlichen Leistungserbringung verhindert gewesen sei. 5.3. Der Verwaltungsgerichtshofes hat im Erkenntnis vom 20.12.2000, 99/13/0223 unter Verweis auf seine Vorjudikatur ausgesprochen, dass ein Unternehmerwagnis dann gegeben ist, wenn der Leistungserbringer die Möglichkeit hat, im Rahmen seiner Tätigkeit sowohl die Einnahmen- wie auch die Ausgabenseite maßgeblich zu beeinflussen, und solcherart den finanziellen Erfolg seiner Tätigkeit weitgehend selbst gestalten kann. Die Möglichkeit, die Einnahmen- und die Ausgabenseite maßgeblich zu beeinflussen, wird dabei nicht schon dadurch beseitigt, dass der Leistungserbringer nach einem bestimmten Tarif oder einem bestimmten Stundensatz honoriert wird, wie dies bei vielen Freiberuflern, aber auch bei Gewerbetreibenden der Fall ist. Das Unternehmerrisiko kommt nämlich auch darin zum Ausdruck, dass der Leistungserbringer die Möglichkeit hat, im Rahmen seiner Tätigkeit Aufträge anzunehmen oder abzulehnen und solcherart den Umfang seines Tätigwerdens bzw dessen wirtschaftlichen Erfolg selbst zu bestimmen. Unstrittig ist, dass der Auftragnehmer die Möglichkeit hatte, die von Seiten des Bf angebotenen Projektaufträge anzunehmen oder diese abzulehnen. Im Aktenvermerk der GPLA-Prüferin vom 27.04.2009 ist diesbezüglich unter dem Punkt "Ablehnungsrecht" festgehalten, dass der Auftragnehmer vom Ablehnungsrecht der Auftragsübernahme in der Praxis auch Gebrauch gemacht habe. Evident ist die Tatsache, dass nach den im Streitzeitraum abgeschlossenen Vertragsvereinbarungen die Vertragsparteien einvernehmlich die (maximal) zu verrechnenden Arbeitszeiteinheiten je Projekt unter Ansatz eines Stundensatzes im Vorhinein festgelegt haben, und diese Absprache, wie der steuerliche Vertreter des Bf zutreffend einwendet, als Vorausfestlegung eines "Pauschalhonorars" zu werten sei. Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes kann im Lichte des gelebten "Auftragsablehnungsrechtes" sowie dem Tatumstand, dass bei Auftragsannahme ein "im Voraus festgelegtes Pauschalhonorar" für eine termingebundene Leistungserfüllung für ein konkret benanntes (abgrenzbares) Einzelprojekt vereinbart worden sei, und wobei der tatsächlich getätigte Zeitaufwand des Auftragnehmers zur Projekterfüllung, wie der steuerliche Vertreter wiederholt eingewendet hat, für die (zwar) nach Stundensätzen abgerechnete bzw gelegte Honorarnote je Projektauftrag nicht weiter von Belang gewesen sei, sehr wohl ein gewichtiges Indiz für das Vorliegen eines Unternehmerrisikos beim Auftragnehmer erblickt werden. Dies auch deshalb, da nach dem glaubhaften Vorbringen des Bf die Leistungserbringung sowie die Erzielung von Einnahmen daraus gegenständlich vielmehr vom eigenen Fleiß, Geschick und den persönlichen fachlichen Fähigkeiten des Auftragnehmers abhängig gewesen sei. Die im Beschwerdefall tatsächlich erfolgte Leistungsabrechnung zeigt überdies auf, dass der Auftragnehmer nur ausschließlich dann einen Werklohn vom Bf erhalten hat, wenn er die vertraglich übernommene Projektleistung termingerecht erfüllt hatte. Die diesbezüglich erfolgten monatlichen Werklohnabrechnungen (siehe Ausführungen unter Punkt 4.3.4), sowie die sich daraus klar ergebenden Einnahmenschwankungen, unter Beachtung der selbstverantwortlichen Auftragsübernahme und selbstbestimmten Leistungserfüllung (ohne Vorgabe von Arbeitszeit und Arbeitsort) durch den Auftragnehmer, je Projektauftrag, sprechen nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes für ein "einnahmenseitiges" Unternehmerrisiko. 5.4. Bezüglich der Fragenbeurteilung des Vorliegens eines "ausgabenseitigen" Unternehmerrisikos hat das Finanzamt allerdings den Sachverhaltsumstand außer Acht gelassen, dass der Auftragnehmer im Falle einer persönlichen Leistungsverhinderung (zB. Krankheit) für die Vertretung durch einen fachlich qualifizierten Leistungserbringer unter eigener Kostentragung selbst hätte sorgen müssen (siehe dazu auch die Ausführungen des BFG unter Punkt 4.3.3.). Entgegen der Ansicht des Finanzamtes kommt das Bundesfinanzgerichtes bei einer Gesamtbetrachtung der ausgabenseitig zu wertenden Merkmale der vorliegenden Auftragsgestaltung zur Schlussfolgerung, dass der Auftragnehmer des Bf sehr wohl auch ein "ausgabenseitiges" Unternehmerwagnis zu tragen hatte. Für diese getroffene Schlussfolgerung ist es nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes gänzlich unerheblich, dass im Streitzeitraum bzw. des zu beurteilenden Vertragsgeschehens eine tatsächliche Vertretung nicht schlagend geworden ist. 6. Das Gesamtbild des vom Bundesfinanzgericht festgestellten Sachverhaltes ergibt in freier Beweiswürdigung, dass die tatsächlich erbrachte Tätigkeit des Auftragnehmers nach der dargelegten Art und Auftragsabwicklung nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses nach § 47 Abs 2 EStG 1988 erfolgt ist. Die gegenständlich vom Bf an den Auftragsnehmer ausbezahlte Honorarvergütung ist demnach nicht als Arbeitslohn iSd § 25 Abs 1 Z 1 lit a und b EStG 1988 zu qualifizieren. Daraus folgt, dass der im Streitzeitraum vom Bf an den selbständig tätig gewesenen Auftragnehmer ausbezahlte Werklohn (Kj. 2005: Euro 23.640,00; Kj. 2006: Euro 23.548,70; Kj. 2007: Euro 6.792,00) nicht der Beitragsgrundlage des Dienstgeberbeitrages zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen (§ 41 FLAG 1967) unterliegt. 7. Verfahrensgegenständlich gilt anzumerken, dass die im Berufungsverfahren eingewandte zu Unrecht vorgenommene DZ-Vorschreibung zufolge Stattgabe mittels Berufungsvorentscheidung vom 15.02.2011 nicht mehr Gegenstand des vorliegenden Beschwerdeverfahrens war. 8. Aus den dargestellten Erwägungen war der Beschwerde im Spruchumfang Folge zu geben. Unzulässigkeit einer Revision Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes uneinheitlich beantwortet wird. Die vorliegende Entscheidung des Gerichtes beruht im Wesentlichen auf der Gewichtung und Würdigung des Gesamtbildes der tatsächlichen Verhältnisse im konkreten Fall und stellt somit eine Einzelfallbetrachtung dar, weshalb nicht vom Vorliegen einer Rechtsfrage von erheblicher Bedeutung gesprochen werden kann. Die Frage der steuerrechtlichen Qualifizierung von Einkünften war unter Berücksichtigung der getroffenen Sachverhaltsfeststellungen des Einzelfalles im Wege der freien Beweiswürdigung sowie unter Beachtung der von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes dazu entwickelten Judikaturlinie (siehe Zitierungen im Erkenntnis) zu lösen. Eine ordentliche Revision ist daher unzulässig, weil keine über die Bedeutung des Einzelfalles hinausgehenden Rechtsfragen zu klären waren. Klagenfurt am Wörthersee, am 28. August 2015