BFG RV/5100978/2011

Diese Begründung erscheint unglaubwürdig, da der Bf. im Vorjahr diesbezüglich anscheinend keine Bedenken gehegt und die Rechnungen 2 und 3 mit Datum 18.09. und 01.10.2008 - somit also erst im Herbst - ausgestellt hat. Darüber hinaus widerspricht sich der Bf. selbst, wenn er zum einen vermeint, die Erstellung von Rechnungen für tierärztliche Leistungen sei im Allgemeinen nicht üblich, es aber zum anderen für optisch „nicht gut“ empfindet, wenn erst im Juli die ersten Rechnungen ausgestellt werden. Daraus ergeben sich berechtigte Zweifel an der sachlichen Richtigkeit der Aufzeichnungen. 50.2. Zudem weist die Rechnung 10/2009 u.a. Besamungen vom 05. und 10.06.2009 zu je 29,- € auf. In den jeweiligen Tageslosungen wurde jedoch kein Betrag von 29,- € erfasst. Der Bf. versuchte dies damit zu erklären, dass er am 05.06.2009 einen Betrag von 34,00 € in seinen Aufzeichnungen vermerkt habe. Dabei hätte es sich um einen zu hohen Betrag gehandelt, da er bei Eintragung den Preis des Samens nicht genau gewusst und daher bei der nächsten Besamung am 10.06.2009 den Betrag einfach reduziert und 23,00 € eingetragen habe. Er wollte nicht in den Unterlagen "herumschmieren", deshalb habe er für die folgende Behandlung nur 23,00 € verrechnet. Als Beweis legte er die Besamungsscheine dieser Tage vor. Darin sind am 05.06. drei und am 10.06. zwei Besamungen eingetragen. Die Preise für das jeweilige Besamungsmaterial enthalten diese Scheine nicht. Nach Ansicht des Bf. seien die Preise für die Samen grundsätzlich unerheblich, da diese lediglich Durchlaufposten seien und nicht teurer als von der Besamungsstation angekauft, weiterverkauft werden dürfen. Eine Liste, aus der die jeweiligen Samenpreise ersichtlich sind, wurde im Zuge der mündlichen Verhandlung nicht vorgelegt. Daher war es auch nicht möglich war, die Angaben des Bf. zu den Besamungen am 05. und am 10.06.2009 zu überprüfen. Die Ausführungen des Bf. zu diesen offensichtlichen Differenzen erscheinen zwar grundsätzlich glaubwürdig, u nabhängig davon ist es jedoch Fakt, dass die Einzelaufzeichnungen formell nicht so geführt wurden, dass daraus jene Änderungen ersichtlich gemacht wurden, welche zu diesen Differenzen geführt hatten. Auf die Erstellung eines Vermerkes betreffend die geänderten Preise und der Grund dafür, wurde - aus welchen Gründen auch immer - verzichtet. Warum trotz allem weiterhin eine - wenn auch geringfügige - Differenz von einem Euro (siehe Pkt. 2.6.) besteht, konnte auch im Zuge der mündlichen Verhandlung nicht geklärt werden. 51.1. Im Rahmen der Prüfung wurde festgestellt, dass sich der Wareneinkauf für Medikamente und Ordinationsbedarf im Jahr 2008 gegenüber dem Vorjahr um rd. 4.000 € erhöhte und auch im Jahr 2009 - unter Berücksichtigung der Verringerung des USt-Satzes - ebenfalls auch diesem Niveau blieb. Die Rohaufschläge der einzelnen Jahre wiesen bei den 20% Umsätzen hohe Schwankungen auf (siehe Anhang Tabelle 3). Der im Zuge der Prüfung vorgebrachte Einwand des Bf., dass sich die Schwankungen des Rohaufschlages auf Grund schwankender Einkäufe der Medikamente und schwankender Werte zum Jahreswechsel ergeben hätten, wurde von der Prüferin durch Analyse der Medikamenteneinkäufe (keine nennenswerten Veränderungen zum Jahreswechsel) widerlegt. Der Bf. wendete ein, dass die verglichenen Rohaufschläge mit einem Strukturwechsel in der Landwirtschaft erklärbar sind. Während früher der Tierarzt selber Medikamente verabreicht hat, dürfe dies nun in zunehmenden Ausmaß von den Tierhaltern selbst durchgeführt werden. Darüber hinaus hätten sich auch die Medikamentenabgabepreise durch den Wegfall des Rechnungszuschlages verringert. Zudem brachte der Bf. vor, dass Medikamente zum Teil in Aktionen in zu großen Mengen eingekauft werden würden. Die abgelaufene Ware werde dann im Abfallsammelzentrum entsorgt. Belege darüber gebe es keine, da die Rücknahme gratis sei. Außerdem würden manche Medikamente über eine längere Haltbarkeitsdauer verfügen und auch deshalb sei ein Einkauf in größeren Mengen erfolgt. Der Bf. erklärte die Entsorgung von Medikamenten damit, dass es Arzneimittel gebe (zB Antibiotika), die vorschriftsmäßig innerhalb von drei Tagen nach erstmaligen Anbrauchen zu verbrauchen seien. Falls nicht ausreichend Tiere zur Behandlung vorhanden sind, müsse das Medikament entsorgt werden. 51.2. Hiezu ist festzuhalten, dass dieser Einwand wohl nur für solche Arzneimittel gelten kann, mit deren Inhalt mehrere Nutztiere behandelt werden können und die im angebrauchten Zustand nur eine kurze Haltbarkeit haben. Auf andere Medikamente, insbesondere solche für Kleintiere wird dies wohl nicht zutreffen, weshalb nach wie vor die Frage offen ist, weshalb Arzneimittel in zu großen Mengen eingekauft und dann wegen Ablauf des Haltbarkeitsdatums entsorgt worden sind. Mangels entsprechender Aufzeichnungen besteht die Wahrscheinlichkeit, dass eine steuerliche Erfassung von Erlösen teilweise unterlassen wurde. Die vom Bf. (betreffend schwankende Rohaufschläge) relevierte gesetzliche Änderung bei der Verabreichung von Arzneimittel (siehe Pkt. 10 und 12; Verordnung über die Einbindung des Tierhalters, Tierarzneimittel-Anwendungsverordnung (BGBl. II 149/2004) gehört bereits seit dem Jahr 2004 dem Rechtsbestand an und betrifft daher gleichermaßen sämtliche in der Tabelle 3 (siehe Anhang) angeführten Jahre. Als Argument für Schwankungen kann diese Vorschrift folglich nicht herangezogen werden. 52. Die Amtspartei und der Bf. wurden im Laufe der mündlichen Verhandlung darauf hingewiesen, dass die im Zuge der Betriebsprüfung erstellte Aufstellung betreffend Rohaufschläge für das Jahr 2009 (siehe Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 27.01.2011) so nicht stimmen könne. Das Zahlenmaterial wurde aus den Konten des Bf. übernommen. Der Wareneinkauf für Medikamente wurde offensichtlich weiterhin auf dem Konto (KtoNr. 4790) verbucht, sodass trotz Änderung des Steuersatzes im Jahr 2009 von 20% auf 10% eine Erfassung unter dem 20%igen Aufwand erfolgte. Die Verminderung des Wareneinkaufes im Jahr 2009 von 44.060,85 auf 40.777,38 € dürfte aus der Reduzierung der Mehrwertsteuer (Bruttoerfassung) resultieren. Die Verbuchung der Erlöse aus dem Verkauf der Medikamente erfolgte hingegen ab dem Jahr 2009 auf dem Konto Nr. 8010 (Honorare 10 %). Damit erklären sich auch die im Jahr 2009 in der Aufstellung ausgewiesenen - im Vergleich zu den Vorjahren - stark abweichenden Rohaufschläge von 46% (20%) und 588% (10%). Abgesehen davon ist zu berücksichtigen, dass die Zahlen für das Jahr 2009 auch aus einem anderen Grund nicht repräsentativ sind. Werden nämlich Arzneimittel im Zusammenhang mit einer ärztlichen Leistung verabreicht, dann teilen sie als unselbständige Nebenleistung das Schicksal der dem Normalsteuersatz unterliegenden Behandlungsleistung (Ruppe/Achatz, UStG-Kommentar, 968f). B. Gesetzliche Grundlagen und Rechtsprechung 53. Führung von Aufzeichnungen Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG sind Aufzeichnungen iSd § 126 BAO zu führen. Nach § 18 Abs 1 UStG 1994 ist der Unternehmer verpflichtet, zur Feststellung der Steuer und der Grundlagen ihrer Berechnung Aufzeichnungen zu führen. Nach Absatz 2 ist der Aufzeichnungspflicht genügt, wenn die vereinnahmten Entgelte für die vom Unternehmer ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen fortlaufend, unter Angabe des Tages derart aufgezeichnet werden, dass zu ersehen ist, wie sich die Entgelte auf steuerpflichtige Umsätze, getrennt nach Steuersätzen verteilen. Die Vorschriften des § 131 BAO gelten auch für die umsatzsteuerlichen Aufzeichnungen. Gemäß § 126 Abs 2 BAO haben Abgabepflichtige, soweit sie weder nach §§ 124 oder 125 zur Führung von Büchern verpflichtet sind, noch ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher führen und soweit Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmen, für Zwecke der Erhebung der Abgaben vom Einkommen und Ertrag ihre Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aufzuzeichnen und zum Ende eines jeden Jahres zusammenzurechnen. Die nach § 126 BAO zu führenden Aufzeichnungen unterliegen den Vorschriften des § 131 BAO , welcher auszugsweise lautet: Abs 1 ..... Die ... Aufzeichnungen .... sind so zu führen, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle vermitteln können. Die einzelnen Geschäftsvorfälle sollen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. Dabei gelten insbesondere die folgenden Vorschriften: ........... 2. Die Eintragungen sollen der Zeitfolge nach geordnet, vollständig, richtig und zeitgerecht vorgenommen werden. .......... Abgabepflichtige, die gemäß § 126 Abs. 2 verpflichtet sind, ihre Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aufzuzeichnen, sollen alle Bareinnahmen und Barausgaben einzeln festhalten............... 5. Die zu Büchern oder Aufzeichnungen gehörigen Belege sollen derart geordnet aufbewahrt werden, dass die Überprüfung der Eintragungen jederzeit möglich ist. .......... Die nach den Abgabenvorschriften zu führenden Bücher und Aufzeichnungen sollen somit gemäß § 131 BAO u.a. der Zeitfolge nach geordnete, vollständige, richtige und zeitgerechte Eintragungen enthalten, Bareingänge und Barausgänge bzw Bareinnahmen und Barausgaben sollen täglich in geeigneter Weise festgehalten werden. Eintragungen in die Bücher bzw Aufzeichnungen sind richtig, wenn damit keine unwahren, undeutlichen oder irreführenden Angaben gemacht werden. Eintragungen sind vollständig, wenn damit alle Geschäftsfälle lückenlos und einzeln erfasst werden (Ritz, BAO 5 , § 131 Tz7ff). Die Nichtbeachtung der Formvorschriften des § 131 BAO führt zum Wegfall der Rechtsvermutung einer ordnungsgemäßen Führung von Aufzeichnungen nach § 163 Abs 1 BAO . Demnach haben Aufzeichnungen, die den Vorschriften des § 131 entsprechen, die Vermutung ordnungsmäßiger Führung für sich und sind der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen, wenn nicht ein begründeter Anlass gegeben ist, ihre sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen. § 132 Abs 1 BAO normiert, dass Aufzeichnungen sowie die zu den Aufzeichnungen gehörigen Belege sieben Jahre aufzubewahren sind. 54. Belege (§ 131 Abs 1 Z 5 BAO) Ein wesentliches Erfordernis für eine ordnungsgemäße Führung der Aufzeichnungen ist eine entsprechende Belegbarkeit der Buchungen. Belege sind Schriftstücke, die die wesentlichen Merkmale von Geschäftsfällen enthalten und als Grundlage für die Eintragungen dienen. Dazu zählen etwa auch Schmierzettel, die Erlöse für das Kassabuch aufzeichnen (VwGH 20.02.1991, 90/13/0214). Aufzeichnungen zu den Bareinnahmen gehören zu den Urbelegen. Werden sie nicht aufbewahrt, so ist das Rechenwerk mangelhaft (VwGH 24.09.1986, 84/13/0212) und berechtigen zur Schätzung. 55. Schätzung 55.1. Nach § 184 Abs 1 BAO hat die Abgabenbehörde, soweit sie die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, diese zu schätzen, wobei alle Umstände zu berücksichtigen sind, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Gemäß § 184 Abs 3 BAO ist u.a. dann zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Nur Bücher oder Aufzeichnungen, die eine zuverlässige Ermittlung des tatsächlichen Umsatzes oder Gewinnes ermöglichen, sind geeignet, der Abgabenerhebung zu Grunde gelegt zu werden (VwGH 18.11.2003, 2000/14/0187; 02.07.2002, 2002/14/0003). Das Fehlen von Belegen begründet die Schätzungsbefugnis der Abgabenbehörde, weil damit die wesentliche Grundlage, um die Aufzeichnungen auf ihre sachliche Richtigkeit zu überprüfen, nicht mehr vorhanden ist (VwGH 10.05.1988, 87/14/0104). 55.2. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist eine Schätzung mit Hilfe eines Sicherheitszuschlages (Gefährdungs- oder Risikozuschlag) eine Methode, die der korrigierenden Ergänzung der Besteuerungsgrundlagen, von denen anzunehmen ist, dass sie zu niedrig ausgewiesen wurden, dient. Die Anwendung eines Sicherheitszuschlages gehört somit zu den Elementen einer Schätzung. Diese Schätzungsmethode geht davon aus, dass es bei mangelhaften Aufzeichnungen wahrscheinlich ist, dass nicht nur nachgewiesenermaßen nicht verbuchte Vorgänge, sondern auch weitere Vorgänge nicht aufgezeichnet wurden. Aufgabe eines Sicherheitszuschlages ist es also, das Risiko möglicher weiterer Unvollständigkeiten von Aufzeichnungen auszugleichen, wobei die Umstände des Einzelfalles zu berücksichtigen sind. Auch mit Hilfe der Methode des Sicherheitszuschlages soll kein anderes Ergebnis erreicht werden, als jenes, das der wahrscheinlichsten Bemessungsgrundlage nahekommt (VwGH 26.01.2012, 2009/15/0155; 07.07.2011, 2009/15/0223). Die Höhe des Sicherheitszuschlages hat sich nach den festgestellten Fehlern, Mängeln und vermuteten Verminderungen des Ergebnisausweises zu richten und soll den vermuteten Fehlbeträgen im Rechenwerk entsprechen und somit zu einer Korrektur desselben führen. Ist durch Stichproben anläßlich einer abgabenbehördlichen Prüfung festgestellt, daß zu geringe Entgelte erklärt wurden, weil Differenzen zwischen Belegen und Eintragungen in Aufzeichnungen bestehen, ist die Schätzungsbefugnis gegeben und die Anwendung eines Sicherheitszuschlages berechtigt. Dabei ist es nicht unangemessen, den Sicherheitszuschlag für den ungeprüft gebliebenen Teil in einem entsprechenden Vielfachen der aus Anlaß der Stichproben festgestellten Unvollständigkeiten auszumessen (VwGH 19.03.1985, 84/14/0144). Es liegt eben im Wesen des Sicherheitszuschlages, dass er nicht "berechnet" wird, sondern pauschal dem Umstand Rechnung trägt, dass das Ermittlungsverfahren zur Annahme berechtigt, der Abgabepflichtige habe nicht sämtliche Einnahmen erklärt. Es kann auch die griffweise Festsetzung von Sicherheitszuschlägen in Betracht kommen, wenn nähere Anhaltspunkte für eine gebotene Zuschätzung nicht zu gewinnen sind. Diese Sicherheitszuschläge können sich beispielsweise an den Gesamteinnahmen, an den festgestellten Einnahmenverkürzungen oder auch an den Umsätzen orientieren (VwGH 18.02.1999, 96/15/0050). Auch Schätzungsergebnisse unterliegen der Pflicht zur Begründung. Die Begründung hat die für die Schätzungsbefugnis sprechenden Umstände, die Schätzungsmethode, die der Schätzung zu Grunde gelegten Sachverhaltsannahmen und die Ableitung der Schätzungsergebnisse darzulegen. Auch die Höhe von Sicherheitszuschlägen ist zu begründen (VwGH 22.03.2010, 2007/15/0273, mwN). C. Rechtliche Würdigung 56. In Streit steht die Verhängung eines Sicherheitszuschlages in Höhe von 10 Prozent, der zur Gänze den 20%igen Umsätzen zugerechnet wurde. Diese Festsetzung wird vom Bf. vor allem mit der Begründung bekämpft, dass in den Vorjahren ein Rechtsmittel, welches sich ebenfalls gegen die Verhängung eines Sicherheitszuschlages gerichtet hat, stattgebend erledigt wurde und leitet daraus ein Recht auf Beibehaltung der rechtlichen Beurteilung ab. Dem ist zu entgegnen, dass im vorliegenden Beschwerdeverfahren ausschließlich die Ordnungsmäßigkeit der Aufzeichnungen der Jahre 2008 und 2009 Gegenstand ist. Folglich ist für eine rechtliche Beurteilung nur der festgestellte Sachverhalt der Jahre 2008 und 2009 relevant. Aus welchen Gründen die Abgabenbehörde ein Rechtsmittel vergangener Jahre stattgebend erledigt hat, ist für das gegenständliche Verfahren unerheblich. Zudem hindert eine in der Vergangenheit vorgenommene rechtliche Beurteilung die Abgabenbehörde nicht, diese für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH ist nämlich das in Art 18 B-VG verankerte Legalitätsprinzip stärker als jeder andere Grundsatz, insbesondere jener von Treu und Glauben. 57. Durchbrechung des Zuflussprinzips, fehlende Grundaufzeichnungen 57.1. Im vorliegenden Fall missachtete der Bf. das in § 19 EStG verankerte Zu- und Abflussprinzip. Demnach werden bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG die Betriebseinnahmen und –ausgaben erst im Zeitpunkt ihrer Vereinnahmung bzw Verausgabung erfasst. Zugeflossen sind Einnahmen daher erst dann, wenn der Empfänger über sie rechtlich und wirtschaftlich verfügen kann, sich der Zufluss also wirtschaftlich in einer Vermehrung des Vermögens des Steuerpflichtigen auswirkt (VwGH 07.07.2011, 2007/15/0156). Bei Bankgutschriften ist der Zeitpunkt der Wertstellung entscheidend. Eine willkürliche Änderung der zeitlichen Erfassung der Einnahmen bedeutet eine abweichende Periodenbesteuerung. 57.2. Obwohl der Bf. seine Einkünfte gemäß § 4 Abs 3 EStG ermittelte, erfasste er seine Einnahmen prinzipiell am Tag der tierärztlichen Behandlung und zwar nicht nur im Falle von Barzahlungen, sondern auch wenn Erlagscheine oder Rechnungen ausgestellt wurden. Sämtliche Einnahmen wurden somit wie Bareinnahmen behandelt und eine ertragsteuerliche Erfassung der Honorareingänge auf dem Bankkonto erfolgte nicht. Umgekehrt bedeutet dieses Abkehren vom Zuflussprinzip aber auch, dass solche Behandlungen, welche am Tag ihrer Durchführung – aus welchen Gründen auch immer - nicht aufgezeichnet wurden, trotz Eingang am Bankkonto steuerlich unberücksichtigt blieben. Dementsprechend liegen auch ungeklärte Bankeingänge (siehe Pkt. 47) iHv 1.856,00 € (2008) und 4.920,45 € (2009) vor. Durch diese dem § 19 widersprechende Vorgangsweise wurden Aufzeichnungen bzw Belege erforderlich, die – als quasi „offene Postenliste“, wie bei buchführenden Unternehmen - eine Verbindung zwischen den noch offenen Honoraren und deren späteren Eingang am Bankkonto herstellten. Nur mittels dieser Belege kann sichergestellt werden, dass die noch offene Forderung auch tatsächlich eingegangen ist. Diese Verbindung stellte der Bf. in Form von Post-its Zetteln her, auf denen er den noch offenen Betrag notierte. Da der Bf. einen Bezug zum Einzahlenden herstellen musste, ist davon auszugehen, dass auch der Name des Schuldners des Honorars bzw die erbrachte Leistung darauf vermerkt wurde. 57.3. Zunächst ist festzuhalten, dass auch im Rahmen der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung das strenge Belegprinzip gilt. Das heißt, es darf keine Eintragung ohne Beleg erfolgen. Die Belegorganisation trägt dabei wesentlich zur Ordnungsmäßigkeit der Aufzeichnungen bei. Auch Schmierzetteln können Belege darstellen, sofern sie für die Aufzeichnung der Erlöse wesentlich sind. Im gegenständlichen Fall stellen die strittigen Post-Its eine maßgebliche Verbindung zwischen dem Bankkonto und den entsprechenden Einzelaufzeichnungen dar, ohne die es nicht möglich ist, nachträglich eine lückenlose Überprüfung der unbaren Geschäftsfälle durchzuführen. Sie stellen somit aufbewahrungspflichtige Belege dar. Fakt ist, dass diese Belege vom Bf. nicht aufbewahrt, sondern vernichtet wurden. Eine Prüfung der Richtigkeit und Vollständigkeit der korrekten Erfassung der Einnahmen anhand der vorgelegten Aufzeichnungen war somit weder für die Abgabenbehörde noch für die Richterin möglich. 57.4. Diese Vorgangsweise bedeutet einen klaren Verstoß gegen § 131 Abs 1 Z 5 BAO. Die Nichtbeachtung dieser Bestimmung führt zum Wegfall der Rechtsvermutung nach § 163 BAO. Wie obige Ausführungen zeigen, ist dieser formelle Mangel auch geeignet, die sachliche Richtigkeit der Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen. Der Unsicherheit über die vollständige Erfassung der Einnahmen hatte daher die Abgabenbehörde durch die Verhängung eines Sicherheitszuschlages iSd § 184 BAO zu Recht Rechnung getragen. 58. Fehlende Belege und Unterlagen Der Bf. behauptet, keine Aufzeichnungen über Kunden geführt und auch keine Quittungen für von ihm einkassierte Honorare ausgestellt zu haben (siehe Pkt. 45). Auch eine Liste, aus der die jeweiligen Behandlungspreise hervorgehen, konnte nicht vorgelegt werden. D er Abgabenbehörde war es daher nicht möglich, die Richtigkeit der handschriftlichen Aufzeichnungen zu überprüfen. Der Behauptung, dass keine Aufzeichnungenüber Kunden geführt wurden, kann kein Glauben geschenkt werden, da das Fehlen jeglicher Kundendaten den üblichen Usancen in Tierarztpraxen widerspricht. Gerade bei regelmäßigen Untersuchungen und Behandlung von Tieren oder aber auch bei Durchführung von Operationen, sind Aufzeichnungen erforderlich, die eine Nachverfolgung der bisherigen Behandlungen und deren Erfolge eindeutig nachvollziehen lassen. Es ist daher davon auszugehen, dass der Bf. sehr wohl Aufzeichnungen geführt hatte, diese aber nicht vorlegen wollte. 59. Ungereimtheiten bei Rechnungserstellung Wie unter Pkt. 48 und 50.1. festgestellt, wurden - wenn auch nicht in einer Vielzahl - Rechnungen ausgestellt. Der Bf. verwickelte sich in Widersprüche, die auch im Zuge der mündlichen Verhandlung nicht aufgeklärt werden konnten. Zudem ist Fakt, dass die Nummerierung der Honorarnoten nicht fortlaufend erfolgte, sondern insoweit Lücken bestehen. Es kann daher nicht ausgeschlossen werden, dass der Bf. sehr wohl Rechnungen gestellt hat, diese aber nicht steuerlich erfasst hat. 60. § 131 Abs 1 Z 2 BAO Die nach § 131 Abs 1 Z 2 BAO zu führenden Aufzeichnungen sollen u.a. vollständige und richtige Eintragungen enthalten. Hinsichtlich der am 5. und am 10. Juni 2009 durchgeführten Besamungen steht fest, dass die an den jeweiligen Tagen eingetragenen Losungen in dieser Höhe nicht stimmen und erst mit Rechnungserstellung korrigiert wurden (siehe Pkt. 50.2.). Vermerke über die nachträgliche Änderung der Losungshöhe wurden nicht erstellt. Die verbleibende Differenz iHv einem Euro konnte nicht aufgeklärt werden. Damit liegen formelle Mängel vor, die § 131 Abs 1 Z 2 leg.cit. widersprechen. 61. Medikamente Wie unter Punkt 51 festgestellt, wurden Medikamente bei Aktionen in zu hohen Mengen eingekauft. Abgelaufene Ware wurde im Abfallsammelzentrum - beleglos - entsorgt. Unabhängig von der glaubhaften Rechtfertigung des Bf., dass angebrauchte antibiotische Arzneimittel nach drei Tagen zu entsorgen seien, widerspricht die Vorgangsweise des Bf. (betreffend die restlichen Arzneimittel, welche nicht angebraucht werden), nämlich zu große Mengen Medikamente in Aktionen zu kaufen (siehe Pkt. 2.6.) und abgelaufene Waren zu entsorgen, kaufmännischen Prinzipien. 62. Conclusio 62.1. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass im vorliegenden Beschwerdefall nicht von einer lückenlosen und nachvollziehbaren Einnahmenerfassung ausgegangen werden kann. Auf Grund der vorgelegten Aufzeichnungen war eine Prüfung der Richtigkeit und Vollständigkeit der Aufzeichnungsinhalte teilweise nicht möglich gewesen. Das Finanzamt hat daher zu Recht der Unsicherheit über die vollständige Erfassung der Einnahmen durch Verhängung eines Sicherheitszuschlages iSd § 184 BAO Rechnung getragen. Auf Grund der festgestellten formellen und materiellen Mängel war es als wahrscheinlich anzusehen, dass die Besteuerungsgrundlagen als zu niedrig ausgewiesen wurden. Hinsichtlich der Höhe wählte das Finanzamt im Hinblick auf die festgestellten Mängel und die Schwierigkeiten bei der Überprüfung der Erlöse einen Prozentsatz von zehn (in Relation zu den Umsätzen). Auch wenn sich im Zuge der mündlichen Verhandlung die Behauptung der Nichterfassung des Honorars betreffend Behandlung eines Bartagemen als nicht zutreffend herausgestellt hatte (siehe Pkt. 49), sind nach Ansicht der Richterin die vorliegenden Aufzeichnungsmängel doch von einer solchen Schwere, dass die Höhe des Sicherheitszuschlages unverändert bleibt. 62.2. Die Abgabenbehörde hat jedoch den Sicherheitszuschlag zur Gänze den 20%igen Umsätzen hinzugerechnet. Nach Ansicht der Richterin bestehen gleichermaßen Aufzeichnungsmängel betreffend 10%ige Umsätze, sodass der Sicherheitszuschlag in Relation zu den jeweiligen Umsätzen aufzuteilen war. Die diesbezüglichen Berechnungen und Erwägungen wurden den Parteien bereits im Beschwerdeverfahren mitgeteilt. Konkrete Einwendungen dagegen wurden nicht erhoben. Die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2008 und 2009 waren somit abzuändern. Die genaue Ermittlung der Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den Tabellen 4 und 5 bzw den beiliegenden Berechnungsblättern zu entnehmen. Insgesamt war spruchgemäß zu entscheiden. V. Zum Abspruch über die Revision Gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird (Art. 133 Abs. 4 B-VG). Das Bundesfinanzgericht traf in freier Beweiswürdigung die Feststellungen, dass die Mitarbeit der Ehegattin des Bf. nicht einem Fremdvergleich standhält sowie dass die Aufzeichnungen nicht ordnungsgemäß sind. Rechtsfragen, denen im Sinne des Art 133 Abs 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme, werden hiebei nicht aufgeworfen. Eine Revision ist daher nicht zulässig. Linz, am 19. Dezember 2014