UFSW RV/4173-W/02

Wenn nun der Bw. in der Berufung ausführt, dem im § 7 Abs. 1 Z 3 UStG 1972 und 1994 normierten Buchnachweis sei durch eine fortlaufende und lückenlose Aufzeichnung der Lieferungen an ausländische Abnehmer in Form eines Exporterlöskontos schon deshalb entsprochen worden, weil die im § 18 Abs. 8 UStG 1972 und 1994 geforderte leichte Nachprüfbarkeit gegeben sei, so übersieht er, dass nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. etwa Erkenntnis vom 8. Oktober 1990, 89/15/0154) als buchmäßiger Nachweis von Ausfuhrlieferungen nur auf entsprechende Belege Bezug nehmende, zeitnah geführte Aufzeichnungen anzusehen sind, die leicht nachprüfbare Angaben über den Gegenstand der Lieferung, den Abnehmer, das Entgelt sowie die erfolgte Ausfuhr enthalten. Derartige Aufzeichnungen liegen aber, wie oben ausreichend dargelegt wurde, hinsichtlich der polnischen Abnehmer nicht vor. Die Voraussetzungen des Tatbestandes der Ausfuhrlieferung müssen buchmäßig nachgewiesen werden (§ 18 Abs. 8). Der Buchnachweis ist nach der Judikatur eine materiellrechtliche Voraussetzung der Steuerbefreiung, bei dessen Fehlen die Behörde berechtigt und verpflichtet ist, die Steuerbefreiung zu versagen, auch wenn die sachlichen Voraussetzungen der Steuerfreiheit im übrigen erwiesen sind (vgl. Verwaltungsgerichtshof vom 3. November 1983, 82/15/0141; 8. Oktober 1990, 89/15/0077). Im vorliegenden Fall ist es daher nicht entscheidungswesentlich, dass die maßgeblichen Liefergegenstände ins Ausland verbracht wurden und Abnehmer oder Abholer offensichtlich Ausländer gewesen sind, da die von der Judikatur geforderten Aufzeichnungen über die Abnehmer oder Abholer sowie den jeweiligen Lieferzeitpunkt nicht vorgelegt werden konnten und ein Buchnachweis demnach nicht vorliegt. Diese Rechtsauffassung findet auch im Gutachten des Dr. Thomas Keppert ihren Niederschlag, der im Hinblick auf die vom Verwaltungsgerichtshof bislang vertretene strenge Interpretation des Buchnachweises ausführt, diese auf den hier vorliegenden Sachverhalt angewendete Rechtsauffassung bedeute, dass der Buchnachweis in allen Fällen nicht erbracht wurde, da keine zeitnahen Uraufzeichnungen im Zeitpunkt des jeweiligen Ausfuhrumsatzes geführt worden seien. Was schließlich die beiden innergemeinschaftlichen Lieferungen des Bw. an die HX im Jahre 1995 betreffen, so ist vorerst festzuhalten, dass der Gesetzgeber (vgl. Art. 7 Abs. 3 UStG 1994) den buchmäßigen Nachweis als sachliches Erfordernis in die jeweiligen Begünstigungsvorschriften aufgenommen hat, damit es der Finanzverwaltung ermöglicht wird, das Vorliegen der übrigen sachlichen Voraussetzungen für die Steuerbegünstigung nachzuprüfen. Aus diesem begrenzten Zweck des Buchnachweises ergibt sich, dass die Voraussetzungen für den einzelnen Umsatz vorliegen müssen. Sind diese Voraussetzungen für den einzelnen Umsatz nicht erfüllt, so wird dadurch eine Steuerbegünstigung für andere Umsätze, für die sich die Voraussetzungen aus den geführten Aufzeichnungen und Büchern ergeben nicht berührt. Ohne Bedeutung für den buchmäßigen Nachweis ist es daher auch, ob die Eintragungen in den Büchern und Aufzeichnungen im Übrigen den Erfordernissen der Ordnungsmäßigkeit im Sinne des Handels- oder Steuerrechtes entsprechen (Kranich-Siegl-Waba, Kommentar zur Mehrwertsteuer, III, § 7 Anm. 101). Der Einwand der BP, neben den beiden in der Buchhaltung erfassten innergemeinschaftlichen Lieferungen nach Deutschland seien noch weitere Lieferungen erfolgt, die in der Buchhaltung nicht Niederschlag gefunden hätten, kommt somit Berechtigung nicht zu, weil die Frage des Buchnachweises nur im Hinblick auf diese beiden innergemeinschaftlichen Lieferungen zu beantworten ist und demnach eine steuerliche Konsequenz dann nicht getroffen werden kann, wenn für diese Umsätze ein Buchnachweis gegeben ist. Davon abgesehen ist sowohl die Annahme weiterer innergemeinschaftlicher Lieferungen sowie die Auffassung der BP, die als Exportgeschäfte nach Polen dargestellten Lieferungen seien an die HX gegangen, nicht durch entsprechende Beweise erhärtet worden, was schließlich auch das Landesgericht für Strafsachen Wien veranlasst hat den Bw. mit Urteil vom 10. April 2000, 12b Vr 8066/98 von der Anklage der Abgabenhinterziehung (§ 33 Abs. 1 Finanzstrafgesetz) freizusprechen. Was nun den gem. Art. 7 Abs. 3 UStG 1994 für innergemeinschaftliche Lieferungen erforderlichen Buchnachweis betrifft, dessen Textierung genau jenem entspricht, der für Ausfuhrlieferungen gem. der §§ 7 Abs. 1 UStG 1972 und 1994 gesetzlich verankert wurde, so werden auch hier auf entsprechende Belege bezugnehmende, zeitnah geführte Aufzeichnungen zu fordern sein, die leicht nachprüfbare Angaben über den Gegenstand der Lieferung, den Abnehmer, das Entgelt sowie die erfolgte Ausfuhr enthalten. Im vorliegenden Fall kann auf Grund der auf dem gesondertem Konto "Warenerlöse innergemeinschaftliche Lieferungen" erfolgten Buchungen, der vorgelegten Rechnungen über die innergemeinschaftlichen Lieferungen sowie der Honorarnote des KV vom 20. November 1995 Zweifel über den Gegenstand der Lieferung, den Abnehmer, das Entgelt sowie die erfolgte Ausfuhr nicht bestehen. Wenn nun die BPA in ihrer Stellungnahme vom 2. November 1998 das Fehlen der Bestätigungen der Warenübernahmen durch den Abnehmer moniert, so ist dem entgegenzuhalten, dass ein Zweifel an der Person des Abnehmers und des Zeitpunktes der Lieferung schon deshalb nicht bestehen kann, weil in den jeweiligen Ausgangsrechnungen die HX als ausländischer Rechnungsadressat eindeutig kenntlich gemacht wurde und zudem seitens des Bw. ein Bestätigungsverfahren in Anspruch genommen wurde, auf Grund dessen mit Bestätigung des UID Büros des Bundesministeriums für Finanzen vom 27. September 1995 die Gültigkeit der UID-Nummer der HX bestätigt worden ist. Die Tatsache der Verbringung des Liefergegenstandes ins Ausland und der Zeitpunkt, an dem dies erfolgt ist, geht im Übrigen aus der Rechnung des KV vom 20. November 1995 hervor, worin für Botenfahrten nach Bochum am 12. und 21. September 1995 jeweils 11.000 S in Rechnung gestellt wurden. Da diese Angaben jenen in den Rechnungen an die HX entsprechen (Rechnungsdaten: 12. September und 22. September 1995), ist das Vorliegen des diesbezüglichen Buchnachweises nicht in Zweifel zu ziehen und der Berufung insoweit stattzugeben. Eine andere Beurteilung kann auch im Hinblick auf das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 12. Dezember 2003, B 916/02 nicht Platz greifen, weil zum einen die den Buchnachweis regelnden Bestimmungen (§ 6 Z 1 und § 7 Abs. 1 Z 3 iVm § 18 Abs. 8 UStG 1972) als verfassungsrechtliche unbedenklich beurteilt wurden, was auch für die hier entsprechenden Regelungen des UStG 1994 gelten wird und zum andern das Beharren auf dem Buchnachweis nur dann das Verhältnismäßigkeitsverbot des Gleichheitssatzes verletzt, wenn völlig zweifelsfrei die materiellen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit gegeben sind. Diese Voraussetzung ist im vorliegenden Fall nur hinsichtlich der innergemeinschaftlichen Lieferungen erfüllt, nicht aber im Hinblick auf die Ausfuhrgeschäfte nach Polen, da diesfalls Zweifel bestehen, wer Abnehmer der entsprechenden Lieferungen gewesen ist. Dies allein schon deshalb, weil die maßgeblichen Rechnungen nicht nach sondern bereits vor dem entsprechenden Umsatzgeschäft ausgestellt wurden, die Barzahlungen mit diesen Rechnungsdaten vielfach nicht übereinstimmen und demnach eine Gewissheit, die auf den Rechnungen als Abnehmer genannte Person sei auch der tatsächliche Abnehmer gewesen, nicht besteht. Entsprechende Aufzeichnungen wären bei diesen Zweifeln unabdingbar gewesen, nicht zuletzt auch deshalb, weil die ins Treffen geführten Beweismittel (Passkopien) zum Nachweis der Identität und Ausländereigenschaft der Abnehmer ungeeignet waren und auch ungewiss geblieben ist, wer als jeweiliger Vertreter der aufgetretenen polnischen Firmen/Gesellschaften als Abnehmer fungiert hat. So ist etwa in der Berufungsschrift von einer Abnehmereigenschaft des JZ die Rede, während RS im Rahmen seiner Einvernahme vom 11. Oktober 1995 nur vom Tätigwerden der beiden polnischen Konsulenten B und BK spricht und aus den Ausfuhrpapieren weder der Name des JZ noch der jener Person hervorgeht, die im Auftrag der jeweiligen Firma/Gesellschaft als Abnehmer in Erscheinung getreten ist. Die diesbezügliche ho. Anfrage vom 6. Oktober 2003 bezüglich der Vertretungsbefugnis des JZ für diese Firmen blieb jedoch unbeantwortet. Da somit die materiellrechtlichen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der Umsätze nach Polen nicht vorliegen, musste die Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 1994 abgewiesen werden. Der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 1995 konnte insoweit stattgegeben werden, als sie die Frage der Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferungen betrag. Die Besteuerungsgrundlagen und die Umsatzsteuer für 1995 wurden wie folgt ermittelt. | Bemessungsgrundlage lt. Umsatzsteuerbescheid 1995: | 108.812.773,00 S | steuerfrei | - 13.919.966,25 S | stpfl. Bemessungsgrundlage lt. Berufungsentscheidung | 94.892.806,75 S | 94.892.565,85 S zu 20 % | 18.978.513,17 S | 240,90 S zu 20 % | 24,09 S | Umsatzsteuer | 18.978.537,26 S | Vorsteuer | - 23.718.659,85 S | Einfuhrumsatzsteuer | - 770.371,00 S | Gutschrift | - 5.510.493,59 S | Gutschrift gerundet | - 5.510.494,00 S | Gutschrift in Euro | - 400.463,22 € Soweit die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide für 1994 und 1995 gerichtet ist, so ist darauf hinzuweisen, dass entsprechende Einwendungen und Änderungsanträge im Verfahren nicht gestellt wurden, wiewohl in der Begründung zu den Einkommensteuerbescheiden ausgeführt worden war, eine Einkommensteuernachforderung sei nicht erfolgt, weshalb die Berufung abgewiesen werden müsse. Die Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid für 1994 war jedoch schon deshalb abzuweisen, weil im Zuge der Bescheiderteilung die seitens der BP festgestellte Umsatzsteuer passiviert wurde und zu einem Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von 3,336.561 S geführt hat. Bei Ermittlung der einkommensteuerlichen Bemessungsgrundlage für 1995 war hingegen von dem im Zuge der Bescheidberichtigung vom 15. Juni 1999 (§ 293 b BAO) festgesetzten Verlust aus Gewerbetrieb von 15,779.380 S auszugehen und dieser um die Verringerung der Umsatzsteuernachforderung für 1995 in Höhe von 2,783.994 S (siehe obenstehende Ausführungen zu den innergemeinschaftlichen Lieferungen im Jahr 1995) zu mindern (15,779.380 S - 2,783.994 S = 12,995.386 S). Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.   Wien, 14. April 2004