UFSW RV/3022-W/13

Auch diese Erhebungen sind absolut unzureichend und unrichtig. Aufgrund der beiliegenden Urkunde über die staatliche Registrierung von Subjekten unternehmerischer Tätigkeit - natürlicher Person - steht fest, dass Herr O.L. mit dem Wohnsitz in Adr.ähnlichV, Dorf mit städtischen Charakter V, Str.inV 11-A Tür 47, seit 14.10.1999 unter der Nummer 1111 als Einzelunternehmer eingetragen ist. Diese Erklärung wurde durch das I. Stadtexekutivkomitee ausgestellt. Es ist daher unrichtig, dass Herr O.L. nicht existiert. Die Auskünfte des IWD sind somit nachweislich unrichtig und somit wertlos. Damit dürfen sie keine Grundlage für eine Sachentscheidung bieten. Die Rechnungen lauten eindeutig auf O.L. unter der angegebenen Anschrift in K.-X., sodass von einer Scheinrechnung oder ähnlichen Mutmaßungen keine Rede sein kann. Die Lieferung ist somit nachgewiesenermaßen an die existente Person und Einzelunternehmen O.L. erfolgt. Der Umstand, dass die Zahlung durch die V.E. Ltd in London geleistet wurde, ist für die Frage von Lieferung und Leistung ohne Bedeutung. Zum Nachweis wird das Original der Bestätigung des I. Stadtkomitees samt Übersetzung in die deutsche Sprache vorgelegt." In Rahmen der mündlichen Verhandlung wurde Dr. Masseverw. ergänzend eingewendet, dass die Abfragen der IWD unrichtig seien, da die Auszüge aus den staatlichen Registern in der Ukraine das Gegenteil beweisen würden und es sich um gerichtlich bestätigte Auszüge aus dem dortigen Firmenbuch handelt. Unterlagen wurden vorgelegt, wenn auch nicht die Originale. Die vorgelegte Urkunde der Fa. W. weise die staatliche Registrierung der Firma mit 10.11.2004 aus. Der Betriebsprüfer verweist auf die bestehende erhöhte Mitwirkungspflicht und darauf, dass die Auskünfte des IWD in der Regel richtig sind. Ob alle Abfragemöglichen genutzt wurden, entziehe sich der Kenntnis des Finanzamtes. Jedenfalls wurden aufgrund der negativen Auskünfte nur drei Firmen nicht anerkannt. Unterlagen wurden vorgelegt, jedoch ohne Übersetzung. Auf Aufforderung den Buchnachweis vorzulegen, wurden erst nach längerer Zeit nur Excel-Listen vorgelegt, die den Anschein hatten, im Nachhinein erstellt worden zu sein. Der Betriebsprüfer verweist weiters darauf, dass teilweise Zahlungen über die Fa. V.E. Ltd erfolgten, war als dubios eingestuft und nicht aufgeklärt wurde. Im Rahmen der Verhandlung wurden vom Masseverwalter ein Konvolut berichtigter Rechnungen samt Versende-Nachweis vorgelegt, welche vom ehemaligen Geschäftsführer der Fa. Trad. GmbH derzeit in der Türkei, Istanbul auf Ersuchen des ehemaligen Steuerberaters berichtigt wurden. Hinsichtlich diesen Berichtigungen und deren Übermittlung beantragte der Masseverwalter die Einvernahme dieses Geschäftsführers NameGf.Trad., Adr.Gf. -Istanbul. Die Finanzamtsvertreterin entgegnete, dass aus der vorgelegten Bestätigung der Übermittlung vom 26.3.2011 nicht hervorgehe, welche Unterlagen übermittelt wurden und in welchem Status sich die Fa. Trad. GmbH befindet. Die neu vorgelegten Rechnungen seien auf ihre Umsatzsteuerpflicht zu überprüfen und als Gefälligkeitsbestätigungen einzustufen. Betreffend die vorgelegten Auszüge der staatlichen Register sei anzumerken, dass es sich nicht um staatlich anerkannte Zertifikate handelt, sondern nur die Übersetzung zertifiziert wurde. Über die Berufung wurde erwogen: Ad Wiederaufnahme der Verfahren) Rechtslage: Gemäß § 303 Abs. 4 BAO ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens von Amts wegen u.a. in allen Fällen zulässig, in denen Tatsachen oder Beweismittel neu hervorkommen, die im Verfahren nicht geltend gemacht worden sind, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. Es ist Aufgabe der Abgabenbehörden, die von ihnen verfügte Wiederaufnahme durch unmissverständliche Hinweise darauf zu begründen, welche Tatsachen und Beweismittel auf welche Weise neu hervorgekommen sind. Es muss aktenmäßig erkennbar sein, dass dem Finanzamt nachträglich Tatumstände zugänglich gemacht wurden, von denen es nicht schon zuvor Kenntnis gehabt hat (VwGH 16.11.2006, 2006/14/0014 ). Die am 19.12.2012 ausgefertigten Bescheide, mit denen die Wiederaufnahme der Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer 2004 und 2005 verfügt wurde, verweisen begründend auf "die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen sind". Der Prüfungsbericht (vom 4.8.2008) enthält auf Seite 24 den Punkt "Prüfungsabschluss - Wiederaufnahme des Verfahrens gem. § 303 Abs. 4 BAO". Dort ist festgehalten, dass hinsichtlich Umsatzsteuer für die Jahre 2004 und 2005 Feststellungen getroffen worden seien, die eine Wiederaufnahme des Verfahrens erforderlich machen. Die Feststellungen seien unter Tz 1 und 2 des Berichtes dargestellt. Unter Tz 1 des Berichtes werden die Feststellungen über die steuerfreien Lieferungen für die Jahre 2004 bis 10/2007 dargelegt und unter Tz 2 die Feststellungen betreffend die geltend gemachten Vorsteuerbeträge in den Rechnungen der Firma Trad. GmbH. Die Hinweise, auf welche neu hervorgekommenen Tatsachen das Finanzamt die Wiederaufnahme stützte und wo diese dargestellt sind (Prüfungsbericht), ergeben sich unmittelbar aus den angefochtenen Bescheiden. Den Bescheiden betreffend die Wiederaufnahme der Verfahren fehlt somit keine Begründung. Die Einwendungen betreffen die Sachbescheide und wird diesbezüglich auf die nachfolgenden Ausführungen verwiesen. Ad Vorsteuerabzug) Rechtslage: Gemäß § 12 Abs. 1 UStG 1994 kann der Unternehmer die folgenden Vorsteuerbeträge abziehen: Die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. § 11 Abs. 1 UStG 1994 in der für das Streitjahr geltenden Fassung bestimmt: Führt der Unternehmer steuerpflichtige Lieferungen oder steuerpflichtige sonstige Leistungen aus, so ist er berechtigt und, soweit er die Umsätze an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausführt, auf Verlangen des anderen verpflichtet, Rechnungen auszustellen, in denen die Steuer gesondert ausgewiesen ist. Diese Rechnungen müssen - soweit in den nachfolgenden Absätzen nichts anderes bestimmt ist - die folgenden Angaben enthalten: 1. den Namen und die Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers. Der Vorsteuerabzug steht nur unter den erschöpfend aufgezählten Voraussetzungen zu, wobei zu diesen die Rechnungslegung des leistenden Unternehmers zählt. Unternehmer ist derjenige, der die Leistung im eigenen Namen erbringt bzw. in dessen Namen die Leistung erbracht wird. Im Falle gesetzlicher oder gewillkürter Stellvertretung ist Unternehmer der Vertretene und nicht der Vertreter (Ruppe, UStG 1994, Kommentar, Tz 19 zu § 2). Nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes - bereits zum inhaltsgleichen § 11 UStG 1972 - ist ohne Vorliegen der in § 11 Abs. 1 UStG 1994 geforderten Rechnungsmerkmale ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen (u.a. VwGH 14.1.1991, 90/15/0042), selbst wenn die der Rechnung zugrunde liegende Leistung tatsächlich und von einem Unternehmer erbracht worden ist (VwGH 14.1.1991, 90/15/0042). Eine Ungreifbarkeit eines Leistungserbringers ist das Risiko eines Leistungsempfängers, der sich auf eine Rechtsbeziehung mit einem solchen Partner eingelassen hat (VwGH 11.7.1995, 95/13/0143 und 28.5.1997, 94/13/0230). Eine dem § 11 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 als entsprechend zu wertende Rechnung muss den Namen und die Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers enthalten. Darunter ist der richtige Name und die richtige Adresse des liefernden oder leistenden Unternehmers zu verstehen. Nach herrschender Lehre und Rechtsprechung ist die Vorsteuerabzugsberechtigung aus einer Rechnung, auf der als leistender Unternehmer eine Firma aufscheint, die an der angegebenen Adresse nicht existiert, zu versagen. Die Angabe einer falschen Anschrift des leistenden Unternehmers schließt für sich allein schon die Berechtigung zum Vorsteuerabzug nach § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 aus (vgl. u.a. VwGH 26.9.2000, 99/13/0020; 30.5.2001, 95/13/0226; 20.11.1996, 96/15/0027; 20.11.1996, 95/15/0179; 28.5.1997, 94/13/0230; 24.4.1996, 94/13/0133; 24.4.1996, 94/13/0134; 20.11.1996, 95/15/0179, 96/15/0027). Auch die Anführung des richtigen Namens aber der unrichtigen Adresse ist nicht ausreichend (Kolacny / Mayer, UStG 1994, 2. Auflage, Wien 1997, § 11 Anm. 5). Auch die Angabe "nur" einer falschen Adresse kann nicht als "kleiner", dem Vorsteuerabzug nicht hinderlicher Formalfehler angesehen werden (VwGH 25.4.2001, 98/13/0081; 26.9.2000, 99/13/0020). Unsicherheiten wirken sich zum Nachteil des den Vorsteuerabzug begehrenden Unternehmers aus (Scheiner / Kolacny / Caganek, Komm. zur Mehrwertsteuer - UStG 1994, Loseblatt, Wien, Band IV, Lieferung Jänner 1998, § 12 Anmerkung 129). Wenn Rechnungen Namen und Anschrift eines Leistenden enthalten, der unter dem angegebenen Namen oder unter der angegebenen Anschrift nicht existiert, dann fehlt es am Rechnungserfordernis des Namens und der Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers (vgl. u.a. VwGH 14.1.1991, 90/15/0042; 29.11.2000, 95/13/0029 und 95/13/0072). Die Unternehmereigenschaft des Leistenden muss objektiv nach den Kriterien des § 2 UStG gegeben sein. Die subjektive Überzeugung des Leistungsempfängers ist nicht maßgebend. Das gilt selbst dann, wenn der Leistungsempfänger alle zumutbaren Schritte unternommen hat, um sich über die Unternehmereigenschaft des Partners zu vergewissern. Das UStG kennt keinen Schutz des guten Glaubens an die Unternehmereigenschaft des Leistenden. Daher ist der Vorsteuerabzug stets zu korrigieren, wenn sich nachträglich die objektiv fehlende Unternehmereigenschaft herausstellt (Ruppe, UStG, Tz. 32 zu § 12 mwN). Im vorliegenden Fall wurden zwei Rechnungen der Fa. Trad. GmbH für ein und dieselbe Leistung ausgestellt, wobei sowohl die erste Rechnung mangels Rechnungsdatum und die zweite Rechnung mangels Lieferdatum als mangelhaft beurteilt wurde. Im Zuge der Berufung wurden berichtigte Rechnungen vorgelegt, wobei der Steuerberater der Trad. GmbH Bestätigungen auf Zweitschriften der Lieferfirma in Übereinstimmung mit den Versende-Dokumenten vorgenommen hat, da es sich dabei um interne Duplikate im Zuge der Umstellung auf das Datenerfassungssystem "Navision" handelt, die in das für Zwecke der Weiterverarbeitung der Kundenstammdaten die historischen Lieferdaten nicht mehr übernommen wurden. Den Rechnungen wurde somit in handschriftlicher Form das Lieferdatum hinzugefügt und mit dem Stempel des Dr. H.H. und Unterschrift versehen. Im Rahmen der mündlichen Verhandlung wurden des Weiteren neue berichtigte Rechnungen mit Ausweis des Rechnungs- und Lieferdatums vorgelegt sowie ein Übersendungsbeleg aus der Türkei vom 16.3.2011. Sämtliche Rechnungen tragen den Firmenstempel der ehemaligen Firmenbezeichnung Trad. GmbH. Zum Sachverhalt wird ergänzend festgehalten, dass die Fa. Trad. GmbH mit Sitz in St. den Betriebsgegenstand des internationalen X.handel und zuletzt betreffend Werbung von Spielgemeinschaften tätig war. Der steuerliche Vertreter war Dr. H.H., Geschäftsführer war NameGf.Trad., geb. c.c..1979. Die Geschäftsleitung wurde im Jahr 2007 nach Wien verlegt und eine Änderung des Firmennamens in "Ü. GmbH" vorgenommen. Der Konkurs über das Vermögen der Firma wurde mit Beschluss vom c.cc.cccc mangels Vermögen abgewiesen und die Firma mit 1.6.2011 gelöscht. Zum Sachverhalt ist weiters festzuhalten, dass der Leistungserbringer der in den Rechnungen ausgewiesenen Leistungen - die Fa. Ü. GmbH - weder über die Gesellschaft noch über die handelnde Person des Geschäftsführers in Österreich - ermittelt werden konnte. Zur Rechtslage ist festzustellen, dass Gutschriften, die im Geschäftsverkehr an die Stelle von Rechnungen treten, unter folgenden Voraussetzungen als Rechnungen gelten: -Die Gutschrift muss die für eine Rechnung geforderten Angaben enthalten; -es muss Einverständnis über die Abrechnung mit Gutschrift bestehen; -der leistende Unternehmer muss zum gesonderten Steuerausweis berechtigt sein und -die Gutschrift muss dem leistenden Unternehmer zugeleitet worden sein. Die Gutschrift gilt nicht als Rechnung, wenn ohne Einverständnis des Leistenden mit Gutschrift abgerechnet wird. Auf welche Weise das Einverständnis herbeigeführt wird (z.B. Vertrag, sonstige Geschäftsunterlagen, allg. Geschäftsbedingungen) ist gleichgültig (Kolacny-Caganek, UStG, 3. Auflg., Anm. 22 zu § 11). Der Sachverhalt ist wie folgt zu würdigen: Die vorgenommene händische Berichtigung der Rechnungen durch den ehemaligen Steuerberater kann grundsätzlich nicht eine ordnungsgemäße Berichtigung und Zuleitung an die Bw. ersetzen. Die Ausstellung einer neuen Rechnung ist jedoch für eine Berichtigung ebenso nicht erforderlich. Die neu vorgelegten berichtigten Rechnungen die Streitjahre betreffend tragen jeweils den alten Firmenstempel der seit 2007 nicht mehr existierenden Firmennamens Trad.&T. und seit 1.6.2011 gelöschten Nachfolgefirma Ü. GmbH und sind daher bereits aus diesen Gründen als Gefälligkeitsrechnungen zu beurteilen und nicht anzuerkennen (vgl. Ruppe, UStG, 4. Auflg., Tz 45 zu § 12). Die Vorlage eines Versendungsbeleges vom 26.3.2011 ohne Vermerk, welche Unterlagen übermittelt wurden, stellt bereits aus diesem Grund keinen Beweis für die Übermittlung der Rechnungen dar und ist mangels sofortiger Vorlage an das Finanzamt im Zuge des anhängigen Berufungsverfahrens und Mängelvorhaltes vom 18.1. und 28.3.2013 in freier Beweiswürdigung nicht anzuerkennen. Der Antrag auf Einvernahme des ehemaligen Geschäftsführers der Trad.&T. GmbH bzw. Ü. GmbH als Nachweis für die Übermittlung der Berichtigungsbescheide wird daher als unerheblich abgelehnt. Aus den seitens der Bw. ins Treffen geführten Umständen, ist in der strittigen Frage der Anerkennung des Vorsteuerabzuges nichts zu gewinnen. Entsprechend den Feststellungen der BP waren die geltend gemachten Vorsteuerbeträge daher nicht anzuerkennen. Ad Steuerfreie Lieferungen) Rechtslage: § 6 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 idfd Streitjahre gF lautet auszugsweise: "(1) Von den unter § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 fallenden Umsätzen sind steuerfrei: 1. Die Ausfuhrlieferungen (§ 7)..." § 7 UStG 1994 idfd Streitjahre gF lautet: "§ 7. (1) Eine Ausfuhrlieferung (§ 6 Abs. 1 Z 1) liegt vor, wenn 1. der Unternehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet befördert oder versendet (§ 3 Abs. 8) hat oder 2. der Unternehmer das Umsatzgeschäft, das seiner Lieferung zugrunde liegt, mit einem ausländischen Abnehmer abgeschlossen hat, und der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das Drittland befördert oder versendet hat, ausgenommen die unter Z 3 genannten Fälle. Die vorstehenden Voraussetzungen müssen buchmäßig nachgewiesen sein. (2) Ausländischer Abnehmer ist a) ein Abnehmer, der keinen Wohnsitz (Sitz) im Inland hat, b) eine Zweigniederlassung eines im Inland ansässigen Unternehmers, die ihren Sitz nicht im Inland hat, wenn sie das Umsatzgeschäft im eigenen Namen abgeschlossen hat. Eine im Inland befindliche Zweigniederlassung eines Unternehmers ist nicht ausländischer Abnehmer. (3) Ist in den Fällen des Abs. 1 Z 2 der Gegenstand der Lieferung zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt, so liegt eine Ausfuhrlieferung nur vor, wenn 1. der Abnehmer ein ausländischer Unternehmer ist und 2. das Beförderungsmittel den Zwecken des Unternehmens des Abnehmers dient. § 18 Abs. 8 UStG 1994 idfd Streitjahre gF lautet: "(8) Hängt die Besteuerung von einem buchmäßigen Nachweis ab, so sind die diesem Nachweis dienenden Bücher oder Aufzeichnungen im Inland zu führen und mit den dazugehörigen Unterlagen im Inland aufzubewahren; die nachzuweisenden Voraussetzungen müssen daraus leicht nachprüfbar zu ersehen sein." Strittig ist die Anerkennung der steuerfreien Lieferungen nach K. bzw. K.-X., ob steuerfreie Ausfuhrlieferungen gemäß § 7 Abs. 1 Z 2 UStG vorliegen. Die BP führte IWD-Abfragen durch (Internat.-Wirtsch.-Datenabfragen) und erhielt negative Berichte seitens der KSV 1870. Die Fa. W. Ltd und V. Ltd bzw. O.L. seien an der angegebenen Adresse nicht existent, es konnten keine Eintragungen festgestellt werden. Zahlungen erfolgtenteilweise von der Fa. V.E. Ltd London mit der Geschäftsführung auf den Bahamas und Gesellschafter aus Zypern, welche am 13.2.1997 eingetragen wurde. Das Unternehmen wurde am 18.7.2007 aufgelöst. Mangels Mitarbeit des Geschäftsführers X.B. konnten die Umstände nicht aufgeklärt werden. In der Berufung wurde eingewendet, dass die Feststellungen unrichtig seien und wurde ein Auszug der Fa. W. Ltd aus dem staatlichen Register der juristischen Personen vorgelegt, wonach diese Firma mit 10.11.2004 staatlich registriert worden wäre. Die Angaben des IWD und deren Recherchen seien durch die amtlich ukrainischen Dokumente somit widerlegt. Betreffend die Fa. V. Ltd bzw. O.L. hätten die IWD einen Negativbericht erstattet und diesbezüglich die Erhebungen unzureichend und unrichtig. Lt. Urkunde durch das I. Stadtexekutivkomitee wäre Herr O.L. seit 1999 als Einzelunternehmer eingetragen gewesen. Die Zahlung durch die V. Ltd London sei nicht von Bedeutung und die Auskünfte der IWD somit insgesamt unrichtig. Ausländischer Abnehmer ist ein Abnehmer, der keinen Wohnsitz (Sitz) im Inland hat. Wird der Gegenstand durch einen Beauftragten abgeholt, kommt als Nachweis auch das Bestellschreiben des ausländischen Abnehmers oder sonstige Korrespondenz in Betracht. Die Rechnungslegung allein ist nicht ausreichend (vgl. VwGH 23.2.1987, Zl 85/15/0214). Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes sind Ausfuhrnachweis und buchmäßiger Nachweis materiell-rechtliche Voraussetzung für die Umsatzsteuerfreiheit der Ausfuhrlieferung. Ist diese Voraussetzung nicht erfüllt, dann ist die Steuerfreiheit zu versagen (VwGH 27.2.2002, Zl 2000/13/0197). Nach übereinstimmender Entscheidungspraxis des unabhängigen Finanzsenates (UFS) zum Abnehmernachweis liegt eine Ausfuhrlieferung dann vor, wenn der Unternehmer das Umsatzgeschäft mit einem ausländischen Abnehmer abgeschlossen hat; daher können "Lieferungen an Firmen, deren Existenz weder bewiesen noch glaubhaft gemacht wurde, ... nicht als steuerfreie Ausfuhrlieferungen anerkannt werden" (siehe UFS RV/1235-W/02). Die beantragte Steuerfreiheit als Ausfuhrlieferung ist zu versagen, wenn eine Ausfuhrlieferung ...mangels tatsächlich existenter Abnehmer ... nicht bewiesen werden kann (siehe UFS RV/1399-W/02-RS 1). Obige Ausführungen stehen im Einklang mit der herrschenden Judikatur. Eine weitere Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist der Buchnachweis. Die Voraussetzungen einer steuerfreien Ausfuhrlieferung sind buchmäßig nachzuweisen. Der buchmäßige Nachweis zählt grundsätzlich zu den materiell-rechtlichen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit. Fehlt er, so kann nach der Judikatur des VwGH die Steuerfreiheit selbst dann nicht gewährt werden, wenn die übrigen sachlichen Voraussetzungen erfüllt sind (vgl. VwGH Zl 82/15/0141; insbesondere auch die des Gelangens des Gegenstandes der Lieferung in das Ausland (VwGH 89/15/0110). Der buchmäßige Nachweis ist für jeden einzelnen Umsatz zu führen, der steuerfrei bleiben soll (vgl. VwGH Zl 84/15/0043). Gemäß § 18 Abs. 8 UStG 1994 sind beim buchmäßigen Nachweis die diesem Nachweis dienenden Bücher oder Aufzeichnungen im Inland zu führen und mit den dazugehörigen Unterlagen im Inland aufzubewahren; die nachzuweisenden Voraussetzungen müssen daraus leicht nachprüfbar zu ersehen sein. Eine bestimmte Form des buchmäßigen Nachweises (zB Führung von bestimmten Büchern) wird nicht vorgeschrieben. Der Buchnachweis ist durch Bücher oder Aufzeichnungen iVm Belegen zu führen. Eine Belegsammlung reicht für sich allein nicht aus. Als buchmäßigen Nachweis für Ausfuhrlieferungen können somit nur auf entsprechende Belege bezogene und zeitnah geführte Aufzeichnungen angesehen werden, die leicht nachprüfbare Angaben über den Gegenstand der Lieferung, den Abnehmer, das Entgelt sowie die Ausfuhr und Lieferung enthalten (VwGH, Zl 89/15/0154). Die Aufbewahrung der Ausfuhrnachweise durch den Unternehmer bedeutet die Erfüllung einer weiteren gesetzlichen Voraussetzung und ist für sich allein für den buchmäßigen Nachweis nicht ausreichend bzw. kann diesen nicht ersetzen. Ansonsten hätte der Gesetzgeber neben der Erbringung des Ausfuhrnachweises nicht auch noch die Erbringung des Buchnachweises verlangt (VwGH, Zl 82/15/0141). Es muss sich um Aufzeichnungen über getätigte Umsätze handeln, die unmittelbar nach Ausführung des Umsatzgeschäftes vorgenommen worden sind. Ein Verzeichnis, das erst nach Rücklangen der Ausfuhrbescheinigung angelegt worden ist, ist nicht ausreichend. Es ist ausreichend, wenn in ihm unmittelbar nach Durchführung des jeweiligen Ausfuhrumsatzes die Eintragung aller relevanten Daten der einzelnen getätigten Ausfuhrumsätze chronologisch vorgenommen und sodann die rücklangenden Ausfuhrbescheinigungen diesem so geführten Verzeichnis angeschlossen werden. Die Möglichkeit, die Steuerfreiheit schon vor Erbringung des Ausfuhrnachweises in Anspruch zu nehmen, bedeutet nicht, dass der Buchnachweis erst bei Geltendmachung der Steuerfreiheit zu erbringen ist, sondern nur, dass er den Ausfuhrnachweis nachreichen darf (VwGH Zl 84/15/0043; vgl. auch Kolacny/Caganek, UStG 1994; 3. Aufl., 2005, S 395). Im vorliegenden Fall ist unstrittig, dass die ausländischen Abnehmer W. Ltd und V. Ltd und im Jahr 2008 nicht erreicht werden konnten. Ein Schriftverkehr der Bw. mit den beiden Firmen wurde nicht vorgelegt. Der Geschäftsführer X.B. gab keine weiteren Auskünfte über die Geschäftsbeziehungen. Von der Bw. wurde zwar nachgewiesen, dass die Firma W. und Herr O.L. in K. registriert sind, weitergehende Nachweise für einen geschäftlichen Betrieb fehlen jedoch. Von der BP wurden daher die beiden Firmen als Scheinfirmen qualifiziert. Folgende Umstände sprechen für das Vorliegen von Scheinfirmen ohne Geschäftstätigkeit: -Kein Schriftverkehr zwischen der Bw. und den Firmen W. Ltd und V. Ltd bzw. O.L.. -Der Buchnachweis wurde erst nach mehreren Wochen in der Form einer Excel-Liste vorgelegt. -Aus dem Registerauszug des staatlichen Registers (Antrag vom 22.10.2008) wurde die Fa. W. per 10.11.2004 registriert, jedoch die Abwesenheit am Sitz als Informationsstatus angegeben, auch gibt es keine Angaben über die "Art der Gründungsdokumente" oder verantwortlichen Personen wie Gesellschafter und ist der Geschäftsgegenstand nicht bekannt, sondern wird lediglich als Leiter der juristischen Person und Vorsitzender der Liquidationskommission O.P. genannt. -Die Auskunft des Kreditschutzverbandes 1870 vom 1.2.2008 bestätigt dieses Bild von einer am Papier existenten Scheinfirma. Danach ist die Fa. W. Ltd. weder an der Geschäftsadresse mit Büroräumen oder Telefonnummer ersichtlich. Ob tatsächlich eine Geschäftstätigkeit entfaltet wurde, ist nicht ersichtlich. -Hinsichtlich der Fa. V. Ltd wurden keinerlei Beweismittel vorgelegt. Lediglich zur Person O.L. wurde eine Auskunft des staatlichen Registers (I. Stadtexekutivkomitee) vom 30.10.2008 vorgelegt, dass die Person O.L. als natürliche Person und unternehmerische Tätigkeit als Steuerpflichtiger seit 1999 registriert ist. Die Person O.L. ist somit existent zu bezeichnen, ob tatsächlich eine Geschäftsbeziehung mit der Bw. bestanden hat, ist jedoch nicht ersichtlich. Nachweise über die Fa V. Ltd gibt es jedenfalls nicht, noch wurden Unterlagen über die Korrespondenzen sämtlicher strittigen Geschäftsfälle vorgelegt. Die Bezahlung durch eine Fa. V.E. Ltd mit Sitz in London, der Geschäftsführung des A.Q auf den Bahamas (mit Wohnsitz ebenso in K.) sowie Anteilseigner in Zypern konnte vom Geschäftsführer der Bw., Herrn X.B. nicht aufgeklärt werden. -Die Auskunft des Kreditschutzverbandes 1870 vom 4.2.2008 bestätigt somit das Bild einer am Papier existenten Scheinfirma hinsichtlich der Fa. V. Ltd. als weder an der Geschäftsadresse bekannt noch in ein staatliches Register eingetragen. Eintragungen gibt es lediglich betreffend O.L. aus dem Jahr 1999, jedoch wurden ebenso keine Unterlagen über die Korrespondenzen der strittigen Geschäftsfälle zum Nachweis vorgelegt. Der in § 7 Abs. 1 UStG geforderte Buchnachweis wird von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes als Voraussetzung für die Steuerfreiheit der Ausfuhrlieferung angesehen. Kann der buchmäßige Nachweis nicht erbracht werden, so ist die Umsatzsteuerbefreiung zwingend zu versagen (Ruppe, Kommentar zum UStG, § 18, Tz 62). Als buchmäßiger Nachweis von Ausfuhrlieferungen im Sinne des § 18 Abs. 8 UStG sind auf entsprechende Belege Bezug nehmende, zeitnah geführte Aufzeichnungen anzusehen, die leicht nachprüfbare Angaben über den Gegenstand der Lieferung, den Abnehmer, das Entgelt sowie die erfolgte Ausfuhr enthalten. Nachzuweisende Voraussetzung ist also ua. der Abschluss des der Ausfuhrlieferung zu Grunde liegenden Geschäftes mit einem ausländischen Abnehmer (VwGH 22.9.1999, 94/15/0183 ÖStZB 2000,73, VwGH 8.10.1990, 89/15/0154 ÖStZB 1991, 261). Grundsätzlich muss nach UStR Rz 2584 (idF 190/2005) der vollständige Buchnachweis zu Beginn einer USt-Nachschau oder einer Betriebsprüfung unter Setzung einer Nachfrist von ca. einem Monat die Möglichkeit einzuräumen, einzelne fehlende Teile des buchmäßigen Nachweises nachzubringen (Ruppe, UStG, 4. Auflg., Tz 80 zu § 7).. Im vorliegenden Fall wurde der geforderte Nachweis von Geschäftsabschlüssen mit den genannten ausländischen Abnehmern nicht erbracht; dies in erster Linie deshalb, da dieser erst über Aufforderung des Betriebsprüfers mehrere Wochen nach Beginn der Betriebsprüfung vorgelegt wurde und lediglich Excel-Listen vorgelegt werden konnten. Die als Abnehmer genannten Firmen sind zudem als Scheinfirmen zu bezeichnen und wurden auch schriftliche Korrespondenzen mit den genannten Firmen nicht vorgelegt. Die behaupteten Geschäftsabschlüsse zwischen der Bw. und den Firmen W. Ltd und V. Ltd und auch O.L. sind - von den Rechnungen abgesehen - durch nichts belegt. Im Sinne der Rechtsprechung kann allein mit den Rechnungen der Abschluss von Verpflichtungsgeschäften nicht als erwiesen angenommen werden. Darüber hinaus sind die für den buchmäßigen Nachweis erforderlichen Aufzeichnungen unmittelbar nach Ausführung des Umsatzgeschäftes vorzunehmen. Dieser Nachweis wurde nicht erbracht. Die Steuerfreiheit der strittigen Ausfuhrlieferungen wurde vom Finanzamt daher zu Recht verwehrt. Ergänzend ist auf die erhöhte Mitwirkungspflicht bei Geschäftsbeziehungen mit ausländischen Unternehmen hinzuweisen, welche nach herrschender Lehre eine erhöhte Offenlegungspflicht, eine Beweismittelbeschaffungspflicht und eine Vorsorgepflicht beinhaltet, wenn die behördlichen Ermittlungsmöglichkeiten eingeschränkt oder unmöglich sind (vgl. zB.Lochmann, Die erhöhte Mitwirkungspflicht bei Auslandssachverhalten, ÖStZ 15.4.2004, Nr. 8, S 169). Eine erhöhte Mitwirkungspflicht besteht auch, wenn vom Steuerpflichtigen ein ungewöhnlicher Sachverhalt behauptet wird. Es wäre daher Sache der Bw. gewesen, die tatsächlichen wesentlichen Verhältnisse in Hinblick auf den Abnehmer lückenlos und vor allem überprüfbar aufzuklären und schon im Vorfeld durch eine schriftliche Dokumentation der Geschäftsbeziehungen für entsprechende Nachweise zu sorgen. Das Fehlen jeder einschlägiger Korrespondenz ist bei Geschäften in derartigen Größenordnungen jedenfalls unüblich. Auch nach § 138 Abs. 1 BAO hat der Abgabepflichtige auf Verlangen der Abgabenbehörde in Erfüllung der Offenlegungspflicht gemäß § 119 BAO zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt seiner Anbringen zu erläutern und zu ergänzen und deren Richtigkeit zu beweisen oder glaubhaft zu machen. Im vorliegenden Fall wird festgestellt, dass nicht nur der Buchnachweis nicht erbracht, sondern auch massive Zweifel an den materiellen Voraussetzungen für die Steuerfreiheit aufgetreten sind mangels Nachweis der ausländischer Abnehmer und keinerlei Korrespondenz bei diesen Lieferungen. Im Übrigen wird auch auf die schlüssige Stellungnahme und Äußerungen der BP und die diesen zu Grunde liegenden Ermittlungen verwiesen. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 10. Dezember 2013