UFSW RV/1659-W/11

Selbst wenn man nun - entgegen der oben dargestellten zutreffenden Ansicht - den Vertrag als rechtsgeschäftliche Einigung über die Zession der Außenstände verstünde, kann eine solche - entsprechend der eben dargestellten Grundsätze - zu keiner (gebührenrechtlich relevanten) Zession führen. Nach Punkt 4.6 des Vertrages gingen nach diesem Verständnis nämlich alle Rechtspositionen, die sich aus den Erworbenen Kontrakten ergeben (mit Ausnahme von Dienstverträgen) im Erfüllungszeitpunkt über. Dabei werden die verwendeten Begriffe wie folgt definiert: (a) Erworbene Kontrakte (in der übermittelten Übersetzung wird der Begriff "Purchased Contracts" manchmal mit "Erworbene Kontrakte", manchmal aber auch mit "Kaufverträge" übersetzt, was wiederum die mangelnde Präzision in der Übersetzung zeigt): bedeutet alle Verträge, die sich auf den Geschäftsbetrieb beziehen, bei denen der Verkäufer Vertragspartner ist und die bei Inkrafttreten des Vertrages noch nicht gänzlich erfüllt sind. (b) Erfüllungszeitpunkt: bedeutet den 1. Jänner 2011. Nachdem der Begriff der " Rechtsposition" bzw. wohl richtiger "Rechtsverhältnisse" (unter Berücksichtigung des Verweises in Punkt 4.6 des Vertrages auf § 38 UGB ) weit zu verstehen ist - insbesondere alle Forderungen aber auch sonstigen Vertragsansprüche und selbst bereicherungsrechtliche Ansprüche erfasst (vgI Fuchs/Schuhmacher in Straube, UGB I 4 § 38 Rz 31; Karollus in Jabornegg/Artmann, UGB 2 § 38 Rz 23) - kommt es nach Punkt 4.5 des Vertrages zum Erfüllungszeitpunkt gerade auch zu einem (automatischen) Übergang der "Außenstände". Diese werden nämlich als "alle verbuchten und sonstigen Schulden gegenüber dem Verkäufer und andere Zahlungsforderungen aus dem Geschäftsbetrieb zum oder vor dem Stichzeitpunkt" definiert, wobei Stichzeitpunkt Null Uhr am 1. Jänner 2011 bedeuten soll. In zeitlicher Hinsicht kann es also - mittels Information der jeweiligen Schuldner, die keinesfalls am 1. Jänner 2011 als Feiertag vor dem Stichzeitpunkt (vgl. Punkt 4.10, wonach der Geschäftsbetrieb zum Stichzeitpunkt übergehen soll und damit auch die Rechtsfolge des § 38 UGB einsetzt) erfolgt sein kann - gar nicht mehr zu einer sachenrechtlich wirksamen Übertragung der "Außenstände" gemäß Punkt 4.5 des Vertrages kommen, weil diese bereits vorab gemäß Punkt 4.6 des Vertrages in Einklang mit § 38 UGB übergegangen sind. Anderes würde nur gelten, wenn ein Vertragspartner gemäß § 38 Abs 2 UGB dem Übergang des jeweiligen Vertragsverhältnisses (samt "Außenstand") widerspricht. Auf Basis dieses Verständnisses bliebe Punkt 4.5 des Vertrages ein bloß eigeschränkter Anwendungsbereich. Die Vorschreibung einer Gebühr - wie von der Referentin ausgeführt - rechtfertigt dann aber auch dieses Verständnis nicht. 4.4 Ergebnis Es kann somit festgehalten werden, dass Punkt 4 des Vertrages, keine rechtserzeugende oder rechtsbezeugende Urkunde darstellt, die den Parteien als zusätzlicher Rechtstitel dient. Es liegt somit keine "überflüssige" Beurkundung eines Rechtsgeschäftes vor, dessen Erfolg auch ohne Vorliegen der Vereinbarung kraft Gesetzes eingetreten wäre. Vielmehr stellt der Vertrag lediglich die Vereinbarung der Parteien dar, den Betrieb mitsamt den betriebszugehörigen Rechtsverhältnissen gemäß § 38 UGB zu übertragen und die rechtliche Folge des § 38 UGB wurde in dem Vertrag in gebührenrechtlich unbedenklicher Weise wiederholt. Sofern einzelne Vermögenspositionen nicht bereits durch § 38 UGB übergegangen sind, enthält der Vertrag keine Beurkundung des notwendigen Verfügungsgeschäftes. Da in diesem Fall zwar ein Titelgeschäft (Verpflichtungsgeschäft) vorliegt, das auf die entgeltliche Übertragung von Rechten gerichtet ist, jedoch die Übertragung durch das Verfügungsgeschäft noch nicht erfolgt ist, ist diese vertragliche Vereinbarung gebührenrechtliche irrelevant. Sofern man jedoch dieser Ansicht nicht folgt und in der Vereinbarung eine "überflüssige" vertragliche Regelung sieht, hat der Vertrag dennoch keine gebührenrechtlichen Folgen. Denn auch in diesem Fall würde es an dem gebührenrechtlich relevanten Verfügungsgeschäft fehlen. Da sämtliche Forderungen gemäß § 38 UGB übertragen worden sind, kann es nicht mehr zu einer sachenrechtlich wirksamen Übertragung der "Außenstände" gemäß Punkt 4.5 des Vertrages kommen. Der Verkäufer als Zedent ist aufgrund des Forderungsüberganges nach § 38 UGB nicht mehr Inhaber der Forderung, weshalb er sie nicht noch einmal wirksam übertragen kann. Somit wäre eine solche vertragliche Regelung gebührenrechtlich irrelevant. Der Bescheid vom 22. März 2011 zu ErfNr*** ist daher ersatzlos aufzuheben." 4. Anregung auf Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat Mit einem weiteren Schriftsatz vom 30. September 2013 regte die Bw. die Einbeziehung des gesamten Berufungssenates an. Die gebührenrechtliche Würdigung eines gesetzlichen Übergangs eines Unternehmens nach § 38 UGB sei eine Frage von grundsätzlicher Bedeutung und werde daher die Einbeziehung des Senates für sinnvoll und zielführend erachtet. 5. Erörterungsgespräch Bei dem am 27. September 2013 durchgeführten Erörterungsgespräch wurde nach kurzer Darstellung des Sachverhalts und des Berufungsbegehrens durch die Referentin die Sach- und Rechtslage zu folgenden Themen erörtert: 5.1. Zur Anregung auf Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat: Die Referentin verwies darauf, dass ein Verlangen des Referenten auf Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat nach § 282 Z 2 BAO nur zulässig wäre, wenn die "zu entscheidenden Fragen besondere Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art aufweisen oder wenn der Entscheidung grundsätzliche Bedeutung zukommt". "Besondere" Schwierigkeiten im Sinn des § 282 Abs. 1 Z 2 BAO lägen dann vor, wenn die Bearbeitung eines Rechtsstreites Anforderungen stellt, die weit über das übliche Maß hinausgehen oder wenn die Lösung ausgefallener oder komplizierter Rechtsfragen ansteht, die in Rechtsprechung und Schrifttum wenig oder widersprüchlich erörtert sind (vgl. dazu Ritz, BAO4, § 282 Tz 8 mit weiteren Literaturhinweisen). Eine grundsätzliche Bedeutung der Entscheidung liege vor, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls maßgebliche Rechtsfrage das (abstrakte) Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt, was beispielsweise der Fall sei, wenn es in einer Rechtssache um Gemeinschaftsrecht geht und deswegen ein Antrag auf Vorabentscheidung (Art 234 EGV) beim Europäischen Gerichtshof in Betracht kommt (vgl. Ritz aaO, Tz 9). Das ein Unternehmenskaufvertrag als solcher nicht nach § 33 TP 21 GebG gebührenpflichtig ist, werde nicht nur in der einschlägigen Literatur vertreten, sondern entspreche auch der Rechtsprechung des UFS (vgl. UFS 3.5.2012, RV/1572-W/08). Ebenso geklärt sei, dass diese Aussage nicht ausschließt, dass Zessionsgebühr dann zur Debatte steht, wenn im Kaufvertrag eine Regelung enthalten ist, die rechtsgeschäftlich die Abtretung aller zum Unternehmensvermögen gehörigen Forderungen festlegt. Dann sei es aber der maßgebliche Urkundeninhalt, der zu einer Unterstellung unter die TP 21 führt (vgl. abermals UFS 3.5.2012, RV/1572-W/08). Es entspreche der ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes, dass Parteienvereinbarungen auch dann Gegenstand einer Gebühr sind, wenn der vereinbarte (beurkundete) Erfolg auch ohne Vorliegen einer Vereinbarung kraft Gesetzes einträte (vgl. VwGH 17.3.1986, 84/15/0158). Im gegenständlichen Berufungsverfahren seien nach Ansicht der Referentin nicht "ausgefallene" oder "komplizierte" Rechtsfragen zu klären, sondern sei entscheidend, ob im konkret zu beurteilenden Fall eine "zusätzliche" Beurkundung einer rechtsgeschäftlichen Zession erfolgt ist. Dabei sei für die gebührenrechtliche Beurteilung der Urkundeninhalt sowie der Inhalt jener Schriften, die durch Bezugnahme zum rechtsgeschäftlichen Inhalt gemacht wurden, entscheidend (§17 Abs. 1 GebG). Bei undeutlichem Urkundeninhalt werde bis zum Gegenbeweis der Tatbestand vermutet, der die Gebührenschuld begründet oder die höhere Gebühr zur Folge hat (§ 17 Abs. 2 GebG). Der Anregung auf Befassung des gesamten Berufungssenates werde daher nicht nachgekommen. Auch die Durchführung einer mündlichen Verhandlung werde von der Referentin nicht für erforderlich gehalten. Zur Erstattung weiterer Vorbringen und Vorlage von Unterlagen sei die Bw. einerseits mit dem Vorhalt vom 24. Juli 2013 aufgefordert worden bzw. habe sie dazu beim Erörterungsgespräch Gelegenheit. 5.2 Zur Vorlage der "sonstigen Dokumente" im Sinne des Punktes 8.1 des Vertrages Festgehalten wurde von der Referentin weiters, dass vor Beginn des Erörterungsgespräches die im Punkt 8.1 des Vertrages genannten "sonstigen Dokumente" nicht beim UFS eingelangt sind. Dazu erklärte die Vertreterin der Bw. Folgendes: "Es gibt keine von den Parteien über den Vertrag hinaus unterzeichnete Urkunden. Es gibt nur die Firmenbucheingaben." Überreicht wurden sodann Kopien eines Firmenbuchauszugs zum Stichtag 17. Juni 2011 und der Beschlüsse des Firmenbuchs sowie die Eingabe an das Firmenbuch vom 9. Juni 2011. 5.3 Zur Verwirklichung des Tatbestandes Die Vertreterin der Bw. verwies auf die bisherigen Schriftsätze. Dazu entgegnete der Vertreter des Finanzamtes, dass nach § 38 UGB eine Vereinbarung vorgesehen sei, diese rechtsgeschäftliche Vereinbarung sei hier in der verfahrensgegenständlichen Urkunde erfolgt, die Urkunde sei gebührenrechtlich zu würdigen nach § 17 Abs. 1 GebG und § 33 TP 21 GebG. Die Vertreterin der Bw. betonte nochmals, dass es gemäß § 38 UGB des Erwerbes eines Unternehmens bedürfe, damit die in dieser Vorschrift angegebenen Rechtsfolgen eintreten können. Dementsprechend bedürfe es auch einer rechtsgeschäftlichen Einigung zwischen dem Erwerber und dem Veräußerer. Punkt 2.1. des Vertrages enthalte eben diese rechtsgeschäftliche Einigung mit der Maßgabe, dass die Parteien sich auf den Erwerb eines Unternehmens gemäß § 38 UGB einigen. Eine darüber hinausgehende Einigung der Partei zur Übertragung von Forderungen, die eine gesonderte Anspruchsgrundlage neben der Übertragung nach § 38 UGB begründen würde, enthalte der Vertrag nicht. Eine Gebührenpflicht sei daher nicht gegeben. 5.4. Zur Höhe der Bemessungsgrundlage Dazu erklärten beide Parteien, dass es keine Einwände gegen die Berechnung im Vorhalt vom 24. Juli 2013 gebe. Über die Berufung wurde erwogen: 1. Zur Verwirklichung des gebührenpflichtigen Tatbestandes Nach § 33 TP 21 Abs. 1 GebG 1957 unterliegen Zessionen oder Abtretungen von Schuldforderungen oder anderen Rechten einer Gebühr von 0,8 v.H. vom Entgelt. § 38 UGB idF BGBl. I Nr. 58/2010 bestimmt Folgendes: "(1) Wer ein unter Lebenden erworbenes Unternehmen fortführt, übernimmt, sofern nichts anderes vereinbart ist, zum Zeitpunkt des Unternehmensübergangs die unternehmensbezogenen, nicht höchstpersönlichen Rechtsverhältnisse des Veräußerers mit den bis dahin entstandenen Rechten und Verbindlichkeiten. Für unternehmensbezogene Verbindlichkeiten des Veräußerers bestellte Sicherheiten bleiben für diese Verbindlichkeiten aufrecht. Der Veräußerer haftet nach Maßgabe des § 39 für die unternehmensbezogenen Verbindlichkeiten fort. (2) Der Dritte kann der Übernahme seines Vertragsverhältnisses binnen dreier Monate nach Mitteilung davon sowohl gegenüber dem Veräußerer als auch gegenüber dem Erwerber widersprechen; in der Mitteilung ist er auf das Widerspruchsrecht hinzuweisen. Dies gilt auch für den Besteller einer für unternehmensbezogene Verbindlichkeiten des Veräußerers gewährten Sicherheit. Im Falle eines wirksamen Widerspruchs besteht das Vertragsverhältnis mit dem Veräußerer fort. (3) Wurde dem Dritten nicht nachweislich mitgeteilt, ob das Vertragsverhältnis vom Erwerber übernommen wurde, oder kann dieser Übernahme noch widersprochen werden, so kann er sowohl gegenüber dem Veräußerer als auch gegenüber dem Erwerber auf das Vertragsverhältnis bezogene Erklärungen abgeben und seine Verbindlichkeiten erfüllen. Dies gilt auch für den Besteller einer für unternehmensbezogene Verbindlichkeiten des Veräußerers gewährten Sicherheit. (4) Werden unternehmensbezogene Rechtsverhältnisse des Veräußerers vom Erwerber nicht übernommen, so haftet er dennoch für die damit verbundenen Verbindlichkeiten. Dies gilt auch, wenn der Erwerber nur einzelne Verbindlichkeiten des Veräußerers nicht übernimmt. Eine davon abweichende Vereinbarung über die Haftung ist einem Dritten gegenüber nur wirksam, wenn sie beim Unternehmensübergang in das Firmenbuch eingetragen, auf verkehrsübliche Weise bekannt gemacht oder dem Dritten vom Veräußerer oder vom Erwerber mitgeteilt wurde. (5) Wird ein Unternehmen im Weg eines Zwangsvollstreckungsverfahrens, eines Insolvenzverfahrens oder einer Überwachung des Schuldners durch einen Treuhänder der Gläubiger erworben, so finden diese Bestimmungen keine Anwendung. (5a) Nicht als Erwerb eines Unternehmens im Sinn des Abs. 1 gilt die Fortführung im Weg der Pacht, der Leihe, der Fruchtnießung, des Rechtes des Gebrauchs und der Beendigung dieser Verträge. Auch in diesen Fällen kann jedoch ein Dritter oder ein Sicherheitenbesteller gegenüber dem neuen Unternehmer Erklärungen in Bezug auf ein zum früheren Unternehmer bestehendes, unternehmensbezogenes und nicht höchstpersönliches Vertragsverhältnis abgeben und seine Verbindlichkeiten erfüllen, solange ihm die Fortführung des Unternehmens im Weg der Pacht, der Leihe, der Fruchtnießung, des Rechtes des Gebrauchs oder der Beendigung dieser Verträge nicht bekannt ist. (6) Eine durch andere Bestimmungen begründete Haftung oder Übernahme von Rechtsverhältnissen durch den Erwerber bleibt unberührt." § 15 Abs. 1 GebG sieht vor, dass Rechtsgeschäfte grundsätzlich nur dann gebührenpflichtig sind, wenn über sie eine Urkunde errichtet wird. Gegenstand der Gebühr ist das Rechtsgeschäft, während die Errichtung der Urkunde nur die Voraussetzung bzw. Bedingung ist, bei deren Vorliegen das Rechtsgeschäft gebührenpflichtig wird (vgl. Fellner, Gebühren und Verkehrsteuern, Band I, Stempel- und Rechtsgebühren, § 15 Rz 38, mwN). Parteienvereinbarungen sind auch dann Gegenstand einer Gebühr, wenn der vereinbarte Erfolg auch ohne Vorliegen der Vereinbarung kraft Gesetzes einträte (vgl. VwGH 11.6.1981, 15/3182/80 und VwGH 17.3.1986, 84/15/0158). Die Erfüllung der Tatbestände des § 33 GebG wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass die Parteien auf Basis ihrer vertraglichen Gestaltungsfreiheit zusätzlich zu rechtlich bereits bestehenden Anspruchsgrundlagen weitere schaffen, die einen der Tatbestände des Rechtsgebührenrechtes erfüllen (vgl. VwGH 17.5.2001, 2001/16/0249). Gemäß §16 Abs.1 Z1 lit. a GebG entsteht die Gebührenschuld, wenn die Urkunde über das Rechtsgeschäft im Inland errichtet wird, bei zweiseitig verbindlichen Rechtsgeschäften, wenn die Urkunde von den Vertragsteilen unterzeichnet wird, im Zeitpunkt der Unterzeichnung. Wird über ein Rechtsgeschäft eine Urkunde im Ausland errichtet, so entsteht gemäß § 16 Abs. 2 Z 2 a GebG die Gebührenschuld ua., wenn die Urkunde (beglaubigte Abschrift) in das Inland gebracht wird und eine Partei im Inland zu einer Leistung auf Grund des Rechtsgeschäftes berechtigt oder verpflichtet ist, im Zeitpunkt der Einbringung der Urkunde in das Inland. Gemäß § 17 Abs.1 GebG ist für die Festsetzung der Gebühren der Inhalt der über das Rechtsgeschäft errichteten Schrift (Urkunde) maßgebend. Zum Urkundeninhalt zählt auch der Inhalt von Schriften, der durch Bezugnahme zum rechtsgeschäftlichen Inhalt gemacht wird. Gemäß § 17 Abs. 2 GebG wird, wenn aus der Urkunde die Art oder Beschaffenheit eines Rechtsgeschäftes oder andere für die Festsetzung der Gebühren bedeutsame Umstände nicht deutlich zu entnehmen sind, bis zum Gegenbeweis der Tatbestand vermutet, der die Gebührenschuld begründet oder die höhere Gebühr zur Folge hat. § 31 Abs 1 GebG bestimmt ua. dass, Urkunden über Rechtsgeschäfte, die nicht in der Amtssprache abgefasst sind, mit einer beglaubigten Übersetzung beim Finanzamt anzuzeigen sind. Mangels einer im Gebührengesetz enthaltenen Begriffsbestimmung ist die Abtretung nach dem bürgerlichen Recht zu beurteilen. Nach § 1392 ABGB liegt eine Abtretung (Zession) dann vor, wenn eine Forderung von einer Person an eine andere übertragen und von dieser angenommen wird. Die Zession stellt also einen Gläubigerwechsel dar (Koziol/Welser, Bürgerliches Recht II, 116). Unter einer rechtsgeschäftlichen Zession versteht man die durch Willenseinigung zwischen Altgläubiger (Zedent) und Neugläubiger (Zessionar) bewirkte Veränderung der Rechtszuständigkeit der abgetretenen Forderung. Sie erfolgt in der Regel im Wege eines formlosen Konsensualvertrages. Die Zession ist ein sog. kausales Verfügungsgeschäft und bedarf eines gültigen Titels. Der gebührenrechtliche Tatbestand wird nur durch eine entgeltliche Zession verwirklicht (vgl. VwGH 5.11.2009, 2008/16/0071). Für eine gebührenpflichtige Zession bedarf es auch eines wirksamen rechtsgeschäftlichen Verfügungsaktes und seiner Beurkundung. Dazu ist eine wirksame rechtsgeschäftliche und beurkundete Einigung zwischen Zedent und Zessionar erforderlich (vgl VwGH 05.11.2009, 2008/16/0071). Die Abtretung von nicht körperlichen Sachen, also nicht nur von (reinen) Geldforderungen, sondern auch von - selbst absoluten - Rechten (vgl § 292 ABGB), wird vom VwGH regelmäßig der TP 21 unterstellt, zB betreffend "Urheber-, Patent- und Markenrechte" (17.3.1954, 2859 ff/51, VwSlg 908 F; 15.12.1954, 1819/52, VwSlg 1068 F; 6.12.1973, 512/73, VwSlg 4611 F), von Fischereirechten (4.12.1956, 1835/56, ÖStZB 1957, 33; Fischereirechte stellen idR - vgl SZ 56/11 - Dienstbarkeiten dar, zu diese siehe auch § 33 TP 9 Rz 7) oder von Mineralgewinnungsrechten (VwGH 16.9.1965, 2030/64, VwSlg 3314 F mit dem Hinweis, dass nur die entgeltliche Überlassung von körperlichen Sachen nicht gebührenpflichtig ist, vgl. dazu Arnold, Rechtsgebühren9, § 33 TP 21 Rz 6). Das als solches körperliche und unkörperliche Sachen umfassende Unternehmen wird man (als Gesamtsache) nicht als unkörperlich ansehen können (vgl Arnold, Ausgewählte gebühren- und verkehrsteuerliche Fragen des Unternehmenskaufes, in Bertl [Hrsg], Kauf und Verkauf von Unternehmungen, 164). Der Unternehmenskaufvertrag als solcher ist demnach unter dem Blickwinkel des § 33 TP 21 (Zessionen) gebührenfrei. Diese Aussage schließt jedoch nicht aus, dass Zessionsgebühr dann zur Debatte steht, wenn im Kaufvertrag eine Regelung enthalten ist, die rechtsgeschäftlich die Abtretung aller zum Unternehmensvermögen gehörigen Forderungen festlegt (wie auch bei Umgründungen im Einbringungsvertrag regelmäßig [vgl Hügel/Mühlehner/Hirschler, Umgründungssteuergesetz § 18 Rz 13] die Abtretung aller zum Einbringungsvermögen gehörigen Forderungen festgelegt wird). Dann ist es aber der maßgebliche Urkundeninhalt, der zu einer Unterstellung unter die TP 21 führt. Befreiungsbestimmungen im Rahmen des Umgründungssteuerrechts siehe Rz 25 und Rz 26, wobei diese Befreiungsbestimmung, die regelmäßig jeweils auf die ausdrücklich genannte TP 21 abstellte, ein Argument für die Richtigkeit der vorstehenden Schlussfolgerungen ist. Nach § 25 Abs 1 HGB haftete, wer ein unter Lebenden erworbenes Handelsgeschäft unter der bisherigen Firma fortführt nicht nur für alle im Betrieb des Geschäfts begründeten Verbindlichkeiten des früheren Inhabers (Satz 1), sondern erwirbt auch kraft Gesetz die entsprechenden Forderungen, weil die im Betrieb begründeten Forderungen (allerdings nur den Schuldnern gegenüber) als auf den Erwerber übergegangen gelten, falls in die Fortführung der Firma eingewilligt wurde (Satz 2). Im Prinzip nicht anders gestaltet ist - losgelöst von Fragen der Firmenfortführung - die Nachfolgeregelung im § 38 Abs 1 Satz 1 UGB (vgl. Arnold, Rechtsgebühren9, § 33 TP 21 Rz 6a). Der Forderungsübergang auf Grund gesetzlicher Anordnung, wie etwa die Legalzession gemäß § 1358 ABGB oder die notwendige Zession gemäß § 1422 ABGB ist nicht die Folge eines zweiten Rechtsgeschäftes, sondern ist unmittelbar durch das Gesetz angeordnet. Die zitierten Gesetzesstellen knüpfen Forderungsübergänge an Tatbestände, die keine Willenseinigung zwischen altem und neuem Gläubiger über die Übertragung der Forderung enthalten (vgl. VwGH 23.1.1989, 87/15/0141). Zu beachten ist allerdings die allgemeine Aussage des VwGH, wonach Parteienvereinbarungen auch dann Gegenstand einer Gebühr sind, wenn der vereinbarte (beurkundete) Erfolg auch ohne Vorliegen einer Vereinbarung kraft Gesetzes einträte (VwGH 17.3.1986, 84/15/0158, AnwBl 1987, 456 mit Anm Arnold). So hat der VwGH im Erk 23.1.1989, 87/15/0141, ÖStZB 1989, 283 = AnwBl 1989, 352 mit Anm Arnold eine vertraglich geregelte - beurkundete - Einlösung (wegen des Inhalts dieser Regelung als vertraglicher Forderungsübergang) als gebührenpflichtig nach § 33 TP 21 angesehen (vgl. Arnold, Rechtsgebühren9, § 33 TP 21 Rz 10). Nach Maßgabe des § 25 HGB "gelten" Forderungen beim Unternehmenserwerb unter Fortführung der Firma als "übergegangen". Nach § 38 Abs 1 UGB "übernimmt" der Unternehmenserwerber (auch ohne Fortführung der Firma), sofern nichts anderes vereinbart ist, die unternehmensbezogenen Verbindlichkeiten. Eine Urkunde, die nur diesen Unternehmenserwerb beurkundet, löst keine Zessionsgebühr aus. Ein als Zession zu beurkundendes Rechtsgeschäft liegt gar nicht vor (vgl. Arnold, Rechtsgebühren9, § 33 TP 21 Rz 10d). Rechtsverhältnisse, die unmittelbar auf Grund gesetzlicher Anordnung zustande kommen, sind keine Rechtsgeschäfte und demzufolge nicht gebührenpflichtig. Wird lediglich eine gesetzliche Rechtsfolge beurkundet, wird kein Tatbestand des § 33 GebG verwirklicht. Hingegen sind Parteienvereinbarungen gegebenenfalls auch dann Gegenstand einer Rechtsgeschäftsgebühr, wenn der rechtsgeschäftlich vereinbarte Erfolg auch ohne Vorliegen der (beurkundeten!) Vereinbarung kraft Gesetzes einträte, zB wenn die Bestanddauer eines unter Kündigungsschutz stehenden Objektes verlängert wird (VwGH 11.6.1981, 15/3182/80, VwSlg 5601 F; 17.3.1986, 84/15/0158, VwSlg 6095 F = AnwBl 1987, 456 mit Anm Arnold) oder bei (Miet-) Vertragsübernahme im Zuge der Unternehmensveräußerung im Anwendungsbereich des (nunmehr) § 12a MRG (vgl VwGH 16.10.1989, 88/15/0086, ÖStZB 1990, 317; zum Thema auch Frotz/Hügel, ÖStZ 1982, 142) bzw bei Mietvertragserneuerungen nach § 29 Abs 3 MRG. Entsprechendes gilt, wenn ungeachtet des Vorliegens der gesetzlichen Rechtsfolgen eine Willensübereinstimmung über die Einräumung des Wohnrechts beurkundet wird (in diesem Sinn auch GebR Rz 1019). Zur Abgrenzung von der gebührenfreien rechtsbezeugenden Beurkundung in derartigen Fällen sei festgehalten, dass (diesfalls !) die bloß rechtsbezeugende Beurkundung kein rechtsgeschäftlich geschaffenes Rechtsverhältnis betrifft (und im Fall des Erk VwSlg 2729 F nicht "unabhängig von der Versteigerung der Jagdpacht " ein Jagdpachtvertrag abgeschlossen wurde), während bei der "überflüssigen" vertraglichen Regelung unabhängig von der Gesetzeslage (wenngleich durch diese inhaltlich bestimmt) das Rechtsgeschäft gleichsam "zusätzlich" abgeschlossen, der Rechtsbeziehung also neben dem Gesetz auch noch das Rechtsgeschäft als zusätzlicher Rechtstitel gegeben wird (vgl. Arnold, Rechtsgebühren9, § 15 Rz 9). Auch nach Endfellner/Kuster, Zessionsgebühr bei M&A, ecolex 2008, 766 ff tritt die Gebührenpflicht ein, wenn der entgeltliche Übergang von Forderungen, Rechten und Vertragsverhältnissen beurkundet wird. Dies wird allerdings dann nicht der Fall sein, wenn ein Unternehmenskaufvertrag abgeschlossen wird, in welchem - allenfalls mit einem Verweis auf die zugrundeliegende Saldenbilanz - lediglich die Kaufsumme ausgewiesen wird. Gebührenpflichtig ist dagegen die explizit textierte entgeltliche Abtretung bestimmter oder bestimmbarer Forderungen und von Rechten sowie die Beurkundung von Vertragsübernahmen. Ebenso gebührenpflichtig wäre eine Drittschuldnerverständigung oder eine andere rechtsbezeugende Urkunde, welche die wesentlichen Merkmale eines Zessionsvertrags enthält. Da nach § 17 Abs. 1 GebG auch der Inhalt von Schriften, der durch Bezugnahme zum rechtsgeschäftlichen Inhalt gemacht wird, zum Urkundeninhalt zählt und im gegenständlichen Fall auch die Parteien im Punkt 8.1. des Vertrages bestimmt haben, dass der Vertrag mit allen darin genannten oder zugleich mit ihm unterfertigten Dokumente die gesamte Willenseinigung der Vertragspartner darstellt, ist im gegenständlichen Fall auch der Inhalt dieser "Dokumente" für die gebührenrechtliche Beurteilung von Relevanz. Beim Erörterungsgespräch wurde von der Bw. zwar klargestellt, dass es keine von den Parteien über den Vertrag hinaus unterzeichnete Urkunden gibt. Die Bezugnahme auf andere Schriften stellt allerdings nicht darauf ab, ob eine Schrift unterzeichnet wurde und gehören zum maßgeblichen Urkundeninhalt auch der Inhalt jener Schriftstücke, die in der Urkunde bloß genannt werden. Trotz entsprechender Aufforderung im Vorhalt vom 24. Juli 2013 legte die Bw. keine der im Vertrag genannten Dokumente vor oder übermittelte sie zur Erbringung eines Gegenbeweises iSd § 17 Abs. 2 GebG geeignete Beweismittel. Nach Punkt 4.5 der von der Bw. vorgelegten beglaubigten Übersetzung des Vertrages sollte die Übertragung der "Außenstände" (darunter sind nach der in Punkt 1.1. des Vertrages erfolgten Definition "alle verbuchten und sonstigen Schulden gegenüber dem Verkäufer und andere Zahlungsforderungen aus dem Geschäftsbetriebsbetrieb" zu verstehen) erfolgen, indem der Käufer den jeweiligen Schuldner informiert und durch Eintragung der Abtretung der jeweiligen "Außenstände" durch Verkäufer und Käufer in ihren Büchern. Nach den Ausführungen der Bw. in ihrer Stellungnahme vom 30. August 2010 sei mit diesem Vertragspunkt keine inhaltliche Einigung über den modus ausgedrückt worden, sondern sei bloß der Zeitpunkt des Überganges festgelegt worden. Auch das Festlegen des Zeitpunkt des Rechtsüberganges spricht dafür, dass nicht bloß ex lege eintretende Rechtsfolgen beurkundet wurden, sondern davon abweichende rechtsgeschäftliche Vereinbarungen über den Forderungsübergang getroffen wurden. Nach dem maßgeblichen Urkundeninhalt war Gegenstand des Vertrages nicht "nur" das Unternehmen als Gesamtsache, sondern wurde ausdrücklich eine rechtsgeschäftliche Übertragung von bestimmten im Vertrag aufgezählten "Vermögenswerten", darunter die so bezeichneten "Außenstände", vorgenommen. Der gegenständliche Vertrag stellt nicht bloß das Titelgeschäft ("Kaufvertrag") für die Übertragung des Geschäftsbetriebes "einschließlich Vermögenswerte" dar, sondern ist in Punkt 2.1 ua "betreffend die folgenden Vermögenswerte, ...: (a) Außenstände" auch ausdrücklich vereinbart, dass der Verkäufer "übertragt und zediert" und der Käufer "erwirbt und akzeptiert", weshalb hier auch eine Beurkundung des Verfügungsgeschäftes vorgenommen wurde. Auch wenn keine Information der jeweiligen Schuldner erfolgt sein sollte, ändert dies nichts an der Wirksamkeit der Zession. Die rechtsgeschäftliche Abtretung (Verfügung) erfolgt grundsätzlich mit Willensübereinstimmung zwischen Alt- und Neugläubiger. Grundgeschäft (zB Forderungskauf) und Erfüllung (Übertragung der Forderung) fallen grundsätzlich (zeitlich) zusammen (vgl. dazu Schwimann, Taschenkommentar zum ABGB, Rz 3 zu § 1392 unter Hinweis auf OGH 4 Ob 208/08d und OGH 6 Ob 115/05k). Wie die Bw. in ihrer Stellungnahme vom 30. August 2013 aufzeigte, ist die rechtliche Wirkungsweise des § 38 UGB nicht unstrittig. So ist beispielsweise nicht vollkommen klar, ob die Rechtsübertragung bereits mit der Unternehmensübertragung (Closing = Verfügungsgeschäft = Modus) eintritt oder erst nach ausdrücklicher oder impliziter Zustimmung der Vertragspartner durch Nichterhebung eines Widerspruchs innerhalb von drei Monaten nach Mitteilung von der Unternehmensübertragung (Fuchs/Schuhmacher in Straube, UGB (I4) § 38 Rz 48). Auch im Falle eines Widerspruchs können Forderung drittwirksam an den Erwerber zediert (und Verbindlichkeiten durch einen kumulativen Schuldbeitritt durch den Erwerber erfüllt) werden (vgl. Fuchs/Schuhmacher in Straube, UGB (I4) § 38 Rz 66). Im gegenständlichen Fall wurde vom Finanzamt keine "Vertragsübernahme" (im Sinne der Übertragung ganzer Vertragsverhältnisse) der Gebühr unterzogen, sondern die rechtsgeschäftliche Abtretung von Forderungen, die - anders als die Übertragung ganzer Vertragsverhältnisse - zu ihrer Wirksamkeit keine Zustimmung des Dritten bedarf. Auch wenn die rechtsgeschäftliche Übertragung der Forderungen vorgenommen wurde, um Unsicherheiten über die Wirkungsweise des § 38 UGB zu begegnen, schließt dies die Gebührenpflicht nicht aus. Auch ein "eingeschränkter Anwendungsbereich" für den Fall eines Widerspruchs iSd § 38 Abs. 2 BAO reicht für die Bejahung der Gebührenpflicht aus. Für die gebührenrechtliche Beurteilung kommt es gerade nicht darauf an, ob die Rechtsfolge des Forderungsüberganges auch ex lege eingetreten wäre. Entscheidend ist, dass die Vertragspartner im gegenständlichen Fall "zusätzlich" eine Willenseinigung über den Forderungsübergang getroffen haben und auch eine Beurkundung des Titelgeschäftes und des Verfügungsgeschäftes betreffend die rechtsgeschäftliche Zession vorgenommen haben, die entsprechend der einschlägigen Judikatur und Literatur Gebührenpflicht nach § 33 TP 21 GebG auslöst. 2. Zur Höhe der Bemessungsgrundlage Nach § 33 TP 21 GebG ist Bemessungsgrundlage der Rechtsgebühr das Entgelt (vgl VwGH 16. 9.1991, 90/15/0080), also jener Betrag, um den die abgetretene Forderung erworben wurde. Die Grundlage für die Gebührenbemessung bildet das Entgelt (Zessionsvaluta, Kaufpreis), nicht der Wert (Nennwert oder Kurswert udgl) der zedierten Forderung oder des abgetretenen Rechts. Unter der Zessionsvaluta ist jenes Entgelt zu verstehen, welches für die Abtretung vereinbart wird. Das Entgelt stellt jenen Wert dar, den der Überträger vom Übernehmer oder von einem Dritten für den Übernehmer für die abgetretene Forderung oder für das abgetretene Recht erhält bzw erhalten soll. Der Wert dieses Entgelts also die Höhe dieses im rechtlichen Verkehr als Zessionsvaluta bezeichneten Entgelts, ist die Bemessungsgrundlage (VwGH 19.12.1966, 2171/65). Das Finanzamt setzte im angefochtenen Bescheid jedoch den Wert der Forderungen laut Rechnung als Bemessungsgrundlage an. Im Vertrag vereinbarten die Vertragsparteien als Gegenleistung für den Erwerb des gesamten Geschäftsbetriebs in Punkt 3.1. die Übernahme von Verbindlichkeiten und die Bezahlung des Kaufpreises, wie er im Bewertungsbericht bestimmt ist. Der "vorläufigen Verkaufspreis" wurde mit € 6.355.386,00 im Vertrag festgehalten, basierend auf dem "vorläufigen Bewertungsbericht" vom 16. Dezember 2010. Aus der vorgelegten Rechnung ergibt sich, dass die Käuferin Belastungen im Gesamtbetrag von € 52.858.190,47 (€ 34.923.711,04 Verbindlichkeiten zuzüglich € 17.026.158,15 für sonstige Rückstellungen und € 908.321,28 für Rechnungsabgrenzungsposten) übernommen hat. Das Gesamtentgelt für den Erwerb sämtlicher zum Geschäftsbetrieb gehörenden Wirtschaftsgüter beträgt daher € 59.214.576,47. Dem stehen gegenüber ein Aktivwert der erworbenen Wirtschaftsgüter von insgesamt € 59.222.700,02 (davon € 55.260.470,47 und € 1.547.209,42, somit insgesamt € 56.807.679,89 aus Forderungen sowie € 2.413.585,92 Inventar und € 1.434,21 Kassa). Durch eine Verhältnisrechnung ergibt sich somit ein anteiliges Entgelt für den Erwerb der Forderungen in Höhe von € 56.799.887,57. Zu der mit € 56.799.887,57 ermittelten Bemessungsgrundlage erklärten beim Erörterungsgespräch beide Verfahrensparteien ausdrücklich, dass dagegen keine Einwände bestehen. Der angefochtene Bescheid war daher insofern abzuändern, als die Gebühr gemäß § 33 TP 21 GebG mit € 454.399,10 (0,8% einer Bemessungsgrundlage von € 56.799.887,57) festgesetzt wird. Wien, am 23. Oktober 2013