UFSW RV/2347-W/11

- Wenn der Bw. anführt, dass er die erbrachten Leistungen der Firmen auf Plausibilität überprüft hat fragt sich wie dies möglich sein soll, wenn auf den Rechnungen eine Vielzahl von Projekten angeführt wird, für die die Subfirmen gegenüber dem Bw. tätig geworden sein sollen wobei die Stundenaufzeichnungen den einzelnen Bearbeitungsfällen (die sich teilweise über mehrere Jahre zogen) nicht zugeordnet werden konnten. - Wie die Ap. im Zuge der Stellungnahme zur Berufung darlegt, hat sie den Bw. mehrmals (vergeblich) die Möglichkeit eingeräumt, eine genaue Leistungsbeschreibung der angeblich durchgeführten Arbeiten darzulegen. - C hat in einigen Fällen Unterlagen vom Bw. erhalten, meist musste er die mündlich erhaltenen Aufträge aber exakt an seine Arbeitnehmer oder die jeweiligen Subfirmen weitergeben. Es ist völlig unglaubwürdig, dass nicht näher unterwiesene, mehrfach wechselnde Bauarbeiter und andere Hilfskräfte nach mündlichen Anweisungen über eine diese Arbeit vermittelnde Person (C) über Jahre hinweg Leistungen erbracht haben sollen deren Ergebnisse nicht näher vorgelegt werden können (auch weil sie entsorgt wurden) wobei die Weiterverarbeitung der Arbeitsergebnisse durch den Bw. - auch wenn ,nur' einfache Vorarbeiten erbracht worden sein sollen - nach h.o. Ansicht ein hohes Maß an Genauigkeit und Präzision voraussetzen (Sachverständigen- und Gutachtertätigkeit), die durch mündliche Weitergabe von Abeitsanweisungen an Dritte nicht erzielbar sind. Zu bedenken ist, dass bei der dargestellten Vorgangsweise allfällige Rückfragen bei Unklarheiten wiederum über C an den Bw. gerichtet werden mussten und auch hierfür schriftliche Anweisungen zu erwarten wären. - Schreibarbeiten sollen von der Sekretärin des C (bei der Cx, Sx0) erstellt worden sein wobei mangels Übergabe von Datenträgern bzw. oftmals auch von Unterlagen fraglich erscheint, welche Schreibarbeiten nach welcher Vorlage bzw. Arbeitsanweisung erledigt worden sein sollen. - Die Art der abgerechneten Leistungen laut Rechnungen z.B. Rechnungsprüfungen, Unterlagendigitalisierung und PC-Fotodokumention gehen über die vom Bw. dargestellten ,einfachen Hilfstätigkeiten' weit hinaus. Zu bedenken ist dabei, dass die fraglichen die Vorleistungen erbringenden Unternehmen überwiegend im Baugewerbe tätig waren. Die Darstellungen des Bw., die Qualifizierung der leistenden Personen seien irrelevant, da diese nur für Hilfs- und Unterstützungstätigkeiten wie Auf- und Ausmaßfeststellungen, Schreibarbeiten udgl. herangezogen habe relativieren sich damit. - Hinsichtlich der auf den Rechnungen dargestellten Leistungen wie ,Abrechnungen, Rechnungsüberprüfungen oder Unterlagendigitalisierung und Bearbeitung' konnte C nicht bekannt geben, was unter diesen Leistungsbegriffen zu verstehen ist und welche Leistungsvorgaben er somit mündlich weitergegeben hat. Nach seinen Angaben wurde der Text der Rechnungen (beispielhaft wurde hinsichtlich einer Rechnung der Rx vom 25. März 2008 nachgefragt) manchmal vom Bw. vorgegeben. - C will zwar die vom Bw. empfangenen Barbeträge an die jeweiligen Geschäftsführer weitergegeben haben, er konnte jedoch keine einzige Übergabebestätigung (Kassaquittung) vorlegen. - Wie die Ap. festgestellt hat, wurden die Rechnungen in einer Vielzahl von Fällen von einer unbekannten Person, die nicht mit dem Geschäftsführer der jeweiligen beauftragen Firma übereinstimmt, unterschrieben. C vermochte hierüber keine Auskünfte zu geben. Vollmachten C wickelte bei 7 Gesellschaften (Ausnahme: Cx, Cx1) sämtliche Aufträge ab ohne als Geschäftsführer der Firmen aufzuscheinen wobei keine schriftlichen Vollmachten vorliegen und vom Bw. auch nicht verlangt wurden. Der Bw. legte hinsichtlich der fraglichen Firmen jeweils Firmenbuch- sowie die Ediktsdatei- und Anfragen an den KSV 1870 vor. Es als eine im Geschäftsverkehr üblichen Gepflogenheit anzusehen, von einem vorgeblich für eine Unternehmung auftretenden Person von der einem aufgrund der Firmenbuchabfrage bekannt ist, dass sie nicht als Geschäftsführer fungiert eine entsprechende Vollmacht abzuverlangen oder zumindest bei der die Vollmacht erteilenden Firma Rücksprache zu halten. Wie der Bw. ungeprüft davon ausgehen konnte, dass C innerhalb eines Zeitraumes von rund 2,5 Jahren (3/2006 bis 10/2008 bei einer Vielzahl von Gesellschaften (Sx0, Mx, Fx, Px, Ex, Sx, Rx) als leitender Angestellter ,in maßgeblicher Position' tätig gewesen sein soll, ist nicht einsichtig. Im Zuge der Berufung gab der Bw. an, dass C ihm gegenüber behauptet ,und hinreichend bescheinigt' habe, in den Unternehmen als leitender Angestellter beschäftigt zu sein. Als Nachweis für den Anschein einer bestehenden Vollmacht wurde ein Anbot der Cx an einen Dritten zur Fassadensanierung vorgelegt, dass von dieser Gesellschaft infolge Konkurses nicht realisiert werden konnte und kurze Zeit danach inhaltlich gleichlautend von der Mx angeboten wurde. Vorgelegt wurde dazu weiters ein von keiner Seite unterfertigtes Schreiben wonach C bei der Mx als Vorarbeiter angestellt dringende Arbeiten sofort anbieten kann. Der Bw. vermeint, dass diese Unterlagen den Rechtsschein des Vorliegens einer entsprechenden Vollmacht indizieren und eine Anscheinsvollmacht vorliegt. Der VwGH hat mit Rechtssatz zum Erkenntnis vom 19.9.2001 Gz. 2001/16/0175 dargelegt: ,Unter dem (ua aus § 1029 Satz 2 ABGB abgeleiteten) Rechtsinstitut der Anscheinsvollmacht versteht man, dass die Vertretungsmacht an ein als bloße Wissenserklärung zu qualifizierendes Verhalten des Geschäftsherrn (also des Vertretenen!) anknüpft. Dazu ist erforderlich, dass der Vertretene ein Verhalten gesetzt hat, das geeignet ist, im Dritten den begründeten Glauben zu erwecken, dass der Vertreter zur Abgabe von Erklärungen für den Vertretenen befugt ist. Das Vertrauen des Dritten muss seine Grundlage in einem zurechenbaren Verhalten des Vollmachtgebers haben, welches den äußeren Tatbestand, auf den der Dritte vertraut, begründet. Das Vorliegen dieser Voraussetzungen ist nach herrschender Auffassung mit aller Strenge zu prüfen.' Abgesehen von den formellen Mängeln der ,Vollmacht' wie fehlender Unterschriften ist nicht zu erkennen, welches Verhalten die Mx (durch deren Geschäftsführer) gesetzt hat, dass beim Bw. den begründeten Glauben erweckt hat, dass diese Gesellschaft C zur Auftragserstellung, dem Abschluss von Verträgen und der Entgegennahme von Geldern (Inkasso) bevollmächtigt hätte. Das dargestellte Vertrauen des Bw. in die Erklärungen des vorgeblichen Vertreters ist unglaubwürdig und reicht zur Annahme einer Anscheinsvollmacht ebensowenig aus wie die formelle Abfrage von Firmenbuchdaten udgl. Wenn der Bw. darüber hinaus erklärt, dass er ohne Nachfrage über das Bestehen einer Inkassovollmacht von einer solchen für C (für alle Firmen) ausgegangen ist und sämtliche fraglichen Zahlungen in bar an C geleistet wurden (und nicht etwa auf ein auf den Rechnungen ausgewiesenes Geschäftskonto der leistenden Firmen) so ist die Darstellung völlig unglaubwürdig. Im Ergebnis konnte in keinem Fall eine Bevollmächtigung von C glaubhaft gemacht geschweige denn nachgewiesen werden. Falsche Unterschriften lt. Firmenbuch, weitere Feststellungen zu den Unternehmen Die Ap. hat unwidersprochen festgestellt, dass die auf den Rechnungen der Firmen Mx, Fx, Px, Ex und Sx und tw. Rx aufscheinenden Unterschriften nicht mit den Musterzeichnungen laut Firmenbuch übereinstimmen. Wer die Rechnungen erstellt hat, ist unklar. Zu den Gesellschaften Ex und Fx liegen zudem umfangreiche Ermittlungsergebnisse der Behörden vor, nach denen der Hauptzweck dieser Gesellschaften ua. darin bestand in betrügerischer Absicht Schein- und Deckungsrechnungen zu erstellen. C Zu C der als alleiniger Kontaktmann zwischen ihm und den leistenden Firmen auftrat ist festzuhalten, dass er aus seiner Tätigkeit als Geschäftsführer der Cx (9/2003 bis 4/2006) sowie für seine vorgebliche Tätigkeit für die Gesellschaften Mx, Fx, Px, Ex und Sx den Finanzbehörden keine Einkünfte bekanntgegeben hat. Auf die Frage womit er seinen Lebensunterhalt bestreite gab er an, ,daneben' gearbeitet zu haben. Wie aus seiner Beschuldigtenvernehmung vom 23. Juni 2010 hervorgeht wurde C in einer anderen causa vom Landesgericht für Strafsachen in Wien verurteilt. Da nicht anzunehmen ist, dass er seine Tätigkeit für die benannten Gesellschaften unentgeltlich leistete, nicht bezahlt wurde oder die Leistungen in Hinblick auf künftige Aufträge des Bw. erbrachte ist von einer verminderten Glaubwürdigkeit seiner im abgabenrechtlichen Verfahren getätigten Aussage auszugehen. Die auf den Rechnungen aufscheinenden, mit den Zeichnungsberechtigten der jeweiligen Firmen nicht identen Unterschriften deuten darauf hin, dass diese Rechnungen unter Leitung von C erstellt wurden. Die auf eindeutig schuldhaftes Verhalten hindeutende Vorgangsweise von C erhärtet sich anhand mehrerer festgestellter Sachverhaltselemente: - C vermochte in keinem Fall Kassaquittungen über die Übergabe der von ihm an die Gesellschaften bei denen er nicht als Geschäftsführer fungierte vorzulegen. - Wie die Ap. im Zuge ihrer Stellungnahme dargelegt hat, folgte HS am 29. März 2006 C bei der Cx als Geschäftsführer, wobei mit dem gefälschten Pass lautend auf EB auftrat und in das Firmenbuch eingetragen wurde. Wenig später am 20. Dezember 2006 wurde HS mit gleichfalls gefälschten Dokumenten unter dem Namen JV als Geschäftsführer der Ex eingetragen. Spätestens zu dem Zeitpunkt muss C erkannt haben, dass es sich um gefälschte Identitäten handelte ohne die Behörden davon in Kenntnis zu setzen oder die Geschäftsbeziehungen abzubrechen. Seine Aussage, dass HS auch bei der Ex unter dem Namen EB auftrat ist nicht glaubhaft. - MM der Geschäftsführer der Rx hat im Rahmen einer Beschuldigtenvernehmung am 28. April 2010 niederschriftlich gegen C Anzeige wegen Betrugs erstattet, dabei dargelegt, dass dieser seit Jahren Scheinrechnungen für verschiedene Firmen ohne Grundlage gelegt hat und u.a. einen USB-Stick mit Scheinrechnungen vorgelegt, als dessen Empfänger u.a. der Bw. aufscheint. C hat demnach ca. 3% bis 5% der auf den Rechnungen aufscheinenden Summe erhalten und ihm ein Viertel davon weitergegeben. - DM, gab ihrer Beschuldigtenvernehmung vom 9. Juli 2010 vor der Polizei an, dass C ihr mehrmals erzählt habe, dass er Firmen aufkaufe und Rechnungen, deren Leistung nicht erbracht worden sind, ausgestellt hat, u.a. an einen Ma. C erläuterte in seiner Beschuldigtenvernehmung u.a., dass eine Scheinrechnung an DM über € 220.000,- erstellt worden sei, die er zwar nicht verfasst habe, bei deren Übergabe an DM er aber anwesend war. Überhöhte Rechnungslegung 2006-2009 (Darlehen) Der Bw. hat im Zuge seiner Einvernahme vom 5. August 2010 bekannt gegeben, dass er C in den Jahren 2004 bzw. 2005 Geld in Höhe von insgesamt € 42.500,- geborgt hat und entsprechende Wechsel lautend auf die Cx vorgelegt. Da er seine Forderungen nicht realisieren konnte hat er es zugelassen, dass Fremdleistungsrechnungen ab ca. Anfang 2006 bis ca. Ende 2009 mit 1/3 bis ¼ überhöht abgerechnet wurden. (Anmerkung: Da nur die tatsächlich erbrachte Arbeitsleistung bezahlt worden sein soll hatte der Bw. dadurch einen höheren Vorsteuerabzug bzw. einen höheren Aufwand in seiner Buchhaltung). Zu der von der Ap. im Rahmen ihrer Stellungnahme durchgeführten Berechnung die darauf hinausläuft, dass der damit bewirkte Vorteil aus der zu gering abgeführten Steuer lediglich in Höhe von ca. € 25.000,- lag (auf die Stellungnahme der Ap. wird verwiesen), hat der Bw. im Rahmen seiner Gegenäußerung dargelegt, dass die bei der Cx nicht einbringliche Forderung (Konkurs v. 24. Mai 2006) auf diese Weise zumindest zum Teil abgestattet wurde. Zudem hat C die persönliche Haftung aus den Verbindlichkeiten übernommen (entsprechende Blankowechsel wurden vorgelegt) und der Bw. im Jahr 2009 auf eine Weiterbetreibung der offenen Forderung gegen eine Abschlagszahlung (bar) von € 2.000,- verzichtet. Der Darstellung des Bw. ist auch in diesem Punkt unglaubwürdig. Abgesehen davon, dass der Bw. damit glauben machen will, dass sich alle Geschäftsführer für Leistungen in den Jahren 2006 bis 2009 freiwillig an Malversationen mit dem Ziel beteiligen, dem Bw. über höhere Vorsteuern bzw. einen höheren Aufwand zu geringeren Steuerzahlungen zu verhelfen ist zu bedenken, dass die leistenden Gesellschaften (eine korrekte Buchhaltung vorausgesetzt) damit höhere Einnahmen in die Bücher aufnehmen müssten und höhere Umsatzsteuerbeträge zu entrichten hätten. Die Darstellung des Bw., wonach C möglicherweise mit den Geschäftsführern vereinbart hätte, als Abgeltung für den erlittenen Nachteil der Gesellschaften unentgeltlich für diese zu arbeiten stellt eine reine Behauptung dar und ist angesichts der mit dieser Vorgangsweise verbundenen Gefahren für die Gesellschaften (bewusste Ausstellung fehlerhafter Rechnungen und Täuschung der Behörden) völlig unglaubwürdig. Unglaubwürdig wird die Darstellung aber auch, wenn man die vorgeblich (über die Stundenleistungen) ab 2006 erhöhten Rechnungen mit den Rechnungen der Jahre 2003 bis 2005 vergleicht. Auf die entsprechende Darstellung des UFS im Zuge des Vorhalts vom 14. Dezember 2012 wonach die fraglichen Subhonorare in Bezug auf die erzielten Leistungsumsätze in den fraglichen Jahren sogar zurückgegangen ist erläutert der Bw. dass dies nicht zutrifft, nachdem die Betriebsausgaben für die Subhonorare der Jahre 2006 bis 2008 durchschnittlich € 37.268,33 betragen, wohingegen die Subhonorare der Jahre 2003 bis 2005 bei jährlich durchschnittlich € 32.928,33 liegen (siehe nachfolgende Berechnung). | | 2003 | 2004 | 2005 | Summe | Durchschnitt p.a. | | € | € | € | | | Leistungsumsätze lt. Jahresabschluss | 85.915,74 | 135.591,79 | 132.583,19 | 354.090,72 | 118.030,24 | nicht anerkannte Subhonorare | 30.510,00 | 33.625,00 | 34.650,00 | 98.785,00 | 32.928,33 | Subhonorare/Leistungsumsätze in % | 35,51% | 24,80% | 26,13% | | 27,90% | | | | | | | | 2006 | 2007 | 2008 | | | | € | € | € | | | Leistungsumsätze lt. Jahresabschluss | 139.796,86 | 149.117,60 | 160.029,33 | 448.943,79 | 149.647,93 | nicht anerkannte Subhonorare | 33.324,00 | 43.261,00 | 35.220,00 | 111.805,00 | 37.268,33 | Subhonorare/Leistungsumsätze in % | 23,84% | 29,01% | 22,01% | | 24,90% | | | | | | Bei dieser Argumentation übersieht der Bw., dass die verrechneten Subhonorare der Jahre 2006 bis 2008 um 25% - 33,3% überhöht gewesen sein sollen. Kürzt man die Leistungen auf die von ihm behaupteten tatsächlich erbrachten Leistungenwährend des Zeitraumes 2006- 2008 so ergibt sich folgendes Bild: | | 2006 | 2007 | 2008 | | | | € | € | € | | | Annahme: Rechnungen um 25% überhöht | | | | | | Leistungsumsätze | 139.796,86 | 149.117,60 | 160.029,33 | 448.943,79 | 149.647,93 | Wert tatsächlich ausgeführter Leistungen (100/125) lt. Bw. | 26.659,20 | 34.608,80 | 28.176,00 | 89.444,00 | 29.814,67 | | 19,07% | 23,21% | 17,61% | | 19,92% Die durchschnittlichen Subhonorare wären damit sowohl nach absoluter Höhe als auch relativ in Bezug auf die Leistungsumsätze zurückgegangen. In seiner Darstellung widerspricht der Zeuge C in vielen Fällen der Darstellung des Bw. - Demnach hat C keine überhöhten Rechnungen ausgestellt sondern das Darlehen damit beglichen, dass Leistungen von ,seinen Firmen' ohne Bezahlung erledigt wurden. - Die übrigen Firmen bei denen C nicht Geschäftsführer gewesen ist, haben nach seiner Darstellung mit der Gegenverrechnung nichts zu tun gehabt. - Im Jahr 2009 hat C keine Barzahlung an den Bw. geleistet, die Abstattung der Schuld ist ausschließlich über nicht bezahlte Rechnungen erfolgt. Im Zuge der Berufungsverhandlung setzt sich der Bw. schließlich mit seiner Aussage in Widerspruch wenn er erläutert, dass auf Grund der Aussage des C die in den Rechnungen ausgewiesenen Leistungen doch nicht überhöht ausgestellt worden sein dürften. Arbeitszeitkalkulation und Unmöglichkeit der Leistungserbringung Der Bw. erläutert im Zuge seiner Berufung generell, dass es ihm ohne die fraglichen Vorleistungen unmöglich gewesen ist, seine Arbeitsleistungen in dem ausgewiesenen Umfang zu erbringen. Die Arbeitszeitkalkulation des Bw. stellt sich wie folgt dar:   | | Tage | Termine auswärts, Befundaufnahmen Besprechungen | 100,5 | Büro Schreiben Gutachten, Recherche | 210 | Büro allgemein | 45 | | 355,5 | | | Leistungen des Bw. | 202 | Leistungen durch Dritte | 154 | | 356 Laut Berufung hat der Bw. ,überschlagsmäßig' Auswärtstermine an 100 Arbeitstagen (bzw. lt. Beilage 3 zur Berufung 100,5 Tage) die sowohl berufliche Arbeitstermine (Gerichtsverhandlungen, Besprechungen etc.) als auch Privattermine (Urlaub, sonstige Verpflichtungen) beinhalten. Der für Schreibarbeiten erforderliche Zeitaufwand wird mit 210 Arbeitstagen für Expertisen sowie 45 Arbeitstage für sonstige kleinere Tätigkeiten beziffert. Als Nachweis für die Behauptungen legt der Bw. auszugsweise ein Postbuch vor, aus dem sich die Anlage der jeweiligen Schriftstücke sowie deren Fertigstellung und Expedierung ergibt. Der vom Bw. errechnete Zeitaufwand lässt sich daraus nicht nachvollziehen. Der Bw. erläutert in seiner Vorhaltsbeantwortung vom 23. Jänner 2013, dass sich in Anlehnung an das Postbuch ergeben soll, dass der errechnete Gesamtzeitaufwand 210,5 Arbeitstage für 110 abgefertigte Schriftstücke (von Beginn der Ausarbeitung der Expertise (Spalte 2 d. Postbuches) bis zur Abfertigung (Spalte 5 des Postbuches) betragen haben soll. Davon wurde für die Bearbeitung von 25 Schriftstücken von einem Arbeitszeitaufwand von 210,5 Arbeitstagen (durchschnittlich 8,42 Tage/Poststück) ausgegangen. Der Arbeitszeitaufwand für die übrigen 85 Schriftstücke und sonstige Nebenarbeiten mit 45 Arbeitstagen wurde laut Bw. lediglich mit 1 Arbeitstag angenommen ,um Überschneidungen und Parallelitäten' auszugleichen. Abgesehen davon, dass die Nebenarbeiten (85 Schriftstücke, 45 veranschlagte Arbeitstage) rechnerisch eine durchschnittliche Bearbeitungszeit von 0,53 Tage/Poststück ergeben zeigt die Darstellung wie willkürlich bei der Kalkulation vorgegangen wurde wenn 25 Schriftstücke mit 8,42 bzw. 85 Schriftstücke mit 0,53 erforderlichen Bearbeitungstagen (jeweils ohne nachvollziehbare Grundlage) geschätzt werden und dass viele Unwägbarkeiten wie zeitliche Überlappungen oder Mehrfachanlagen von Schriftstücken zum gleichen Datum eine exakte Ermittlung des erforderlichen Arbeitszeitaufwandes völlig unmöglich machen (auf den Vorhalt des UFS vom 14. Dezember 2012 wird verwiesen). Der UFS hat im Zuge seines Vorhalts erläutert, dass wenn sich 255 (210+45) Arbeitstage aus der Auswertung des Postbuches herleiten und der Bw. für Auswärtstätigkeiten ca. 100 Tage veranschlagt wobei er die von ihm geleisteten Gesamtarbeitstage mit 202 Tagen ermittelt dies zum Ergebnis führt, dass die von ihm erledigten Schreibarbeiten rechnerisch einen Zeitaufwand von 102 (202-100) Tagen ergeben und die übrigen Büro- und Recherchetätigkeiten von ihm unbekannten Arbeitern durchgeführt worden sein müssen. Die Frage, wie sich der Bw. versicherte, dass ihm unbekannte Arbeiter qualifiziert waren, Texte, Befundaufnahmen und Recherchetätigkeiten aber auch Rechnungsprüfungen oder Unterlagendigitalisierungen ohne begleitende Kontrolle und ohne jeglichen persönlichen Kontakt auszuführen, blieb unbeantwortet. Der Bw. hat im Zuge der Vorhaltsbeantwortung vom 25. Jänner 2013 u.a. Rechnungen der Px über den Abrechnungszeitraum September/Oktober 2012 vorgelegt (do. Beilage 19a, b) die mit dem als Beilage zur Gegenäußerung beigebrachten Handkalender (Beilage 10a, b) korrespondieren. Bemerkenswert daran ist, dass im Handkalender des Bw. Sekretariats/Technikerstunden der Px vermerkt wurden, die ihm erst im Zuge von Rücksprachen mit C oder bei der Rechnungsübergabe bekannt geworden sein können. Die ,termingenauen Eintragungen' stellen sich diesbezüglich als redundante Abstimmung des Handkalenders mit den Rechnungen dar aus denen für die Darstellung des Bw. nichts zu gewinnen ist. Die vom Bw. angenommene Schätzung der Arbeitszeiten stellt daher für den UFS insgesamt ein untaugliches Mittel zur Glaubhaftmachung des erforderlichen Arbeitszeitaufwandes dar. Einzelrechnungen Der Bw. hat im Rahmen einer Vorhaltsbeantwortung vom 14. Juni 2010 versucht, beispielhaft den von ihm erbrachten Leistungen für ein Projekt (W) Vorleistungen zuzuordnen. Laut Bw. wurden dafür 3 Honorarnoten gelegt, wobei gemäß der Honorarnote Nr. 33/06 10,5 Stunden für Hilfskräfte gegenüber dem Gericht verrechnet wurden für die der Bw. Vorleistungen über 56 Stunden benötigt haben will. Bezogen auf den Gesamtauftrag sollen Vorleistungen über 125 (56+69) Stunden an ihn erbracht worden sein, abgerechnet wurden gegenüber dem Auftraggeber des Bw. Hilfsleistungsstunden gemäß § 30 GebAG im Ausmaß von insgesamt 10,75 Stunden (10,5+0,25). Der UFS hat die im Jahr 2008 an den Bw. erbrachten und von ihm weiterverrechneten Fremd-/Hilfsleistungsstunden ermittelt (auf die diesbezügliche Darstellung im Vorhalt vom 14. Dezember 2012 wird verwiesen). Daraus ergibt sich, dass 88,25 mit Ausgangsrechnungen weiterverrechneten Hilfsleistungsstunden gesamt 1.057 Fremdleistungsstunden der fraglichen Unternehmen gegenüberstehen, die an den Bw. geleistet worden sein sollen. Der Bw. hat dazu erläutert, dass die Annahme, dass Fremdleistungsstunden in den jeweiligen Honorarnoten weiterverrechnet würden eine realitätsfremde Annahme ist und darauf verwiesen, dass der Bw. auch eine Reihe von Pauschalpreisvereinbarungen getroffen hat. Zudem sollen sich Sachverständige vor Gericht in vielen Fällen mit den erlegten Kostenvorschüssen zufrieden geben und um langwierige Einsprüche der Verfahrensparteien hintanzuhalten, Helferstunden vermindern bzw. gänzlich entfallen lassen, ja sogar eine Kürzung des Honorars der Eigenleistungen durch Reduktion der Stundenanzahl/des Stundensatzes vornehmen. Nun ist dem Bw. durchaus zuzubilligen, dass Fremdleistungen nicht in vollem Ausmaß an die Auftraggeber weiterverrechnet werden (können) bzw. bei Pauschalpreisvereinbarungen in die allgemeine Kalkulation eingehen. Aus dieser Tatsache kann jedoch noch nicht geschlossen werden, ob und in welchem Umfang tatsächlich Vorleistungen an den Bw. erbracht wurden. Nicht glaubhaft ist die Darstellung des Bw., wonach es üblich ist, in der Mehrzahl der Sachverständigenaufträge vor Gericht auf eine Geltendmachung der (gemäß § 30 GebAG) zustehenden Gebühren zu verzichten. Derartige Verkürzungen sind laut Bw. im Schreiben vom 14. Juni 2010 u.a. auch dann vorgekommen, wenn aufgrund eines fehlenden Vorausgebührenhinweises die Zahlung Seitens des Gerichtes auf einen ,kleinen Bruchteil' reduziert wurde wobei davon auszugehen ist, dass der Bw. nach solcherart erlittenen Honorareinbußen mehr Achtsamkeit auf entsprechende formelle Erfordernisse gelegt hat. Gesamt betrachtet ist festzuhalten, dass im Jahr 2008 lediglich 8,35% (88,25/1.057) der vom Bw. geltend gemachten Helferstunden an die Auftraggeber des Bw. explizit weiterverrechnet wurden und sich alleine aus deren Ansatz noch nicht herleiten lässt, ob solche auch tatsächlich von Fremdleistern erbracht wurden oder ob sie der Bw. selbst erbracht hat. Da im Prüfungszeitraum größenordnungsmäßig weitgehend gleiche Stundenanzahlen pro Jahr von den fraglichen fremdleistenden Unternehmen an den Bw. verrechnet wurden (zwischen 912,5 Stunden im Jahr 2003 und 1.238 Stunden im Jahr 2007) war von gleichbleibenden Verhältnissen auszugehen. Der Ausführung des Bw., wonach Leistungen der Cx0, der Cx bzw. der Cx1 anders zu behandeln sind als jene der übrigen Firmen, da diese auch nach den Erkenntnissen der Ap. keine ,Scheinfirmen' darstellen ist nicht zu folgen würde dies doch bedingen, dass während eines längeren (laut Bw. 19-monatigen Zeitraumes) geringere oder gar keinerlei Leistungen erbracht wurden. Erhebungen bei der Kammer der Ziviltechniker bzw. der Studienersteller Eine von der der Bundeskammer der Architekten und Ingenieurskonsulenten für das Jahr 2008 in Auftrag gegebene Studie hat u.a. ergeben, dass der Median der Umsätze für als Einzelziviltechniker tätige Ingenieurskonsulenten bei € 126.000,- und der Mittelwert bei € 234.000,- lag. Dabei war allerdings zu bedenken, dass diese Einzelziviltechniker sich auch eines oder mehrerer Angestellter bedient haben, über die der Bw. nicht verfügt hat. Eine näheren Nachfrage bei der die Studie erstellenden Gesellschaft ergab, dass der durchschnittliche Nettoumsatz bei Einzelziviltechnikern die keine Angestellten beschäftigen bei € 78.100,- lag und zwischen € 0,- und € 700.000,- schwankte. Der Nettostundensatz für Einzelziviltechniker (Ingenieurskonsulenten) ohne Mitarbeiter wurde mit einem Mittelwert von € 89,6 ermittelt und schwankte zwischen € 40,- und € 250,-. Hinsichtlich der Qualifikation als gerichtlich beeideter Sachverständiger wurden keine weiteren statistischen Daten zum Umsatz bzw. Nettostundensatz erhoben. Die Studie legt jedoch u.a. dar, dass Ingenieurskonsulenten zu 32% die Qualifikation als gerichtlich beeidete Sachverständige aufweisen. Der Bw. hat zwar im Zuge der mündlichen Verhandlung dargelegt, dass er nicht unter das Berufsbild ,Ziviltechniker' fällt, andererseits hat er sich hinsichtlich der von ihm erbrachten Umsätze auf die Ergebnisse der Studie berufen und auf die diesbezügliche Frage des UFS an die Bundekammer der Architekten und Ingenieurskonsulenten hat diese bestätigt, dass der Berufungswerber unter den Begriff Ingenieurskonsulent fällt. Eine Auswertung der im Jahr 2008 vorgelegten Ausgangsrechnungen des Bw. ergab, dass der Bw. als gerichtlich beeideter und zertifizierter Sachverständiger in seinen Rechnungen 2008 gegenüber Privaten (Dritten) Stundensätze zwischen € 92,25 und € 150,- bzw. Behörden (Gericht) Stundensätze zwischen € 125,- und € 240,62 ausweist. Auf den Pauschalrechnungen wird mehrmals auf einen Stundensatz i.H.v. € 131,78 bzw. € 135,34 hingewiesen. Während von gesamt 44 Rechnungen des Jahres 2008 in 4 Fällen mit einem Stundensatz von unter € 130,- kalkuliert wurde, finden sich 14 Rechnungen mit einem Stundensatz von über € 200,-. Daraus folgt, dass der Bw. im Durchschnitt mit wesentlich höheren Stundensätzen kalkulierte als jene von der Studie der Bundeskammer im Durchschnitt errechneten. Geht man von einem durchschnittlichen Stundensatz von ca. € 150,- gegenüber den in der Studie erhobenen Stundensatz von € 89,6 aus (ein genauer Stundensatz lässt sich aufgrund des teilweise bloßen Verweises auf Stundensätze in den Rechnungen mathematisch nicht genau ermitteln), so lag der vom Bw. verrechnete Stundensatz um 67,41% über dem Niveau laut Studie. Daraus folgt, dass der Bw. bei gleicher Arbeitsbelastung wesentlich höhere Umsätze erzielen konnte als es der Durchschnitt laut Studie (€ 78.100,-) erwarten lässt. Ein durchschnittlicher Umsatz bei dem vom UFS angenommenen Durchschnittssatz läge somit bei € 130.747,- (€ 78.100,- mal 1,6741) wobei die Umsätze laut Studie eine beträchtliche Schwankungsbreite ergeben. Die Studie legt weiters wie im Schreiben der GesmbH vom 22. März 2013 ausgeführt dar, dass die Anzahl der Leistungen Dritter an den Netto-Gesamtkosten bei Einzelziviltechnikern bei 10,3% lag. Die Ap. hat im Zuge ihrer Korrekturhandlungen die Fremdleistungen der oben angeführten Firmen nicht anerkannt. Hinsichtlich der übrigen, von der Ap. als unbedenklich eingestuften Vorlieferanten (z.B. N) ergibt sich beispielhaft für 2008 folgendes Bild: | | 2008 | | € | betriebliche Aufwendungen lt Bw. | 91.790,12 | davon ausgeschiedene Subhonorare | -35.220,00 | betriebliche Aufwendungen lt. Ap. | 56.570,12 | davon anerkannte Subhonorare | 5.912,94 | Anteil der anerkannten Subhonorare an den Nettoausgaben | 10,45% Die für Fremdleistungen anerkannten Aufwendungen liegen nach Korrektur durch die Ap. im Bereich der Werte laut Studie. Die Leistungsumsätze des Bw. lagen wie oben angeführt im Schnitt der Jahre 2003 bis 2005 bei € 118.030,- bzw. für die Jahre 2006 bis 2008 bei € 149.647,-. Aus den für das Jahr der Studie (2008) durchschnittlich ermittelten Erlösen im Vergleich mit den durchschnittlichen erklärten Leistungserlösen des Bw. im Zeitraum (2006-2008) - der infolge möglicher Erlösverschiebungen (Einnahmen/Ausgabenrechnung) herangezogen wurde - ergibt sich (unter Berücksichtigung der verrechneten Stundensätze des Bw.), dass die von ihm einbekannten Erlöse geringfügig über den empirisch ermittelten Werten laut Studie lagen. Der Annahme der Außenprüfung, wonach es sich bei den vorliegenden Rechnungen um fingierte Rechnungen handelt hinter denen keine der damit abgerechneten Leistungen stehen, erweist sich damit (zum überwiegenden Teil) als zutreffend. Der UFS geht angesichts des erhobenen Sachverhalts in freier Beweiswürdigung gemäß § 167 (2) BAO davon aus, dass C dem Bw. jahrelang Rechnungen der oben benannten Firmen ausgestellt hat, wobei die darin angeführten Leistungen in geringfügiger Höhe von C persönlich bzw. von diesem ,angeheuerten' Schwarzarbeitskräften außerhalb der Unternehmenssphäre der in den Rechnungen ausgewiesenen Unternehmen (Ausnahme Cx bzw. Cx1) erbracht wurden. Ob die Rechnungserstellung mit Wissen und Billigung der jeweiligen Firmenleitung der vorgeblich vorleistenden Unternehmen erfolgte ist angesichts der dargestellten Sachlage (Löschung der Firmen, keine Zustell- und damit Erhebungsmöglichkeit mangels Wohnsitz der Geschäftsführer im Inland) nicht mehr zu klären, aber für die Beurteilung des gegenständlichen Falles unerheblich. Es ist weiters davon auszugehen, dass sich der Bw. wissentlich der Mithilfe von C bediente um Vorsteuerbeträge zu lukrieren und seine Einkommensteuerbelastung herabzumindern. Die vom Bw. erklärten durchschnittlichen Leistungsumsätze der Jahre 2003-2005 (€ 118.030,-) bzw. 2006-2008 (€ 149.647,-) liegen knapp unter bzw. über den vom UFS ermittelten Umsatz, der unter Bedachtnahme auf die vorliegende Studie bzw. die vom Bw. verrechneten Stundensätze für 2008 mit rund € 130.700,- (s. oben) angenommen wurde. Obgleich der Bw. in keinen einzigen Fall einen eindeutigen Nachweis einer an ihn erbrachten Leistung zu erbringen vermochte geht der UFS aufgrund der oben dargestellten Überlegungen im Schätzungsweg (§ 184 BAO) davon aus, dass er zusätzlich zu den von der Ap. anerkannten Fremdleistungen weitere Leistungen im Umfang von 15% der fraglichen Nettorechnungssummen der jeweiligen Jahre empfangen hat. Die von der Ap. nicht anerkannten Aufwendungen des Bw. für die dargestellten Fremdleistungen werden daher im nachfolgend dargestellten Ausmaß als Betriebsausgabe zugelassen (s. unten). Der Vorsteuerabzug aus den fraglichen Rechnungen ist aus mehreren Gründen zu versagen. - Ein Vorsteuerabzug steht dem Bw. aus Rechnungen jener Unternehmen, bei denen er nicht als Geschäftsführer (sondern vorgeblich als bevollmächtigter Vermittler) fungierte schon deshalb nicht zu, da die in den Rechnungen aufscheinenden Gesellschaften keine Leistungen an ihn erbracht haben (Scheinrechnungen). - Die Rechnungen enthalten allesamt pauschal undifferenzierte Leistungsbeschreibungen wie ,laufende Büro- und Helferarbeiten, Schreiben, Rechnungsprüfung, Mengenüberprüfung, Angebote' (vgl. z.B. Rechnung v. 30.8.2008 der Cx). Wie der VwGH mit Erkenntnis vom 12.9.2001 Zl. 98/13/0111 u.a. zu einer Rechnung mit Leistungsbeschreibung ,Für Beratung, Dolmetschen, Korrespondenz und Texterfassung wird ein Betrag von S 900.000,-- zuzüglich S 180.000,-- Umsatzsteuer in Rechnung gestellt' erläutert hat, ,...werden in entsprechenden Rechnungen nämlich nur nach Gattungsmerkmalen bezeichnete Leistungen angeführt, ohne dass - wie die belangte Behörde zutreffend ausgeführt hat - erkennbar ist, zu welchen tatsächlich zu erbringenden, nach Art und Umfang bestimmten (bestimmbaren) Leistungen sich der Rechnungsleger verpflichtet hat. Es wurden in den in Rede stehenden Rechnungen somit die erbrachten (zu erbringenden) Leistungen in Wahrheit nicht bezeichnet...' Dazu kommt, dass C nicht angeben konnte, was unter den Leistungsbezeichnungen wie Angebote, Abrechnungen, Rechnungsprüfungen oder Unterlagendigitalisierung zu verstehen ist was u.a. auch Rechnungen betrifft bei denen er als Rechnungsaussteller und Geschäftsführer der vorleistenden Gesellschaften aufscheint (Cx, Cx1). C gab dazu bekannt, dass der Bw. vorgegeben hat, welcher Leistungstext auf den Rechnungen stehen soll. - Aufgrund des oben dargestellten vom UFS angenommenen Sachverhalts erweist sich auch der Leistungsumfang der einzelnen Rechnungen (von meist rund 100 Stunden/Monat) als unzutreffend. Es wurde vielmehr deutlich mehr als die tatsächlich erbrachten Leistungen abgerechnet. Eine Rechnungskorrektur kommt auch bei der Cx bzw. Cx1 aufgrund der Löschung dieser Unternehmen aus dem Firmenbuch nicht mehr in Betracht. - In Einzelfällen fehlen weitere Formerfordernisse des § 12 (1) UStG 1994. So wurde z.B. das erforderliche Rechnungsmerkmal einer korrekten Angabe der Anschrift der leistenden Unternehmung hinsichtlich der Rechnungen vom 22. Oktober 2009 bzw. 14. Dezember 2009 der Cx1 nicht erfüllt, hat die Gesellschaft doch mit 6. Juni 2009 ihre Geschäftsanschrift von 1150 Wien nach 1100 Wien geändert. Dass wie im Schreiben vom 23. Jänner 2013 vom Bw. dargestellt die Sitzverlegung nicht bekannt gegeben wurde und er diese nicht bemerkt hat ist hierbei unmaßgeblich. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Die Besteuerungsgrundlagen stellen sich wie folgt dar: | | 2003 | 2004 | 2005 | | € | € | € | Summe ausgeschiedene Rechnungen lt. Ap. | 30.510,00 | 33.625,00 | 34.650,00 | davon anerkannt lt. UFS (15%) | 4.576,50 | 5.043,75 | 5.197,50 | | | | | | 2006 | 2007 | 2008 | | € | € | € | Summe ausgeschiedene Rechnungen lt. Ap. | 33.324,00 | 43.261,00 | 35.220,00 | davon anerkannt lt. UFS (15%) | 4.998,60 | 6.489,15 | 5.283,00 | | | | | | | | | | 2003 | 2004 | 2005 | | € | € | € | Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit lt. Ap. | 47.938,22 | 76.873,88 | 77.323,25 | als Betriebsausgabe anerkannte Fremdleistung | -4.576,50 | -5.043,75 | -5.197,50 | Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit lt. UFS | 43.361,72 | 71.830,13 | 72.125,75 | | | | | | 2006 | 2007 | 2008 | | € | € | € | Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit lt. Ap. | 97.755,62 | 95.555,29 | 96.348,86 | als Betriebsausgabe anerkannte Fremdleistung | -4.998,60 | -6.489,15 | -5.283,00 | Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit lt. UFS | 92.757,02 | 89.066,14 | 91.065,86 Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben betragen: Einkommensteuer | | 2003 | 2004 | 2005 | | € | € | € | Einkünfte aus selbstständiger Arbeit | 43.361,72 | 71.830,13 | 72.125,75 | Einkünfte aus Vermietung u. Verpachtung | 1.153,07 | 413,53 | -2.856,98 | Gesamtbetrag d. Einkünfte | 44.514,79 | 72.243,66 | 69.268,77 | Sonderausgaben viertel | -308,13 | | | Kirchenbeitrag | -75,00 | -75,00 | -100,00 | Einkommen | 44.131,66 | 72.168,66 | 69.168,77 | Einkommensteuer vor Absetzbeträgen | 14.422,58 | 27.834,63 | 26.169,39 | abz. Unterhaltsabsetzbetrag | -764,40 | -764,40 | -764,40 | Steuer n. Absetzbeträgen | 13.658,18 | | | Steuer vor ausländischen Kapitalanlagen | 12,98 | | | Einkommensteuer | 13.671,16 | | | abz. KESt | -12,98 | | | festgesetzte Einkommensteuer | 13.658,18 | 27.070,23 | 25.404,99 | | | | | | | | | | 2006 | 2007 | 2008 | | € | € | € | Einkünfte aus selbstständiger Arbeit | 92.757,02 | 89.066,14 | 91.065,86 | Einkünfte aus Vermietung u. Verpachtung | 2.840,50 | 2.849,16 | 2.844,48 | Gesamtbetrag d. Einkünfte | 95.597,52 | 91.915,30 | 93.910,34 | Kirchenbeitrag | -100,00 | -100,00 | -100,00 | Einkommen | 95.497,52 | 91.815,30 | 93.810,34 | Einkommensteuer vor Absetzbeträgen | 39.333,76 | 37.492,65 | 38.490,17 | abz. Unterhaltsabsetzbetrag | -764,40 | -764,40 | -764,40 | festgesetzte Einkommensteuer | 38.569,36 | 36.728,25 | 37.725,77 Wien, am 14. Mai 2013