UFSL RV/0073-L/11

In diesem Zusammenhang wiesen die Bw auf das Urteil in der Rs Bosal, EuGH 18.9.2003, C-168/01, hin, wonach es für die Gewährung von ertragssteuerlichen Vorteilen bzw. für die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen im Zusammenhang mit Beteiligungen unerheblich sei, ob der Sitzstaat der Muttergesellschaft über ein diesbezügliches Besteuerungsrecht verfüge oder nicht. - Das Argument von Wiesner, dass die Einschränkung auf Beteiligungen an unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften insofern gerechtfertigt sei, als es nur bei diesen zu einer Vollintegration der Ergebnisse komme, (Wiesner in RWZ 2004,36) könne ebenfalls keinen Rechtfertigungsgrund darstellen. - Dies gelte jedenfalls auch für die Tatsache, dass an der Bemessungsgrundlage der Firmenwertabschreibung im Fall von nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Gruppenmitgliedern u.U. Zweifel bestehen könnten. 8. Den Bw und den zitierten Autoren kann nun nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates zunächst jedenfalls darin beigepflichtet werden, dass eine unterschiedliche Behandlung der Beteiligung an einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in Österreich (= unbeschränkte Steuerpflicht gemäß § 1 Abs. 2 KStG 1988) und einer Beteiligung an einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem anderen EU-Staat - wie im gegenständlichen Fall in der Slowakei - (= beschränkte Steuerpflicht gemäß § 1 Abs. 3 KStG 1988) im Hinblick auf einen Verstoß gegen die unionsrechtlich gewährleisteten Grundfreiheiten hinterfragungswürdig erscheint. 9. Ebenso wurde nach ho. Ansicht von ihr das zur Prüfung der Unionsrechtmäßigkeit herangezogene Vergleichspaar "Beteiligung an einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft" und "Beteiligung an einer beschränkt steuerpflichtigen Körperschaft" richtig gewählt und ist eine Ungleichbehandlung aufgrund der gesetzlichen Anordnung des § 9 Abs. 7 2. Satz KStG 1988 in diesem Zusammenhang evident. Vergleicht man nämlich beide Situationen, kommt man zum Ergebnis, dass nur beim Erwerb einer Beteiligung an einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft entweder ein Zins- oder Liquiditätsvorteil oder - wenn es nie zur Veräußerung der Beteiligung kommt - ein endgültiger Steuervorteil lukriert werden kann. Der Erwerber wird beim Erwerb einer Beteiligung an einer unbeschränkt steuerpflichtigen Gesellschaft begünstigt, der Veräußerer einer solchen Beteiligung findet leichter einen Käufer, kann leichter Kapital aufbringen. Weiters wird der Zuzug der Zielgesellschaft ins Inland begünstigt, der Wegzug der Zielgesellschaft hingegen steuerlich unattraktiver gemacht (Weninger, Die Firmenwertabschreibung bei Share Deals, Wien 2008, 145). Die aus der fraglichen Regelung resultierende unterschiedliche steuerliche Behandlung und die nachteilige steuerliche Situation, die sich daraus für die in Österreich ansässige Muttergesellschaft mit einer in einem anderen Mitgliedsstaat niedergelassenen Tochtergesellschaft ergibt, kann somit die Ausübung der Niederlassungsfreiheit durch die Muttergesellschaften dadurch beeinträchtigen, dass sie sie davon abhalten, eine Tochtergesellschaft in einem anderen Mitgliedsstaat zu gründen, zu erwerben oder zu behalten. Wird nämlich infolge steuerlicher Ungleichbehandlung in einem Mitgliedsstaat der Erwerb, die Gründung oder die Aufrechterhaltung einer Tochtergesellschaft in diesem durch in anderen Mitgliedsstaaten ansässige Gesellschaften weniger attraktiv und könnten diese deswegen hierauf verzichten, so stellt dies grundsätzlich eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit dar (siehe EuGH 14.12.2006, C-170/05, Rs Denkavit Internationaal BV). Insofern liegt im gegenständlichen Fall eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit gemäß Art. 49 AEUV vor. 10. Eine solche Beschränkung der Niederlassungsfreiheit kann nur zulässig sein, wenn mit ihr ein berechtigtes und mit dem Vertrag zu vereinbarendes Ziel verfolgt wird und wenn sie durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt ist (siehe zB auch Weninger, a.a.O., 146). In einem solchen Fall muss aber außerdem ihre Anwendung zur Erreichung des damit verfolgten Zieles geeignet sein und darf nicht über das hinausgehen, was hiezu erforderlich ist (EuGH 29.3.2007, C-347/04, Rs Rewe Zentralfinanz, Rz 37; EuGH 13.12.2005, C-446/03, Rs Marks & Spencer, Rz 35 und die dort angeführte Rechtsprechung, sowie EuGH 12.9.2006, C-196/04, Rs Cadbury Schweppes und Cadbury Schweppes Overseas, Rz 47). 11. Unter Punkt 7. (siehe oben) wurden zusammenfassend derartige Rechtfertigungsgründe dargestellt, die die Beschränkung der Niederlassungsfreiheit aus Gründen des Allgemeininteresses erlauben sollten. 12. Nach überwiegender Meinung der bereits zitierten Autoren sind aber die dargestellten Gründe nicht geeignet, die durch die Einschränkung der Firmenwertabschreibung auf Beteiligungen an unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften hervorgerufene Beschränkung der Niederlassungsfreiheit zu rechtfertigen. 13. Eine Prüfung der möglichen Rechtfertigungsgründe durch den Unabhängigen Finanzsenat unter Einbeziehung der vorliegenden Literaturmeinungen und der Rechtsprechung des EuGH führte zu folgendem Ergebnis: 13.1. Dem Argument, dass es gemeinschaftsrechtlich gar nicht erforderlich gewesen wäre, ausländische Körperschaften als Gruppenmitglieder zuzulassen, und insofern der Ausschluss der nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Gruppenmitglieder von der Firmenwertabschreibung gerechtfertigt sei, kann nicht gefolgt werden. Gemäß Art. 49 AEUV sind Beschränkungen der freien Niederlassung von Staatsangehörigen eines Mitgliedsstaates im Hoheitsgebiet eines anderen Mitgliedsstaates verboten. Ergibt sich aufgrund der geltenden Gesetzeslage eine derartige Beschränkung, so liegt ein Verstoß gegen diesen Grundsatz der Niederlassungsfreiheit vor. Wenn der Gesetzgeber einmal die Entscheidung getroffen hat, dass ausländische Körperschaften ebenso Gruppenmitglied sein können wie inländische, so dürfen ausländische Körperschaften innerhalb der Unternehmensgruppe im Rahmen der geltenden Gesetzeslage nicht diskriminiert werden (siehe hiezu auch Steiner/Vock, a.a.O., Rz 733 zu § 9). 13.2. Wie unter Punkt 7. ausgeführt, kann auch die beabsichtigte Gleichstellung von "share deal" und "asset deal" tatsächlich keinen geeigneten Rechtfertigungsgrund darstellen, zumal auf unionsrechtlicher Ebene das Vergleichspaar "Beteiligung an einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft" und "Beteiligung an einer nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft" heranzuziehen ist. Art. 49 impliziert durch sein Verbot der Beschränkung der freien Niederlassungsfreiheit dieses Vergleichspaar. Die Beschränkung wurzelt nämlich ausschließlich im Sitz oder Ort der Geschäftsleitung der Zielkörperschaft (siehe auch Weninger, Die Firmenwertabschreibung bei Share Deals, Wien 2008, 145). Nach Hofstätter, Die Firmenwertabschreibung, in Lang ua, Grundfragen der Gruppenbesteuerung, Wien 2007, 274f, ist aufgrund der Unterschiede auf Tatbestands- und Rechtsfolgenebene schon im rein innerstaatlichen Fall der Firmenwert bei einem Asset Deal nicht mit dem Firmenwert bei einem Share Deal im Rahmen der Unternehmensgruppe vergleichbar, weshalb dieses Vergleichspaar auch nicht für den grenzüberschreitenden Sachverhalt herangezogen werden kann (in diesem Sinne auch Schuch, a.a.O., 285). Da eine Firmenwertabschreibung bei Anschaffung eines Betriebes aus einem Staat, mit dem entweder kein DBA oder ein DBA mit Anrechnungsmethode besteht, sowie im Fall der Verlustträchtigkeit der ausländischen Betriebsstätte jedoch möglich ist, kann die Versagung einer Firmenwertabschreibung nicht stichhaltig begründet werden (Steiner/Vock, a.a.O., Rz 734 zu § 9 unter Hinweis auf Tumpel/Tissot, a.a.O, Tz 37, und Hofstätter/Plansky, RWZ 12/2004/91, 359). 13.3. Dass an der Bemessungsgrundlage der Firmenwertabschreibung bei nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Gruppenmitgliedern unter Umständen Zweifel bestehen könnten, kann nach der Rechtsprechung des EuGH (siehe zB EuGH 29.3.2007, C-347/04, Rs Rewe Zentralfinanz, Rz 55) nicht rechtfertigen, dass der Mitgliedsstaat diesen Abzug von unterschiedlichen Voraussetzungen abhängig machen kann, je nachdem, ob die Beteiligungen im Inland oder in einem anderen Mitgliedsstaat niedergelassene Tochtergesellschaften betreffen (in diesem Sinne auch Tumpel/Tissot, a.a.O., Tz 38; Weninger, a.a.O., 147; Schuch, a.a.O., 287, wo vor allem auch darauf hingewiesen wird, dass die Firmenwertabschreibung nicht als Maßnahme der Missbrauchsbekämpfung angesehen werden kann). 13.4. Das Argument, dass es nur bei unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften zu einer Vollintegration der Ergebnisse komme (siehe Wiesner in RWZ 2004, 36), fußt auf der Tatsache, dass inländische Gruppenmitglieder während ihrer Gruppenzugehörigkeit fiktiv - aufgrund der 100%igen Ergebniszurechnung - ihre ertragsteuerliche Eigenständigkeit verlieren, wohingegen von ausländischen Gruppenmitgliedern nur Verluste in Höhe der Beteiligung zuzurechnen sind, die zugleich gemäß § 9 Abs. 6 Z 6 KStG 1988 der Nachversteuerung unterliegen. Dem ist aber laut Tumpel/Tissot, a.a.O., 477, zu Recht entgegenzuhalten, dass die Gruppenmitglieder ihre Steuersubjektivität beibehalten und dass ihr steuerliches Ergebnis dem Gruppenträger auf der Grundlage der evidenzmäßig zu erstellenden Körperschaftsteuererklärungen zugerechnet wird. Des Weiteren kann die gemeinschaftsrechtlich äußerst bedenkliche Differenzierung in der Zurechnung steuerlicher Ergebnisse in- und ausländischer Gruppenmitglieder nicht dazu verwendet werden, eine Ungleichbehandlung im Rahmen der Firmenwertabschreibung zu rechtfertigen. 13.5. Schließlich war zuletzt der aus ho. Sicht auf unionsrechtlicher Ebene am ehesten tragfähige Rechtfertigungsgrund der Kohärenz, dem auch in der Literatur das Hauptaugenmerk und die umfangreichsten Ausführungen gewidmet wurden, zu prüfen: 13.5.1. Fest steht, dass Beteiligungen an nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Beteiligungskörperschaften im "Gruppenfall" auch die Tatbestandsvoraussetzungen des § 10 Abs. 2 KStG 1988 (internationale Schachtelbeteiligung) erfüllen, weil jene zur Gruppenbildung hinsichtlich der finanziellen Verbindung im Sinne des § 9 Abs. 4 und 5 KStG 1988 über die in § 10 Abs. 2 KStG 1988 normierte Mindestbeteiligungsquote von 10% hinausgehen und auch die Mindestbestandsdauer einer Unternehmensgruppe gemäß § 9 Abs. 10 KStG die von § 10 Abs. 2 KStG 2988 verlangte Mindestbeteiligungsdauer von einem Jahr übersteigt (Schuch, a.a.O., 287; Hofstätter, Die Firmenwertabschreibung, in: Lang/Schuch/Staringer/Stefaner, Grundfragen der Gruppenbesteuerung, Wien 2007, 277). 13.5.2. Dass im gegenständlichen Fall die geforderten Voraussetzungen einer internationalen Schachtelbeteiligung gegeben sind, ist unbestritten. Das Beteiligungsausmaß beträgt 100%, die Beteiligung während eines ununterbrochenen Zeitraumes von mehr als einem Jahr ist erwiesen (Beteiligung seit 2005); nicht unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften können ohnehin nur dann Gruppenmitglieder sein, wenn sie mit einer inländischen Körperschaft oder Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaft vergleichbar sind (siehe § 9 Abs. 2 zweiter Teilstrich). 13.5.3. Die Qualifikation als internationale Schachtelbeteiligung gemäß § 10 Abs. 2 KStG 1988 bedeutet aber nach dem 1. Satz dieser Bestimmung, dass jegliche Gewinnanteile aus dieser Beteiligung von der Körperschaftsteuer befreit sind. 13.5.4. Des Weiteren ergibt sich aus der Qualität der internationalen Schachtelbeteiligung auch eine Steuerneutralität von Wertänderungen des Vermögensstammes. § 10 Abs. 3 KStG 1988 lautet folgendermaßen: "Bei der Ermittlung der Einkünfte bleiben Gewinne, Verluste und sonstige Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen im Sinne des Abs. 2 außer Ansatz. Dies gilt nicht für tatsächliche und endgültige Vermögensverluste, die durch den Untergang (Liquidation oder Insolvenz) der ausländischen Gesellschaft (Körperschaft) veranlasst werden. Die Verluste sind um steuerfreie Gewinnanteile jeder Art, die innerhalb der letzten fünf Wirtschaftsjahre vor dem Wirtschaftsjahr der Liquidationseröffnung oder des Eintrittes der Insolvenz anfallen, zu kürzen. Die Steuerneutralität der Beteiligung gilt nach Maßgabe der folgenden Bestimmungen nicht: 1. Der Steuerpflichtige erklärt bei Abgabe der Körperschaftsteuererklärung für das Jahr der Anschaffung einer internationalen Schachtelbeteiligung oder des Entstehens einer internationalen Schachtelbeteiligung durch die zusätzliche Anschaffung von Anteilen, dass Gewinne, Verluste und sonstige Wertänderungen für diese steuerwirksam sein sollen ( Option zugunsten der Steuerwirksamkeit der Beteiligung ). 2. Die getroffene Option erstreckt sich auch auf die Erweiterung einer bestehenden internationalen Schachtelbeteiligung durch zusätzliche Anschaffungen. 3. Die Option kann nicht widerrufen werden. ...." Es steht sohin fest, dass ein allfälliger Veräußerungsgewinn steuerfrei wäre, es sei denn, es würde gemäß § 10 Abs. 3 KStG 1988 zur Steuerwirksamkeit optiert. Im gegenständlichen Fall wurde keine Optionserklärung abgegeben. Das ergibt sich aus der Aktenlage und ist unbestritten. Damit ist evident, dass sich aus der gegenständlichen Beteiligung keine steuerpflichtigen Einnahmen ergeben können, was wiederum bedeutet, dass die Firmenwertabschreibungen nur Aufwendungen in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit nicht steuerpflichtigen (steuerneutralen) Einnahmen bzw. Vermögensvermehrungen darstellen können. 13.5.5. Auf innerstaatlicher Ebene ergibt sich in diesem Zusammenhang aus § 12 Abs. 2 KStG 1988 eine klare Rechtsfolge: Solche Aufwendungen (mit Ausnahme der unter § 11 Abs. 1 fallenden Aufwendungen und Ausgaben - hierunter fällt die Firmenwertabschreibung nicht!) dürfen bei der Ermittlung der Einkünfte nicht abgezogen werden. Diese Regelung ist Ausdruck des Leistungsfähigkeitsprinzips sowie des objektiven Nettoprinzips - Prinzipien, auf welchen jedes Ertragssteuersystem fußt - und findet grundsätzlich auch im Rahmen des Gruppenbesteuerungsregimes Anwendung (siehe Plansky in Lang/Schuch/Staringer, KStG, § 12 Rz 69). Der unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang der Firmenwertabschreibung mit einem steuerfreien Veräußerungsgewinn im Sinne des § 12 Abs. 2 KStG 1988 ergibt sich schon allein aus der Formulierung der Gesetzesstelle. Durch die mit der Firmenwertabschreibung einhergehende Minderung des Buchwertes der Beteiligung ist gewährleistet, dass sich ein zukünftiger Veräußerungsgewinn erhöht und damit der steuerliche Vorteil der Firmenwertabschreibung bei einer späteren Beteiligungsveräußerung weitgehend korrigiert wird (siehe hiezu Mayr in Lang/Schuch/Staringer, Grundfragen der Gruppenbesteuerung, Wien 2007, 27f). 13.5.6. Die dargestellte Rechtsfolge auf innerstaatlicher Ebene war in der Folge noch einer unionsrechtlichen Prüfung zu unterziehen, zumal nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes die direkten Steuern zwar in die Zuständigkeit der Mitgliedsstaaten fallen, diese jedoch ihre Befugnisse unter Wahrung des Gemeinschaftsrechts ausüben müssen (siehe Rs Rewe Zentralfinanz, C-347/04, Rz 21 und die dort zit. Jud.). Die Ausführungen unter Punkt 13.5.5. legten jedenfalls eine eingehende Prüfung im Hinblick auf das Vorliegen des Rechtfertigungsgrundes der Kohärenz auf unionsrechtlicher Ebene nahe: Im Sinne der Kohärenz wäre die Firmenwertabschreibung als steuerlicher Vorteil zu sehen, der dem steuerlichen Nachteil der Erhöhung des Veräußerungsgewinnes gegenübersteht. Bei Beteiligungen an nicht unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften wäre die Firmenwertabschreibung einerseits nicht zulässig (Nachteil), andererseits würde der Veräußerungsgewinn nach § 10 Abs. 2 KStG 1988 auch nicht besteuert (Vorteil; siehe Schuch, a.a.O., 287). Auf diesen Zusammenhang weist auch Mayr in Lang/Schuch/Staringer, Grundfragen der Gruppenbesteuerung, Wien 2007, 27f, hin, indem er ausführt, dass eine Firmenwertabschreibung auf ausländische Gruppenmitglieder einen Widerspruch in sich bedeuten würde, weil dann firmenwertabgeschriebene Auslandsbeteiligungen steuerneutral veräußert werden könnten. 13.5.7. Im überwiegenden Teil der Literatur wird das Vorliegen des Rechtfertigungsgrundes der Kohärenz aber abgelehnt; dies insbesonders deswegen, weil diese jedenfalls durchbrochen wäre, wenn der Steuerpflichtige die Option gemäß § 10 Abs. 3 KStG 1988 ausübe (siehe Schuch, a.a.O., 287). Dieser Argumentation kann man nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates aber entgegenhalten, dass, wenn man den Rechtfertigungsgrund der Kohärenz wegen des unmittelbaren Zusammenhangs von Aufwendungen und steuerfreiem Veräußerungsgewinn grundsätzlich bejahen würde, eine Ausdehnung der Möglichkeit der Firmenwertabschreibung auf ausländische Beteiligungen, bezüglich welcher eine Optionserklärung abgegeben wurde, möglich wäre. Dies wäre in Anwendung des Grundsatzes der geltungserhaltenden Reduktion möglich, wonach laut Verwaltungsgerichtshof (siehe VwGH 17.4.2008, 2008/15/0064; 25.10.2011, 2011/15/0070) eine nationale Regelung in jener Gestalt anwendbar bleibe, in der sie nicht mehr im Widerspruch zum Unionsrecht stehe, wobei die Verdrängung bloß jenes Ausmaß erreiche, das gerade noch hinreiche, um einen unionsrechtskonformen Zustand herbeizuführen. Ungeachtet dessen stellte sich im gegenständlichen Verfahren aber die grundsätzliche Frage, ob Überlegungen der Kohärenz auf unionsrechtlicher Ebene infolge des Zusammenhangs der Aufwendungen für Firmenwertabschreibung und eines (allfälligen) steuerfreien Veräußerungsgewinnes auch in Fällen, in denen keine Optionserklärung abgegeben wurde, eine Ungleichbehandlung rechtfertigen könnten. 13.5.8. In der Literatur sowie von den Bw wurde als Argument für eine Verneinung der Kohärenz insbesondere auch auf das Urteil des EuGH vom 18.9.2003, C-168/01 , in der Rs Bosal hingewiesen. In diesem Urteil hat der EuGH jedoch lediglich festgestellt, dass die Abzugsfähigkeit von Aufwendungen einer Beteiligung nicht davon abhängig gemacht werden dürfe, ob die Gewinne der Tochtergesellschaft im Mitgliedsstaat, in dem die Muttergesellschaft niedergelassen sei, steuerpflichtig seien. In dessen Rz 32ff hat der Gerichtshof unter Hinweis auf seine frühere Rechtsprechung (siehe EuGH 6.6.2000, C-35/98, Rs Verkooijen, und 28.1.1992, C-204/90, Rs Bachmann) betont, dass es im Gegensatz zum Ausgangsverfahren damals um die Besteuerung ein- und desselben Steuerpflichtigen gegangen sei. In der Rs Bosal gehe es aber um das Verhältnis der Besteuerung der Mutter- und Tochtergesellschaft, also zweier verschiedener juristischer Personen bzw. Steuerpflichtiger und läge deshalb kein unmittelbarer Zusammenhang und somit keine Kohärenz vor. Im berufungsgegenständlichen Fall betreffen die Aufwendungen (Firmenwertabschreibung) sowie die (fehlende) Veräußerungsgewinnbesteuerung jedoch ein- und denselben Steuerpflichtigen und liegt insofern Identität des Steuerpflichtigen im Sinne der Kohärenzprüfung vor, weshalb sich hieraus aus ho. Ansicht keine eindeutigen Rückschlüsse auf den Rechtfertigungsgrund der Kohärenz ergaben. 13.5.9. Der Europäische Gerichtshof hat sich jedoch in der Folge im Zusammenhang mit der Prüfung eines allfälligen Verstoßes gegen die Grundfreiheiten der Niederlassungsfreiheit und der Kapitalverkehrsfreiheit in weiteren Verfahren mit dem Rechtfertigungsgrund der Kohärenz in gleichgelagerten Fällen beschäftigt, wobei er zusammenfassend das Vorliegen einer Kohärenz generell verworfen hat, wenn eine Steuerbefreiung von späteren Veräußerungsgewinnen bloß möglich wäre. Im Einzelnen sind hier folgende Urteile anzuführen, die auch der deutsche Bundesfinanzhof zum Anlass nahm, die Sichtweise des Europäischen Gerichtshofes als eindeutig anzusehen: In der Rs Rewe Zentralfinanz , EuGH 29.3.3007, C-347/04, stellte der Gerichtshof fest, dass die Niederlassungsfreiheit einer Regelung eines Mitgliedsstaates entgegenstehe, die für eine in diesem Mitgliedsstaat ansässige Muttergesellschaft die Möglichkeiten einschränke, Verluste aus der Abschreibung auf Beteiligungswerte an in anderen Mitgliedsstaaten niedergelassenen Tochtergesellschaften steuerlich auszugleichen. Zum Einwand, dass die Kohärenz der fraglichen Regelung durch die Steuerfreiheit der Gewinne aus der Anteilsveräußerung sichergestellt worden sei, wurde in Rz 67 des Urteils darauf hingewiesen, "dass im Rahmen der Ermittlung des steuerpflichtigen Einkommens der gebietsansässigen Muttergesellschaften, die Beteiligungen an Tochtergesellschaften im Ausland halten, das Verbot, Verluste wie die im Ausgangsverfahren fraglichen auszugleichen, unmittelbare Wirkung erzeuge. Daher stelle die Tatsache, dass es später möglich wäre, für die bei einer Veräußerung erzielten Gewinne eine Steuerbefreiung zu erhalten, wenn ein Gewinn in ausreichender Höhe erzielt werde, keine Erwägung der steuerliche Kohärenz dar, mit der die Weigerung, einen sofortigen Ausgleich der Verluste vorzunehmen, die eine Muttergesellschaft mit Anteilen an Tochtergesellschaften im Ausland erlitten hat, gerechtfertigt werden könne." Im Urteil in der Rs STEKO Industriemontage GmbH , EuGH 22.1.2009, C-377/07, bekräftigte der Gerichtshof unter Verweis auf die Rs Rewe Zentralfinanz, Rz 67, und die Rs Deutsche Shell, EuGH 28.2.2008, C-293/06, dass der Rechtfertigungsgrund der Kohärenz nur Erfolg haben könne, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen dem betreffenden steuerlichen Vorteil und dem Ausgleich dieses Vorteils durch eine bestimmte steuerliche Belastung bestehe. Überdies müsse die Unmittelbarkeit dieses Zusammenhangs im Hinblick auf das mit der fraglichen Steuerregelung verfolgte Ziel auf der Ebene des Steuerpflichtigen durch eine enge Wechselwirkung zwischen dem Kriterium der Abzugsfähigkeit und dem für die Besteuerung hergestellt werden (in diesem Zusammenhang wiederum Verweis auf Rewe Zentralfinanz, Rz 67). Schließlich stellte der deutsche Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 28.10.2009, BFH I R 27/08, unter Verweis auf die Rechtsprechung des EuGH in der Rs Rewe Zentralfinanz und in der Rs Krankenheim Ruhesitz Wannsee-Seniorenheimstatt GmbH, EuGH 23.10.2008, C-157/07, in einem Streitfall, in dem es um die Frage der Kohärenz zwischen Abzugsverbot für negative Aktiengewinne und Steuerfreiheit für positive Aktiengewinne ging, fest, dass kein unmittelbarer Zusammenhang vorliege, da es an einer engen Wechselwirkung beider Vorschriften fehle. Eine solche Wechselwirkung setze voraus, dass beide Vorschriften untrennbar in der Weise miteinander verbunden seien, dass sowohl der Steuervorteil als auch die Steuerbelastung beim Steuerpflichtigen zwingend eintreten. Die bloße Möglichkeit des späteren Eintritts steuerfreier Aktiengewinne begründe dagegen keinen unmittelbaren Zusammenhang mit dem sofortigen Abzugsverbot für negative Aktiengewinne (siehe Rz 28). Aufgrund der Eindeutigkeit der Gemeinschaftsrechtslage verzichtete der deutsche Bundesfinanzhof auf ein weiteres Vorabentscheidungsverfahren. 13.5.10. Auf den gegenständlichen Fall bezogen bedeuten obige Aussagen Folgendes: Fest steht, dass die Bw den Steuervorteil einer steuerfreien Veräußerungsgewinnbesteuerung nicht zwingend lukrieren kann bzw. muss. Falls sie ihre Beteiligung nämlich nicht veräußert, ist dieser Zusammenhang durchbrochen. Es besteht somit nur die Möglichkeit des späteren Eintritts eines steuerfreien Veräußerungsgewinnes; dass dieser Steuervorteil eintritt, ist jedoch nicht zwingend. Wie der deutsche Bundesfinanzhof unter Verweis auf die zitierte EuGH-Rechtsprechung zusammenfassend festhielt, genügt dies aber nicht für die Herstellung eines unmittelbaren Zusammenhanges, weil es an der geforderten engen Wechselwirkung fehlt. Der Rechtfertigungsgrund der Kohärenz ist daher jedenfalls nicht gegeben. 13.5.11. Daraus ergibt sich, dass der "unmittelbare Zusammenhang" für den Rechtfertigungsgrund der Kohärenz auf unionsrechtlicher Ebene enger zu sehen ist als der "unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang" gemäß § 12 Abs. 2 KStG 1988 auf innerstaatlicher Ebene. Während die Aufwendungen aus dem Titel der Firmenwertabschreibung nach ho. Ansicht gemäß § 12 Abs. 2 EStG 1988 jedenfalls als Aufwendungen in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang mit steuerfreien Wertänderungen einer internationalen Schachtelbeteiligung zu sehen sind, kann ein unmittelbarer Zusammenhang der Aufwendungen für Firmenwertabschreibung und einer möglichen steuerfreien Veräußerungsgewinnbesteuerung für die Annahme des Rechtfertigungsgrundes der Kohärenz auf unionsrechtlicher Ebene aufgrund der Rechtsprechung des EuGH nicht erblickt werden. 14. Im Endergebnis war daher festzustellen, dass - wie sich aus der Überprüfung der möglichen Rechtfertigungsgründe unter Punkt 13 ergibt - die Beschränkung der Niederlassungsfreiheit infolge der Einschränkung der Firmenwertabschreibung gemäß § 9 Abs. 7 2. Satz KStG 1988 auf Beteiligungen an unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften durch keine zwingenden Gründe des Allgemeininteresses gerechtfertigt werden kann. Die von der Bw behauptete Unionsrechtswidrigkeit dieser nationalen Regelung musste daher entsprechend den dargestellten überwiegenden Literaturmeinungen und der angeführten eindeutigen Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes bejaht werden. 15. Der Verstoß gegen den Grundsatz der Niederlassungsfreiheit stellt einen Verstoß gegen eine unionsrechtliche Grundfreiheit dar und somit gegen geltendes europäisches Primärrecht, welches unmittelbar anwendbar ist und entgegenstehendes nationales Recht verdrängt (Ehrke-Rabel in ÖStZ 2009, 193). Aufgrund der ständigen Rechtsprechung des EuGH ist im Falle einer Kollision innerstaatlicher und unionsrechtlicher Normen vom Vorrang des Gemeinschaftsrechts auszugehen (Walter-Mayer, Bundesverfassungsrecht, 9. Aufl., Rz 246/9; Thun-Hohenstein-Cede, Europarecht, 3. Aufl., S. 93). Dabei geht das unmittelbar anwendbare Gemeinschaftsrecht dem nationalen Recht ohne Rücksicht darauf vor, welchen Rang das letztere im Stufenbau der Rechtsordnung des Mitgliedsstaates einnimmt. Der Vorrang des Gemeinschaftsrechts ist von allen Organen der Rechtssetzung zu beachten und gilt insbesonders sowohl für Gerichte als auch Verwaltungsbehörden (Kucsko-Stadlmayer, Der Vorrang des EU-Rechts vor österreichischem Recht, in: ecolex 1995, S. 338ff). Nationales Recht, das gegen unmittelbar anwendbares Unionsrecht verstößt, bleibt im Rechtsbestand, ist also nicht nichtig. Die Rechtsfolge des Verstoßes besteht in der Nichtanwendbarkeit im konkreten einzelnen Kollisionsfall (vgl. Ehlers, Verhältnis des Unionsrechts zum Recht der Mitgliedsstaaten, in Schulze/Zuleeg/Kadelbach (Hrsg.), Europarecht2 [2010], 449, 466, Rn 39f). Wie der Verwaltungsgerichtshof festgehalten hat, hat das zur Entscheidung des konkreten Einzelfalles berufene nationale Gericht (Anmerkung: hier die Verwaltungsbehörde) das Unionsrecht in den ihm konkret vorliegenden Konstellationen durchzusetzen. Es hat dabei die Verdrängung (insbesondere Nichtanwendung) für jeden einzelnen konkreten Vorgang zu beurteilen. Dabei geht es darum, ob in Bezug auf die einzelnen Sachverhaltsbereiche die Verdrängung erforderlich ist, um uneingeschränkt den Vorgaben des Unionsrechts zu entsprechen (VwGH 25.10.2011, 2011/15/0070, unter Verweis auf Rust, IStR 2009, 382, 385, rechte Spalte). 15.1. Logische Konsequenz des Verstoßes gegen die Niederlassungsfreiheit durch die Einschränkung der Firmenwertabschreibung auf Beteiligungen an unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften war daher zwecks Herstellung der Unionsrechtskonformität im konkreten Fall die Ausdehnung der Möglichkeit auf die Beteiligung an der berufungsgegenständlichen Beteiligungskörperschaft, die zwar nicht unbeschränkt steuerpflichtig ist, ihren Sitz aber in der Slowakei, einem anderen Mitgliedsstaat der Europäischen Union hat. Dies entspricht der bereits zitierten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichshofes (VwGH 17.4.2008, 2008/15/0064; 25.10.2011, 2011/15/0070), wonach die Verdrängung einer nationalen Regelung bloß jenes Ausmaß erreichen dürfe, das gerade noch hinreiche, um einen unionsrechtskonformen Zustand herzustellen, weswegen eine Änderung einer gesetzlichen Regelung durch die Verwaltungsbehörde zur Herstellung der Unionsrechtskonformität nur im unbedingt notwendigen Ausmaß möglich sei. Die Anordnung des nationalen Gesetzgebers soll nur mit jener Tranche unangewendet bleiben, mit der sie gegen das Unionsrecht verstößt. 15.2. Die weitere Möglichkeit, eine Unionsrechtskonformität herzustellen, hätte in einer gänzlichen Streichung dieser Bestimmung bestanden. Dies würde nach ho. Ansicht aber einen Eingriff in die nationale Norm über das unbedingt notwendige Ausmaß hinaus, einen Eingriff in die Befugnisse des Gesetzgebers und somit in das Prinzip der Gewaltenteilung darstellen. Insofern steht diese weitere Möglichkeit zur Herstellung einer Unionsrechtskonformität auch nur dem Gesetzgeber zu (siehe hiezu auch Schuch, a.a.O., 288; Hofstätter, a.a.O., 279f - in beiden Kommentarstellen wurden die Möglichkeiten des "Gesetzgebers" aufgezeigt). Eine Verdrängung gemeinschaftsrechtswidrigen nationalen Rechts aufgrund des Grundsatzes des Anwendungsvorranges darf - so auch Ehrke-Rabel in ÖStZ 2009, 194 - nicht zu einer quasi-gesetzgeberischen Tätigkeit des erkennenden Gerichts (Anmerkung: hier der Verwaltungsbehörde) führen. Absolute Grenze jeder Auslegungsmethode muss dabei in Österreich der erkennbare gesetzgeberische Wille sein. Wie sich aus den unter Punkt 2.1. dargelegten Gesetzesmaterialien ergibt, wurde die Firmenwertabschreibung in § 9 Abs. 7 2. Satz KStG 1988, beschränkt auf Beteiligungen an unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften, durch den österreichischen Gesetzgeber unter bestimmten Aspekten (Standortförderung, Gleichstellung von share deal und asset deal) völlig bewusst zugelassen. Eine völlige Streichung würde dem Willen des Gesetzgebers nicht gerecht. 15.3. Ebenso ist es aus den angeführten Gründen der Verwaltungsbehörde verwehrt, einen eventuellen Nachversteuerungstatbestand bezüglich allfälliger Veräußerungsgewinne zu kreieren, um eine Gleichbehandlung mit der Besteuerung von Veräußerungsgewinnen von Beteiligungen an unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften zu erreichen. Die EG-Freiheiten, zu welchen auch die Niederlassungsfreiheit gehört, verdrängen entgegenstehendes nationales Recht unabhängig davon, ob ihre unmittelbare Anwendung eine Verschlechterung oder eine Verbesserung der rechtlichen Beurteilung im Verhältnis zur nationalen Rechtslage darstellt (Ehrke-Rabel, a.a.O., 194). Die Verwaltungsbehörde hat im Rahmen der Vollziehung gegen diese Grundfreiheiten verstoßende innerstaatliche Normen dergestalt anzuwenden, dass diese nicht mehr dem Unionsrecht widersprechen. Die Einfügung eines Tatbestandes in das österreichische Normensystem zur Gleichschaltung der Veräußerungsgewinnbesteuerung obliegt unter Beachtung der Gewaltenteilung jedenfalls dem Gesetzgeber, zumal hievon - wenn überhaupt - auch erst möglicherweise in ferner Zukunft liegende Veranlagungszeiträume betroffen wären. 16. Zusammenfassend ist aufgrund obiger Erwägungen festzuhalten, dass der Bw im gegenständlichen Fall die Firmenwertabschreibung gemäß § 9 Abs. 7 KStG 1988 nicht deshalb verwehrt werden darf, weil es sich bei der streitgegenständlichen Beteiligung um eine solche an einer beschränkt steuerpflichtigen Beteiligungskörperschaft handelt, die in einem anderen EU-Mitgliedsstaat (Slowakei) ansässig ist. V) Konsequenzen aus der rechtlichen Beurteilung laut Punkt IV: 1. Wie unter Punkt IV dieser Entscheidung festgestellt und ausführlich begründet, ist nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates die Firmenwertabschreibung aus unionsrechtlichen Erwägungen (Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit) im gegenständlichen Fall im Zusammenhang mit der Beteiligung - wie der gegenständlichen - an einer in einem anderen EU-Mitgliedsstaat ansässigen Beteiligungskörperschaft möglich. 2. Der Tatbestand des § 9 Abs. 7 KStG 1988 erfordert für die Zulässigkeit einer Firmenwertabschreibung aber außerdem - die Anschaffung einer Beteiligung an einer betriebsführenden Beteiligungskörperschaft durch ein Gruppenmitglied bzw. den Gruppenträger oder eine für eine Gruppenbildung geeignete Körperschaft an einer betriebsführenden Beteiligungskörperschaft im Sinne des Abs. 2, ausgenommen unmittelbar oder mittelbar von einem konzernzugehörigen Unternehmen bzw. unmittelbar oder mittelbar von einem beherrschenden Unternehmen bzw. unmittelbar oder mittelbar von einem einen beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter; - die Höhe des Firmenwertes ergibt sich aus dem Unterschiedsbetrag zwischen dem handelsrechtlichen Eigenkapital der Beteiligungskörperschaft zuzüglich stiller Reserven im nicht abnutzbaren Anlagevermögen und den steuerlich maßgebenden Anschaffungskosten, höchstens aber 50% der Anschaffungskosten. 3. Dass es sich bei der berufungsgegenständlichen Beteiligungskörperschaft um eine solche im Sinne des § 9 Abs. 2 KStG 1988 handelt, kann als erwiesen angenommen werden, da eine slowakische Gesellschaft in der Rechtsform der "s.r.o." einer österreichischen GmbH vergleichbar ist (siehe hiezu EAS 2694 vom 6.2.2006); ab dem Jahr 2006 war die Z s.r.o. auch in die Gruppe miteinbezogen. Bezüglich der Erfüllung der weiteren Tatbestandselemente erschien die Feststellung des entscheidungsrelevanten Sachverhaltes aber als ergänzungswürdig. 4. Gemäß § 115 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. Die Abgabenbehörden haben Angaben der Abgabepflichtigen und amtsbekannte Umstände auch zugunsten der Abgabepflichtigen zu prüfen und zu würdigen. Den Parteien ist Gelegenheit zur Geltendmachung ihrer Rechte und rechtlichen Interessen zu geben. Die Ermittlungstätigkeit obliegt primär der Abgabenbehörde erster Instanz. Im gegenständlichen Fall hat die Abgabenbehörde erster Instanz aufgrund des Umstandes, dass es sich bei der Beteiligungskörperschaft nicht um eine unbeschränkt steuerpflichtige Gesellschaft handelt, sämtliche Ermittlungsschritte in Bezug auf die Prüfung der Erfüllung der übrigen Tatbestandsvoraussetzungen des § 9 Abs. 7 KStG 1988 unterlassen. Infolge der nunmehr festgestellten Möglichkeit der Firmenwertabschreibung für die Anschaffung der berufungsgegenständlichen Beteiligung an der beschränkt steuerpflichtigen Beteiligungskörperschaft wären im Rahmen der amtswegigen Ermittlungspflicht zur Feststellung des entscheidungsrelevanten Sachverhaltes jedenfalls weitere Ermittlungsschritte zu setzen, zumal die steuerliche Auswirkung der entsprechenden Feststellungen von erheblichem Umfang ist und sich über mehrere Veranlagungszeiträume erstreckt. Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden besteht innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes (siehe Ritz, BAO4, Wien 2011, § 115 Tz 6 und die dort zit. Jud.). Wie oben unter Punkt 13.3. dargestellt, wurde der Umstand, dass bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Firmenwertabschreibung bei beschränkt steuerpflichtigen (=ausländischen) Körperschaften Zweifel bestehen könnten, sogar als einer der möglichen Rechtfertigungsgründe vorgebracht. Wenngleich - wie ebenfalls dargelegt - eine Rechtfertigung für die Ungleichbehandlung von beschränkt steuerpflichtige Körperschaften in diesem Umstand nicht erblickt werden konnte, kann nicht geleugnet werden, dass in diesem Zusammenhang wegen des Auslandsbezuges des Sachverhaltes (vor allem in Bezug auf die Ermittlung allfälliger stiller Reserven) umfangreiche Sachverhaltsermittlungen notwendig sein werden. So ist eine Einsichtnahme in die bezughabenden Verträge bzw. Vertragsergänzungen im Zusammenhang mit dem Beteiligungserwerb zur Klärung der Frage der Anschaffung einer Beteiligung an einer betriebsführenden Beteiligungskörperschaft von einem nicht konzernzugehörigen Veräußerer bzw. einem nicht beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter und der maßgeblichen Anschaffungskosten erforderlich. Die Ursachen für die variierenden jährlichen Fünfzehntelbeträge aufgrund von Kaufpreisanpassungen werden zu klären sein. Außerdem werden vor allem Nachweise (unter Umständen Gutachten) über die im nicht abnutzbaren Anlagevermögen der slowakischen Beteiligungskörperschaft enthaltenen stillen Reserven zu überprüfen sein, um zusammen mit dem Eigenkapital den steuerlich maßgebenden Anschaffungskosten gegenübergestellt werden zu können. Daraus wird sich auch die Erreichung der 50%-Grenze der Anschaffungskosten ergeben. All diese Ermittlungsschritte sind Handlungen, die üblicherweise von Abgabenbehörden erster Instanz großteils im Rahmen von abgabenbehördlichen (Außen)Prüfungsverfahren durchgeführt werden, zumal es sich um Fälle mit Auslandsbezug handelt, die steuerliche Auswirkung von erheblichem Umfang ist und sich über mehrere Veranlagungszeiträume erstreckt. Erst durch diese Ermittlungen kann im Rahmen der amtswegigen Ermittlungspflicht abschließend beurteilt werden, ob die von den Bw geltend gemachten Beträge an Firmenwertabschreibung im beantragten Ausmaß zustehen. 5. Es liegt im Ermessen der Abgabenbehörde zweiter Instanz, ob sie - unterlassene Ermittlungen selbst durchführt, - Ermittlungsaufträge gemäß § 279 Abs. 2 erteilt oder - nach § 289 Abs. 1 die Berufung kassatorisch erledigt (siehe Ritz, a.a.O., § 289 Tz 4). 6. Gemäß § 289 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde zweiter Instanz die Berufung, wenn diese weder zurückzuweisen noch als zurückgenommen oder als gegenstandslos zu erklären ist, durch Aufhebung des angefochtenen Bescheides unter Zurückverweisung der Sache an die Abgabenbehörde erster Instanz erledigen, wenn Ermittlungen (§ 115 Abs. 1 BAO) unterlassen wurden, bei deren Durchführung ein anders lautender Bescheid hätte erlassen werden oder ein Bescheiderteilung hätte unterbleiben können. Entscheidend ist, ob die Unterlassung der Ermittlungen "wesentlich" ist. Dies ist aus objektiver Sicht zu beurteilen; ein diesbezügliches Verschulden der Abgabenbehörde erster Instanz ist für die Anwendbarkeit des § 289 Abs. 1 BAO nicht erforderlich (siehe Ritz, BAO4, § 289 Tz 11 und die dort zit. Lit.). Die Bescheidaufhebung gemäß § 289 Abs. 1 BAO liegt im Ermessen des Unabhängigen Finanzsenates. Nach § 20 BAO müssen sich Entscheidungen, die die Abgabenbehörden nach ihrem Ermessen zu treffen haben, in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu prüfen. Zur Ermessensübung (zu § 66 Abs. 2 AVG) weist der VwGH 21.11.2002, 2002/20/0315, ZfVB 2004/234 darauf hin, es würde die Anordnungen des Gesetzgebers (über ein zweitinstanzliches Verfahren) unterlaufen, wenn es wegen des Unterbleibens eines Ermittlungsverfahrens in erster Instanz zu einer Verlagerung nahezu des gesamten Verfahrens vor die Berufungsbehörde käme und die Einrichtung von zwei Entscheidungsinstanzen zur bloßen Formsache würde. Es sei nicht im Sinne des Gesetzes, wenn die Berufungsbehörde, statt ihre (umfassende) Kontrollbefugnis wahrnehmen zu können, jene Behörde ist, die erstmals den entscheidungswesentlichen Sachverhalt ermittelt und einer Beurteilung unterzieht (Ritz, BAO4, Wien 2011, § 289 Tz 5). 7. Auf den gegenständlichen Fall bezogen bedeutet dies Folgendes: Das von den Parteien im gegenständlichen Berufungsverfahren verfolgte Ziel war die Feststellung durch die Berufungsbehörde, ob die Verweigerung der Geltendmachung einer Firmenwertabschreibung aufgrund einer Beteiligung an einer nicht unbeschränkt steuerpflichtigen (in einem anderen EU-Mitgliedsstaat ansässigen) Körperschaft rechtens ist. Der Unabhängige Finanzsenat traf in diesem Zusammenhang, wie oben dargestellt, eine klare Aussage (siehe Darstellung der Rechtsanschauung unter Punkt IV). Bei den angeführten notwendigen Ermittlungsschritten im Zusammenhang mit der Überprüfung der Firmenwertabschreibung handelt es sich um Ermittlungshandlungen, die üblicherweise von Abgabenbehörden erster Instanz großteils im Rahmen von abgabenbehördlichen (Außen)Prüfungen durchgeführt werden. Eine Durchführung des Ermittlungsverfahrens durch den Unabhängigen Finanzsenat würde zu einer Verlagerung nahezu des gesamten Verfahrens vor die Berufungsbehörde bedeuten, was - wie oben zitiert (VwGH 21.11.2002, 2002/20/0315; Ritz, BAO4, § 289 Tz 5) - nicht im Sinne des Gesetzes wäre. Eine erstmalige Durchführung der erforderlichen Ermittlungen zur Feststellung des entscheidungsrelevanten Sachverhaltes bezüglich des Ausmaßes der Firmenwertabschreibung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz würde außerdem schon alleine im Hinblick auf die Wahrung des Parteiengehörs, das jeweils die Gelegenheit zur Stellungnahme zu Ermittlungsergebnissen für beide Parteien erfordert, zu erheblichen Verfahrensverzögerungen führen, was der raschen Klärung der Rechtsfrage, die erklärtes Ziel beider Parteien des Verfahrens war und mit der gegenständlichen Entscheidung auch erfolgte, zuwider laufen würde. Ebenso würde die Beauftragung der Abgabenbehörde erster Instanz mit weiteren Ermittlungshandlungen wiederum einen längeren Zeitraum in Anspruch nehmen, was sich schon allein durch die sich unter Umständen bei einer ausländischen Gesellschaft schwierigere Ermittlung der Werte für die Eruierung der Bemessungsgrundlage für die Firmenwertabschreibung ergeben kann. Eine weitere Verfahrensverzögerung ist den Bw aber vor allem auch gerade im gegenständlichen Fall nicht zuzumuten, weil sich die materielle Entscheidung aufgrund verfahrensrechtlicher Umstände (Wahl des/der Bescheidadressaten - siehe Darstellung des Verfahrensablaufes) bereits einmal verzögert hat. Streitgegenständlich war im Berufungsverfahren die grundsätzliche Klärung der Frage, ob eine Firmenwertabschreibung gemäß § 9 Abs. 7 KStG 1988 aufgrund unionsrechtlicher Erwägungen möglich wäre. Schon die Interessenlage der Parteien - insbesondere der Bw - gebot eine diesbezügliche zügige Entscheidung, die eine Durchführung langwieriger Ermittlungsschritte, die aus dieser rechtlichen Beurteilung in einem weiteren Schritt ergeben, im Vorfeld der Klärung der rechtlichen Grundsatzfrage unökonomisch erscheinen hätten lassen. Dementsprechend wurden gegen die gewählte Art der Berufungserledigung gemäß § 289 Abs. 1 BAO auch von beiden Parteien des Berufungsverfahrens keine Einwände erhoben. Gerade den beschriebenen Zweck - die Beschleunigung des Rechtsmittelverfahrens neben einer Entlastung der Abgabenbehörde zweiter Instanz - verfolgte der Gesetzgeber auch mit der Einführung der Kassationsmöglichkeit des § 289 Abs. 1 BAO (siehe Ritz, a.a.O., § 289 Tz 5). Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Linz, am 16. April 2013