KStR 2013 Rz 1519–1521

23.3 Tarifbegünstigungen (§ 23 KStG 1988) 23.3.1 Freibetrag für begünstigte Zwecke Rz 1519: Der Gemeinnützigkeitsfreibetrag ist eine Tarifbegünstigung im weiteren Sinne. Voraussetzung für das Geltendmachen des Freibetrages ist das Vorliegen einer unter § 5 Z 6 KStG 1988 fallenden Körperschaft. Siehe Rz 177 und 178 und VereinsR 2001 Rz 6 bis 135. Nach Ermittlung der steuerpflichtigen Einkünfte sind in erster Linie die Sonderausgaben abzuziehen, sollte in der Folge noch ein positiver Betrag vorliegen, ist der Freibetrag unabhängig davon, ob das (Rest)Einkommen auf entbehrliche Geschäftsbetriebe oder begünstigungsschädliche Betriebe zurückzuführen ist, in dieser Höhe höchstens im Ausmaß von 7.300 Euro anzusetzen. 23.3.2 Freibetrag bei kumuliertem Einkommen Rz 1520: Werden von einem gemeinnützigen Rechtsträger, der üblicherweise keine ertragsteuerlich relevanten Aktivitäten entwickelt, im steuerpflichtigen Bereich (entbehrlicher Hilfsbetrieb oder begünstigungsschädlicher Betrieb mit Ausnahmegenehmigung iSd § 44 Abs. 2 BAO) in einem Jahr Einkünfte erzielt (zB einmaliges großes Vereinsfest, siehe VereinsR 2001 Rz 307), können jene Freibeträge, die im Zeitraum der letzten zehn Jahre nicht verrechnet werden konnten, im Jahr der außergewöhnlichen Aktivität kumuliert werden. Es kann nur ein Freibetrag vorgetragen (angesammelt) werden, der zur Gänze nicht wirksam geworden ist, sodass ein nur teilweiser "Verbrauch" eines Jahresfreibetrages das Vortragen des unverbrauchten Restes grundsätzlich nicht ermöglicht. Hinsichtlich der Freibetragsverrechnung besteht kein Wahlrecht. Übersteigt in einem Jahr das Einkommen den Jahresfreibetrag, ist primär der im Jahr der steuerrelevanten Aktivität zustehende Jahresfreibetrag, und in der Folge die "angesparten" Freibeträge in der Reihenfolge ihres Entstehens zu verrechnen. Rz 1521: Wurde ein Freibetrag teilweise "verbraucht", kann der nicht verbrauchte Freibetrag vorgetragen werden, wenn die folgenden Voraussetzungen gemeinsam erfüllt sind: Es ist zunächst zu prüfen, ob im jeweiligen Kalenderjahr das steuerpflichtige Einkommen vor Anwendung des Freibetrages 730 Euro (10% des Freibetrages) nicht übersteigt. Nur in diesem Fall kann der nicht verbrauchte Freibetrag vorgetragen werden, wenn die nachfolgende Voraussetzung erfüllt ist. Zusätzlich ist noch zu prüfen, ob das innerhalb des Ansammlungszeitraumes in Summe erzielte Einkommen 5% der kumulierten Freibeträge nicht übersteigt. Bei einem Ansammlungszeitraum von 10 Jahren ist die Obergrenze somit 3.650 Euro. Nur wenn auch diese Voraussetzung erfüllt ist, kann der nicht verbrauchte Freibetrag vorgetragen werden. In diesen Fällen kann auch der nicht verbrauchte Teil des Jahresfreibetrages vorgetragen werden. Restliche nicht verbrauchte Freibeträge können in den Folgejahren bis zum Ablauf der jeweiligen Zehnjahresfrist verrechnet werden. Beispiel 1: Der gemeinnützige Verein hat in den Jahren 01 bis 03 keine Einkünfte, im Jahr 04 ein Einkommen in Höhe von 6.000 Euro. Vortragsfähig ist der Freibetrag 01 iHv 7.300 Euro bis zum Jahre 11, jener aus 02 bis zum Jahre 12 und jener aus 03 bis zum Jahre 13. Im Jahr 04 kommt es durch den Teilansatz des Freibetrages in Höhe von 6.000 Euro zu keiner Steuerpflicht, der restliche Freibetrag von 1.300 Euro kann infolge des Überschreitens der Toleranzgrenze nicht vorgetragen werden. In den Jahren 05 bis 11 ergeben sich jeweils nach Verrechnung der jährlichen Freibeträge keine steuerpflichtigen Einkommen. Im Jahre 12 findet die 50-Jahr-Feier des Vereines statt, es ergibt sich ein steuerpflichtiges Einkommen von 20.000 Euro. Zunächst ist der Freibetrag 12 zu verrechnen, das restliche Einkommen von 12.700 Euro ist mit den offenen Freibeträgen aus 02 und 03 von 14.600 Euro zu verrechnen (der Freibetrag aus 01 ist nicht mehr verrechenbar). Der Freibetragsrest von 1.900 Euro (aus dem Jahre 03) kann letztmalig im Jahr 13 verrechnet werden. Beispiel 2: Der gemeinnützige Verein wird im Jahr 01 neu gegründet. In den Jahren 01 bis 03 hat er keine steuerpflichtigen Einkünfte. Im Jahr 04 hat er ein steuerpflichtiges Einkommen von 600 Euro. Die Freibeträge der Jahre 01 bis inklusive 03 sind zur Gänze vortragsfähig. Da im Jahr 04 die Grenze der Rz 1521 nicht überschritten ist, ist der im Jahr 04 nicht verbrauchte Freibetragsteil in Höhe von 6.700 Euro vortragsfähig. Beispiel 3: Ein gemeinnütziger Verein erzielt im Jahr 12 ein steuerpflichtiges Einkommen von 20.000 Euro. Der Freibetrag des Jahres 12 in Höhe von 7.300 Euro ist vorrangig abzuziehen; es verbleibt ein Einkommen von 12.700 Euro. | Jahr | Einkommen | Freibetrag | Vortrag | 11 | 5.000 | 7.300 | 0 | 10 | 3.800 | 7.300 | 0 | 09 | 4.000 | 7.300 | 0 | 08 | 6.000 | 7.300 | 0 | 07 | 6.000 | 7.300 | 0 | 06 | 4.000 | 7.300 | 0 | 05 | 0 | 7.300 | 7.300 | 04 | 7.000 | 7.300 | 0 | 03 | 0 | 7.300 | 7.300 | 02 | 0 | 7.300 | 7.300 | 01 | 0 | 7.300 | 7.300 (nicht mehr verrechenbar) Das im Jahr 12 verbleibende Einkommen von 12.700 Euro vermindert sich um die Freibeträge der Jahre 02 und 03 (= 14.600 Euro). Vom Freibetrag des Jahres 03 können im Jahr 13 noch 1.900 Euro verrechnet werden, sofern nach Abzug des Jahresfreibetrages 13 genügend steuerpflichtiges Einkommen verbleibt.