UFSW RV/3083-W/10

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des X.Y., A_whft., vertreten durch B. StB-GmbH, Steuerberatungskanzlei, A_etabl., vom 15. August 2010 gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2007 und gegen den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2007 des Finanzamtes Neunkirchen Wr. Neustadt vom 14. Juli 2010, zugestellt am 19. Juli 2010 entschieden: Spruch: Die Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2007 wird als unbegründet abgewiesen. Der angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2007 wird Folge gegeben. Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe Gegenstand dieses Berufungsverfahrens bildet der mehrmalige Eigentümerwechsel an einer vermieteten Lagerhalle zwischen Ehegatten und die damit verbundene mehrfache Abschreibung fiktiver Anschaffungskosten gemäß § 16 Abs. 1 Z 8 lit. b EStG. Der Berufungswerber, X.Y. (in der Folge kurz Bw. oder X.-Y.. genannt) erwarb 1974 und 1975 die Liegenschaft, O-Gasse, Nö. (KG_EZ.) zu einem Sechstel im Erbwege und zu fünf Sechstel käuflich um ATS 290.000 (ATS 58.000 je 1/6) von den anderen Erben. Auf dieser rd. 500 m2 großen Liegenschaft befand sich ein baufälliges altes Wohngebäude (Jahrhundertwendehaus) und daran angrenzend eine ca. 352 m2 große Lagerhalle, welche die gesamte restliche Grundstücksfläche einnahm. Die Lagerhalle sei in einfacher Bauweise in den 60er Jahren errichtet worden. Aus noch vorhandenen Steuerakten geht hervor, dass 1976 der Wertanteil für Grund und Boden dieser Liegenschaft mit ATS 40.800 ermittelt wurde und wegen rückgestautem Reparaturbedarf eine Restnutzungsdauer von 10 Jahren für die Gebäude angesetzt wurde. Die Lagerhalle und das baufällige Altgebäude wurden in der Folge vom Bw. für Einlagerungszwecke vermietet und hierbei bestimmungsgemäß die Anschaffungskosten sowie der Erhaltungs- und Instandsetzungsaufwand abgesetzt. Eine mit Baubewilligung von 1978 genehmigte Sanierung der Lagerhalle wurde mit Benützungsbewilligung 1987 baurechtlich abgeschlossen. Mit Schenkungsvertrag vom 16.6.1993 übertrug der Bw. diese vermietete Liegenschaft zur Gänze in das Alleineigentum seiner Ehegattin, U.Y. (idF U.-Y.. genannt) unter Eintragung eines Veräußerungs- und Belastungsverbotes zu seinen Gunsten. Die Erwerberin legte dem Finanzamt im Rahmen der Ermittlung ihrer Einkünfte aus der Vermietung dieser Liegenschaft ein Verkehrswertgutachten vom 12.1.1994 und ein Gutachten über die Restnutzungsdauer vom 12.1.1994 eines gerichtlich beeideten Immobiliensachverständigen zum Bewertungsstichtag 16.6.1993 vor. Die Gutachten entsprachen den fachlichen Anforderungen und gelangten zu dem plausiblen Ergebnis, dass die Lagerhallte und das Abstellgebäude einen Verkehrswert von ATS 1.160.000 (Sachwert für Halle: ATS 1.173.000 und für Abstellgebäude: ATS 129.000) haben und die Restnutzungsdauer - unter Berücksichtigung der Durchführung erforderlicher Instandsetzungsarbeiten - 15 Jahre betrage. Von der Ehegattin, U.-Y. . wurde gemäß § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG der Antrag gestellt bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung an Stelle des Einheitswertes die fiktiven Anschaffungskosten im Zeitpunkt des unentgeltlichen Erwerbes der Liegenschaft (O-Gasse ) anzusetzen und den gutachtlich nachgewiesenen Verkehrswert über die ebenfalls nachgewiesene Restnutzungsdauer von 15 Jahre abzuschreiben (jährliche AfA 1993 bis 2007 ATS 77.333, bzw. € 5.620,03). Auf dieser Liegenschaft wurde mit Baubewilligung vom Juni 2003, unter Abbruch des alten, baufälligen Wohnhauses (das an die Halle angrenzte und ebenfalls für Einlagerungen verwendet wurde) zu Erwerbszwecken ein neues Wohnhaus mit zwei Wohnungen und Garagen errichtet und im Jänner 2006 die Fertigstellung des Neubaus angezeigt. Im Jahr 2007 wurde von der Ehegattin des Bw. das letzte Fünfzehntel der fiktiven Anschaffungskosten im Rahmen ihrer Vermietung der Lagerhalle auf der Liegenschaft, O-Gasse abgeschrieben. Ab Dezember 2007 setzten die Eheleute eine Reihe von Handlungen, um wieder unentgeltlich dem Bw. die Verfügungsmacht und das Eigentum an der Lagerhalle einzuräumen. Hierbei wurde zunächst dem Bw. formfrei das wirtschaftliche Eigentum an der Lagerhalle übertragen. Erst erheblich später erfolgten weitere Schritte, um dem Bw. auch das zivilrechtliche Eigentum an der Lagerhalle zu verschaffen. Mit Schreiben vom 13.12.2007 verständigte der Bw. den Mieter, D., dass am 1.12.2007 das Eigentum an der gemieteten Einstellhalle von seiner Ehegattin an ihn übergegangen sei. Der Mietvertrag und alle sonstigen vertraglichen Vereinbarungen blieben unverändert. Da der Bw. als Kleinunternehmer nicht umsatzsteuerpflichtig sei, möge künftig nur die Nettomiete (€ 768,72) auf sein nachfolgend angeführtes Bankkonto überwiesen werden. Dem Vermieter wurde vom Bw. für die schon brutto bezahlte Dezembermiete die Umsatzsteuer (€ 153,75) refundiert und ihm wurde von seiner Ehefrau die erhaltene Dezembermiete überwiesen. Alle künftigen Mietzahlungen gingen in der Folge ohne Umsatzsteuer auf dem Konto des Bw. ein. Von den Eheleuten wurde betreffend diese Liegenschaft folgender notarieller Schenkungsvertrag abgeschlossen: "Erstens - Vertragsgegenstand" Die Geschenkgeberin in grundbücherliche Eigentümerin der Liegenschaft, O-Gasse (KG, XXXXX, EZ 000). Auf diesem Grundstück befinden sich auf der Straßenfront ein in den Jahren 2003 bis 2005 errichtetes Wohnhaus samt Garage und eine Einfahrt in die hinter dem Wohnhaus befindliche Lagerhalle. Diese Lagerhalle befindet sich in unmittelbarer Nähe des Wohnhauses. Die Lagerhalle muss jedoch auf Grund behördlicher Auflagen vom Wohnhaus insofern abgegrenzt werden, als in einer Entfernung von 60 cm von der Rückseite des Hauses durch die ganze Grundstücksbreite eine Feuermauer samt feuerhemmenden Tores zu errichten ist. Diese Feuermauer ist durch den Neubau des Wohnhauses notwendig geworden. Die Kosten für die Errichtung dieser Feuermauer, des Tores und aller zusätzlichen diesbezüglichen Kosten sind daher von der Geschenkgeberin zu tragen. Die Geschenkgeberin schenkt und übergibt an den Geschenknehmer und dieser übernimmt im Schenkungswege die Grundstücksfläche des obigen Grundstücks, die durch die ganze Breite des Grundstückes hinter der obigen Feuermauer bis zum Ende des Grundstückes liegt. Es handelt sich diesbezüglich um eine Grundstücksfläche, auf welcher eine Lagerhalle errichtet ist. Diese Grundstücksfläche samt Lagerhalle ist Vertragsvermögen dieses Vertrages. Die Geschenkgeberin erteilt ihre Einwilligung, dass hierauf das Eigentumsrecht zu Gunsten des Geschenknehmers grundbücherlich einverleibt werde. Zum Einschreiten um Vornahme aller Grundbuchshandlungen aus diesem Vertrag sowie aller dazu gehörenden Nebenurkunden sind sämtliche Vertragsteile vollkommen selbständig berechtigt. Zweitens - Übergabe - Übernahme Die Übergabe und Übernahme des Vertragsvermögens in den tatsächlichen Besitz und Genuss des Geschenknehmers erfolgte bereits am 1.12.2007. " Der Vertrag endet mit der Abschlussklausel "Wiener Neustadt, am 16.4.2007". Unmittelbar darunter befinden sich die eigenhändigen Unterschriften der beiden Vertragsparteien. Dem Vertrag angeschlossen ist die Unterschriftsbeglaubigung des Notars mit dem Datum 16.4.2008. Auf Grund dieses Schenkungsvertrages wurde Schenkungssteuer (€ 181) entrichtet. Mit Wertermittlungsgutachten vom 19.5.2008 - des auch bei der ersten Schenkung herangezogenen - gerichtlich beeideten Immobiliensachverständigen, wurde der Verkehrswert der verschenkten Lagerhalle fachgerecht beurteilt. Der Gutachter gelangte zu dem Ergebnis, dass die Lagerhalle zum Bewertungsstichtag 1.12.2007 einen Verkehrswert von € 130.770 habe. Ab 1.12.2007 wurden sowohl hinsichtlich der Einkommensteuer als auch der Umsatzsteuer die Einkünfte und Umsätze aus der Vermietung der Lagerhalle, O-Gasse vom Bw. und nicht mehr von seiner Ehegattin erklärt. Der Bw. stellte bei der Einkommensteuerveranlagung 2007 den Antrag gemäß § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG nun wieder die mit Gutachten nachgewiesenen fiktiven Anschaffungskosten für die Lagerhalle abzuschreiben. Entsprechend den EStR Rz. 3139a erfolgte die AfA über eine Nutzungsdauer von 25 Jahren (2007: Halbjahres-AfA 2% € 2.615; 2008ff: Jahres-AfA 4% € 5.231). Im Schreiben vom 27.1.2010 nahm der Bw zum Vorhalt des Finanzamtes betreffend die Rückschenkung der Lagerhalle wie folgt Stellung: "Eigentümer der Lagerhalle, Xgasse 123 Mit notariellem Schenkungsvertrag vom 16.04.2008 (Beilage 1) hat meine Frau, U.Y. den Hallenanteil an der Liegenschaft, O-Gasse, per 01.12.2007 wieder mir geschenkt. Die mit Bescheid des FA f. Gebühren und Verkehrssteuern vorgeschriebene Schenkungssteuer wurde entrichtet (Beilage 2, € 181). Bemerkt wird, dass die Willensübereinstimmung über diese Schenkung und der entsprechende Entwurf zum Schenkungsvertrag schon im Dezember 2007 vorhanden waren. Dieser Entwurf war jedoch über mein Begehren vom Urkunden verfassenden Notar insofern abzuändern, als die auf Grund behördlicher Auflagen neu zu errichtende Feuermauer (zwischen Lagerhalle und dem Neubauhaus) meines Erachtens von meiner Ehefrau zu bezahlen ist, da der Bau der Feuermauer durch den Neubau des Hauses und nicht durch die schon lange bestehende Lagerhalle verursacht wurde (Pkt. 1. 3. Absatz des Vertrages). Obwohl eine Grundbuchseintragung für die steuerliche Zurechnung einer Einkunftsquelle nicht erforderlich ist (wichtig ist, wer über die EinkunftsquelIe verfügt und wem die die Einkünfte zufließen), erlaube ich mir nachstehend trotzdem zu erläutern, warum eine grundbücherliche Eintragung - als Superädifikat - bisher nicht erfolgt ist: Wie bereits oben erwähnt, ist auf Grund behördlicher Auflagen zwischen Neubau-Haus und Lagerhalle eine Feuermauer zu errichten. Nun war es der Baubehörde und der Gewerbebehörde beim Magistrat der Stadt Wr. Neustadt, trotz Bauverhandlung im Jahre 2007 an Ort und Stelle, mehreren Besprechungen und diverser Planvorlagen, zuletzt im Dezember 2008, seit nunmehr fast drei Jahren nicht möglich, einen Bescheid über die Errichtung der Feuermauer, in dem deren genauen Lage und Beschaffenheit sowie sonstige Baumaßnahmen zu bestimmen sind, zu erlassen. Wenn aber nicht die exakte Lage dieser Feuermauer bekannt ist, ist auch nicht das genaue Ausmaß der Halle bekannt und kann vorläufig keine grundbücherliche Eintragung erfolgen. Sollte die Bau-und Gewerbebehörde noch länger nachdenken, wird eine grundbücherliche Eintragung insofern obsolet, als nach Gesetzeswerdung der "kleinen GesmbH" ohnehin geplant ist, die Immobilien unserer Familie nach und nach in eben eine solche GesmbH einzubringen. Zurechnung der Einkünfte Die Mieteinnahmen wurden vom Mieter bis November 2007 auf das Konto meiner Frau, U.Y. überwiesen. Die schon am 27.11.2007 überwiesene Dezembermiete wurde am 18.12.2007 von meiner Gattin auf mein Konto weiterüberwiesen. Mit Schreiben vom 13.12.2007 wurde dem Mieter der Eigentümerwechsel mitgeteilt und veranlasst, dass künftig nur die Nettomiete auf mein Konto zu überweisen ist. Am 19.12.2007 habe ich dem Mieter die Umsatzsteuer für Dezember refundiert. Der Mieter überweist seit 28.12.2007 die laufende Nettomiete auf mein Konto. Die Mieten fließen ab Dezember 2007 also mir und nicht mehr meiner Gattin zu. Durch die angeschlossenen Beilagen habe ich diesen Zahlungsfluss auch genau nachgewiesen. Daher bin ich durch den erwähnten Notariatsakt vom 16.4.2008 seit 1.12.2007 Eigentümer der Lagerhalle und auch die Einkünfte daraus fließen mir zu. Da ich über die Einkunftsquelle und die daraus zufließenden Einnahmen verfüge, sind sie mir einkommen- und umsatzsteuerrechtlich zuzurechnen. Abschließende Bemerkung: An sich ist es gleichgültig, aus welchen Gründen ein Steuerpflichtiger eine Handlung setzt. Sie ist laut Rechtsprechung auf jeden Fall für steuerliche Zwecke anzuerkennen, falls der steuerliche Effekt nicht durch widersinnige Handlungen erreicht wird. Ich bräuchte daher nicht zu erläutern, warum mir meine Frau die Lagerhalle geschenkt hat, tue es aber trotzdem: Es waren nicht steuerliche Gründe. Ich habe mir bis heute nicht ausgerechnet, ob die Schenkung für mich ein steuerlicher Vor-oder Nachteil ist. Die Liegenschaft wird voraussichtlich ohnehin in eine GesmbH eingebracht werden. Die Gründe für die Rückschenkung der Lagerhalle waren privater Natur, bedingt durch einen unverschuldet erlittenen Verkehrsunfall am 11. August 2007. Bei diesem hatte meine Frau so schwere Verletzungen der Wirbelsäule und damit zusammenhängend der zum Gehirn führenden Nervenstränge im Nackenbereich erlitten, dass eine falsche Bewegung oder ein weiterer nur kleiner Unfall ihr Ende bedeuten könnte. Sie absolvierte seit dem Unfall ca. 100 Arztbesuche, musste nach falschen Bewegungen des Kopfes mehrmals von der Rettung in das hiesige Krankenhaus eingeliefert werden, im Italienurlaub wurde sie, ebenfalls nach einer unbedachten Bewegung des Kopfes, ohne Bewusstsein, fast leblos, in das Spital in Jesolo eingeliefert, wo sie gerettet werden konnte. Derzeit ist sie bei einem Neurochirurg in ärztlicher Behandlung. Leider konnte ihr bisher noch niemand wirklich helfen, zumal auch eine falsche Behandlung lebensbedrohend ist. Wir wollten aber nicht, dass im Fall der Fälle die gesamte Liegenschaft unserem Sohn zufällt. Es erfolgte daher die Rückschenkung des Liegenschaftsteiles mit der Lagerhalle an mich." Zu den für die Rückschenkung vorgebrachten außersteuerlichen Gründen traf das Finanzamt folgende Feststellungen: Im Zeitraum 2007 - 2009, somit auch noch nach dem Verkehrsunfall, hat die 1943 geborene U.Y. neben ihren Pensionseinkünften noch Aktiveinkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Unternehmen von "E." bezogen und erzielte in geringem Umfang selbständige Einkünfte aus einer Tätigkeit im "Versicherungswesen". Die Ehegattin des Bw. ist auch noch Miteigentümerin (Hälfteeigentümerin) an einer Wohnung in der F-Str. und in der G-Gasse. Der andere It. Grundbuch eingetragene Hälfteeigentümer ist der Ehemann (Bw.). Aus steuerlicher Sicht wird die Wohnung in der G-Gasse als "Hausgemeinschaft" zwischen der Ehegattin und dem gemeinsamen Sohn, X.-Y. . junior geführt. Zustellbevollmächtigter in den Hausgemeinschaftsakten ist der Bw. Auch aus dem am Finanzamt aufliegenden Bewertungsakt ist zu entnehmen, dass stets der Bw. sich um sämtliche die Liegenschaft betreffende Angelegenheiten gekümmert hat. Diese Umstände lassen ein gemeinsames und abgestimmtes Handeln und Wirken der beiden Ehegatten und ihres einzigen Sohnes in den Liegenschaftsangelegenheiten der Familie erkennen. Dies fügt sich in die Absichtserklärung des Bw., die Liegenschaften der Familie Y. in eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung einzubringen. Einem solchen Vorhaben wäre allerdings schon bisher kein Hinderungsgrund entgegengestanden und hätte schon längst ausgeführt werden können. Auf Grund der im Zuge einer Nachbescheidkontrolle erlangten Ermittlungsergebnisse erließ das Finanzamt von den Abgabenerklärungen des Bw. abweichende Umsatz- und Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2007 und 2008 vom 14.7.2010, zugestellt am 19.7.2010. In diesen Bescheiden wurden die Umsätze und Einkünfte aus der Vermietung der Lagerhalle, O-Gasse ab 1.12.2007 nicht dem Bw., sondern weiterhin seiner Ehegattin zugerechnet. Die Rückschenkung der Lagerhalle wurde vom Finanzamt als Missbrauch im Sinne des § 22 BAO beurteilt und daher diese Eigentumsübertragung zwischen den Ehepartnern steuerrechtlich nicht anerkannt. Für Zwecke der Erhebung der Umsatz- und Einkommensteuer erfolgte vom Finanzamt somit weiterhin die Zurechnung der Erlöse aus der Vermietung der Lagerhalle an die Ehegattin des Bw. In der ergänzenden Bescheidbegründung vom 14.7.2010 führt das Finanzamt Folgendes aus: "Sachverhaltsfeststellung: Die Liegenschaft, O-Gasse, gelangte im Jahr 1975 vollständig ins Eigentum des X.-Y. . Im Jahr 1993 wurde die Liegenschaft an die Gattin, U.-Y.. geschenkt und ein Belastungs-und Veräußerungsverbot im Grundbuch für X.-Y.. einverleibt. Mit einem Verkehrswertgutachten aus dem Jahr 1994 wurde im Rahmen der Ertragswertmethode eine Restnutzungsdauer von 15 Jahren für die Lagerhalle angenommen und der mit Gutachten nachgewiesene Verkehrswert für die Bemessungsgrundlage der jährlichen AfA herangezogen. Im Jahr 2008 - 15 Jahre später - wurde erneut ein Gutachten desselben Sachverständigen zur Verkehrswertermittlung der Lagerhalle zwecks nochmaliger Geltendmachung der Abschreibung der fiktiven Anschaffungskosten vorgelegt. Der Liegenschaftsteil, auf dem sich die Lagerhalle befindet war nämlich von U.-Y.. wieder an ihren Gatten zurückgeschenkt worden. Die Ehegatten haben durch faktische Übergabehandlungen die Schenkung der Lagerhalle bereits im Jahr 2007 durchgeführt. Ein Notariatsakt über die Schenkung dieses Liegenschaftsteiles wurde erst im April 2008 abgefasst. Eine Verbücherung eines zivilrechtlichen Eigentumsrechtes des Bw. an der Liegenschaft fand bis heute nicht statt; auch die von ihm erwähnte grundbücherliche Eintragung als Superädifikat kam bisher nicht zu Stande. Im Grundbuch ist nach wie vor die Ehegattin als Eigentümerin dieser Liegenschaft eingetragen. Auf der restlichen Liegenschaft, O-Gasse wurde von G.E. in den Jahren 2003 bis 2005 der Neubau eines Hauses mit zwei Wohneinheiten und Garagen durchgeführt. In der Vorhaltsbeantwortung wurde vom Bw. darauf hingewiesen, dass seine Ehefrau im Jahr 2007 einen Verkehrsunfall erlitten habe, der seither zu erheblichen gesundheitlichen Beeinträchtigungen führe. Um zu verhindern, dass im Falle ihres Ablebens vor dem Bw. die Lagerhalle an den gemeinsamen Sohn falle, sei der Notariatsakt über die Schenkung errichtet worden. Darüber hinaus sei geplant, den Immobilienbesitz der Familie Y. in eine "kleine GesmbH" einzubringen, sobald es eine "kleine GesmbH" gesellschaftsrechtlich gibt. Feststellung zu den vorgebrachten außersteuerlichen Gründen für die Rückschenkung: Aus dem am Finanzamt aufliegenden Bewertungsakt ist zu entnehmen, dass sich um sämtliche die Liegenschaft betreffende Angelegenheiten stets X.-Y.. gekümmert hat. Im Zeitraum 2007 - 2009, somit auch nach dem Verkehrsunfall hat U.-Y. . Einkünfte aus (zumindest) einer aktiven Erwerbstätigkeit bezogen. Die Ehegattin ist auf Grund von Schenkungen des Bw. auch noch Miteigentümerin (Hälfteeigentümerin) an einer Wohnung in der F-Str. und in der G-Gasse. Der andere im Grundbuch eingetragene Hälfteeigentümer ist der Bw. Obwohl die Einkünfte aus dieser Vermietungstätigkeit offenbar anderen Personen (Gattin und Sohn) zugewiesen wurden, ist der Bw. als zustellbevollmächtigter Vertreter eingeschritten. Es ist auch davon auszugehen, dass sich der Bw. tatsächlich um sämtliche dieser Angelegenheiten kümmert. Auch im Erbrecht gibt es - z.B. durch die Abfassung eines Testaments/Legates - die Möglichkeit, einen nicht erwünschten Vermögensübergang an den (einzigen) Sohn zu verhindern. Hierzu ist anzumerken, dass der Sohn aus steuerlicher Sicht bereits an einer Vermietungsgemeinschaft in der P-Str. (gemeinsam mit dem Bw.) beteiligt ist. Im Rahmen einer Sachgründung hätte überdies schon längstens eine GmbH als Eigentümerin der Liegenschaften gegründet werden können. Rechtliche Erwägungen: Gemäß § 115 Abs. 1 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. Im Rahmen der freien Beweiswürdigung ist gemäß § 167 Abs. 2 BAO nach erfolgter Beweisaufnahme unter Heranziehung aller in Betracht kommenden, grundsätzlich gleichwertigen Beweismittel, ihr innerer Wahrheitsgehalt dafür ausschlaggebend, ob eine Tatsache als erwiesen anzusehen ist. Gemäß § 22 BAO kann die Abgabepflicht durch eine missbräuchliche Gestaltung nicht umgangen oder gemindert werden und sind im Falle eines Missbrauches die Abgaben so zu erheben, wie sie bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen, Tatsachen und Verhältnissen angemessenen rechtlichen Gestaltung zu erheben wären. Missbräuchlich im Sinne der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist eine Gestaltung dann, wenn sie im Hinblick auf den angestrebten wirtschaftlichen Erfolg ungewöhnlich und unangemessen ist und ihre Erklärung nur in der Absicht der Steuervermeidung findet. Es ist dann zu prüfen, ob der gewählte Weg noch sinnvoll erscheint, wenn man den abgabensparenden Effekt wegdenkt, oder ob er ohne das Resultat der Steuerminderung einfach unverständlich wäre (UFS GZ RV/0457-W/03 vom 21.12.2005, VwGH 8.11.1983, 83/14/0056, 0057, 0058). Dabei erfüllt im Allgemeinen nicht ein einziger Rechtsschritt, sondern stets eine Kette von Rechtshandlungen den Sachverhalt der Steuerumgehung, mit dem die Folge des § 22 Abs. 2 BAO verbunden wird (VwGH 10.12.1997, 93/13/0185). Die vom Abgabepflichtigen gewählte Vertragsgestaltung ist so lange der Besteuerung zu Grunde zu legen, als sie nicht als Gestaltungsmissbrauch erkannt wird. Das Vorliegen eines Missbrauchs iSd § 22 Abs. 1 BAO ist anzunehmen, wenn zur Erreichung eines bestimmten Zieles ein zivilrechtlich zwar zulässiger, aber ungewöhnlicher und unangemessener Weg beschritten wird, und dies in der ausschließlichen Absicht geschieht, die Abgabepflicht zu umgehen oder zu mindern. Hinsichtlich der Zurechnung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung der Liegenschaft, O-Gasse ist das Finanzamt der Ansicht, dass mit den gewählten Vertragsgestaltungen (Schenkung und Rückschenkung zwischen den Ehegatten zum Zwecke der mehrfachen Abschreibung fiktiver Anschaffungskosten einer vermieteten Lagerhalle) zwar ein zivilrechtlich zulässiger, aber ungewöhnlicher und unangemessener Weg beschritten wurde und dies in der alleinigen Absicht geschah, die Abgabenpflicht zu umgehen bzw. zu mindern. Die in der Vorhaltsbeantwortung angeführten außersteuerlichen Gründe erscheinen aus den unter Punkt 2. angeführten Gründen bloß vorgeschoben und können die in Punkt 3. dargelegten Erwägungen die Tatbestandsverwirklichung des § 22 BAO nicht entkräften. Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind somit auch weiterhin ausschließlich der Ehegattin zuzurechnen und bei der Einkommensermittlung des Bw. nicht zu berücksichtigen, weil die Rückschenkung der Lagerhalle als Rechtsgestaltungsmissbrauch im Sinne des § 22 BAO umsatz- und einkommensteuerrechtlich nicht wirksam ist." Der Bw. erhob mit Schriftsatz vom 15.08.2010 fristgerecht gegen den Umsatzsteuerbescheid 2007 und gegen den Einkommensteuerbescheid 2007 vom 14.7.2010, zugestellt am 19.7.2010 form- und fristgerecht das Rechtsmittel der Berufung: Das Berufungsbegehren besteht in der erklärungsgemäßen Zurechnung der Mieteinnahmen aus der Vermietung - der dem Bw. zivilrechtlich gehörenden Lagerhalle - zu seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sowie zu seinen unecht befreiten Umsätzen. Sowohl bei der Einkommensteuer als auch der Umsatzsteuer werden zu Unrecht diese Mieterträge nicht ihm sondern weiterhin seiner Gattin zugerechnet. In der Begründung bringt der Bw. sinngemäß Folgendes vor: "Das Finanzamt führt in den angefochtenen Bescheiden aus, dass schon auf Grund eines Verkehrswertgutachtens aus dem Jahre 1994 die fiktiven Anschaffungskosten der vermieteten Lagerhalle über die Nutzungsdauer von 15 Jahren abgeschrieben worden seien. Nun 15 Jahre später, sie die Rückschenkung der Lagerhalle erfolgt, um nochmals die fiktiven Anschaffungskosten abschreiben zu können. Da zudem die neuerliche Schenkung nicht im Grundbuch eingetragen wurde, sei die Lagerhalle nicht mir zuzurechnen. Dazu ist auszuführen: Zur Übertragung der Liegenschaft: Die Liegenschaft wurde mit dem vorgelegten notariellen Schenkungsvertrag vom 16.4.2008 übereignet. Wie dem Finanzamt wohl bekannt ist, ist eine grundbücherliche Eintragung kein Kriterium für steuerliche Zwecke. Wie das Finanzamt aus meiner Vorhaltsantwort weiß, konnte auf Grund eines schon jahrelang schwebenden baubehördlichen Verfahrens die exakte Größe der übergebenen Lagerhalle noch nicht festgestellt werden. Wenn aber keine genauen Grenzen bekannt sind, kann auch keine grundbücherliche Eintragung erfolgen. Dieses bau- und gewerberechtliche Verfahren beim Magistrat der Stadt Wr. Neustadt, welches, wie bereits erwähnt, inzwischen jahrelang dauert, wird voraussichtlich im heurigen Jahr beendet sein, sodass auch dann die genauen Ausmaße dieser Lagerhalle bekannt sind und eine grundbücherliche Eintragung erfolgen kann. Dem Finanzamt ist die Situation aus meiner Vorhaltsantwort bekannt und diese wird einfach ignoriert. Zur Nutzungsdauer: Nach der Darstellung des Finanzamtes sei lt. Gutachten aus dem Jahre 1994 eine RND von 15 Jahren und lt. Gutachten aus dem Jahre 2007 eine weitere von 15 Jahren festgestellt worden. Mit dieser vereinfachten Darstellung wird der Anschein erweckt, es handle sich um Gefälligkeitsgutachten. Abgesehen davon, dass der Sachverständige ein über die Grenzen Österreichs bekannter und angesehener Fachmann für Liegenschaftsschätzungen ist, wird auch hier wiederum eine vereinfachte Darstellung gewählt, welche wichtige Kriterien des vorgelegten Gutachtens aus dem Jahre 1994 unter den Tisch fallen lässt. Auf Seite 6 dieses Gutachtens wird ausgeführt, dass die geschätzte RND von 15 Jahren nur dann Gültigkeit hat, wenn auch laufende Instandsetzungsarbeiten durchgeführt werden. Sollten Instandsetzungsarbeiten unterlassen werden, würde sich diese Restnutzungsdauer mit Sicherheit weiter reduzieren. Nun war es tatsächlich so, dass allein neben anderen Mängeln das große Einfahrtstor (Ausmaße ca. 5,5 x 3,5 Meter) ab dem Jahre 2003 nicht mehr verwendbar war (es fiel auf den Gehsteig und auf die Straße), es erfolgte Wassereintritt in größerem Ausmaß, die Sanierung der Halle erfolgte daher Zug um Zug mit dem Neubau des angrenzenden Hauses Xgasse123, sodass eine weitere Verwendung als Lagerhalle - abgesehen von nunmehrigen behördlichen Auflagen - weiter gegeben ist, was eben im zweiten Gutachten seinen Niederschlag fand. Einwendungen zur Bescheidbegründung im Zusammenhang mit den außersteuerlichen Gründen: Der Feststellung des Finanzamtes, dass ich mich um sämtliche im Zusammenhang mit der Liegenschaft zusammenhängenden Obliegenheiten kümmere, ist entgegenzuhalten, dass es doch selbstverständlich ist, dass ich mich als ehemaliger Finanzbeamter nicht nur um die finanziellen Belange, sondern um alle rechtlichen Belange der ganzen Familie kümmere. Dies als Vorwurf in den Raum zu stellen, hat einerseits mit der Übertragung der Liegenschaft nichts zu tun, sondern zeigt nur die etwas eigenartige Sicht der Dinge in der behördlichen Entscheidung. Dazu passt auch, dass erwähnt wird, dass ich meinem Sohn zwar meinen Anteil an einer Eigentumswohnung übertragen habe, aber verhindern will, dass er eventuell einmal die Lagerhalle bekommt. Auch diese Sicht ist nicht zutreffend. Ich habe nämlich meinem Sohn die Hälfte an einer Eigentumswohnung deshalb übertragen, weil es der Wunsch meiner im Jahre 1976 verstorbenen Mutter war, dass ihr Enkelkind einmal die Wohnung bekommt. Warum erst jetzt die Eigentumsübertragung und nicht schon früher, könnte ich Ihnen auch erklären, aber das hat mit dem vorliegenden Verfahren nichts zu tun. Die weiteren Beurteilungen des Finanzamtes zu meinen angeführten außersteuerlichen Gründe, dass wir im Zuge der Abfassung eines Testaments diverse Vorsorgen hätten treffen können oder wir hätten schon lange eine GesmbH gründen können, haben mit der vorliegenden Materie insofern nichts zu tun, als es den Steuerpflichtigen frei steht, den Zeitpunkt eines Testaments bzw. dessen Inhalt selbst zu bestimmen. Das gleiche gilt für die Entscheidung, wann eine Immobiliengesellschaft errichtet und welche Gesellschaftsform gewählt wird. Ergänzend sei angeführt, dass besonders in Zeiten wie diesen auf Grund wirtschaftlicher und damit verbundener legistischer Unsicherheit auf fiskalischem Gebiet entsprechende Schritte sehr wohl überlegt werden sollen. Ich erhebe den Einwand, dass eine einseitige Entscheidung getroffen wurde und die zu meinen Gunsten sprechenden Umstände im Bescheid nicht einmal erwähnt worden sind (u.a. der erbrachte Nachweis über das Zufließen der Mieteinnahmen im Dezember 2007). Die sonstigen Ausführungen des Finanzamtes in den "rechtlichen Erwägungen" treffen in meinem Fall nicht zu. Es ist eindeutig erwiesen, dass die Einnahmen aus der Lagerhalle mir zuzurechnen sind, weil ich die Lagerhalle mit ordnungsgemäßem Notariatsakt tatsächlich und nicht scheinhalber übernommen habe. Eine Debatte über Steuervermeidung und Scheingeschäfte erübrigt somit, weil die Gründe für die Übertragung der Lagerhalle im privatem Bereich liegen. Mir fließen die Einkünfte nachweislich tatsächlich und - nicht scheinhalber - zu, und ich allein verfüge über diese Einkünfte und zwar tatsächlich und nicht scheinhalber. Ich stelle daher den Antrag, der Berufung stattzugeben und die Umsätze und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärungsgemäß mir zuzurechnen." Die Einkommensverhältnisse des Bw. und seiner Ehegattin stellen sich wie folgt dar: | Gesamtbetrag der Einkünfte laut ESt-Bescheiden | Ehegattin | Bw. | insb. EaGw, EaV+V | insb. EansA, EaV+V | 1995 | ATS | 99.513 | 458.323 | 1996 | ATS | 63.847 | 451.850 | 1997 | ATS | 49.895 | 531.094 | 1998 | ATS | 84.510 | 582.267 | 1999 | ATS | 15.010 | 563.134 | 2000 | ATS | 765 | 710.939 | 2001 | ATS | -17.710 | 496.531 | 2002 | EURO | 2.195 | 45.858 | 2003 | EURO | 9.185 | 46.400 | 2004 | EURO | 8.180 | 47.592 | 2005 | EURO | 8.884 | 46.197 | 2006 | EURO | 16.128 | 53.587 Zur Gestaltung der Vermögensverhältnisse zwischen den Ehegatten ist anzuführen, dass der Bw. mit Schenkungsvertrag vom 28.10.1994 das Hälfteeigentum an den zwei vermieteten Eigentumswohnungen (F-Str. und G-Gasse ) an seine Ehegattin übertragen hatte. Diese Liegenschaftsschenkungen wurden zeitnah im Grundbuch eingetragen. Im Oktober 2011 ließen die Eheleute ein Nutzwertgutachten zur Begründung von Wohnungseigentum an den zwei Wohnungen, der Garage und der Lagerhalle auf der Liegenschaft, O-Gasse erstellen. Anzumerken ist, dass hierfür Planunterlagen vom Oktober 2010 verwendet wurden, welche in der Folge auch in die Urkundensammlung des Grundbuches aufgenommen wurden und in denen die ans Wohnhaus angrenzende Wand der Lagerhalle noch in der Ausführung als "Holzriegelwand 25 cm EI 90" eingezeichnet ist. Erst im später abgeschlossenen Betriebsanlagenverfahren wurden die Planunterlagen in diesem Punkt abgeändert und diese Wand der Lagerhalle als Brandschutzwand in der Ausführung "Stahlbeton 20 cm REI 90" vorgesehen (Beilage 15 des Schriftsatzes des Bw. vom 18.5.2012). Unmittelbar nach Vorliegen des Nutzwertgutachtens wurde ein weiterer notarieller Schenkungs- und Wohnungseigentumsvertrag vom 19.11.2011 zur grundbücherlichen Umsetzung der ab Dezember 2007 durch mehrere Rechtshandlungen wirtschaftlich bereits durchgeführten Schenkung der Lagerhalle abgeschlossen. Damit übertrug die Ehegattin dem Bw. in 123/296 Anteile der Liegenschaft, welche gemäß dem Nutzwertgutachten auf die Lagerhalle entfallen. Danach erfolgte unverzüglich die grundbücherliche Eintragung des zivilrechtlichen Eigentums des Bw. in Form von Wohnungseigentum an der Lagerhalle (Top 3: Halle des Bw., Top 1,2, u. 4: Wohnungen und Garage der Gattin). Zudem musste der Bw. für diese Liegenschaftsschenkung weitere Schenkungssteuer von € 733 entrichten. Während im ersten Schenkungsvertrag vom April 2008 ein Liegenschaftsteilung eines genau bestimmten Liegenschaftsteiles vorgesehen war, wurde im Schenkungsvertrag vom November 2011 davon abgegangen und die Begründung von Wohnungseigentum vereinbart. Auf Grund der Erklärung des Bw., dass in einem noch laufenden Gewerbe- und Bauverfahren mit dem Magistrat der Stadtgemeinde Wr. Neustadt die genaue Lage und Beschaffenheit einer zu errichtenden Feuermauer zwischen Lagerhalle und Wohnhaus ungewiss gewesen sei und solange deshalb keine grundbücherliche Eintragung der Schenkung habe erfolgen können, wurde vom UFS eine entsprechende Anfrage an diese Behörde gerichtet. Im Schreiben vom 17.4.2012 (Mail) teilte der zuständige Sachbearbeiter mit, dass vom Mieter der Lagerhalle für deren Verwendung als Reifenlager im Jahr 2007 (mit Antrag vom 4.9.2007) um eine Betriebsanlagengenehmigung angesucht worden sei. Die Notwendigkeit der Errichtung einer Brandwand habe sich im Betriebsanlagenverfahren aus Brandschutzgründen, wegen des geringen Abstandes zwischen Lagerhalle und dem bestehenden Wohnhaus, ergeben. Es seien konsequent mangelhafte Einreichunterlagen vorgelegt worden, sodass von der Behörde mehrfach Verbessungsaufträge hätten erteilt werden müssen. Erst im Dezember 2011 seien genehmigungsfähige Unterlagen vorgelegen. Nach Abschluss des Ermittlungsverfahrens sei mit Bescheid vom 21.3.2012 dem Mieter, der Fa. D. antragsgemäß eine Betriebsanlagengenehmigung für den Betrieb eines Reifenlagers erteilt worden. Der Bw. habe als Grundeigentümer im Betriebsanlagenverfahren in der Rechtsstellung eines Beteiligten am Verfahren und auch an der mündlichen Verhandlung am 1.7.2011 teilgenommen. Entgegen der Erklärung des Bw. im Schreiben vom 27.1.2010 sei aber festzuhalten, dass im Jahr 2007 keine Bauverhandlung stattgefunden habe. Ein Bauverfahren gemäß den Bestimmungen der NÖ Bauordnung sei bis zu diesem Zeitpunkt mangels eines entsprechenden Antrages nicht anhängig gewesen. Der Gewerbebehörde liegen auch keine Informationen vor, ob das mit Bescheid vom 21.3.2012 genehmigte Vorhaben vollständig umgesetzt wurde. Zur Erschließung möglicher subjektiver Sachverhaltselemente ist festzuhalten, dass der Bw. bis zu seiner Ruhestandsversetzung Finanzbeamter (Betriebsprüfer) war und seit seiner Pensionierung weiterhin aktiv als Arbeitnehmer für mehrere Unternehmen im Buchhaltungs- und Finanzwesen tätig ist. Der Bw. ist daher als Steuerfachmann zu qualifizieren. Die gesetzliche Möglichkeit nach § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG, bei unentgeltlichen Erwerben von vermieteten Gebäuden auf Antrag die fiktive Anschaffungskosten abzusetzen, wurde mit dem Schenkungsmeldegesetz, BGBl I 2008/85 für Übertragungen nach dem 31.7.2008 untersagt. Seither muss der unentgeltliche Erwerber die Absetzung für Abnutzung des Gebäudes (AfA) seines Rechtsvorgängers fortsetzen. Damit sollte die Möglichkeit einer Mehrfachabschreibung vermieteter Gebäude in den Fällen unentgeltlicher Eigentumsübertragungen explizit ausgeschlossen werden. Bereits im Ministerialentwurf zum Abgabensicherungsgesetz 2007 erfolgte ein erster Anlaufversuch zu dieser Gesetzesänderung (Puchinger, Kommentar zum Schenkungsmeldegesetz 2008, K16, Verlag: dbv/nwv). Das Anfang Mai 2008 in den Nationalrat eingebrachte Schenkungsmeldegesetz war ein langfristig angekündigtes Gesetzesvorhaben, vom dem die Medien häufig berichteten, weil es im Zusammenhang mit dem Auslaufen der Erbschafts- und Schenkungssteuer stand. Die bevorstehende Gesetzesänderung zu § 16 Abs. 1 Z. 8 lit. b EStG war daher in den Fachkreisen Ende 2007 bis Anfang 2008 bereits bekannt. Zum Schreiben des UFS vom 24.4.2012 (Parteiengehör zum Ermittlungsergebnis) nahm der Bw. mit Schriftsatz vom 18.5.2012 sinngemäß wie folgt Stellung: "Zu den Geldmitteln für den Neubau auf der Liegenschaft Xgasse 123 Der Annahme des UFS, dass der Hausbau aus dem gemeinsamen Familienvermögen und damit zu einem wesentlichen Teil meinen Geldmittel erfolgt sei, trete ich entschieden entgegen. Die meiner Ehefrau zur Verfügung stehenden Geldmittel sind nämlich deutlich höher als der im Schreiben des UFS dargestellte "Gesamtbetrag der Einkünfte laut den Einkommensteuerbescheiden der Jahre 1995 bis 2006". Für die Feststellung des verfügbaren Vermögens meiner Frau sind bei ihren Einkünften aus Gewerbebetrieb die Entnahmen zu berücksichtigen und die Einkünfte aus V+V um die AfA zu erhöhen. Auch ihr bedeutendes Einkommen in den Jahren 1989 bis 1994 wäre in die Betrachtung mit einzubeziehen. Nach meiner beiliegenden Berechnung ist meiner Frau somit ein eigenes Sparvermögen von € 296.863 für den Neubau zur Verfügung gestanden. Außerdem hat sie Vermögen von ihrem 1997 verstorbenen Vater erworben. Sie hatte daher genügend eigene Geldmittel, um den Hausbau zu finanzieren und hat diesen auch tatsächlich ausschließlich aus ihrem Vermögen und nicht mit meinen Ersparnissen bezahlt. Zum vermeintlichen steuerlichen Grund der Rückschenkung der Lagerhalle Grundsätzlich kann jeder nach seinem freien Willen, kaufen, schenken und vererben. Ich und meine Gattin sind daher niemandem eine Rechenschaft über die Rückschenkung der Lagerhalle schuldig. In Österreich wird eine Vielzahl von Rechtsgeschäften nur aus steuerlichen Gründen getätigt und diese werden, sofern kein Scheingeschäft vorliegt, von der Finanzverwaltung natürlich anerkannt. In meinem Fall liegt eindeutig kein Scheingeschäft vor, weshalb unabhängig von den steuerlichen Wirkungen, die Lagerhalle umsatz- und einkommensteuerrechtlich auch mir zuzurechnen ist. Neben den im Berufungsverfahren angeführten Gründen für die Schenkung, hat sich meine Frau von der Lagerhalle leicht getrennt, wegen der schon damals prophezeiten schwierigen Umstände der Betriebsanlagengenehmigung. Aus meiner beiliegenden Berechnung der Einkommensteuer 2011 (Vorschau 2012/13) ergibt sich, dass durch die Rückschenkung der Lagerhalle überhaupt kein Steuervorteil erzielt wird. Im Gegenteil mit der Zurechnung der Lagerhalle an mich statt an meine Gattin tritt insgesamt eine um € 779 höhere Einkommensteuerbelastung ein (€ 2.604 - €1.825 = € 779) verbunden. In meinen Beilagen (Nr. 8-9) ist dies wie folgt ersichtlich: | E 2011 lt. Angaben der Bw. (Vorschau) | Zurechnung an Gattin | erkl. ESt | Steuerbelastung in % | EaV+V ohne Halle | 7.176,27 | 988 | | EaV+V mit Halle | 12.175,93 | 2.813 | | EaV+V aus der Halle | 4.999,66 | 1.825 | 36,50% | E 2011 lt. Angaben des Bw. (Vorschau) | Zurechnung an Bw. | erkl. ESt | Steuerbelastung in % | EaV+V ohne Halle | 8.257,30 | 8.489 | | EaV+V mit Halle | 13.465,04 | 11.093 | | EaV+V aus der Halle | 5.207,74 | 2.604 | 50% Anmerkung des Referenten : Der mit der Rückschenkung verbundene streitrelevante Vorteil des Bw. einer nochmaligen AfA von den fiktiven Anschaffungskosten (zusätzliche, jährliche Werbungskosten von € 5.231) hat der Bw. in seiner Berechnung des Steuervorteiles gerade weggelassen. Weil in den erklärten Mieteinkünften aus der Lagerhallte bei Zurechnung an die Gattin zu Unrecht ebenfalls die JahresAfA von € 5.231 in Abzug gebracht wurde, sind ihre ausgewiesenen Mieteinkünfte/Halle € 4.999,66 sogar niedriger als bei der Zurechnung der Mieteinkünfte/Halle (€ 5.207,74) an den Bw., wo dieser zusätzliche Abzugspost grundsätzlich zum Ansatz käme. Die erklärten Mieteinkünfte aus der Lagerhalle bei Zurechnung an die Bw. ohne diese AfA betragen richtiger Weise € 10.320,66 (€ 4.999,66+€ 5.231). Die mir übermittelte Auskunft des Magistrats der Stadtgemeinde Wr. Neustadt beweist keine für die Zurechnung der Lagerhalle maßgebenden Tatsachen. Die gewerberechtliche Genehmigung für den Betrieb der Lagerhalle erging am 21.3.2012 und es ist selbstverständlich, dass daher mit der Errichtung der Feuermauer noch nicht begonnen werden durfte. Die grundbücherliche Einverleibung meines Eigentumsrechtes an der Lagerhalle war von Beginn an angestrebt, war aber nicht möglich, da die genaue Lage der Abgrenzung zum Haus - also die Feuermauer - lange Zeit ungewiss war. Erst nach der Besprechung vom 1.7.2011 war nach menschlichem Ermessen klar, wo die Feuermauer nun endgültig zu errichten ist und aus welchem Material diese zu bestehen hat. Ab diesem Zeitpunkt konnte ein Nutzwertgutachten in Auftrag gegeben werden und sodann die grundbücherliche Eintragung erfolgen. Die Grundbuchseintragung ist einerseits steuerlich irrelevant, andererseits zum frühestmöglichen Zeitpunkt erfolgt. Ich halte ausdrücklich fest, dass ich - anders als bei meiner Ehegattin - nur gegen die ESt- und USt-Bescheide 2007 vom 14.7.2010 - und nicht auch gegen die am selben Tag ergangenen und das gleiche Streitthema betreffenden ESt- und USt-Bescheide 2008 - Berufung erhoben habe." Ihrer Stellungnahme vom 18.5.2012 schloss der Bw. eine "schriftliche Erklärung des den Schenkungsvertrag vom 16.4.2008 errichteten Notars Dr. U. V. an. Darin wird der Erklärende fälschlich als Dr. Ü. V. bezeichnet. Das Schreiben gleicht im Schriftaufbau und -bild den Eingaben des Bw. und seiner Ehegattin an die Abgabenbehörden. Diese Erklärung wurde vom Notar Dr. U. V. unterzeichnet und enthält in eindeutigem Widerspruch zum o.a. Schenkungsvertrag folgende Aussage: "Im Zuge der Errichtung dieses Vertrages stellte sich heraus, dass auf Grund eines schwebenden bau- und behörderechtlichen Verfahrens hinsichtlich der Lagerhalle die Grundgrenze zum Neubau des Hauses noch nicht exakt festzulegen war, weshalb eine Parifizierung und grundbücherliche Eintragung zum damaligen Zeitpunkt nach dem WEG noch nicht möglich war." Zum einen werden in dem Schenkungsvertrag vom 16.4.2008 die Grundgrenze und damit der verschenkte Grundstücksteil in Punkt 1. exakt definiert (60cm von der Rückseite des Hauses durch die ganze Grundstücksbreite) zum anderen zielte der Vertrag überhaupt nicht auf eine Parifizierung nach dem WEG ab, sondern auf eine Grundstücksteilung. Zur Aufklärung dieser Widersprüche sowie der näheren Umstände der Vertragserrichtung und der Abgabe der schriftlichen Erklärung des Notars vom 9.5.2012 wurde Dr. U. V. zur Einvernahme als Zeuge vorgeladen. Mit schriftlicher Erklärung vom 11.6.2012 teilte der Notar Dr. U. V. dem UFS mit, dass er sich gemäß § 171 Abs. 1 und Abs. 2 BAO i.V.m. § 37 NO seiner Verpflichtung zur Zeugenaussage entschlage, weil ihn die Mandanten (Bw. und Ehegattein) in dieser Angelegenheit nicht von der Verschwiegenheitspflicht entbunden haben. Vom Finanzamt wurden auf Grundlage der Abgabenerklärungen des Bw. und seiner Ehegattin für die Jahre 2007 bis 2010 ebenfalls Abgabenberechnungen zur rechnerischen Darstellung des mit der Rückschenkung der Lagerhalle verbundenen Steuervorteiles vorgenommen: a) Darstellung der Mieteinkünfte aus der Vermietung, Xgasse 123 (Halle und Wohnungen) sowie Darstellung der Zurechnung der Mieteinkünfte aus der Lagerhalle an den Ehegatten und an die Bw.: | Jahr 2007 | Bw. | Gattin | Gesamt | Mieteinnahmen | 1.281,20* | 21.054,44 | 22.335,64 | AfA | 2.615,00 | 10.552,00 | 13.167,00 | Fremdfinanz. | - | 1.794,22 | 1.794,22 | Instandhalt. | - | 1.051,73 | 1051,73 | Übrige WK | 107,44 | 1.517,93 | 1.625,37 | Überschuss | -1.441,24 | 6.138,56 | 4.697,32 | + AfA-Halle | | | 2.615,00 | EaV+V/Halle bei Zurechnung an Gattin | | | 7.312,32 | übrige EaV+V der Gattin | | | -198,05 | gesamten EaV+V der Gattin bei Zurechnung der Halle an sie | | | 7.114,27 *Nettomieteinnahmen (ohne USt) der Lagerhalle | Jahr 2008 | Bw. | Gattin | Gesamt | Mieteinnahmen | 9.711,32* | 14.313,59 | 24.024,91 | AfA | 5.231,00 | 5.085,00 | 10.316,00 | Fremdfinanz. | - | 1.741,47 | 1.741,47 | Instandhalt. | - | 84,83 | 84,83 | Übrige WK | 2.014,68 | 2.942,92 | 4.957,60 | Überschuss | 2.465,64 | 4.459,37 | 6.925,01 | + AfA-Halle | | | 5.231,00 | EaV+V/Halle bei Zurechnung an Gattin | | | 12.156,01 | übrige EaV+V der Gattin | | | 109,86 | gesamten EaV+V der Gattin bei Zurechnung der Halle an sie | | | 12.265,87 | Jahr 2009 | Bw. | Gattin | Gesamt | Mieteinnahmen | 8.434,13* | 14.273,12 | 22.707,25 | AfA | 5.231,00 | 4.792,00 | 10.023,00 | Fremdfinanz. | - | 872,16 | 872,16 | Instandhalt. | - | 319,57 | 319,57 | Übrige WK | 215,34 | 2.104,30 | 2.319,64 | Überschuss | 2.987,79 | 6.185,09 | 9.172,88 | + AfA-Halle | | | 5.231,00 | EaV+V/Halle bei Zurechnung an Gattin | | | 14.403,88 | übrige EaV+V der Gattin | | | 944,35 | gesamten EaV+V der Gattin bei Zurechnung der Halle an sie | | | 15.348,23 | Jahr 2010 | Bw. | Gattin | Gesamt | Mieteinnahmen | 9.017,47* | 14.069,59 | 23.087,06 | AfA | 5.231,00 | 4.650,00 | 9.881,00 | Fremdfinanz. | - | 673,65 | 673,65 | Instandhalt. | - | 154,51 | 154,51 | Übrige WK | 452,16 | 2.205,53 | 2.657,69 | Überschuss | 3.334,31 | 6.385,90 | 9.720,21 | + AfA-Halle | | | 5.231,00 | EaV+V/Halle bei Zurechnung an Gattin | | | 14.951,21 | übrige EaV+V der Gattin | | | 766,29 | gesamten EaV+V der Gattin bei Zurechnung der Halle an sie | | | 15.717,50 b) Übersicht der gesamten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung je nach Zurechnung der Lagerhalle an den Bw. oder an seine Ehegattin | | EaV+V/Gattin mit Halle | EaV+V/Gattin ohne Halle | EaV+V/Bw. mit Halle | EaV+V/Bw. ohne Halle | 2007 | 7.114,27 | 5.940,51 | 4.352,93 | 5.537,93 | 2008 | 12.265,87 | 4.569,23 | 13.641,23 | 9.233,33 | 2009 | 15.348,23 | 7.129,44 | 10.663,69 | 5.989,09 | 2010 | 15.717,50 | 7.152,19 | 8.981,99 | 3.844,19 c) Darstellung der Einkommensteuerlast für Bw und Ehegattin je nach Zurechnung der Lagerhalle | Var. 1. Bei Zurechnung der Halle an die Gattin | Est Gattin | Est Bw. | Est-Gesamt | 2007 | 1.258,84 | 5.689,22 | 6.948,06 | 2008 | 3.328,26 | 5.324,16 | 8.652,42 | 2009 | 8.063,04 | 6.042,47 | 14.105,51 | 2010 | 4.093,87 | 6.771,70 | 10.865,57 | Var. 2. Bei Zurechnung der Halle an den Bw. | Est Gattin | Est Bw. | Est-Gesamt | 2007 | 808,90 | 5.096,72 | 5.905,62 | 2008 | 377,88 | 7.528,11 | 7.905,99 | 2009 | 5.552,58 | 8.140,83 | 12.693,41 | 2010 | 959,23 | 9.237,25 | 10.196,48 | 3. Vergleich der gesamten ESt-Last bei Variante 1 und Variante 2 | Est-Var.1 ohne Rückschenkung | Est-Var. 2 mit Rückschenkung | Jährlicher Est-Vorteil | 2007 | 6.948,06 | 5.905,62 | 1.042,44 | 2008 | 8.652,42 | 7.905,99 | 746,43 | 2009 | 14.105,51 | 12.693,41 | 1.412,10 | 2010 | 10.865,57 | 10.196,48 | 669,09 Mit Vorlagebericht vom September 2010 wurde die Berufung vom Finanzamt dem UFS zur Entscheidung vorgelegte. Über die Berufung wurde erwogen: In Streit steht, ob die Rückschenkung der Lagerhalle, von der Ehegattin an den Bw. im Einkommensteuer- und Umsatzsteuerrecht Wirkungen entfaltet oder diesem Rechtsgeschäft wegen Verstoßes gegen die Kriterien für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen oder wegen anderer missbräuchlicher Steuerumgehung im Sinne des § 22 BAO die steuerrechtliche Geltung zu versagen ist. 1. Vorbemerkungen Ganz allgemein liegt es im Bestreben des Menschen zu seinem Vorteil Gesetze zu umgehen. Besonders groß ist der Anreiz Steuergesetze durch "geschickte Sachverhaltsgestaltungen auszutricksen", um so die eigene Steuerleistung zu vermindern. Schon im Römischen Recht wurde das Wesen unzulässiger Gesetzesumgehung treffend erkannt: "Das Gesetz umgeht derjenige, welcher, ohne dessen Worten zu nahe zu treten, sich seinem wahren Sinn entzieht. Eine Umgehung des Gesetzes liegt dann vor, wenn etwas geschieht, das das Gesetz nicht gewollt hat, ohne es aber ausdrücklich zu verbieten. In derselben Weise wie das Wort von dem Sinn verschieden ist, unterscheidet sich die Umgehung des Gesetzes vom offenen Zuwiederhandeln." Gemäß § 22 BAO kann durch Missbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes die Abgabepflicht nicht umgangen oder gemindert werden (Abs. 1). Liegt ein Missbrauch vor, so sind die Abgaben so zu erheben, wie sie bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen, Tatsachen und Verhältnissen angemessenen rechtlichen Gestaltung zu erheben wären. Der Gestaltungsmissbrauch kann in der Umgehung eines belastenden Steuertatbestandes (Tatbestandsvermeidung) oder der Erschleichung einer begünstigenden Norm (Rechtsfolgenerschleichung) bestehen. Die Bestimmung des § 22 BAO bildet in der modernen Steuerrechtslehre primär eine orientierungsgebende und präventiv wirkende Generalklausel. Für spezielle Umgehungshandlungen wurden eigene Rechtsinstitute, wie unter anderem die Voraussetzungen für die steuerrechtliche Anerkennung von Rechtsgeschäften zwischen nahen Angehörigen, entwickelt. Diese sind auch im gegenständlichen Fall zu prüfen. Vor allem soll der Gesetzesumgehung durch Auslegung der umgangenen Norm (insb. durch teleologische Interpretation und Analogie) entgegengewirkt werden. Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH können vertragliche Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur als erwiesen angenommen werden und damit Anerkennung finden, wenn sie - nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, - einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und - auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären. Der Grund für diese Anforderungen liegt vor allem darin, dass der in der Regel zwischen fremden Geschäftspartnern bestehende Interessengegensatz bei nahen Angehörigen auszuschließen ist. Dadurch können von den Angehörigen zur willkürlichen Herbeiführung steuerlicher Folgen, rechtliche Gestaltungsmöglichkeiten eingesetzt werden, die von den tatsächlichen, wirtschaftlichen Gegebenheiten abweichen. Im Interesse der durch § 114 BAO gebotenen gleichmäßigen Behandlung aller Steuerpflichtigen muss dieser willkürlichen Steuergestaltung begegnet werden (z.B. VwGH, 22.9.1999, 97/15/000, 28.10.2009, 2005/15/0118, 31.3.2011, 2008/15/0115). Das Erfordernis der Fremdüblichkeit von Rechtsgeschäften unter Familienangehörigen erfasst die Form und den Inhalt der Vereinbarungen sowie auch dessen tatsächliche Erfüllung und ist nach der Rechtsprechung des VwGH eine Tatfrage, also Gegenstand der Beweiswürdigung.