UFSW RV/1890-W/06

Die Amtspartei betonte dazu, dass die Aufstellung aufgrund seiner Handakten erfolgt sei. Weiters überreichte der PV noch eine Gegendarstellung zur Stellungnahme des FA, die nach Verlesung durch den PV zum Akt genommen wurde. Anschließend teilte die Referentin mit, dass sie noch Einsicht in die im Firmenbuch veröffentlichten Jahresabschlüsse der HOLDING und der X* sowie in die im Internet unter www.ka.at abrufbaren Kontrollamtsberichte betreffend die X* zu den Geschäftszahlen KA***** genommen hat. Verlesen wurde auszugsweise der Inhalt der S. 5 u. 6 des Kontrollamtsberichtes zur Geschäftszahl KA***. Die Amtspartei überreichte Kopien der Jahresabschlüsse der Bw 2003 bis 2009, die dem FA 1/23 abgegeben wurden und zwar Kopien jener Teile der Jahresabschlüsse, die Ausführungen zur Sonderrücklage enthalten. Die Kopien wurden zum Akt genommen. Abschließend ersuchte das Finanzamt, die Berufungen als unbegründet abzuweisen und verwies auf das in den mündlichen Verhandlungen erfolgte Vorbringen und auf den ergänzenden Schriftsatz vom 8. Juli 2011. Der PV ersuchte, den Berufungen sowie den Anträgen gemäß § 299 BAO vollinhaltlich stattzugeben. Abschließend wurde darauf hingewiesen, dass die Tatbestandselemente des § 2 Z 4 KVG auf beiden Ebenen nicht erfüllt seien und wurde dem UFS eine schriftliche Zusammenfassung der Begründung vorgelegt, die vom PV in seinen wesentlichen Punkten vorgelesen wurde. Über die Berufung wurde erwogen: I. Sachverhalt Den angefochtenen Bescheiden liegt folgender Sachverhalt zu Grunde: 1. Beteiligungsverhältnisse Die X-GmbH., FN*****, vormals XXXXXXX. kurz: X*) ist eine im Jahr 1957 von der STADT gegründete Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Bis 1974 war die STADT die Alleingesellschafterin der X*. 1974 brachte die STADT ihre Geschäftsanteile an der X* in die in diesem Jahr gegründete BWalt - nunmehr HOLDING (FN****** - kurz HOLDING, deren Firmenwortlaut bzw. Rechtsform mehrfach wechselte) ein und ist seither die HOLDING die Alleingesellschafterin der X*. Von der Gründung der HOLDING im Jahr 1974 bis 1989 war die STADT die (wirtschaftliche und zivilrechtliche) Alleingesellschafterin der HOLDING. 1989 trat die STADT einen Teil ihrer Geschäftsanteile an mehrere Banken und Versicherungen ab (.................) und war die STADT im Zeitraum 14. April 1989 bis 1992 mit 51 % an der HOLDING beteiligt. Mit Abtretungsvertrag vom 17. Dezember 1992 trat die STADT weitere Anteile ab und war sie dadurch ab 1. Jänner 1993 nur mehr zu 21 % an der HOLDING beteiligt. Im Jahre 1993 wurde die HOLDING in eine Aktiengesellschaft umgewandelt. Im Jahr 2001 erfolgte die Rückumwandlung der HOLDING in eine GmbH (Hauptversammlungsbeschluss vom 21. September 2001) und wurde die STADT wirtschaftlich wieder Alleineigentümerin der HOLDING. Seither wird ein Geschäftsanteil an der HOLDING im Ausmaß von 99,99441 % (der übernommenen Stammeinlage) von der STADT direkt gehalten und einen Geschäftsanteil von 0,00559 % hält die "TREUHÄNDERIN", ***GmbH (kurz: TREUHÄNDERIN) treuhändig für die STADT (siehe dazu die Treuhanderklärung der TREUHÄNDERIN vom 29. April 2003). Der seinerzeit zwischen den Aktionären der HOLDING bestehende Syndikatsvertrag ist wegen der - wirtschaftlichen - Alleingesellschafterstellung der STADT an der HOLDING erloschen und gegenstandslos. Gegenstand des Unternehmens der HOLDING ist der Erwerb von Beteiligungen an Unternehmen, insbesondere von Beteiligungen der STADT und deren Verwaltung, sowie die Verwaltung von Beteiligungen der STADT und anderer Rechtsträger. 2. Gemeinderatsbeschluss und Anweisung des Jahres 1978 2.1. Gemeinderatsbeschluss Am 17. März 1978 fasste der Gemeinderat der STADT einen Beschluss mit folgendem Inhalt: "1. Der Magistrat wird ermächtigt, der HOLDING jährlich einen Betrag von S 35 Mio. (inkl. der anfallenden Kapitalverkehrssteuern) erstmals für das Geschäftsjahr 1978 für Zwecke bei der X* zur Verfügung zu stellen. 2. Die HOLDING wird angewiesen, diesen Betrag ausschließlich für die effektiven Erfordernisse bei der X* zu verwenden. Die für diesen Zweck nicht verbrauchten Mittel sind einer eigens zu bildenden Sonderrücklage in der Bilanz der HOLDING zuzuweisen, deren Auflösung nur für Verlustabdeckungszuschüsse und für allfällige außerordentliche Mittelzuführungen (z.B. zur Vornahme von Investitionen) bei der X* zulässig ist. 3. Der zuzuweisende Betrag ist wertgesichert und ändert sich jeweils um jenen Prozentsatz, um welchen sich der Durchschnittsbezug eines Dienstnehmers der X* (unter Außerachtlassung der saisonal stark schwankenden Teilzeitbeschäftigten) im Dezember des jeweils der Zuführung des Betrages vorangegangenen Kalenderjahres gegenüber dem Jahr 1977 geändert hat. 4. Für die Kapitalzuführungen an die HOLDING in den Folgejahren ist in den jeweiligen Jahresvorschlägen Vorsorge zu treffen." 2.2. Anweisung an die HOLDING Mit Schreiben vom 2. Mai 1978 teilte die STADT der HOLDING in Ausführung des Gemeinderatsbeschlusses mit, dass der XY Gemeinderat unter Pr.Zl. 883 den oben genannten Beschluss gefasst hat (der Text des Beschlusses wurde dabei wörtlich wiedergegeben). Weiters heißt es in dem Schreiben: "Hinsichtlich der für 1978 genehmigten Kapitalzuführung von 35 Mio. S ersuchen wir Sie, uns zur gegebenen Zeit Ihre entsprechenden Dispositionen zukommen zu lassen. Weiters ersuchen wir Sie, uns im Einvernehmen mit der X* möglichst frühzeitig zu Beginn des Jahres 1979 die Indikatoren für die Berechnung des wertgesicherten Kapitalzuführungsbetrages 1979 bekanntzugeben." 2.3. Hintergrund der Anweisung Hintergrund dieser Anweisung war der Umstand, dass die X* auf Grund ihrer gemeinwirtschaftlichen Aufgaben nicht gewinnorientiert zu führen war und daher zur Existenzsicherung regelmäßiger Zuwendungen bedurfte. 3. jährliche Zuschüsse seit 1978 Seit dem Jahr 1978 werden auf Basis des oa. Gemeinderatsbeschlusses Zuschüsse von der STADT an die HOLDING und Zuschüsse von der HOLDING an die X* geleistet. Die Leistungen der HOLDING an die X* erfolgen in Ausführung der (Grundsatz-)Anweisung der STADT mit Mitteln, die der HOLDING von der STADT zukommen. Die Zuschüsse der HOLDING an die X* dienen einerseits der Abdeckung von Verlusten und zur Finanzierung bestimmter Investitionen. Zwischen den Leistungen der STADT an die HOLDING und der Leistungen der HOLDING an die X* besteht größtenteils keine Kongruenz (weder in zeitlicher Hinsicht noch der Höhe nach). Dies deshalb, weil die Leistungen bei der STADT budgetgemäß genehmigt werden müssen und daher mit einem Jahresbetrag festgelegt werden und in der Regel in zwei Teilbeträgen (bis 2003) bzw. in drei Teilbeträgen (ab 2004) an die HOLDING überwiesen werden. Die Leistungen der HOLDING an die X* erfolgen in der Regel zeitversetzt bei Vorliegen eines entsprechenden Bedarfs (dh. sobald eine Verlustabdeckung erforderlich ist oder bestimmte Investitionen zu finanzieren sind - zu den Details siehe unten). Der von der STADT an die HOLDING jährlich zugeführte Betrag wurde bis 2008 ausgehend von 35 Mio. Schilling (entspricht rund 2,54 Mio Euro) im Jahr 1978 mit dem jeweiligen Prozentsatz des geänderten Durchschnittsbezuges eines Dienstnehmers der X* im Dezember des jeweils der Zuführung vorangegangene Kalenderjahres auf Basis des Durchschnittsbezuges Dezember 1977 valorisiert. Die STADT leistete auch in den Jahren, in denen sie nicht Alleingesellschafterin der HOLDING war, Zuschüsse auf Basis des oa. Gemeinderatsbeschlusses an die HOLDING für Zwecke der X*. Anlässlich der Übertragung der Geschäftsanteile an Banken und Versicherungen wurde im April 1989 ein Syndikatsvertrag abgeschlossen, in dem festgehalten wurde, dass die Finanzierungszusage der STADT keine Änderung erfährt. Mit dem Ausscheiden der neuen Gesellschafter im Jahr 2001 ist der Syndikatsvertrag wegen der - wirtschaftlichen - Alleingesellschafterstellung der STADT erloschen (siehe dazu die Erklärung der TREUHÄNDERIN vom 29. April 2003). Zahlungsflüsse In den Jahren 2000 bis 2010 erfolgten insgesamt Zahlungen (ausgeführt in mehreren Teilbeträgen) in folgender Höhe von der STADT an die HOLDING sowie von der HOLDING an die X*, die ihre Grundlage im Gemeinderatsbeschluss des Jahres 1978 hatten (alle Beträge in Euro) | | I. von STADT an HOLDING | II. von HOLDING an X* | Saldo der Zuschüsse I. abzüglich II. | 2000 | 7.357.078,62 | 6.540.555,07 | 816.523,55 | 2001 | 7.277.312,01 | 8.684.403,66 | - 1.407.091,65 | 2002 | 7.441.928,71 | 5.603.718,40 | 2.048.961,53 | 2003 | 7.657.661,15 | 14.500.000,00 | - 6.842.338,85 | 2004 | 8.648.365,22 | 5.770.000,00 | 2.878.365,22 | 2005 | 8.821.332,52 | 10.500.000,00 | - 1.678.667,48 | 2006 | 11.477.759,17 | 13.997.759,17 | - 2.520.000,00 | 2007 | 6.677.714,36 | 6.770.000,00 | - 92.285,64 | 2008 | 8.319.134,76 | 8.319.134,76 | 0,00 | 2009 | 8.861.268,65 | 8.861.268,65 | 0,00 | 2010 | 8.861.268,65 | 8.861.268,65 | 0,00 Neben den tatsächlichen Zahlungen von der STADT an die HOLDING sowie von der HOLDING an die an die X* finden vor allem im Verhältnis HOLDING X* auch diverse "nicht zahlungswirksame" Vorgänge statt, die einen Zusammenhang mit dem Gemeinderatsbeschluss des Jahres 1978 haben, wie Bildung von Verbindlichkeiten und Forderungen anlässlich der Übernahme von Verlusten der X* durch die Bw, Bildung und Auflösung von Rückstellungen für Verluste des laufenden Wirtschaftsjahres der X*, Bildung und Auflösung von Rückstellungen für Gesellschaftsteuer, Verzinsung des Einlagestandes der Sonderrücklage sowie von Verbindlichkeiten. Dem Finanzamt als "Zuschuss" gemeldet wurden teilweise "zahlungswirksame" und teilweise "nicht zahlungswirksame Vorgänge" (zu den Details der Meldungen siehe die von der Berufungswerberin bei der mündlichen Verhandlung vom 13. Juli 2011 überreichten Aufstellungen mit der Bezeichnung UFS-Überleitung Zahlungsflüsse Sonderrücklage - 08072011.pdf und UFS-Überleitung Zahlungsflüsse Sonderrücklage - 11072011.pdf). In den Jahresabschlüssen der HOLDING werden seit dem Jahr 1978 die von der STADT empfangenen Mittel, die noch nicht an die X* weitergereicht wurden, unter einer eigenen Position der Passiva mit der Bezeichnung "Sonderrücklage" ausgewiesen und der jeweilige Stand zu Lasten der HOLDING verzinst. Die Verzinsung hat ihre Grundlage nicht im Beschluss aus dem Jahr 1978, sondern erfolgt auf Eigenintiative der HOLDING. Die Beträge aus der "Aufzinsung" werden von der HOLDING gemeinsam mit den von der STADT empfangenen Geldmitteln bei Vorliegen eines entsprechenden Bedarfs (Verlustübernahme oder Finanzierung von Investitionen) der X* als Zuschuss zugeführt. Die Verwaltung der noch nicht benötigten Mittel erfolgt durch die HOLDING. Die HOLDING entscheidet, wann ein entsprechender Bedarf gegeben ist und in welcher Höhe eine konkrete Leistung an die X* erfolgt durch Fassung entsprechender Gesellschafterbeschlüsse. In Jahren, in denen die Mittel, die die HOLDING von der STADT erhält, nicht ausreichen, um den Jahresverlust der X* abzudecken bzw. um die notwendigen Investitionen zu finanzieren, leistet die HOLDING die fehlenden Teilbeträge der Zuschüsse aus anderen Mitteln an die X* (so geschehen zB im Jahr 2006 - siehe dazu den Stand des Kontos Sonderrücklage). Entwicklung der Sonderrücklage Im Zeitraum 31. Dezember 1999 bis 31. Dezember 2010 reduzierte sich der Stand der Sonderrücklage von € 11.639.656,69 auf € 0,00 wie Folgt: | 31.12.1999 | ATS 160.165.167,90 = € 11.639.656,69 | 31.12.2000 | ATS 153.448.739,64 = € 11.151.554,81 | 31.12.2001 | € 10.586.946,71 | 31.12.2002 | € 8.217.017,49 | 31.12.2003 | € 174.954,63 | 31.12.2004 | € 1.024.264,32 | 31.12.2005 | € 74.946,62 | 31.12.2006 | € 6.351,49 | 31.12.2007 | € 447.708,90 | 31.12.2008 | € 6.042,85 | 31.12.2009 | € 2.649,72 | 31.12.2010 | 0,00 Im Bericht über die Prüfung des Jahresabschlusses beispielsweise zum 31. Dezember 2005 wird zur Sonderrücklage Folgendes erläutert: "Die STADT leistet an die HOLDING ein jährliches Sonderbudget in Höhe von € 8.821.332,52 mit der Zweckwidmung, dieses der X* zur Verfügung zu stellen. Die HOLDING ist verpflichtet, die zur Verfügung gestellten Beträge ausschließlich für die effektiven Erfordernisse der X* zu verwenden und die noch nicht verbrachten Mittel einer eigens zu bildenden Sonderücklage zuzuweisen, deren Auflösung nur für Verlustabdeckungszuschüsse und für außerordentliche Mittelzuführungen an die genannte Gesellschaft zulässig ist. Die HOLDING hat sich gegenüber der X* bereit erklärt, die Rücklage jährlich derart zu erhöhen, dass dies einer kontokorrentmäßigen Verzinsung des jeweiligen Rücklagenstandes mit dem Mittelwert des EURIBOR zum jeweiligen Monatsultimo abzüglich von 0,9%-Punkten entspricht ...." Über die Buchungsvorgänge der Mittelzuführung von der STADT an die HOLDING und die "Weiterleitung " an die X. wurde in einem Aktenvermerk vom 1. September 2010 Folgendes festgehalten: "Am 30. August 2010 fand in der Bw.* eine Besprechung bezüglich einer einfacheren Verbuchung resp. transparenterer Darstellung der Mittelzuführung der STADT (xy) zum Zwecke der X.. Es wurde verifiziert, ob die Mittelzuführung (xy) über die WH und die entsprechende Erfassung in den Büchern der WH zukünftig nur über ein Bestandkonto (Verrechnungskonto X*) geführt werden kann und somit keine Buchungen in der GuV vorgenommen werden müssen. Da zum Beispiel im JA 2009 der X. bereits eine Forderung für die Verlustabdeckung 2009 abgeschichtet wird, welche jedoch mit der Mittelzuführung 2010 und nicht mit der Mittelzuführung 2009 abgeschichtet wird, gebucht wird, ist es durch die Jahresverschiebung nicht möglich, die komplette Darstellung über ein Bestandskonto zu führen. Grund für diese Darstellung ist, dass vermutlich im Jahresabschluss 1978 der X. nicht nur der Zuschuss aus dem Jahr 1978 sondern auch eine Forderung für die Verlustabdeckung 1978 eingebucht und somit doppelt erfasst wurde. Eine Umstellung auf die Verbuchung über ein Bestandskonto würde bedeuten, dass die X. zumindest in einem Wirtschaftsjahr ein operatives neutrales Ergebnis erwirtschaften muss. Folgende Buchungsvereinfachungen wurden für die Zukunft vereinbart: Am 31.12.2010 wird keine Sonderrücklage mehr gebucht (da bereits ausgeschöpft). Durch die Veränderung des Bilanzstichtages der X. auf 30.9. wird somit per 31.12. in der Bw keine Rückstellung für Verlustabdeckung mehr gebildet, sondern der Aufwand wird direkt auf die Verbindlichkeit X* gebucht. Aufgrund der Tatsache, dass die Mittel umgehend an die X. weitergeleitet werden, entfallen auch zukünftig die Berechnung und die Verbuchung der Zinsen. Ansonsten bleibt der GuV Ausweis der Mittelzuführung (xy) und die Weiterleitung an die X. wie bisher." Das negative Ergebnis aus der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit der X* erhöhte sich von rund - 7,28 Mio. Euro im Jahr 2004 auf mehr als das Doppelte in den Jahren 2008 und 2009 (-16,45 Mio. Euro bzw. -14,66 Mio. Euro). Die durch die STADT für Zwecke der X* an die HOLDING überwiesenen Mittel erreichten nicht mehr jenes Ausmaß, um die operativen Abgänge der X* abzudecken und war es erforderlich, weitere Kapitalrücklagen der X* aufzulösen. Um die Liquidität der X* sicherzustellen erfolgte Ende 2009 auf der Grundlage eines Beschlusses des Aufsichtsrates der HOLDING eine weitere Finanzmittelzuführung von der HOLDING an die X* in Form einer Kapitalerhöhung von rund 2,10 Mio. Euro. Aufgrund der geänderten Rahmenbedingungen bezüglich der finanziellen Erfordernisse der X* erfolgten bereits im Jahr 2004 erste Gespräche der X* mit der STADT über die Neuregelung der Finanzmittelbereitstellung. Eine im Juli 2010 getroffene Vereinbarung sieht vor, dass der für das Jahr 2008 rechnerisch ermittelte Wert der Kapitalzuführung in der Höhe von 9,36 Mio. Euro bis zum Jahr 2017 ohne Valorisierung bestehen bleibt und von diesem entsprechende Abzüge für die Rückführung finanzieller Vorgriffe sowie Abzüge für operative Betriebskosten mittlerweile weggefallener Geschäftstätigkeiten ehemaliger integrierter Bestandteile der X* (z.B. SSS) vorgenommen werden. Im Rahmen dieser Vereinbarung wurden seitens der STADT Kapitalzuführungen für das Jahr 2010 von rund 8,86 Mio. Euro in Aussicht gestellt. In den Schreiben der STADT an die HOLDING, mit denen jeweils eine Kapitalzufuhr angekündigt wurde, heißt es stets: "Entsprechend ihrem Schreiben vom ... teilen wir mit, dass wir unter einem eine erste Akontozahlung der für ... vorgesehenen Kapitalzufuhr von EUR ... an ihre Gesellschaft für Zwecke der X* in Höhe von EUR ... auf das Konto ... zur Überweisung bringen werden." Die entsprechenden Anforderungsschreiben der HOLDING an die STADT lauten beispielsweise wie Folgt: "Für das laufende Wirtschaftsjahr xxx ersuchen wir, die Abwicklung einer 1. Akontozahlung in Höhe von xxx Euro zur Überweisung zu bringen. Wir ersuchen Sie, diesen Betrag auf unser Konto ... anzuweisen." Am Beginn eines Kalenderjahres (meist im Februar) teilt die HOLDING der STADT jeweils mit, um welchen Prozentsatz sich der Durchschnittsbezug eines Dienstnehmers der X* im vorangegangenen Jahr erhöht hat, wie hoch "die zuletzt beantragte Brutto-Kapitalzufuhr" war und welcher Betrag sich unter Berücksichtigung der genannten Valorisierung für das laufende Jahr errechnet. Hinsichtlich dieses errechneten Betrages wird (tw. nach Abzug von € 581.382,67 für das X.S bzw. € 210.751,22 für das S-o) um Anweisung auf das Girokonto ersucht. Hinsichtlich der Zuschüsse der HOLDING an die X* fasste die HOLDING jeweils einen Gesellschafterbeschluss. Bis 2006 lautete der Gesellschafterbeschluss bei Verlustübernehmen wie Folgt: "Die HOLDING als Alleingesellschafter der X-GmbH. fasst hiermit gemäß § 34 Ges.m.bH.-Gesetz auf schriftlichem Weg den Beschluss, der Gesellschaft zum Ausgleich des im Geschäftsjahr xxx erlittenen Verlustes einen Zuschuss in Höhe von xxx (einschließlich der Gesellschaftsteuer in Höhe von 1 von 100) zuzuwenden. Die Gesellschaft wird angewiesen, diesen Zuschuss noch im Jahresabschluss zum xxx entsprechend den Bestimmungen des Rechnungslegungsgesetzes zu erfassen und zur Erzielung eines ausgeglichenen Jahresergebnisses zu verwenden." Ab 2007 lauten die Beschlüsse wie Folgt: "Die HOLDING als Alleingesellschafter der X-GmbH. fasst hiermit gemäß § 34 Ges.m.bH.-Gesetz auf schriftlichem Weg den Beschluss, der Gesellschaft aus den Seitens der STADT als Großmutterzuschuss zugewendeten Mitteln zum Ausgleich des im Geschäftsjahr xxx erlittenen Verlustes den Betrag von xxx in Entsprechung des Auftrages laut Gemeinderatbeschlusses vom 17.3.1978 weiterzuleiten. Die Gesellschaft wird angewiesen, den Betrag entsprechend den Bestimmungen des Rechnungslegungsgesetzes zu erfassen und in Entsprechung des Gemeinderatsbeschlusses zur Erzielung eines ausgeglichenen Jahresergebnisses zu verwenden." Die jährlichen Zuschüsse der HOLDING an die X* zur Verlustabdeckung erfolgten für die Wirtschaftsjahre 2000 bis 2010 mit folgenden Beträgen: | 2000 | ATS 36.840.955,69 (= € 2.677.336,66) | 2001 | ATS 47.514.119,87 (= € 3.452.985,75) | 2002 | ATS 42.067.646,29 (= € 4.051.157,38) | 2003 | € 3.456.602,29 | 2004 | € 4.122.716,29 | 2005 | € 5.999.885,97 | 2006 | € 6.385.793,63 | 2007 | € 6.334.608,02 | 2008 | € 6.900.000,00 | 2009 | € 6.855.000,00 | 2010 | € 6.209.914,49 Für die Zuschüsse zur Abdeckung der Verlust 2000 und 2001 wurde die Gesellschaftsteuer vom Finanzamt mit rechtskräftigen Bescheiden zu den ErfNr. ***24 bzw. ***211 festgesetzt und sind die Berufungen gegen die Bescheide, mit denen die Anträge auf Aufhebung der Gesellschaftsteuer gemäß § 299 BAO abgewiesen wurden, Gegenstand der Verfahren zu RV/1388-W/09 und RV/1389-W/09 des UFS. Der Zuschuss zur Abdeckung des Verlustes 2002 war Gegenstand des Verfahrens vor dem Unabhängigen Finanzsenat zur Geschäftszahl RV/1927-W/03. Die gegen die in diesem Verfahren ergangene Berufungsentscheidung vom 11. August 2006 erhobenen Beschwerde wurde vom VwGH mit Erkenntnis vom 18.9.2007, 2006/16/0154 abgewiesen. Der Zuschuss zur Abdeckung des Verlustes 203 wurde dem Finanzamt am 1. Juni 2004 angezeigt und dort zur ErfNr. ***8 erfasst. Die diesen Zuschuss betreffende Gesellschaftssteuerfestsetzung ist Gegenstand des Verfahrens beim UFS zur Geschäftszahl RV/2295-W/06. Die in den Folgejahren erfolgten Zuschüsse zur Verlustabdeckung wurden dem Finanzamt nicht gemeldet und sind nicht Gegenstand dieser Berufungsentscheidung. 4. Besteuerung der Zuschüsse bis zum Beginn der gegenständlichen Verfahren Die Jahr für Jahr geleisteten Zuschüsse wurden vom Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien seit dem Jahr 1978 der Gesellschaftsteuer unterzogen, wobei bis zum Beginn der gegenständlichen Verfahren auch die beteiligten Kapitalgesellschaften jeweils von zwei gesellschaftsteuerpflichtigen Vorgängen ausgingen (1.: freiwillige Leistung der STADT an die HOLDING und 2: freiwillige Leistung der HOLDING an die X*). 5. Zeitpunkt und Höhe der Leistungen bei den gegenständlichen Verfahren 5.1 Banküberweisungen der HOLDING an die X* Bei den folgenden von der X* dem Finanzamt gemeldeten Zuschüssen wurden im nachstehend angeführten Zeitpunkt auf Grund von Überweisungen der HOLDING die nachstehenden Beträge tatsächlich dem Bankkonto der X* gutgeschrieben. | Datum der Meldung FA | Zuschussbetrag lt. Meldung | ErfNr. des Finanzamtes | Geschäftszahl des UFS | Datum der Zahlung | Höhe der Gutschrift | 28.11.2000 | S 15.000.000,00 | ***21 | 1386-W/09 | 23.02.2000 | € 1.090.092,51 | 08.01.2001 | S 15.000.000,00 | ***22 | 1392-W/09 | 09.10.2000 | € 363.364,17 | | | | | 18.10.2000 | € 726.728,34 | 02.05.2001 | S 10.000.000,00 | ***23 | 1390-W/09 | 23.04.2001 | € 726.728,34 | 27.06.2001 | S 47.514.119,87 | ***24 | 1389-W/09 | 17.11.2000 | € 1.090.092,51 | | | | | 18.12.2000 | € 1.090.092,51 | | | | | 22.12.2000 | € 2.180.185,03 | 08.10.2001 | S 15.000.000,00 | ***25 | 1373-W/09 | 07.06.2001 | € 1.090.092,51 | 19.10.2001 | S 30.000.000,00 | ***26 | 1396-W/09 | 02.08.2001 | € 1.090.092,51 | | | | | 10.08.2001 | € 1.090.092,51 | 29.10.2001 | S 15.000.000,00 | ***27 | 1397-W/09 | 01.10.2001 | € 1.090.092,51 | 07.01.2002 | S 15.000.000,00 | ***28 | 1408-W/09 | 15.10.2001 | € 1.090.092,51 | 17.01.2002 | S 3.600.000,00 | ***29 | 1384-W/09 | 27.03.2001 | 261.622,20 | 20.03.2002 | € 2.180.185,03 | ***210 | 1383-W/09 | 20.12.2001 | € 1.090.092,51 | | | | | 21.12.2001 | € 1.090.092,51 | 27.05.2002 | € 3.057.175,08 | ***211 | 1388-W/09 | 16.05.2002 | € 1.453.456,68 | | | | | 16.05.2002 | € 513.625,89 | | | | | 23.07.2002 | € 1.090.092,51 | 19.08.2002 | € 1.000.000,00 | ***212 | 1395-W/09 | 07.08.2002 | € 1.000.000,00 | 24.10.2002 | € 1.000.000,00 | ***213 | 1394-W/09 | 09.10.2002 | € 1.000.000,00 | 03.12.2002 | € 1.000.000,00 | ***214 | 1411-W/09 | 25.11.2002 | € 1.000.000,00 | 07.01.2003 | € 1.000.000,00 | ***215 | 1387-W/09 | 17.12.2002 | € 1.000.000,00 | 30.01.2003 | € 2.000.000,00 | ***216 | 1385-W/09 | 10.01.2003 | € 2.000.000,00 | 14.08.2003 | € 2.000.000,00 | ***5 | 1901-W/06 | 01.08.2003 | € 2.000.000,00 | 03.11.2003 | € 2.500.000,00. | ***6 | 1902-W/06 | 02.10.2003 | € 1.000.000,00 | | | | | 10.10.2003 | € 900.000,00 | | | | | 16.10.2003 | € 600.000,00 | 22.12.2003 | € 700.000,00 | ***7 | 2294-W/06 | 15.12.2003 | 700.000,00 | 29.04.2004 | € 3.270.000,00 | ***2 | 1891-W/06 | 13.04.2004 | € 3.270.000,00 | 14.09.2004 | € 1.500.000,00 | ***4 | 1900-W/06 | 23.08.2004 | € 1.500.000,00 | 03.05.2005 | € 1.900.000,00 | ***9 | 2502-W/06 | 11.04.2005 | € 2.500.000,00 | 23.08.2005 | € 1.500.000,00 | ***1 | 1890-W/06 | 03.08.2005 | € 1.500.000,00 | 27.09.2005 | € 1.500.000,00 | ***3 | 1892-W/06 | 13.09.2005 | € 1.500.000,00 | 06.02.2006 | € 2.000.000,00 | ***10 | 2602-W/06 | 25.01.2006 | € 2.000.000,00 | 02.03.2007 | € 2.088.463,75 | ***11 | 1223-W/08 | 31.12.2006 | € 2.727.759,17 | 12.01.2009 | € 1.623.864,56 | ***12 | 1736-W/09 | 11.11.2008 | € 2.049.134,76 5.2. Verlustabdeckung Zur Abdeckung des Verlustes 2003 in Höhe von € 3.456.602,29 fasste die HOLDING am 17. Mai 2004 einen Gesellschafterbeschluss auf Leistung eines Zuschusses (mit dem oben unter Punkt 3. zitierten Inhalt) und stellte sie eine Verbindlichkeit in Höhe von € 3.456.602,29 in ihre Bücher ein. Seitens der X* wurde der Zuschuss über die nicht gebundene Kapitalrücklage geführt und zur Erzielung eines ausgeglichenen Jahresergebnisses verwendet. Durch die am 17. Mai 2004 erfolgte Einbuchung einer Forderung in Höhe von € 3.456.602,29 noch im Jahresabschluss zum 31. Dezember 2003 konnte die X* auch in diesem Geschäftsjahr ausgeglichen bilanzieren. Dieser Zuschuss wurde dem Finanzamt am 1. Juni 2004 angezeigt und dort zur ErfNr. ***8 erfasst. Die diesen Zuschuss betreffende Gesellschaftssteuerfestsetzung ist Gegenstand des Verfahrens beim UFS zur Geschäftszahl RV/2295-W/06. Die Forderung der X* = Verbindlichkeit der HOLDING in Höhe von € 3.456.602,29 wurde durch Zahlungen der HOLDING an die X* vom 2. Februar 2005 in Höhe von € 3.000.000,00 (Anm: Diese Zahlung wurde dem Finanzamt erst mit der sogenannten "Nachmeldung" vom Juli 2011 gemeldet und ist nicht Gegenstand der nunmehrigen Berufungsentscheidung) und vom 11. April 2005 getilgt. Am 11. April 2005 erfolgte insgesamt eine Überweisung von der HOLDING an die X* in Höhe von € 2.500.000,00, wobei auf dem Überweisungsbeleg hinsichtlich eines Teilbetrages von € 1.900.000,00 "Investitionszuschuss" vermerkt wurde. Dementsprechend erfolgte auch bei der Verbuchung eine "Teilung" und wurde der Restbetrag von € 600.000,00 mit der bereits bestehenden Forderung gegenüber der HOLDING verrechnet (Korrespondierend dazu erfolgte bei der HOLDING per 31. Dezember 2005 beim Konto "Verbindlichkeiten an X*" mit der Kontonummer 3401 eine Umbuchung in Höhe von € 600.000,00, Beleg Nr. BU 69). Die Leistung des Teilbetrages von € 1.900.000,00 wurde dem Finanzamt am 3. Mai 2005 angezeigt und dort zur ErfNr. ***9 erfasst. Die diese Leistung betreffende Gesellschaftssteuerfestsetzung ist Gegenstand des Verfahrens beim UFS zur Geschäftszahl RV/2502-W/06. Auch hinsichtlich der am 2. März 2007 sowie am 12. Jänner 2009 dem Finanzamt gemeldeten Zuschüsse (beim Finanzamt erfasst unter ErfNr. ***11 und ErfNr. ***12 - Verfahren des Unabhängigen Finanzsenates zu RV/1223-W/08 und RV/1736-W/09) erfolgte eine "Aufspaltung" des Gesamtüberweisungsbetrag von € 2.727.759,17 bzw. von € 2.049.134,76 und wurden lediglich Teilbeträge von € 2.088.463,75 bzw. von € 1.623.864,56 dem Finanzamt als Zuschuss gemeldet. Im Verfahren zu ErfNr. ***12 RV/1736-W/09 wurde die Meldung von der Berufungswerberin mit Schreiben vom 7. Mai 2009 dahingehend ergänzt, dass der Zuschuss € 1.866.857,65 und nicht wie ursprünglich angezeigt € 1.623.864,56 betragen hat. Die "Aufteilung" der Gesamtüberweisungssumme war auch in diesen beiden Fällen deshalb erfolgt, weil die Restbeträge von € 639.295,42 bzw. von € 182.277,10 mit bereits bestehenden Verbindlichkeiten der HOLDING gegenüber der X* verrechnet worden war (siehe dazu die korrespondierenden Buchungen bei der HOLDING am Konto "Verbindlichkeiten an X*" 31.12.2006 BU 124 und 31.12.2008 BU 95). II. Beweiswürdigung Diese Sachverhaltsfeststellungen gründen sich im Wesentlichen auf die vom Unabhängigen Finanzsenat eingesehenen Unterlagen sowie den damit im Einklang stehenden Vorbringen der Bw. in ihren schriftlichen Eingaben sowie in den mündlichen Berufungsverhandlungen vom 27. Juni 2011 und vom 13. Juli 2011. Insbesondere die Angaben der Berufungswerberin über die Höhe und den Zeitpunkt der einzelnen Leistungen der STADT an die HOLDING, deren Verbuchung über die sogenannte Sonderrücklage sowie die Art und Weise der Verwendung "für Zwecke" der X* stimmen mit den vorgelegten Kontoblättern und den eingesehenen Jahresabschlüssen samt Anhängen überein, deren sachlichen Richtigkeit nicht in Zweifel gezogen wird. Die Feststellungen über den Inhalt des Gemeinderatsbeschlusses vom 17. März 1978 sowie die Alleingesellschafterstellung der STADT an der HOLDING bei Fassung dieses Beschlusses konnten nicht nur auf Grund der von der Berufungswerberin bei der mündlichen Verhandlung vom 27. Juni 2011 vorgelegten Beweismittel, sondern auch durch Einsicht in den vom Finanzamt vorgelegten Kapitalverkehrsteuerakt der HOLDING zur GZ Ia*** zweifelsfrei getroffen werden. Aus diesem Akt ergeben sich auch die Feststellungen über den Inhalt des Gesellschaftsvertrages der HOLDING. Dass die Verwaltung der nicht verbrauchten Finanzmittel durch die HOLDING erfolgte und erst im Bedarfsfall Auszahlungen an die X* vorgenommen wurden, entspricht nicht nur dem Vorbringen der X* im Berufungsverfahren vor dem Unabhängigen Finanzsenat zu RV/1927-W/03 (siehe die Niederschrift über die in diesem Verfahren abgehaltene mündliche Verhandlung vom 19. Juli 2006), sondern auch den Ausführungen im Bericht des Kontrollamtes zu GZ KA** unter Punkt 1. "Allgemeines". Die Feststellungen über den steigenden Kapitalbedarf der X* und die deshalb gegebene Notwendigkeit einer Kapitalerhöhung bei der X* durch die HOLDING sowie über die Sistierung der Wertsicherung seitens der STADT wurden insbesondere auf Grund der Angaben in den Jahresabschlüssen der Holding sowie dem Bericht des Kontrollamtes zu GZ KA*** unter Punkt 2. "Wirtschaftliche Entwicklung" und Punkt 3 "Neuvereinbarung der Finanzmittelbereitstellung durch die STADT" getroffen. III. rechtliche Beurteilung 1. innerstaatliche Rechtslage 1.1. steuerpflichtiger Tatbestand Nach § 2 Z 1 Kapitalverkehrsteuergesetz (KVG) in der Fassung des Art. III Z. 1 des Bundesgesetzes BGBl. Nr. 629/1994 unterliegen der Gesellschaftsteuer 1. der Erwerb von Gesellschaftsrechten an einer inländischen Kapitalgesellschaft durch den ersten Erwerber; 2. Leistungen, die von den Gesellschaftern einer inländischen Kapitalgesellschaft auf Grund einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung bewirkt werden (Beispiele: weitere Einzahlungen, Nachschüsse). Der Leistung eines Gesellschafters steht es gleich, wenn die Gesellschaft mit eigenen Mitteln die Verpflichtung des Gesellschafters abdeckt; 3. freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn das Entgelt in der Gewährung erhöhter Gesellschaftsrechte besteht (Beispiel: Zuzahlungen bei Umwandlung von Aktien in Vorzugsaktien); 4. freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn die Leistung geeignet ist, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen; dazu gehören nach lit. a auch Zuschüsse (des Gesellschafters an die Gesellschaft). Das KVG unterscheidet hinsichtlich des Begriffs der Leistung dem Grunde nach zwischen Pflichtleistungen (§ 2 Z 1 und 2 KVG) und freiwilligen Leistungen (§ 2 Z 3 und 4). Pflichtleistungen sind solche, die auf Grund einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung bewirkt werden. Sie unterliegen ohne weitere Voraussetzungen der Gesellschaftsteuer. Freiwillige Leistungen sind solche, die weder auf derartiger gesellschaftsvertraglicher noch auf gesetzlicher Verpflichtung beruhen, also solche, die auf Grund freiwillig eingegangener vertraglicher Verpflichtung übernommen worden sind. Besteht das Entgelt in der Gewährung erhöhter Gesellschaftsrechte, dann unterliegen freiwillige Leistungen aller Art der Gesellschaftsteuerpflicht (Z 3). Ist dies nicht der Fall, dann unterliegen nur Leistungen bestimmter Art der Gesellschaftsteuer unter der Voraussetzung, dass sie geeignet sind, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen (vgl. Egly/Klenk, Kommentar zur Gesellschaftsteuer Tz 67). Auch Leistungen, die von den Gesellschaftern einer inländischen Kapitalgesellschaft auf Grund einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung bewirkt werden, unterliegen der Kapitalverkehrsteuer, sodass sich selbst dann, wenn bei der Steuerfestsetzung zu Unrecht den Tatbestand des § 2 Z 4 lit. a KVG an Stelle des § 2 Z 2 KVG herangezogen worden wäre, an der Steuerpflicht im Ergebnis nichts ändern würde, weil in beiden Fällen die Steuer gemäß § 7 Z 2 KVG vom Wert der Leistung bemessen wird (vgl. VwGH 29.06.2006, 2003/16/0497 unter Hinweis auf VwGH 16.12.1993, 92/16/0065; VwGH 17.2.1994, 92/16/0089 VwGH 29.11.2001, 99/16/0119). Von einer Rechtspflicht ist auszugehen, wenn eine Leistung (aus gesetzlichen oder gesellschaftsrechtlichen Zwängen heraus) von einer Person, die bereits vorher die volle Rechtstellung eines Gesellschafters erlangt hat, erbracht wird. Eine im Gesellschaftsverhältnis begründete Verpflichtung kann im Gesellschaftsvertrag begründet sein, sich aus Nebenabreden ergeben, die untrennbar mit dem Gesellschaftsvertrag verbunden sind, oder auch Ergebnis der auf der Gesellschafterstellung beruhenden tatsächlichen Herrschaftsmacht sein. Ausfluss einer solchen Herrschaftsmacht ist zB die Verlustübernahme im Rahmen eines Ergebnisabführungsvertrages (vgl. Thunshirn/Himmelsberger/Hohenecker, Kommentar zum KVG, § 2, Rz 122). Als abgabenrechtlicher Tatbestand ist § 2 Z 4 KVG und damit auch der Begriff der "Freiwilligkeit" jedenfalls nach dem Zweck des KVG und nach dem Inhalt des § 2 Z 4 KVG selbst auszulegen (vgl. VwGH 3.10.1996, 94/16/0225). Als freiwillig (iSd § 2 Z 3 und 4 KVG) sind vor allem Leistungen anzusehen, die auf Verträgen beruhen, denen nicht der Charakter eines Gesellschaftsvertrages zukommt. Voraussetzung für die Steuerpflicht ist, dass der Vertrag freiwillig abgeschlossen wird. Zur Steuerpflicht führt jede Zuwendung eines Vermögensteiles durch einen Gesellschafter, die ohne gesetzlichen oder gesellschaftsvertraglichen Zwang erbracht wird und die zur Erfüllung des Gesellschaftszweckes verwendet wird (vgl. VwGH 25.3.1993, 92/16/0146). Sinn und Zweck des Teil I des KVG ist es, die Stärkung inländischer Kapitalgesellschaften durch Zuführung von Kapital zu besteuern. Während durch die Z. 1 des § 2 KVG der Erwerb von Gesellschaftsrechten einer inländischen Kapitalgesellschaft durch den ersten Erwerb steuerlich erfasst wird, soll durch Z. 2 bis 4 KVG eine spätere Veränderung (Erhöhung) der Gesellschaftsrechte erfasst und dadurch das Gesamtbild des § 2 KVG abgerundet werden. Liest man die Bestimmungen der Z 1, Z 2 und Z 3 (Anm: idF vor BGBl 629/1994 nunmehr Z. 1 bis Z. 4) des § 2 KVG nun zusammen, so kann als "freiwillig" im Sinn des § 2 Z. 4 KVG eine Leistung nur dann angesehen werden, wenn sie nicht auf einer im Gesellschaftsverhältnis begründeten Verpflichtung (also weder gesetzlichen noch vertraglichen) Verpflichtung iSd Z. 2 beruht (vgl. VwGH 28.9.1998, 95/16/0302 mit weiteren Hinweisen). 1.2. Entstehen der Steuerschuld Das Entstehen der Steuerschuld ist im Gesellschaftsteuerrecht nach der Generalklausel des § 4 Abs. 1 BAO zu beurteilen. Danach entsteht der Abgabenanspruch, sobald der Tatbestand verwirklicht wird, an den das Gesetz die Abgabepflicht knüpft. Die einmal entstandene Steuerpflicht soll durch nachträgliche Ereignisse nicht wieder beseitigt werden (sog. Stichtagsprinzip; vgl. VwGH 20.12.2007, 2004/16/0118). Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt es betreffend die Beurteilung der Gesellschaftsteuerpflicht einer Leistung auf den Zeitpunkt des tatsächlichen Bewirkens der Leistung an (vgl. VwGH 21.10.2010, 2008/16/0090 unter Hinweis auf VwGH 14.12.1994, Zlen. 94/16/0121, 0122). Wegen der Maßgeblichkeit des Stichtags der Entstehung der Steuerschuld ist keine "dynamischen Betrachtungsweise" über einen längeren Zeitraum vorzunehmen (vgl. VwGH 30.04.2003 2002/16/0271), sondern ist jeder Rechtsvorgang, der die die in § 2 KVG genannten Tatbestandsmerkmale aufweist, gesondert der Gesellschaftsteuer zu unterziehen. 1.3. Steuerschuldner/Haftender Steuerschuldnerin ist gemäß § 9 Abs. 1 KVG die - eine Leistung iSd § 2 Z 4 KVG empfangende - Kapitalgesellschaft. Für die Steuer haftet gemäß § 9 Abs. 2 Z. 2 KVG bei Leistungen: wer die Leistung bewirkt. 2. Unionsrecht - Kapitalansammlungsrichtlinie Neben den Bestimmungen des Kapitalverkehrsteuergesetzes sind seit dem Beitritt Österreichs zur Europäischen Union am 1. Jänner 1995 auch die Bestimmungen der Richtlinie des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital 69/335/EWG (in Folgenden kurz RL 69/335/EWG), neugefasst durch die Richtlinie des Rates vom 12. Februar 2008 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital 2008/7/EG (kurz RL 2008/7/EG) unmittelbar anzuwenden. Nach Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe b der RL 69/335/EWG (entspricht Artikel 3 Buchstabe h der RL 2008/7/EG) kann die Erhöhung des Gesellschaftsvermögens einer Kapitalgesellschaft durch Leistungen eines Gesellschafters, die keine Erhöhung des Kapitals mit sich bringen, sondern ihren Gegenwert in einer Änderung der Gesellschaftsrechte finden oder geeignet sind, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen, soweit sie am 1. Juli 1984 der Steuer zum Satz von 1 v. H. unterlagen, weiterhin der Gesellschaftsteuer unterworfen werden. Die Kapitalansammlungsrichtlinie einschließlich der dazu ergangenen Rechtssprechung des EuGH sind bei der Auslegung des KVG zu beachten (siehe Dorazil, Kapitalverkehrsteuergesetz Kurzkommentar², Pkt. I.1. zu § 2). Die richtlinienkonforme Interpretation umfasst das gesamte nationale Recht. Die Mitgliedstaaten sind verpflichtet, alle Bereiche des nationalen Rechts, die auf EG-Richtlinien (wenn auch nur teilweise) basieren, richtlinienkonform auszulegen. Lässt die staatliche Umsetzung mehrere Interpretationen zu, so ist jene zu wählen, die den Vorgaben der Richtlinie entspricht; gleichzeitig sind diejenigen Interpretationen zu verwerfen, die gegen die Richtlinie verstoßen würden (vgl. UFS 11.05.2010, RV/1459-W/05 unter Hinweis auf Ehrke-Rabel, Gemeinschaftsrechtskonforme Interpretation und Anwendungsvorrang im Steuerrecht, ÖStZ 2009, S 189). Urteilen des EuGH ist eine Wirkung erga-omnes beizumessen und ist daher das Urteil des EuGH vom 17. Oktober 2002, Rs C-339/99 ("ESTAG") nicht bloß auf den Anwendungsfall beschränkt (vgl. VwGH 23.11.2005, 2005/16/0040). In der Entscheidung des EuGH vom 8.11.2007, C-251/06 (Rechtssache "Ing. Auer", RN 47) wurde ausgesprochen, dass durch die Auslegung des Gemeinschaftsrechtes nicht Verhaltensweisen begünstigt werden dürfen, die durch die Errichtung künstlicher Konstruktionen mit dem alleinigen Ziel der Erlangung eines Steuervorteils gekennzeichnet sind. Damit wurde vom EuGH erstmals klargestellt, dass missbräuchliche Konstruktionen zur Umgehung einer Kapitalverkehrssteuerpflicht nicht beachtlich sind, sondern der dahinter stehende wahre Sachverhalt zu besteuern ist (vgl. UFS 07.05.2008, RV/0296-L/06 sowie UFS 03.02.2010, RV/0652-L/06). 3. wirtschaftliche Betrachtungsweise Die Feststellung, ob ein Vorgang in den Anwendungsbereich von Artikel 4 der Richtlinie 69/335/EWG fällt, ist anhand einer wirtschaftlichen und nicht einer formalen, allein auf die Herkunft der Einlagen abstellenden Betrachtungsweise zu treffen, indem untersucht wird, wem die Zahlung der Einlagen tatsächlich zuzurechnen ist (vgl. dazu ua EuGH 17.10.2002, Rs C-339/99 "ESTAG", RNr 37 und 38, und EuGH C-71/00, "Develop" RNr 25). Auch vor der Entscheidung des EuGH wurde im Bereich der Gesellschaftsteuer bereits die wirtschaftliche Betrachtungsweise herangezogen. Es war bereits ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. VwGH 29.1.1975, 607-633/74, VwGH 14.5.1975, 531,532/74 und VwGH 19.12.2002, 2001/16/0273), dass die wirtschaftliche Betrachtungsweise iSd § 21 Abs. 1 BAO zwar im Bereich des Kapitalverkehrsteuergesetzes in den Hintergrund tritt, weil das Gesetz an bestimmte Rechtsvorgänge anknüpft. Stets wurde aber dem aber angefügt, dass die wirtschaftliche Betrachtungsweise auch im Bereich der Verkehrsteuern immer dann gilt, wenn sich der Abgabenbehörde ein Sachverhalt darbietet, bei dem eine rein formalrechtliche Beurteilung zu Ergebnissen führen würde, die dem Sinn und Zweck des betreffenden Abgabengesetzes klar zuwiderlaufen würde. Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes gebietet etwa bei Treuhandverhältnissen der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung eine von der zivilrechtlichen Betrachtung abweichende wirtschaftliche Betrachtungsweise (vgl. VwGH 23.11.2005, 2005/16/0040). Die wirtschaftliche Betrachtungsweise kann nicht so weit reichen, gesellschaftsrechtlich vorgesehene notwendige Voraussetzungen für das Vorliegen einer Weisung an die Geschäftsführung und damit einer Zurechenbarkeit von Leistungen zu übergehen. Auch bei der vom EuGH geforderten wirtschaftlichen Betrachtungsweise sind die nach den Regelungen des Mitgliedstaates vorgesehenen notwendigen gesellschaftsrechtlichen Voraussetzungen für eine Zurechnung nicht außer Betracht zu lassen (vgl. VwGH 18.09.2007, 2006/16/0154). 4. Zurechnung von Leistungen Sowohl im Sinne der Kapitalansammlungsrichtlinie als auch im Sinne des KVG ist Gesellschafter der unmittelbar an der Kapitalgesellschaft Beteiligte und begründet eine mittelbare Beteiligung keine Gesellschafterstellung. Erhoben wird die Gesellschaftsteuer bei der Kapitalgesellschaft, die Empfängerin der fraglichen Kapitalzuführung ist. Dies ist gewöhnlich die Gesellschaft, der die in Rede stehenden Mittel oder Leistungen physisch übertragen werden. Nur ausnahmsweise muss der "eigentliche Empfänger" der fraglichen Mittel oder Leistungen ermittelt werden (vgl. EuGH 21.1.2006, RS C-494/2003, Senior Engineering Investments BV unter Hinweis zum Fall eines Zuschusses an die Tochtergesellschaften der Gesellschaft, die ihr Kapital erhöht hat, Urteil vom 17. Oktober 2002 in der Rechtssache C-339/99, ESTAG, Randnrn. 44 bis 47). Unstrittig ist, dass die HOLDING die unmittelbare Gesellschafterin der X* ist und dass die X* hinsichtlich jener Zuschüsse, für die das Finanzamt mit den nunmehr angefochtenen Bescheiden gegenüber der X* Gesellschaftsteuer festgesetzt hat, als "eigentliche Empfängerin" anzusehen ist. Leistungen, die zwar nicht vom Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft geleistet werden, sondern zB von dessen Muttergesellschaft, stellen eine "Leistung eines Gesellschafters" dar, wenn die Leistung dem Gesellschafter zuzurechnen ist. Wenn eine Leistung erfolgt, um den Wert der Gesellschaftsanteile des Leistungsempfängers zu erhöhen, und diese Erhöhung vor allem im Interesse des Gesellschafters liegt, ist die Leistung dem Gesellschafter zuzurechnen, selbst wenn die Leistungen ohne Einbindung des unmittelbaren Gesellschafters in den Geschehensablauf erfolgt. Ein Größenschlusses führt nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates dazu, dass unter aktiver Einbeziehung des unmittelbaren Gesellschafters geleistete Zuschüsse (zB durch Fassung des entsprechenden Gesellschafterbeschlusses und physische Übertragung der Geldmittel) auch dann der Gesellschaftsteuer zu unterziehen sind, wenn die Leistung über Weisung und mit Mitteln der "Großmutter" erfolgt und die Zuschussgewährung sowohl im Interesse des unmittelbaren Gesellschafters (zB wegen der Werterhöhung seiner Anteile) als auch im Interesse eines Dritten erfolgt (vgl. dazu auch UFS 11.8.2006, RV/1927-W/03 sowie UFS 19.12.2008 RV/2289-W/08 19.12.2008 RV/2647-W/08 unter Hinweis auf EuGH 21.1.2006, RS C-494/2003, Senior Engineering Investments BV). Die Besteuerung von Leistungen zwischen zwei Gesellschaften, welche unter der Kontrolle eines gemeinsamen Gesellschafters stehen, zwischen denen aber kein direktes Gesellschafterverhältnis besteht, setzt nach der Rechtsprechung des EuGH voraus, dass es sich nach den Umständen des Einzelfalles "eindeutig" um eine Zahlung des gemeinsamen Gesellschafters über die eine Gesellschaft an die andere handelt (vgl. dazu EuGH 13.10.1992, Rs C-49/91, Weber Haus sowie VwGH 19.9.2001, 2000/16/0628). Dies spricht nach Ansicht des UFS dafür, nur in Ausnahmesituationen eine "Änderung der Zurechnung" vorzunehmen. Eine solche "Ausnahmesituation" ist insbesondere dann gegeben, wenn ansonsten die praktische Wirksamkeit der Richtlinie 69/335 beeinträchtigt wäre und genügt es daher nicht, bei Gesellschaften, die zu einem Konzern gehören, allein die formelle Herkunft einer Einlage festzustellen (vgl. dazu EuGH 17.10.2002, Rs C-339/99 ESTAG, Randnummer 40). Auch wenn die Anteile an der begünstigen Kapitalgesellschaft von einer Beteiligungsholding gehalten werden, die Kapitalausstattung zur Erfüllung des Gesellschaftszweckes aber aus dem Vermögen der die Beteiligungsholding beherrschenden Konzernmutter bestritten wird, gebietet es der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung von einer Gesellschafterleistung auszugehen. Dieser Fall ist durchaus mit einer Treuhandkonstellation vergleichbar ist, in welcher ein Treuhänder zivilrechtlich über das Gesellschaftsrecht verfügt, die Kapitalausstattung aber durch freiwillige Leistungen, die den Wert der Gesellschaftsrechte erhöhen, unmittelbar aus dem Vermögen des Treugebers erfolgt (vgl. UFS 11.05.2010, RV/1459-W/05 unter Hinweis auf VwGH vom 23.11.2005, 2005/16/0040 sowie UFS 24.2.2010, RV/0215-S/08). Anders als im Fall eines sog. "klassischen Großmutterzuschusses", bei dem nur EIN Zahlungsfluss zwischen der "Großmutter" und der "Enkelgesellschaft" stattfindet, erhielt die X* von ihrer unmittelbaren Gesellschafterin physisch Geldmittel übertragen. Die Leistungen die die HOLDING an die X* erbringt und die Leistungen, die die HOLDING von der STADT erhält, unterscheiden sich größtenteils nicht nur betragsmäßig, sondern auch im Zeitpunkt der Leistung. Außerdem stammen die Geldmittel für die Leistungen der HOLDING an die X* nicht zur Gänze aus Zuschüssen der STADT, da darin die Beträge aus den sog. "Aufzinsungen" enthalten sind und die empfangenen Mittel nicht in allen Jahren ausreichten, um die Zuschüsse an die X* abzudecken (zB 2006 nach dem sich der Stand der Sonderrücklage auf € 6.351,49 reduziert hatte). Die HOLDING fasste auch stets die entsprechenden Gesellschafterbeschlüsse und wurden erst damit die Höhe und der Zeitpunkt der einzelnen konkreten Leistung festgelegt. Die gegenständlichen Zuschüsse sind daher nach den oben angeführten Grundsätzen der HOLDING als Leistende zuzurechnen. Dass die Zuschüsse aus Mitteln stammen, die der HOLDING von der STADT für diesen Zweck zur Verfügung gestellt wurden, vermag keine Änderung der Zurechnung zu rechtfertigen (vgl. VwGH 18.9.2007, 2006/16/0154). 5. Zur Anregung um Vorabenscheidung Nach der Judikatur des EuGH ist es Sache des nationalen Gerichtes in Anbetracht der Umstände der bei ihm anhängigen Rechtssache zu entscheiden, ob die Zahlung eines finanziellen Betrages zu einem Zweck erfolgt oder mit diesem in einem notwendigen Zusammenhang steht oder jemandem zuzurechnen ist (EuGH 17.10.2002, Develop, C-71/00, Rz 28) Im Übrigen ist der UFS nicht vorlageverpflichtet, sondern nur berechtigt. Selbst bei Vorliegen von Zweifeln an der Auslegung des Gemeinschaftsrechtes sprechen hier Zweckmäßigkeitsüberlegungen für eine Entscheidung in der Sache, da dadurch zunächst die innerstaatliche Rechtslage (allenfalls auch durch Erhebung von Beschwerden an die inländischen Höchstgerichte) geklärt wird. Dies insbesondere deshalb, weil der Verwaltungsgerichtshof bereits dreimal mit der Angelegenheit befasst war und nunmehr die von der Berufungswerberin in den "Vorverfahren" vermissten Sachverhaltsfeststellungen über die Beteiligungsverhältnisse im Jahr 1978 ergänzt werden konnten. 6. Vorliegen einer (im Gesellschaftsvertrag begründeten) Verpflichtung/Auflage Durch die von der Berufungswerberin vorgelegten Beweismittel steht nunmehr zweifelsfrei fest, dass die STADT im Jahr 1978 bei Fassung des Gemeinderatsbeschlusses Alleingesellschafterin der HOLDING war und als solche berechtigt war, der HOLDING Weisungen zu erteilen. Im Schreiben der STADT WX an die HOLDING vom 2. Mai 1978 wurde der Text des Gemeinratsbeschlusses wörtlich wiedergegeben, in dem es unter anderem heißt 1. Der Magistrat wird ermächtigt, der HOLDING jährlich einen Betrag von S 35 Mio. (inkl. der anfallenden Kapitalverkehrssteuern) erstmals für das Geschäftsjahr 1978 für Zwecke bei der X* zur Verfügung zu stellen. 2. Die HOLDING wird angewiesen, diesen Betrag ausschließlich für die effektiven Erfordernisse bei der X* zu verwenden. Die für diesen Zweck nicht verbrauchten Mittel sind einer eigens zu bildenden Sonderrücklage in der Bilanz der HOLDING zuzuweisen, deren Auflösung nur für Verlustabdeckungszuschüsse und für allfällige außerordentliche Mittelzuführungen (z.B. zur Vornahme von Investitionen) bei der X* zulässig ist. 3. Der zuzuweisende Betrag ist wertgesichert und ändert sich jeweils um jenen Prozentsatz, um welchen sich der Durchschnittsbezug eines Dienstnehmers der X* (unter Außerachtlassung der saisonal stark schwankenden Teilzeitbeschäftigten) im Dezember des jeweils der Zuführung des Betrages vorangegangenen Kalenderjahres gegenüber dem Jahr 1977 geändert hat. 4. Für die Kapitalzuführungen an die HOLDING in den Folgejahren ist in den jeweiligen Jahresvorschlägen Vorsorge zu treffen." Die Punkte 1., 3 und 4 des Gemeinderatsbeschlusses richten sich an Organe der STADT bzw. haben haushaltstechnische Belange zum Inhalt und stellen somit lediglich Akte der internen Willensbildung der STADT dar (vgl. zu einem ähnlichen Gemeinderatsbeschluss mit bloßer "Ermächtigung" auch UFSW 19.12.2008, RV/2289-W/08 und RV/2647-W/08, sowie VwGH 16.12.2010, 2009/16/0018).