UFSK RV/0363-K/05

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des J.M. und der M.M., 0000 X., X.-Str.1, vertreten durch J.M., 0000 X., X.-Str.1,vom 29. Juli 2005 gegen die Bescheide des Finanzamtes 100, vertreten durch A.B., vom 24. Juni 2005 betreffend Umsatzsteuer 2001 bis 2003 sowie einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für den Zeitraum 2001 bis 2004 entschieden: Die Berufung gegen die Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2003 wird als unbegründet abgewiesen. Die Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2003 bleiben unverändert. Der Berufung gegen die Bescheide betreffend die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 2001 bis 2004 wird teilweise Folge gegeben.   Die einheitlich und gesondert festzustellenden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung 2001 bis 2004 betragen: | | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung lt. BE in S | 215.553,16 | | | | Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung lt. BE in € | 15.664,86 | 29.437,25 | 28.281,11 | - 41.316,73 | Anteil J. M., 80% in S | 172.442,53 |   | | | Anteil J. M., 80% in € | 12.531,89 | 23.549,80 | 22.624,89 | -43.687,72 | Anteil M. M., 20% in S | 43.110,63 | | | | Anteil M. M., 20% in € | 3.132,97 | 5.887,45 | 5.656,22 | 2.370,99     2004: | 2004 | | Einkünfte lt. Erkl. in € | - 201.955,20 | Instandsetzung lt. Erkl. in € | 184.001,54 | Instandsetzung lt. BE in € | - 60.556,77 | Sonstige Änderungen lt. BE in € | 37.193,70 | | - 41.316,73 | | | Anteil J. M., 80% | | Einkünfte J. M. lt. Erkl. in € | - 193.876,63 | Instandsetzung J. M. lt. Erkl. in € | 179.513,70 | Instandsetzung J. M. lt. BE in € | - 59.079,75 | Sonstige Änderungen J. M. lt. BE in € | 29.754,96 | Einkünfte J. M. lt. BE in € | - 43.687,72 | | | Anteil M. M., 20% | | Einkünfte M. M. lt. Erkl. in € | - 8.078,57 | Instandsetzung M. M. lt. Erkl. in € | 4.487,84 | Instandsetzung M. M. lt. BE in € | - 1.477,02 | Sonstige Änderungen M. M. lt. BE in € | 7.438,74 | Einkünfte M. M. lt. BE in € | 2.370,99 Entscheidungsgründe Mit Kaufvertrag vom 1. Feber 2000 erwarben die Berufungswerber (Bw.) J.M. (J. M.), ein Steuerberater, und seine Ehegattin M.M. (M. M.), eine Angestellte, die Liegenschaft in X., X.-Str.2, bestehend aus einem Grundanteil von 992 m 2 und dem darauf befindlichen Gebäude um insgesamt S 7,5 Mio. Seit dem Jahr 2000 erklärten die Ehegatten aus der Vermietung dieses Objektes einheitlich und gesondert festzustellende Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, die sie zu 80% J. M. und zu 20% M. M. zuwiesen. Im Zuge einer von den B beantragten Herabsetzung der Einkommensteuervorauszahlung für 2004 gab J. M. in der Niederschrift vom 24. August 2004 Folgendes an: "Beschreibung Bauvorhaben: Sanierung Erdgeschoss, Sanierung alter Seitentrakt. Alte Decke (Tramdecke) im Erdgeschoss bleibt und wird mit amierter Betondecke versehen. Die Untersicht wird mit einer Gipskartondecke verkleidet. Sanierung 1. Obergeschoss und Einzug einer Vollbetondecke. Nichttragende Zwischenwände wurden entfernt. Neubau 2. Obergeschoss und Dachgeschoss. Abriss und Neubau des zweiten Seitentraktes. Komplett neue Heizungsanlage (Ölheizung) mit Integration der bestehenden. Die elektrischen Anlagen werden im Erdgeschoss und 1. Obergeschoss adaptiert, im 2. Obergeschoss und Dachgeschoss Neuverlegung. Einbau eines Panoramaliftes hofseitig. Bauvolumen 2004: Fertigstellung des Erdgeschosses und 1. Obergeschoss, weiters neuer Seitentrakt sowie straßenseitige Fassade. Fertigstellung zweites Obergeschoss und Dachausbau noch fraglich, je nach Mieterinteresse. Teilweise ist die Sanierung des alten Seitentraktes im Erdgeschoss schon fertig gestellt. Bauvolumen 2005: Fertigstellung Sanierung alter Seitentrakt, hofseitige Fassade. Errichtung des Panoramaliftes je nach Vermietbarkeit der Stockwerke. Nutzung: Das Haus unterliegt der Vollanwendung des MRG. Vermietung erfolgt mit MwSt. Zurzeit ist der H-Shop und die Wohnung von Fr. L. vermietet, wobei während der Bauphase keine Miete verrechnet wird. Voraussichtlich wieder Mieteinnahmen ab Oktober 2004. Ab Oktober 2004 werden auch wieder die beiden Geschäfte im Erdgeschoss vermietet - Mieter U. GmbH,.... Das erste Obergeschoss wird aller Voraussicht nach an die Kanzlei J. M. vermietet - möglicherweise ab Ende 2004. Weitere Interessenten sind bis jetzt nicht vorhanden. Geplant: ist die Vermietung von Kanzleien, Ordinationen. Inseriert wurde bereits in der Ärztezeitung Steiermark, in der Ärztezeitung Kärnten und in den Unterkärntner Nachrichten (schon 2 mal). Vermittlungsaufträge wurden an Immobilien I1, X.; I2, Ä. und I3, Ä. erteilt. Prognoserechnung und Bauplan lege ich hiermit vor." Die Berufung betreffend die Herabsetzung der EVZ für 2004 von J. M. und M. M. wurde als unbegründet abgewiesen. Zentrales Thema war auch hier die Frage der beschleunigten Abschreibungen. Die von den Bw. in den Umsatzsteuererklärungen 2001 bis 2004 sowie den Erklärungen über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 2001 bis 2003 ausgewiesenen Ergebnisse wurden vorerst erklärungsgemäß veranlagt. Nach einer Außenprüfung ergingen im gemäß § 303 Abs. 4 BAO berichtigten Verfahren den Feststellungen der Prüferin folgend geänderte Umsatzsteuerbescheide für 2001 bis 2004 sowie Bescheide betreffend die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 2001 bis 2003 bzw. ein Erstbescheid betreffend die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 2004 wie nachfolgend dargestellt:   Ergebnisse: | | Entgelte lt. Erklärung und FA | Vorsteuern lt. Erklärung | Vorsteuern lt. FA | Einkünfte lt. Erklärung | Einkünfte lt. FA | in S | | | | | | 2001 | 505.599,96 | 52.725,57 | 25.428,90 | - 14.825,00 | 260.553,00 | in € | | | | | | 2002 | 42.098,48 | 1.917,78 | 182,84 | 7.916,22 | 29.074,25 | 2003 | 40.637,09 | 306,99 | 158,96 | 9.050,23 | 27.918,11 | 2004 | 38.827,99 | 85.178,48 | 84.915,12 | - 201.955,20 | 13.261,31 Die Bw. erhoben gegen die (geänderten) Bescheide betreffend Umsatzsteuer sowie einheitliche und gesonderte Feststellung für 2001 bis 2004 am 29. Juli 2005 Berufung . Am 30. März 2009 zogen sie die Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid 2004 zurück. In einem ergänzenden Schreiben, datiert mit 13. Juli 2005, beim Finanzamt eingelangt am 10. August 2005, begehrten die Bw. die Abhaltung einer mündlichen Berufungsverhandlung vor dem gesamten Berufungssenat. In der nachgereichten Begründung begehrten die Bw. die erklärungsgemäße Veranlagung. Nun zu den einzelnen strittigen Punkten: A. ANTRAG auf DURCHFÜHRUNG einer MÜNDLICHEN BERUFUNGSVERHANDLUNG vor dem GESAMTEN BERUFUNGSSENAT: Die Entscheidung über Berufungen obliegt gemäß § 282 Abs. 1 BAO namens des Berufungssenates dem Referenten (§ 270 Abs. 3), außer 1. in der Berufung (§ 250), im Vorlageantrag (§ 276 Abs. 2) oder in der Beitrittserklärung (§ 258 Abs. 1) wird die Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat beantragt 2. der Referent verlangt, dass der gesamte Berufungssenat zu entscheiden hat. Ein Verlangen nach Z 2 ist zulässig, wenn die zu entscheidenden Fragen besondere Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art aufweisen oder wenn der Entscheidung grundsätzliche Bedeutung zukommt. Ein solches Verlangen ist weiters zulässig, wenn die Verbindung von Berufungen, über die der gesamte Berufungssenat zu entscheiden hat, mit Berufungen, über die ansonsten der Referent namens des Berufungssenates zu entscheiden hätte, zu einem gemeinsamen Verfahren insbesondere zur Vereinfachung und Beschleunigung des Verfahrens zweckmäßig ist. Das Verlangen ist zu begründen; es kann bis zur Bekanntgabe (§ 97) der Entscheidung über die Berufung gestellt werden. Über die Berufung hat gemäß § 284 Abs. 1 BAO eine mündliche Verhandlung stattzufinden, | 1. | wenn es in der Berufung (§ 250), im Vorlageantrag (§ 276 Abs. 3) oder in der Beitrittserklärung (§ 258 Abs. 1) beantragt wird oder | 2. | wenn es der Referent (§ 270 Abs. 3) für erforderlich hält. Anträge, die erst in einem die Berufung ergänzenden Schreiben gestellt werden, begründen keinen Anspruch auf mündliche Verhandlung. Dies gilt selbst dann, wenn dieses Schreiben innerhalb der Berufungsfrist eingebracht wird. Auch ein Antrag in einer Eingabe, die die in der Berufung fehlende Begründung nachreicht, vermittelt keinen Anspruch auf mündliche Verhandlung (vgl. Ritz, BAO, Kommentar, 3. Aufl., Tz.2 f. zu § 284 BAO). Zumal die Bw. den Antrag auf Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung vor dem gesamten Berufungssenat nicht in der Berufung stellten, sondern erst in dem ergänzenden, bei der Behörde am 10. August 2005 eingelangten Schreiben, besteht kein Rechtsanspruch auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung vor dem Berufungssenat. Da anlässlich diverser Besprechungen und zweier Erörterungstermine sowie zahlreicher Vorhalte und Telefonate der Sachverhalt eingehend geklärt werden konnte, liegen nach Ansicht der Referentin keine Gründe vor, die eine mündliche Berufungsverhandlung vor dem Senat erforderlich machen würden. B. EINHEITLICHE UND GESONDERTE FESTSTELLUNG VON EINKÜNFTEN für 2001 bis 2004: 1. Anlagevermögen - AUFTEILUNG auf GRUND UND BODEN und GEBÄUDE: Im Verfahren betreffend die Herabsetzung der Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 2004 des J. M. und der M. M. begehrten die Bw. die Herabsetzung der Vorauszahlungen an Einkommensteuer für 2004 mit der Begründung, dass sich aufgrund beschleunigter Abschreibung diverser Investitionen am Gebäude ein Verlust ergeben würde. Vom Investitionsvolumen von € 1 Mio. seien je 50% Erhaltungsaufwand und Herstellungsaufwand.   Die zukünftigen Ergebnisse seien folgende: | in € | 2004 | 2005 | 2006 | 2007 | 2008 | Mieteinnahmen | 40.000,00 | 60.000,00 | 88.000,00 | 88.000,00 | 88.000,00 | Reparaturen | -300.000,00 | -200.000,00 | 0 | 0 | 0 | Herstellungsaufwand 1/15 | -33.000,00 | -33.000,00 | -33.000,00 | -33.000,00 | -33.000,00 | Normale Afa | -10.000,00 | -10.000,00 | -10.000,00 | -10.000,00 | -10.000,00 | Darlehenszinsen | 0 | -10.000,00 | -20.000,00 | -15.000,00 | -10.000,00 | Summe Ausgaben | -343.000,00 | -253.000,00 | -63.000,00 | -58.000,00 | -53.000.00 | Überschuss | -303.000,00 | -193.000,00 | 25.000,00 | 30.000,00 | 35.000,00 Dem Begehren wurde in der Berufungsentscheidung betreffend die Herabsetzung der EVZ nicht stattgegeben. In der Erklärung betreffend die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften setzten die Bw. im Jahr 2000 für den Grundanteil S 1.000,00/m 2 an, insgesamt S 992.000,00. An "Grund und Boden" und "baulichen Anlagen" waren im Anlagenverzeichnis 2000 S 6,895.500,00 erfasst. Die Aufteilung würde auf dem "Gutachten" vom 11. März 2005 des H. J. basieren: " A.) Aufstellung Erstellung eines Gutachtens im Zusammenhang mit dem Liegenschaftserwerb im März 2000 für die Liegenschaft X.-Str.2 in 0000X. für die Eigentümer J. M. und M. M.. Die Bewertung erfolgt nach folgenden Kriterien: a.) Grundstückswert im Rahmen des Gesamtkaufpreises der Ehegatten M. b.) Betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer zum Zeitpunkt des Erwerbes c.) Wertmäßiger Anteil der Herstellungskosten im Fertigzustand nach erfolgter Realisierung des Bauvorhabens. GUTACHTEN Zu Punkt a.) Das Grundstück liegt in der Innenstadt der Stadtgemeinde X.. Das Hauptgebäude (Grundfläche ca. 325 m²) liegt nordseitig in der Flucht der X.-Straße, weiters ist ostseitig ein Nebengebäude (Grundfläche ca. 142 m²) an das Hauptgebäude angebaut. Auf Grund der vorhandenen Bebauung, welche eine vollflächige Nutzung (Bebauung) des 992 m² großen Grundstückes ausschließt, was eine erhebliche Einschränkung in der Nutzung der Geschäftslage darstellt, sowie der Umstand des kleinen Querschnittes der Einfahrt ist der öffentlich bekannte Kaufpreis von EUR 72,65 (ATS 1.000,00) je m² als realistisch zu betrachten. Zu Punkt b.) Zum Zeitpunkt des Erwerbes befand sich das Gebäude in einem Zustand, bei dem eine zeitgemäße Nutzung ohne Sanierungs- und Erneuerungsarbeiten nicht möglich war. Das Gebäude stellte sich aus folgenden Gründen bei genauer Betrachtung als stark vernachlässigt dar. 1. Eine Heizungsanlage war nur in wenigen Abschnitten des Gebäudes vorhanden, wobei noch anzumerken ist, dass diese, in Teilbereichen vorhandene Heizung in keinster Weise mehr den technischen Voraussetzungen entsprach. 2. Die vorhandenen Sanitäreinrichtungen waren weder in technischer noch in hygienischer Sicht für eine neuzeitliche Nutzung geeignet. (keine Waschmöglichkeit, desolate Spülungen, keine Vorräume, keine Entlüftungen etc.) 3. Das Dach war großteils undicht, eine geregelte Ableitung der Niederschlagswässer war durch den Umstand der löchrigen bzw. nicht mehr vorhandenen Dachrinnen nicht mehr gewährleistet. 4. Eine Wärmedämmung gegen außen war im Dachbereich nicht vorhanden. 5. Die Fassaden waren sowohl in optischer als auch in bauphysikalischer Form ein Sanierungsfall. 6. Die Fenster waren desolat und entsprachen in keinster Weise mehr den erforderlichen technischen Stand von heute. Auf Grund des baulichen Zustandes ist zum Zeitpunkt des Liegenschaftserwerbes im Jahr 2000 von einer gewöhnlichen Nutzungsdauer von 12 - 15 Jahre auszugehen, wobei selbst diese Nutzungsdauer ohne Sanierungsmaßnahmen nicht gewährleistet ist. Zu Punkt c.) Die Herstellungskosten umfassen die Aufstockung des Hauptgebäudes mit einer Nutzfläche von 282,62 m² und den zweigeschossigen westseitigen Zubau (Geschäft E.) mit einer Nutzfläche von 2x52,74 m² = 105,48 m², insgesamt daher rund 388m². Die berechneten Herstellungskosten umfassen die Herstellung der zusätzlichen Wände inkl. der anteilsmäßigen Putz und Fassadenflächen sowie Fenster, die Herstellung einer zusätzlichen Geschossdecke und einer zusätzlichen Geschossstiege. Auf Basis der bis dato vorliegenden und direkt zuordenbaren Baukosten und der noch zu erwartenden Fertigstellungskosten wird ein m²-Preis von ca. EUR 550,00 bis EUR 600,00 exkl. MwSt. resultieren." Die Prüferin teilte die Anschaffungskosten für das Gebäude bzw. Grund und Boden anhand der nachfolgend angeführten Verhältnisrechnung auf (Verkehrswertermittlung durch Anwendung von Ertrags- und Sachwertverfahren, Vergleichswertverfahren zur Ermittlung eines durchschnittlichen Grundpreises). Basierend auf den Kaufpreisen von Vergleichsgrundstücken gelangte die Prüferin für die 992 m 2 zu einem Kaufpreisanteil von S 2,5 Mio., inklusive der Nebenkosten iHv S 129.167,00 aktivierte sie für Grund und Boden S 2,629.167,00. Die Anschaffungskosten fürs Gebäude betrugen S 5 Mio. zuzgl. Nebenkosten von S 258.333,00. Aufteilung Anschaffungskosten:   SACHWERT | Stichtag: | 1.1. 2000 | Baujahr: | 1880 | Alter: | 100 BODENWERT: | in S, S 2.800,00 aufgrund von Vergleichswerten | 992 m² zu | 2.800,00 | | 2,777.660,00 | Abschlag für Bebauung | 10% | | | - 277.760,00 | BODENWERT | | | | 2,499.840,00 GEBÄUDEWERT: | Kubatur/Fläche | Keller m³ | EG m² NF | 1.+2. OG m² WNF | 1. OG m² NF | Garage m² NF | | 40,00 m² | 289,00 m² | 118,00 m² | 276,00 m² | 40,00 m² | Höhe | 2,7 m | | | | | Somit m³/m² | 108,00 m³ | 289,00 m² | 118,00 m² | 276,00 m² | 40,00 m² | Neuherstellungs- wert netto in S | 2.649,00/m³ | 13.875,00 | 13.875,00 | 13.875,00 | 2.207,00 | Zwischensumme/S | 286.038,00 | 4,009.875,00 | 1,643.910,00 | 3,823.950,00 | 88.283,00 | tLD in Jahren | 80 | 80 | 80 | 80 | 40 | Bj. | 1880 | 1880 | 1880 | 1963 | 1940 | Stichtag | 2000 | 2000 | 2000 | 2000 | 2000 | Alter in Jahren | 120 | 120 | 120 | 80 | 60 | RLD in Jahren | 40 | 40 | 45 | 45 | 10 | Afa linear | 50 | 50 | 43,75 | 43,75 | 75,00 | - Afa somit in S | -143.019,00 | -2,004.938,00 | - 719.211,00 | - 1,672.978,00 | - 66.213,00 | Bauzeitwert in S | 143.019,00 | 2,004.938,00 | 924.699,00 | 2,150.972,00 | 22.071,00 | | | | | | | Außenanlagen pauschal in S | 100.000,00 | | | | | SACHWERT in S | 7,845.539,00 | | | | | SACHWERT ger./S | 7,850.000 | | | | | Grundanteil in % | 31,9 | | | | | Gebäudeanteil in % | 68,1 | | | | ERTRAGSWERT | Stichtag: | 1.1. 2000 | Baujahr: | 1880 | Alter: | 100 BODENWERT: | in S, S 2.800,00 aufgrund von Vergleichswerten | 992 m² zu | 2.800,00 | ergibt | 2,777.660,00 | Abschlag für Bebauung | 10% | | | - 277.760,00 | BODENWERT | | | | 2,499.840,00 GEBÄUDEWERT: | Jahresrohertrag in S | Keller m³ | EG m² NF | 1.+2. OG m² WNF | 1. OG m² NF | Garage m² NF | Summe der Nettobeträge | Monatsmieten in S | | 37.550,00 | 4.800,00 | 8.000,00 | 800,00 | | * 12 = Jahresroh- ertrag in S | | 450.600,00 | 57.600,00 | 96.000,00 | 9.600,00 | | - Bewirtschaftungs- kosten | | | | | | | Verwaltungskosten in % | | 4% | 4% | 4% | 4% | | somit S | | 18.024,00 | 2.304,00 | 3.840,00 | 384,00 | 24.552,00 | Instandhaltungs- kosten in % der Neuherstellungsk. | | | | | | | Neuherstellungs- ksoten in S | 286.038,00 | 4,009.875,00 | 1,595.625,00 | 3,829.500,00 | 88.283,00 | | | 0,00 in % | 1,5 in % | 1,5 in % | 1,5 in % | 1,5 in % | | ergibt S | | 60.148,00 | 23.934,00 | 57.443,00 | 1.324,00 | 142.894,00 | ergibt bei 4% Zinsen in 10 Jahren in S | 1,715.063,00 | Mietausfallswagnis in % | | 2% | 2% | 2% | 2% | | in S | | 9.012,00 | 1.152,00 | 1.920,00 | 192,00 | 12.276,00 | | | | | | | | Jahresreinertrag/S | | 363.416,00 | 30.210,00 | 32.798,00 | 7.700,00 | | Jahresreinertrag gesamt in S | 434,123,00 | - Bodenertragsanteil | | Bodenwert in S | 2,499.840,00 | * Liegenschaftszinssatz/100 | 5,0 in Prozent | somit S | 124.992,00 | - Bodenertrags- wertanteil in S | | 104.634,00 | 8.698,00 | 9.443,00 | 2.217,00 | | Reinertrag des Gebäudes in S | | 258.782,00 | 21.512,00 | 23.354,00 | 5.483,00 | | | | | | | | | wND in Jahren | 80 | 80 | 80 | 80 | 60 | | Baujahr | 1963 | 1880 | 1960 | 1963 | 1963 | | Stichtag | 2000 | 2000 | 2000 | 2000 | 2000 | | wRND in Jahren | 15 | 15 | 20 | 15 | 10 | | Liegenschafts- zinssatz | 5,0 | 5,0 | 5,0 | 5,0 | 5,0 | | somit Kapitali- sierungsfaktor | 18,26 | 18,26 | 18,26 | 18,26 | 15,37 | | Gebäudeertrags- wert in S | | 4,725.354,00 | 392.804,00 | 426.453,00 | 84,271,00 | | Bodenwert in S | 2,499.840,00 | | | | | | Außenanlagen p./S | 100.000,00 | | | | | | | | | | | | | ERTRAGSWERT in S | 8,228.722,00 | Grundanteil in % | 30,4 | Gebäudeanteil in % | 69,6 VERKEHRSWERT | Sachwert in S | 7,850.000,00 | 95,7% | Ertragswert in S | 8,200.000,00 | 100% | Abweichung in % | | -4,3% Abweichung Sachwert - Ertragswert: | Abweichung Sachwert : Ertragswert | Gewichtung | 0 - 10% | 1 : 1 | 10 - 20% | 1 : 2 | 20 - 30% | 1 : 3 | 30 - 40% | 1 : 4 | 40% und mehr | 1 : 5 | | | Hier: | | Abweichung Sachwert : Ertragswert - 4% | Gewichtung: 1: 1 | | | VERKEHRSWERT aufgrund der Gewichtung 1 : 1 | S 8,025.000,00 | VERKEHRSWERT gerundet | S 8,000.000,00 Berechnung auf den Brutto - Gemeinen Wert: | | | im SW-Verhältnis | Anteil Grund und Boden | S 2.560,000 | 32% | Anteil Gebäude | S 5,440,000 | 68% | Gemeiner Wert brutto (ger.) | S 8,000.000,00 | »Die Prüferin hatte vorerst die Kaufpreise folgender Vergleichsgrundstücke herangezogen: | Datum | Lageadresse | Grundstücks-fläche/m2 | Ansatz Grund und Boden in S | Kaufpreis pro m2 in S | 1993 | X.S-Gasse | | | 2.250,00 | 10.03.1997 | X., H-Gasse | 1.728 | 5.000.000,00 | 2.893,52 | 13.06.1997 | X., H-Gasse | 482 | 2.000.000,00 | 4.149,38 | 26.07.2002 | X., H-Gasse | 581 | 2.078.000,00 | 3.576,59 | Mittelwert | | | | 3.217,37 In der Berufung verwiesen die Bw. auf die von ihnen gewählte Aufteilung und das Gutachten. Den Vergleichspreisen hielten sie im Schreiben vom 17. Feber 2007 entgegen, dass die H-Gasse und die S-Gasse schon verkehrstechnisch nicht miteinander vergleichbar seien. Die Stadtgemeinde X. habe zwischenzeitig ein Verfahren abgeschlossen, in dem eine Baubeschränkung verfügt worden sei; somit liege eine erhebliche Entwertung zu den seinerzeitigen Kaufpreisen vor. Außerdem sei bei den genannten Vergleichspreisen die gesamte Fläche offensichtlich verbaut worden oder verbaubar gewesen. In eventu werde die Aufteilung entsprechend Abschnitt 21 der EStR, Rz. 6447, d. h. 20% auf Grund und Boden und 80% aufs Gebäude, beantragt. Letzterer Aufteilung stimmte das Finanzamt in seiner Stellungnahme vom 22. März 2007 nicht zu; diese würde ein neuwertiges, sehr gut erhaltenes Gebäude voraussetzen. Hier sei - so das Gutachten - ein Gebäude in einem schlechten Bauzustand, das teilweise sogar abzureißen gewesen sei. Nach Kohler, Steuerleitfaden zur Vermietung, 1998, Seite 268, sei bei einem schlecht erhaltenen Gebäude in guter Lage von einer Aufteilung 75% Grund und Boden und 25% Gebäude auszugehen. Ein Abgehen von der Aufteilung der Prüferin im Verhältnis 1 zu 2 sei daher nicht sachgerecht. Anlässlich einer mit dem Bw. J. M. geführten Besprechung am 1. August 2007 gab er an, zu wissen, dass vor 10 Jahren ein als Parkplatz genütztes Grundstück um S 2.000,00/m 2 verkauft worden sei. Wenn für Grund und Boden mehr als S 1.000,00/m 2 angesetzt würde, wäre der S 1.000,00/m 2 übersteigende Betrag als "verlorener Bauaufwand" abzuziehen. Der Bw. J. M. gab über Befragen anlässlich des Erörterungstermins vom 31. Oktober 2007 an, sich im Vorfeld keine Gedanken über die Aufteilung gemacht und kein Gutachten eingeholt zu haben, die S 7,5 Mio. seien ein Ergebnis eines Handels gewesen. Er anerkannte den Vorhalt aus der Kaufpreissammlung, dass im Jahr 2000 für ein unbebautes Grundstück in X., Y., ein Preis von S 2.904,00 erzielt worden sei. Der Bw. J. M. führte aus, dass S 2.900,00 bis S 3.000,00/m 2 für ein unbebautes Grundstück realistisch seien, es sei ein Abschlag für die Bebauung vorzunehmen, sodass S 1.700,00/m 2 verblieben. Die Abbruchkosten beziffere er mit rd. € 100.000,00. Es liege eine Einschränkung der Bebauung vor, die Baukosten seien erhöht, weil das Material über das Dach hinein gehoben habe werden müssen. Dies müsse sich in einer Wertreduzierung des Grund und Bodens niederschlagen. Das Finanzamt sprach sich gegen diesen Abschlag aus, es bliebe fürs Gebäude nichts übrig, weiters würde der Wert in der Verhältnisrechnung beeinflusst. Die S 2.800,00/m 2 seien mäßig, weil auch nicht indexierte Werte dabei seien. Laut Finanzamt in der Stellungnahme vom 28. März 2008 würden sich eine kurze RND fürs Gebäude und eine Verminderung des Anteils für Grund und Boden ausschließen. Je kürzer die RND, desto höher sei der Anteil für Grund und Boden (vgl. Lenneis, ÖStZ 1998, 572). Demnach wäre der Grundanteil bei einer RND von 40 Jahren 52%, hier sei er ohnehin nur 32%. Anlässlich des Erörterungstermins vom 2. Juli 2008 führte der "Gutachter" über Befragen, wie er zum Grundanteil von S 1.000,00/m 2 gekommen sei, aus, dass er die für diese Zone gängigen Grundstückspreise zwischen € 120,00 und € 150,00 genommen und die Sanierungskosten gegenverrechnet habe. Er habe die Kosten hochgerechnet, die bei der Sanierung des Hauses anfallen würden. Über Vorhalt des Finanzamtes, dass die Sanierungskosten nur den Gebäudewert beeinflussen könnten, führte er aus, grundsätzlich so vorzugehen: Er ermittle den Wert für den unbebauten Grund und Boden (z.B. 500) dann ermittle er den Wert des Gebäudes im entsprechenden Bauzustand (z.B. 1.000). Dann ermittle er die Kosten der notwendigen Sanierung (z.B. 1.200) und ziehe diese vom Gebäudewert ab (= -200). Diesen negativen Gebäudewert ziehe er wiederum vom Wert des Grund und Bodens ab und komme so zu einem Wert des Grund und Bodens im Zustand der Bebauung von 300. Nach dieser Methode sei er auch im vorliegenden Fall vorgegangen. Er wisse nicht mehr, ob er dazu noch konkrete Berechnungsunterlagen habe. Eine konkrete Gebäudebewertung hätte er nicht zu machen gehabt. Er habe keinen konkreten Vergleichswert mit einem bestimmten anderen Grundstück gehabt. Die € 120,00/S 1.651,24 bis € 150,00/S 2.064,05 würden eigentlich auf Hörensagen beruhen, was man eben so höre, um welche Preise die Grundstücke in X. verkauft werden. Es handle sich dabei schon um Informationen aus Insiderkreisen (z.B. Bauträgern). Im ergänzenden Schreiben vom 10. April 2009 führten die Bw. aus, dass er im Hinblick darauf, dass das Finanzamt eine Kaufpreissammlung nicht habe vorlegen können, die Einigung im Zuge des Erörterungsgesprächs widerrufe. Sie legten einen Artikel einer Zeitung vom 29. Oktober 2008 vor. Das darin angeführte Grundstück sei um € 155,00 erworben worden, liege parallel zur X.-Straße und sei 100 m Luftlinie entfernt. Wegen der bereits erwähnten Entwertung der Bebauung wären € 100,00/m 2 realistisch. In diesem Artikel ist festgehalten: " Die Stadtgemeinde erwirbt hiefür gegen die Stimmen der ...-Partei um 362.235,00 ein 2.337 m² großes Grundstück nördlich der .... "Rechnet man zum Kaufpreis noch die € 300.000,00 für die Befestigung der Parkplätze hinzu, dann kosten diese der Gemeinde € 600.000,00." An anderer Stelle im Artikel erachtet der Bürgermeister diesen Betrag als zu hoch gegriffen, weil nur ein Teil zu befestigen sei." Das Finanzamt erachtete die Ausführungen im Artikel als Nachweis für den Verkehrswert von als Bauland gewidmeten Grund und Boden in der Innenstadt von X. im Jahr 2001 nicht geeignet. Dieses Grundstück würde nicht bebaut, sondern sei als Parkplatz bestimmt. Zudem sei das Grundstück von der Größe nicht vergleichbar. Die im Artikel genannten € 155,00/m 2 für einen Parkplatz würden vielmehr die vom Finanzamt herangezogenen € 200,00/m² bestätigen. Auf das vom Finanzamt gewählte, für die Bw. sehr günstige Aufteilungsverhältnis des Kaufpreises werde verwiesen. Abweichend von seinen bisher zugrunde gelegten Vergleichspreisen zog das Finanzamt die Kaufpreise für zwei unbebaute Liegenschaften im Ausmaß von 960 m² bzw. 1.106 m² in X., Y., EZ. 88/5 und 88/6, Verkauf am 17. Mai 2000, um S 2.904,00/m², als Vergleichspreise heran. Dem hielten die Bw. entgegen, dass ein Diagnosezentrum errichtet würde und im Ortskern die Größe einzig sei. Im Bewusstsein des Verkäufers, dass die Käufer Ärzte seien, sei es zu einem Sonderpreis gekommen. Acht Jahre später sei die Parzelle 76, unmittelbar rechts vom Diagnosezentrum von der Stadtgemeinde um € 155,00/m² erworben worden, obwohl sich die Gemeinde gegenüber dem Verkäufer großzügig zeigen müsse. Über die Berufung wurde erwogen: Im gegenständlichen Fall ist die Frage der Aufteilung des Kaufpreises auf Grund und Boden einerseits und Gebäude andererseits strittig. Bei Grundstücken ist die Aufteilung der Anschaffungskosten auf den Grund und Boden einerseits und das Gebäude andererseits ua. im Hinblick auf die Afa bedeutsam, weil nur das Gebäude einer Afa unterliegt (vgl. Doralt, EStG, Kommentar, Tz. 84 zu § 6 EStG 1988). Die Bw. gehen letztendlich den Weg der Differenzmethode, d.h. sie haben zuerst den Wert des Grund und Bodens festgestellt, der Gebäudewert hat sich als "Restgröße" ergeben. Diese Methode ist nur zulässig, wenn einerseits der Wert des Grund und Bodens unter Berücksichtigung des wertbeeinflussenden Umstandes der Bebauung unbedenklich festgestellt werden kann, und andererseits die Summe aus Boden- und Gebäudewert genau den Gesamtkaufpreis ergibt (vgl. VwGH vom 23. 4. 1998, 96/15/0063). Hier war aber der Kaufpreis für Grund und Boden keineswegs unbedenklich festzustellen. Die Bw. machten sich im Vorfeld keine Gedanken über die Aufteilung des Gesamtkaufpreises. Sie möchten unter Hinweis auf den "Gutachter" für den Grund S 1.000,00 pro m 2 in Ansatz gebracht haben. Dieser wählte die vom Hörensagen bekannten Verkaufspreise von € 120,00 bis € 150,00 pro m 2 als Grundlage, die aber nicht durch Verkaufsvorgänge untermauert waren. Sein geschildertes Vorgehen, davon die zukünftigen Sanierungsaufwendungen vom Grundwert abgezogen zu haben, hat er nicht durch entsprechend konkrete und nachvollziehbare Rechenoperationen belegt. Die Ermittlung dieses Wertes ist nicht nachvollziehbar, weshalb ihm nicht gefolgt werden kann. Bei der von den Bw. begehrten Aufteilung lt. EStR von 80% fürs Gebäude und 20% für Grund und Boden wären von den rd. S 7,5 Mio. rd. 6 Mio. aufs Gebäude und rd. S 1,5 Mio. auf Grund und Boden entfallen. Zumal diese Vereinfachungsregel nur bei einer 1,5%-igen bzw. 2%-igen Afa vorgesehen ist, die Bw. wiederholt den schlechten Zustand des Gebäudes mit einer bloß 20-jährigen Nutzungsdauer ins Treffen führten und letztendlich das Finanzamt eine Afa von 2,5% in Ansatz brachte, bleibt kein Raum für eine solche Aufteilung; diese hätte sich als nicht sachgerecht erwiesen. Die Bw. konnten den Widerspruch, wie bei Ansatz von nur S 1.000,00/m² und einem dadurch bedingten hohen Gebäudewert die von den Bw. angesetzte kurze Restnutzungsdauer zu rechtfertigen sei, im gesamten Berufungsverfahren nicht erklären. Der Vorwurf, die Stadtgemeinde hätte im Jahr 2007 Baubeschränkungen auferlegt und dürfte ein solches Bauvorhaben nicht mehr durchgeführt werden, ist für das gegenständliche Verfahren nicht von Belang, weil hier auf die Verhältnisse des Jahres 2000 abzustellen ist. Dass in diesem Jahr solche Beschränkungen vorgelegen wären, behaupten die Bw. nicht. Das Finanzamt zog als Basiswert S 2.800,00/m² heran und nannte es den Bw. vorerst vier Liegenschaften. Es wich jedoch von diesen Verkäufen ab und brachte die Kaufpreise aus zwei Verkäufen im Mai 2000 von in der Folge bebauten Liegenschaften bei, der Kaufpreis für die unbebauten Liegenschaften betrug im Jahr S 2.904,00/m². Dieser Wert liegt sogar noch über den vom Finanzamt in seiner Aufteilung als Basis angesetzten S 2.800,00/m². Die Verkäufe liegen zeitnah zum Kauf der Bw. Die Größe von 960 m² bzw. 1.160 m² sind im Bereich der 992 m² der Bw. gelegen, von einer "Einzigartigkeit" kann nicht die Rede sein. Diese zeitnah gelegene Grundstückstransaktion ist nach Ansicht des UFS eine taugliche Grundlage. Dass sonst die Grundstücke nicht vergleichbar wären, haben die Bw. nicht behauptet. Demgegenüber ist der im Zeitungsartikel vom 29. Oktober 2008 angeführte (beabsichtigte) Verkauf eines unbebauten Grundstücks keine geeignete Vergleichsliegenschaft, ist doch schon die (geplante) Nutzung eine völlig andere. Diese Parzelle ist rechts von der vom Finanzamt herangezogenen gelegen und somit (in etwa) gleich weit von der Liegenschaft der Bw. entfernt (vgl. Auszug aus dem Katstralplan, beigelegt dem Schreiben des Finanzamtes vom 12. Juni 2009). Diese Liegenschaft soll aber nicht bebaut, sondern als Parkplatz genutzt werden. Der (beabsichtigte) Verkauf von der Parzelle 76 liegt überdies im Jahr 2008 und ist daher nicht mehr als "zeitnaher" Verkauf zu qualifizieren. Womit die Bw. den Abschlag von € 155,00 auf die laut ihrer Ansicht nach für Grund und Boden anzusetzenden € 100,00 rechtfertigen, haben sie nicht (nachvollziehbar) dargetan. Vielmehr ist noch zu berücksichtigen, dass Befestigungskosten hinzukommen, um die Liegenschaft überhaupt einmal nutzen zu können. Hält man sich vor Augen, dass der Bw. J. M. anlässlich des Erörterungstermins vom 31. Oktober 2007 zu dem ihm vorgehaltenen Vergleichspreis über die Veräußerung des nun vom Finanzamt herangezogenen Vergleichsgrundstückes mit einem Kaufpreis von S 2.9.04,00 im Jahr 2000 einen Kaufpreis von S 2.900,00 bis S 3.000,00/m 2 für ein unbebautes Grundstück als realistisch erachtete, von dem ein Abschlag für die Bebauung vorzunehmen sei, so findet die von den Bw. begehrte Vorgehensweise des Finanzamtes bei seiner Ermittlung voll und ganz Deckung. Würde man die von den Bw. gewollten S 1.000,00/m² heranziehen, würde dies einen völlig unrealistischen Bebauungsabschlag von mehr als 65% (S 2.900,00/S 1.000,00) bedeuten, bei den rd. € 100,00/ger. S 1.400,00 noch immer mehr als 50%. Wenn nun das Finanzamt nach Feststellung des Sachwertes und Ertragswertes und einer entsprechenden Gewichtung den Verkehrswert für Grund und Boden und das Gebäude ermittelte und im entsprechenden Verhältnis den Kaufpreis aufteilte, so ist dies nachvollziehbar und auch schlüssig. Die vom Finanzamt der Berechnung zugrunde gelegten S 2.800,00 und der Bebauungsabschlag sowie die weiteren Ermittlungen sind schlüssig und nachvollziehbar. Ein so ermittelter Kaufpreisanteil für Grund und Boden von rd. 30% ist angesichts der unwidersprochen gebliebenen Ausführungen von Kohler und Lenneis keineswegs als zu hoch gegriffen anzusehen. Die vom Finanzamt auf der Ermittlung des Verkehrswertes basierende Aufteilung von Grund und Boden erfolgte daher zu Recht. Im vorliegenden Fall ist nach all dem Gesagten der Vorgangsweise des Finanzamtes zu folgen, fußt sie doch auf entsprechenden Berechnungsgrundlagen und (durch Vergleichsgrundstücke untermauerte) Basiswerten. Der Berufung konnte daher in diesem Punkt kein Erfolg beschieden sein. 2. RESTNUTZUNGSDAUER ALTBESTAND: Die Bw. machten in den Erklärungen für das Gebäude ab 2000 eine 5%-ige Afa iHv S 344.776,00 geltend, nahmen also eine Restnutzungsdauer (RND) von 20 Jahren an. Der "Gutachter" hat die RND mit 10 bis 15 Jahren bemessen. Das Finanzamt legte für den Altbestand eine RND von 40 Jahren zugrunde. Demgegenüber begehrten die Bw. - gestützt auf das Gutachten - eine RND von 20 Jahren, die die Bw. für den Fall einer einvernehmlichen Lösung auf 30 Jahre erweiterten. Anlässlich des Erörterungstermins vom 31. Oktober 2007 teilte das Finanzamt mit, dass die grundsätzlich mit 67 Jahren zu bemessende Nutzungsdauer nur durch ein schlüssiges Gutachten widerlegt werden könne. Dem Gutachten fehle die genaue Befundaufnahme betreffend den Bauzustand im Zeitpunkt des Erwerbes. Für die von den Bw. gewählte Nutzungsdauer von 20 Jahren sei der fürs Gebäude angesetzte Wert laut Gutachten zu hoch, diesbezüglich liege ein Widerspruch vor. Dem hielt der Bw. J. M. entgegen, nie von einem abbruchreifen Gebäude gesprochen zu haben, die geringere RND sei quasi eine wirtschaftliche Nutzungsdauer. Der Bw. wollte noch Fotos fürs Dach und den schlechten Zustand der Wohnung vorlegen. Nach Vorlage von Fotos über Außenaufnahmen (des Daches) konnte das Finanzamt die Abbruchreife nicht feststellen. Anlässlich des Erörterungstermins vom 2. Juli 2008 führte der Gutachter über Befragen zu der von ihm gewählten Nutzungsdauer von 12 bis 15 Jahren aus, dass diese als wirtschaftliche Nutzungsdauer zu verstehen sei. Dem liege die Überlegung zu Grunde, wie lange das Gebäude ohne eine große Sanierung noch nutzbar bzw. vermietbar gewesen wäre. Die technische Nutzungsdauer - wie lange das Gebäude noch "steht" - würde er heute mit 50 Jahren bemessen, dies bei Einhaltung der üblichen Instandhaltungsmaßnahmen. Zur Methodik befragt, gab er an, diese Nutzungsdauer rein nach Besichtigung und dem im Gutachten festgehaltenen Zustand als Ergebnis festgelegt zu haben. Die Besichtigung fürs Gutachten sei irgendwann einmal im zweiten Halbjahr 2004 gewesen. Im Zeitpunkt seiner Besichtigung habe es die ersten Umbaumaßnahmen am Rohbau im Bereich des Geschäftes E. gegeben. Auf die Frage, ob er die Liegenschaft im Zeitpunkt des Erwerbes gesehen habe, führte er aus, sie nur vom Vorbeigehen gekannt, nicht aber genau betrachtet zu haben. Er legte noch anlässlich der Besichtigung gemachte Fotos vor, weitere Unterlagen habe er nicht. Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 7 Abs. 1 EStG 1988 sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung durch den Steuerpflichtigen zur Erzielung von Einkünften sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt (abnutzbares Anlagevermögen), gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen (Afa). Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer bemisst sich nach der Gesamtdauer der Verwendung oder Nutzung. Gemäß § 16 Abs. 1 Z 8 lit. e EStG 1988 können bei Gebäuden, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, ohne Nachweis der Nutzungsdauer jährlich 1,5% der Bemessungsgrundlage (lit. a bis d) als Absetzung für Abnutzung geltend gemacht werden. Die Beweislast für eine kürzere Nutzungsdauer trifft die Bw. Für die Schätzung der Nutzungsdauer ist zunächst von dem Zeitraum auszugehen, in dem sich das Wirtschaftsgut technisch nutzen lässt. Die technische Nutzungsdauer kann, muss aber nicht mit der wirtschaftlichen zusammenfallen. Eine vom gesetzlich vorgesehenen Afa-Satz abweichende Afa kann bei einem erworbenen Wohngebäude grundsätzlich nur bei Nachweis der kürzeren technischen Restnutzungsdauer geltend gemacht werden; eine unter der technischen Nutzungsdauer liegende wirtschaftliche Nutzungsdauer kommt nicht in Betracht. Die technische Nutzungsdauer hängt vornehmlich vom Bauzustand im Zeitpunkt des Erwerbes ab (vgl. Doralt, EStG, Kommentar, Tz. 159 zu § 16 EStG 1988 und das dort zitierte Erkenntnis des VwGH vom 9. 9. 2004, 2002/15/0192). Die wirtschaftliche Nutzungsdauer richtet sich nach der wirtschaftlichen Nutzungsmöglichkeit, insbesondere also danach, inwieweit das Wirtschaftsgut unmodern ist oder nicht mehr dem gegenwärtigen Stand der Technik entspricht und durch bessere Anlagen ersetzt werden kann. Die kürzere wirtschaftliche Nutzungsdauer ist durch konkrete Tatsachen nachzuweisen (vgl. Doralt, EStG, Kommentar, Tz. 43 f. zu § 7 EStG 1988). Beim gegenständlichen Gebäude handelt es sich aus der Sicht des Jahres des Erwerbs betrachtet um ein Vermietungsobjekt für Wohn- und Geschäftsräumlichkeiten. Die technische Nutzungsdauer bezifferte der "Gutachter" anlässlich des Erörterungstermins vom 2. Juli 2008 mit rd. 50 Jahren. Was die wirtschaftliche Nutzungsdauer anlangt, so ist die erst im Zuge der Besichtigung im zweiten Halbjahr 2004 getroffene Einschätzung zu allgemein gehalten und lässt nicht nachvollziehbar erkennen, dass tatsächlich nach 12 bis 15 Jahren das Gebäude "ohne große Sanierung nicht mehr nutzbar gewesen wäre". Ebenso wenig haben die Bw. konkret nachvollziehbare Gründe für die von ihnen in den Erklärungen gewählten 20 Jahren dargetan. Mögen unzweifelhaft die Räumlichkeiten bzw. die Aufteilung nicht mehr den modernsten Anforderungen entsprochen haben, so reichen die bloß allgemein gehaltenen Vorbringen nicht aus, eine nur 20-jährige Nutzungsdauer anzunehmen. Hält man sich den von den Bw. erklärten Kaufpreis für das Gebäude von S 6 Mio. vor Augen, so wäre wohl kein wirtschaftlich Denkender bereit gewesen, bei einer nur 20-jährigen Nutzungsmöglichkeit einen solchen Betrag zu bezahlen. Selbst die vom Finanzamt ermittelten rd. S 5 Mio. wären für eine 20-jährige Nutzungsdauer sehr hoch gegriffen. Angesichts obiger Ausführungen kann sich der UFS der von den Bw. gewählten RND nicht anschließen, sondern erachtet er im gegenständlichen Fall die vom Finanzamt mit 40 Jahren bemessene RND als den Verhältnissen entsprechend und ohne Vorliegen eines die 20-jährige Nutzungsdauer hinreichend dokumentierenden Gutachtens ohnehin als den Bw. entgegen kommend. Hinsichtlich dieses Berufungspunktes konnte folglich den Vorbringen der Bw. nicht nachgekommen werden, weshalb die Berufung als unbegründet abzuweisen war. 3. HERSTELLUNGSAUFWAND 2004: Nach dem Erwerb des Gebäudes im Jahr 2000 waren im EG Geschäfte vermietet, anfangs noch an die Glaserei des Sohnes des Verkäufers. Diese Räumlichkeiten wurden dann an P. vermietet. Im 1. OG war vorerst noch der Veräußerer in einer Wohnung. Danach mietete diese Wohnung der Sohn der Bw. Die Lebensgefährtin des Sohnes der Bw. bewohnte die Wohnung mit dem gemeinsamen Kind. Weiters benutzte auch noch der Sohn des Verkäufers zwei Räume und ein WC für die Glaserei und führte noch einige Zeit Abverkäufe durch. Am 23. April 2004 suchten die Bw. um die baupolizeiliche Bewilligung zur Errichtung eines Zubaues sowie Umbau beim bestehenden Wohn- und Geschäftsgebäude und Abbruch diverser Gebäudeteile betreffend den Bauabschnitt I mit Baumaßnahmen im EG und 1. OG an. Am 3. Mai 2004 wurde der diesbezügliche Baubewilligungsbescheid erlassen. Für den Bauabschnitt II mit Aufstockung des Gebäudes (2. OG und DG) sowie der Dachform und Konstruktion erging nach dem Ansuchen vom 1. Juni 2004 der Baubewilligungsbescheid am 5. Juli 2004. Beim Umbau war im Wesentlichen Folgendes geschehen (wie bereits in den Berufungsentscheidungen betreffend die EVZ für 2004 der Bw. festgehalten): | Keller: | - | Bestand, kleine Flächen "neu" und "Abbruch" | EG: | - | Geschäfte I, II und III, 6 Lager, 1 Lager und Sozialraum Bestand, "Neu" und "Abbruch", es wurden sowohl Zwischen-, als auch Außenwände teilweise abgerissen und neu errichtet | 1. OG: | - | Errichtung von Büroeinheiten - Empfang I und Büro I, Empfang II und Büro II sowie dem dazugehörigen Flur, | - | es kam zum Abbruch einiger Außen- und Zwischenwände und zum Neuaufbau von Außen- und Zwischenwänden, | - | die Zwischenwände wurden teils an völlig anderer Stelle errichtet mit der Konsequenz einer geänderten Raumaufteilung. | - | Bei der im 1. OG gelegenen Wohnung (bestehend im Wesentlichen aus Küche, Essraum, Wohnzimmer, Flur, Abstellraum, Zimmer) wurden lediglich geringe Durchbrüche vorgenommen und wurde nach Abriss des äußersten Teiles des Seitentraktes die entsprechende Außenmauer neu aufgezogen. Das 2. OG und DG wurden zur Gänze neu errichtet.   Die Bw. behandelten den Umbau in den Steuererklärungen 2004 wie folgt: | | € | Nutzungsdauer | Herstellungsaufwand 2004 | 201.000,00 | 10 Jahre | Instandsetzungsaufwand 2004 | | | Instandsetzungsaufwand J. M. | 179.513,70 | 1 Jahr | Instandsetzungsaufwand M. M. | 44.878,42 | 10 Jahre | Summe | 425.392,12 | Die Prüferin qualifizierte den Umbau im Jahr 2004 zum überwiegenden Teil als Herstellungsaufwand, ermittelte diesen anhand der vorgelegten Rechnungen und korrigierte ihn um eine bisher nicht berücksichtigte Gutschrift vom 9. Dezember 2004 von brutto € 4.181,90 (Vorsteuerkorrektur anteilig aufgrund bisheriger Zahlung € 263,36). Geschätzte Aufwendungen iHv € 14.409,00 betreffend das Geschäftslokal S. im EG behandelte sie als Instandsetzungsaufwand. Da die Aufwendungen für die Aufstockung, den Zu- und die Ausbauten und die Änderung der Raumaufteilung höher als der Restbuchwert des Gebäudes gewesen seien bzw. die Restnutzungsdauer (36 Jahre) kürzer als die Nutzungsdauer der Einbauten sei, setzte sie ab 2004 eine ND von 67 Jahre an: Entwicklung des Gebäudewertes: | Anlagevermögen | | 2001 | 2002 | 2003 | 2004 | | in S | S | € | € | € | 01.02.2000 | Anschaffungskosten | 5.000.000,00 | | | | | | Nebenkosten | 258.333,00 | | | | | | Afa 2000 ND 20 Jahre | - 344.776,00 | | | | | | Afa 2001 ND 40 Jahre | - 131.458,00 | 213.317,67 | | | | | | in € | | | | | | Afa 2002 ND 40 Jahre | - 9.553,00 | | 15.502,78 | | | | Afa 2003 ND 40 Jahre | - 9.553,00 | | | 15.502,33 | | 31.12.2003 | Restbuchwert | 309.648,90 | | | | | | Aktivierungen 2004 | 410.668,00 | | | | | | Afa 2004 (ND 67 Jahre) | - 10.805,00 | | | | 34.350,78 | | | | 709.511,90 | | | | Vorerst subsumierte die Prüferin die Herstellungsaufwendungen nicht unter §§ 3 bis 5 MRG. Ebenso mangle es für eine beschleunigte Abschreibung an einer entsprechenden Förderzusage. Die behauptete mündliche Zusage über die Förderungswürdigkeit reiche für die Inanspruchnahme der begünstigten Abschreibung auf 15 Jahre nicht aus. Die Bw. hätten die Zuordnung auf Herstellungs- bzw. Instandsetzungsaufwand auch nur im Schätzungswege vorgenommen, hätten aber die Aufteilung nicht nachvollziehbar begründen können. In der Berufung hielten die Bw. an der ihrer Ansicht nach präzisen Aufteilung fest. Die Förderzusage bei Realisierung von Wohnungen habe ihnen der Leiter der Wohnbauförderungsabteilung abermals persönlich zugesagt. Die Unterlagen würden noch 2005 eingereicht werden und die Förderzusage noch 2005 sowohl für Althaussanierung als auch für Wohnraumschaffung vorliegen. Sie brachten ein Schreiben des Amtes der Kärntner Landesregierung vom 22. September 2006 bei, in dem den Bw. in Erledigung ihres Begehrens vom 27. April 2006 zur "Fertigstellung des Einbaus von 6 Mietwohnungen in eine Baulichkeit (mehrgeschossiger Wohnbau) unter Berücksichtigung folgenden Finanzierungsplanes | Eigenmittel | € | 213.750,00 | Hypothekardarlehen | € | 36.000,00 | Förderungsdarlehen | € | 36.000,00 | Gesamtumbaukosten | € | 285.750,00 die Zusicherung der I. Gewährung eines Darlehens gemäß § 7 des WuSF.-Gesetzes 1972/1975 im Betrag von € 36.000,00, dem die Pfandrechte iHv € 36.000,00 im bücherlichen Rang vorangehen dürfen. Die Auszahlung des Darlehens erfolgt nach Maßgabe des Baufortschritts sowie der überprüften Endabrechnung, frühestens jedoch ab Sicherstellung 3. Qu. 2006 € 36.000,00, II. Gewährung von Annuitätenzuschüssen gemäß § 8 des Wohn- und Siedlungsfondsgesetzes 1972/1975 im Ausmaß von 25. v. H. zum jährlich gleich bleibenden Annuitätendienstes des Hypothekardarlehens mit einer Laufzeit von 12 Jahren Annuitätenzuschuss zu einem Hypothekardarlehen iHv € 36.000,00 ..." Aus dem Technischen Gutachten der Wohnbauförderung gehen folgende Wohnungseinheiten (Angaben in m 2 ) in folgenden Geschossen hervor, die der Förderung zugrunde gelegt wurden:   Geschosse: | Top 1 | 2. OG | 102,65 | Top 2 | 2. OG | 146,35 | Top 3 | 1. OG/Ostflügel | 84,42 | Top 4 | 2. OG/Ostflügel | 120,57 | Top 5/DG | DG | 77,23 | Top 6/DG | DG | 128,26 | Summe Wohneinheiten | | 659,48 Laut telefonischer Auskunft bei der zuständigen Abteilung beim Amt der Kärntner Landesregierung werde bei einem Darlehen bzw. Annuitätenzuschuss nach dem WuSFG die Sanierung überhaupt nicht überprüft, es handle sich um einen reinen Fertigstellungskredit. Für Räumlichkeiten, die als Ordination oder Kanzlei vermietet würden, wäre weder eine Förderung nach dem WuSFG, noch nach dem WBFG möglich. Zur Mitteilung der telefonischen Auskunft im Vorhalt vom 31. Jänner 2007 führten die Bw. aus, dass die Förderungen in jedem Bundesland unterschiedliche Bezeichnungen für ein und denselben Zweck tragen würden. Zum Beispiel wäre für den Ausbau eines uralten Dachbodens nur ein Fertigstellungs-, niemals aber ein Althaussanierungskredit möglich. All diese Dinge seien z. B. in Wien nicht strittig. Wegen des gleichgelagerten Sachverhaltes könne man sich unter "www. premium. co. at" informieren. Im gegenständlichen Fall sei selbstverständlich ein untergeordneter Betrag als Sanierungskredit möglich gewesen, laut Auskunft des Amtes der Kärntner Landesregierung sei er im Fertigstellungskredit erfasst. Konkret über die seit dem Erwerb des Gebäudes abgeschlossenen Mietverträge und ihrem Inhalt befragt gaben die Bw. an, seit dem Erwerb ausschließlich mündliche Verträge abgeschlossen zu haben. Wesentlicher Inhalt seien der Mietpreis und die Betriebskosten gewesen, die Vollanwendung des MRG würde ohnehin den Preis regulieren. Befragt nach dem konkreten Inhalt der mündlich an die Immobilienbüros erteilten Vermittlungsaufträge gaben die Bw. "das Aufzeigen für Vermietung von Wohn- und Geschäftsflächen" an, die Vermittlungsverträge seien mündlich geschlossen worden. Beim Erörterungstermin vom 31. Oktober 2007 begehrten beide Parteien, die Aufteilung der Umbaukosten auf "Abbruchkosten" und "Neuerrichtung" des Zubaus nach dem Nutzflächenverhältnis vorzunehmen. Der Bw. J. M. führte noch aus, dass der Zubau nur ein sehr kleiner Teil sei, es sei keine selbstständige Einheit. Im Vorhalt vom 19. Dezember 2007 wurden die Bw. gebeten, entsprechend nachvollziehbar bekannt zu geben, welche Flächen konkret von den "Abbruchkosten" betroffen gewesen seien und wieviel konkret auf die jeweiligen Flächen an "Abbruchkosten" angefallen sei bzw. welche Flächen "neu errichtet" worden seien. Den Bw. wurde vorgehalten:   Räumlichkeiten und Nutzung laut Einreichplan: | EG | m² | | 1. OG | m² | Geschäft I | 70,34 | | Empfang I | 26,34 | Geschäft II | 22,91 | | Büro I | 119,01 | WC | 2,85 | | Flur | 9 | Lager | 11,87 | | WC | 1,85 | Lager und Sozialraum | 35,06 | | Waschraum | 1,78 | Geschäft III | 74,79 | | Empfang II | 20,59 | Lager | 16,79 | | Büro II | 74,14 | Lager | 20,41 | | Flur | 14,13 | Lager | 20,41 | | Küche | 15,09 | Lager | 7,38 | | Essraum | 19,55 | Lager | 16,61 | | WC | 1,85 | | 299,42 | | Wohnzimmer | 18,94 | | | | Flur | 5,85 | abgerissen (gelb markiert, keine Neuerrichtung) ca. | | | AR | 2,99 | 5,5x7,5 | 41,25 | | Zimmer | 16,45 | 4x7,5 | 30 | | | 347,56 | | 71,25 | | | | | | | Zubau- Neu ca.: | | | | | 6,10x1,7 + 7,6x5,2 | -49,89 | | | | | 297,67 | | | | Neu: | | | | | Terrasse ca. 2,45x5,5 | 13,475 | | | | | | | | | abgerissen ca. (gelb markiert, keine Neuerrichtung) | | | | | 7,5x10 | 75 In der Vorhaltsbeantwortung vom 24. Jänner 2008 teilten die Bw. hiezu mit, dass mit Ausnahme der Aufstockung nur untergeordnete und unselbstständige Teile neu errichtet worden seien, es sei als eine sinnvolle Zusammenlegung iSd §§ 3 bis 5 MRG erfolgt. Laut BMF würde nur die Gebäudeaufstockung und der Ausbau eines Dachbodens nicht unter §§ 3 bis 5 MRG fallen. Die geforderte Zuteilung ist nicht erfolgt. Das Finanzamt vertrat in der Stellungnahme vom 28. März 2008