UFSF RV/0480-F/08

Laut der nunmehr dem UFS vorgelegten Prognoserechnung würde der Bw innerhalb eines absehbaren Zeitraumes von 20 Jahren (im Jahre 2021) einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten in Höhe von 6.040,00 € erwirtschaften. In der adaptierten Prognose wurden neuerlich keine Reparaturkosten berücksichtigt. Ein gänzliches Außerachtlassen von Reparaturaufwendungen bei einem Prognosezeitraum von 20 Jahren kann aber nicht als realitätsnah beurteilt werden. Dies hat auch der Verwaltungsgerichtshof in zahlreichen Erkenntnissen ausgesprochen (vgl. z.B. VwGH 24.3.1998, 93/14/0028, VwGH 27.5.2003, 99/14/0331; VwGH 20.9.2006, 2005/14/0093). Abgesehen davon, dass unklar ist, weshalb Mietausfall, Instandhaltung und sonstige Werbungskosten ab 2008 mit 2,5 % der Einnahmen bewertet wurden, und die sonstigen Werbungskosten mit Ausnahme des Jahres 2005 jeweils höher waren als der ab 2008 angesetzte Betrag, hält die Referentin einen gleichbleibenden Ansatz von 2,5 % der (nunmehr offensichtlich entsprechend der Indexvereinbarung im Mietvertrag indexierten Einnahmen) deshalb als nicht plausibel, weil auch diese Kosten einer Steigerung unterworfen sind, der zumindest im Wege einer Indexierung Rechnung zu tragen wäre. Abgesehen von den aufgezeigten Mängeln (auch) dieser Prognose, zeigt die "adaptierte" Prognose nur, dass ein Gesamtüberschuss im Prognosezeitraum (nunmehr 20 Jahre) unter Berücksichtigung der Auswirkungen der per 31.12.2007 erfolgten Schuldtilgung (Darlehen bei der RAIKA), die laut Prognose zu einer Reduzierung des diesbezüglichen Zinsaufwandes um mehr als 50 % gegenüber dem Jahr 2007, in dem die teilweise Tilgung der Schuld erfolgt ist, geführt hat, erwirtschaftet werden kann. Keine zur Änderung der Bewirtschaftung führende außerordentliche Tilgung liegt nur dann vor, wenn der Fremdmittelabbau Teil eines von Anfang an, d.h. bei Betätigungsbeginn bereits bestandenen Planes der wirtschaftlichen Tätigkeit gewesen ist und nach außen entsprechend dokumentiert wurde (vgl. Verwaltungsgerichtshof 24.3.1998, 93/14/0028; 8.3.2001, 98/13/0032; 27.5.2003, 99/14/0331). Dass eine planmäßige Tilgung vorliegt, ist vom Steuerpflichtigen anhand geeigneter Unterlagen (z.B. Versicherungsverträge, Bausparverträge etc.) nachzuweisen und bereits in die bei Beginn der Tätigkeit erstellte Prognoserechnung konkret aufzunehmen (VwGH 6.7.2006, 2002/15/0170). Sondertilgungen, d.h. nicht planmäßige Tilgungen von Fremdmitteln, sind nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes bei der Liebhabereibeurteilung gedanklich auszuklammern. Der Bw behauptet, es habe sich bei der Rückzahlung im Jahr 2007 um eine planmäßige gehandelt. Dass - wie der steuerliche Vertreter des Bw behauptet - die im Jahr 2007 getätigte Rückzahlung bereits in die 2005 eingereichte Prognose "eingearbeitet" worden sei, lässt sich der Prognose nicht entnehmen. Die ursprüngliche Prognose gibt weder Aufschluss über den der errechneten Zinsbelastung zu Grunde liegenden Darlehensbetrag noch den gewählten Zinssatz oder über die Gründe für den gewählten Zinssatz. In der Berufung gegen die Änderungsbescheide gem. § 295a BAO wurde lediglich allgemein angeführt, es sei ein Zinssatz von 2 % gewählt worden. Eine teilweise Tilgung führt im Übrigen nicht zu einem niedrigeren Zinssatz, sondern schlägt sich in einem geringeren Zinsaufwand nach Tilgung nieder. Soweit der steuerliche Vertreter des Bw daher im Vorlageantrag meint, das Vorliegen eines von vornherein bestehenden Planes komme in der im Jahr 2005 eingereichten Prognoserechnung eindeutig zum Ausdruck, kann dem nicht gefolgt werden. Ergänzend wird darauf verwiesen, dass eine bei Beginn der Betätigung bereits geplante vorzeitige (teilweise) Tilgung von Fremdmitteln in der bei Beginn der Betätigung einzureichenden Prognoserechnung erst in jenem Jahr zu berücksichtigen ist, in der sie "plangemäß" erfolgen soll. Ihre Auswirkungen (Reduzierung des Zinsaufwandes) sind nicht über den Prognosezeitraum "gleichmäßig" verteilt und damit schon bzw. auch in Jahren, in denen eine solche noch gar nicht geplant ist, zu berücksichtigen (vgl. VwGH 5.6.2003, 99/15/0129). Im Übrigen hätten dem Finanzamt bereits gemeinsam mit der ursprünglichen Prognose entsprechende Unterlagen vorgelegt werden müssen, aus denen sich sowohl der Rechtsgrund für die Tilgung als auch der geplante Rückzahlungsbetrag ergeben hätten müssen (z.B. vorzeitige Tilgung im Jahr x aus dem Erlös eines Bausparvertrages; dem im Jahre x fällig werdenden Erlös aus einer konkreten Lebensversicherungspolizze). Der steuerliche Vertreter ist auch gegenüber dem UFS den erforderlichen Nachweis durch entsprechende Unterlagen schuldig geblieben. Den vom Bw vorgelegten Kontoauszügen der RAIKA (Auszug 1/Blatt 005 und 006 vom 31.12.2007) kann nicht entnommen werden, dass die teilweise Tilgung der Darlehensverbindlichkeit im Jahr 2007 bereits bei Beginn der Betätigung geplant gewesen wäre. Wie bereits ausgeführt, muss aber der Beweis für das Vorliegen einer planmäßigen Tilgung vom Bw anhand entsprechender Unterlagen erbracht werden (vgl. dazu neuerlich VwGH 6.7.2006, 2002/15/0170). Es wäre daher - zumal sich der behauptete Plan der Prognoserechnung vom 14.3.2005 nicht entnehmen lässt und ein solches Vorbringen im bisherigen Verfahren nicht erstattet wurde - umso mehr Aufgabe des Bw gewesen wäre, alle für die Beurteilung der behaupteten Planmäßigkeit der Tilgung relevanten Umstände offen zu legen und sein Vorbringen durch entsprechende Beweismittel (Unterlagen) nachzuweisen. Der Bw hat nicht einmal konkretisiert, aus welcher Art von "Privatmitteln" die Tilgung im Jahr 2007 erfolgt ist. Dass die Tilgung vor der Liebhabereibeuteilung durch das Finanzamt erfolgt ist, ist - wie der steuerliche Vertreter zutreffend festgestellt hat,- nur ein Indiz, aber kein Beweis für eine planmäßige Tilgung. Ebensowenig ist dies eine bloße Absicht, ein Darlehen so rasch wie möglich zurückzuzahlen (vgl. nochmals VwGH 6.7.2006, 2002/15/0170). Die Referentin geht mangels entgegenstehender Beweise in freier Beweiswürdigung davon aus, dass es sich bei der Tilgung um eine Sondertilgung handelt, die als Reaktion auf die von der (ohnedies von den bereits zu Beginn der Vermietung tatsächlich bestehenden Verhältnissen losgelöste und unvollständige) ursprünglichen Prognose maßgeblich abweichende tatsächliche Verlustsituation erfolgt ist, um durch Verminderung der Zinsenlast doch noch in einem absehbaren Zeitraum zu einem Gesamtüberschuss zu gelangen. Dass die tatsächlichen Verluste nicht auf eine Unwägbarkeit zurückzuführen sind, hat die Referentin bereits vorstehend begründet. Eine Besonderheit bei typisch der Lebensführung zuzurechnenden Betätigungen ist es, dass nur Zeiträume gleicher Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit der Liebhabereibeurteilung zu Grunde zu legen sind. § 2 Abs. 4 zweiter Satz LVO 1993 bestimmt nämlich, dass das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn der Betätigung so lange anzunehmen ist, als die Art der Bewirtschaftung nicht geändert wird. Damit soll verhindert werden, dass bei solchen Betätigungen Verluste (Werbungskostenüberschüsse) in Kauf genommen werden und die Ertragslage erst bzw. nur dann verbessert wird, wenn die Beurteilung der Betätigung als Liebhaberei droht (vgl. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei2, Rz 217). § 2 Abs. 4 zweiter Satz LVO 1993 gilt nicht nur für typisch der Lebensführung zuzurechnende Betätigungen, denen es von vornherein an der objektiven Ertragsfähigkeit mangelt, sondern auch für solche typisch der Lebensführung zuzurechnende Betätigungen, bei denen erst die tatsächliche Entwicklung die mangelnde objektive Ertragsfähigkeit aufzeigt. Eine Änderung der Bewirtschaftung (oder der Tätigkeit) bewirkt, dass die ursprüngliche Betätigung als beendet (abgeschlossene Betätigung) und die geänderte Betätigung als neu begonnen gilt. Die abgeschlossene Betätigung und die geänderte Betätigung sind jeweils für sich und unabhängig voneinander auf Liebhaberei zu beurteilen. Da in der vom Bw nicht planmäßig vorgenommenen Tilgung von Fremdmitteln eine Änderung der Bewirtschaftungsart zu erblicken ist, ist diese Sondertilgung (ihre Auswirkungen) bei Beurteilung der Frage, ob eine Einkunftsquelle oder Liebhaberei vorliegt, gedanklich auszuklammern (vgl. dazu VwGH, 16.9.2003, 2000, 14/0159; VwGH 27.5.2003, 99/14/0331, VwGH 14.12.2005, 2001/13/0144, VwGH 5.6.2003, 99/15/0129). Die Vermietung ist daher für die Zeit vor der Änderung der Bewirtschaftungsart so zu beurteilen, als würde sie weiterhin ohne die Änderung betrieben. Für die Zeit nach der Änderung der Bewirtschaftungsart erfolgt eine neue Beurteilung. (vgl. VwGH 16.9.2003, 2000/14/0159, siehe auch Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei2, Rz 294 mit weiteren Nachweisen). Eine andere Beurteilung (nämlich, dass keine Änderung der Bewirtschaftung vorliegt) wäre nur dann möglich, wenn der Fremdmittelabbau Teil eines von Anfang an bestehenden Planes der wirtschaftlichen Tätigkeit gewesen wäre (vgl. 21.9.2005, 2001/13/0278). Nur diesfalls würde eine gemeinsame Betrachtung der vor und nach der betroffenen Bewirtschaftungsmaßnahme (planmäßige Tilgung) gelegenen Zeiträume bei Beurteilung der Einkunftsquelleneigenschaft der Tätigkeit stattfinden (vgl. VwGH 16.9.2003, 2000/14/0159). Unter Ausklammerung der steuerlichen Auswirkungen der von der Referentin als Sondertilgung (nicht planmäßige Tilgung) beurteilten teilweisen Darlehensrückzahlung des Bw im Jahr 2007 kann aber aber angesichts der tatsächlichen Verluste, des ohnedies nur mit 2 % in der ursprünglichen Prognose angesetzten Zinssatzes und bisher ungerücksichtigt gebliebenen Aufwendungen (vgl. obige Ausführungen) innerhalb von 20 Jahren kein Gesamtüberschuss erwirtschaftet werden. Die vom Bw dem Vorlageantrag angeschlossene (adaptierte Prognose) berücksichtigt die steuerlichen Auswirkungen der Sondertilgung und ist schon deshalb nicht geeignet, die Liebhabereivermutung für Zeiträume vor Änderung der Bewirtschaftung zu widerlegen. Die "kleine Vermietung" des Bw ist daher insgesamt, d.h. vom Beginn der Tätigkeit an bis zur Änderung der Bewirtschaftungsart (durch die Sondertilgung) als objektiv nicht ertragsfähig (Einkunftsquelle) zu beurteilen (vgl. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei2, Rz 294 mit weiteren Nachweisen). Sie ist daher auch umsatzsteuerlich nicht relevant. Dieser Grundsatz ("Insgesamt-Liebhaberei") gilt bei einer "kleinen Vermietung" im Übrigen auch dann, wenn die Abgabenbehörde in einem konkreten Fall auf Grund verfahrensrechtlicher Hindernisse für einzelne Kalenderjahre die materiellen Rechtsfolgen der Beurteilung der Vermietungstätigkeit als Liebhaberei nicht durchsetzen könnte (vgl. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei2 , Rz 316). Aus der "Insgesamt-Liebhaberei" ergibt sich, dass abgabenrechtlich keine Betriebsaufgabe vorliegt (vgl. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei2, Rz 248). Zu den vom Bw geäußerten verfassungsrechtlichen Bedenken wird auf den Beschluss des Verfassungsgerichtshofs vom 24.2.2003, B 266/03 bis 270/03 hingewiesen, worin dieser ausgesprochen hat, es bestünden keine verfassungsrechtlichen Bedenken, wenn bei Wirtschaftsgütern, die einen Bezug zur Privatsphäre aufweisen, bei Auftreten von Verlusten widerlegbar Liebhaberei vermutet werde. Vor diesem Hintergrund hegt auch der Verwaltungsgerichtshof gegen die in Rede stehende Regelung keine grundrechtlichen Bedenken (vgl. VwGH 16.2.2006, 2004/14/0082). 2. Bescheidänderung gem. § 295a BAO: Die Frage, ob Liebhaberei vorliegt (vgl. Pkt. 1 der Begründung zur Berufungsentscheidung), ist von der Beurteilung der Frage zu unterscheiden, ob die sich aus dieser (insgesamt) Beurteilung für die Jahre 2004 bis 2006 ergebenden materiellrechtlichen Auswirkungen im Wege einer Änderung der Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2004 bis 2006, in denen das Finanzamt die Betätigung des Bw ursprünglich endgültig als Einkunftsquelle bzw. als umsatzsteuerlich relevant beurteilt hat, durchsetzbar sind. Das Finanzamt hat die Änderung der Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2004 bis 2006 gem. § 295a BAO wie folgt begründet: "Die Beurteilung ihrer Vermietung als Liebhaberei stellt ein rückwirkendes Ereignis dar." In der Begründung zu den Berufungsvorentscheidungen erfolgte eine Konkretisierung dahingehend, die (laut Finanzamt) im Jahr 2007 gewonnene Erkenntnis, nämlich dass die eingereichte Prognoserechnung von vornherein weder plausibel gewesen sei noch eingehalten werden könne, stelle ein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a BAO dar. Mit der Einreichung der Steuererklärungen für das Jahr 2007 habe sich eindeutig ergeben, dass sich aus der gegenständlichen Vermietung kein Einnahmenüberschuss erwirtschaften lasse und folglich auch die vorgelegte Prognoserechnung nicht eingehalten werden könne. § 295a BAO, eingeführt durch das Abgabenänderungsgesetz 2003, BGBl. I Nr. 124/2003, lautet: "Ein Bescheid kann auf Antrag der Partei (§ 78) oder von Amts wegen insoweit abgeändert werden, als ein Ereignis eintritt, das abgabenrechtliche Wirkung für die Vergangenheit auf den Bestand oder Umfang eines Abgabenanspruches hat." Die Motive, die zur Schaffung dieser Bestimmung geführt haben, ergeben sich aus den Erläuterungen zur Regierungsvorlage (GP XXII RV 238 S 38), in denen Folgendes ausgeführt wird: "Im Unterschied zu § 175 Abs. 1 Z 2 (deutsche) Abgabenordnung enhält die BAO keinen Verfahrenstitel zur Berücksichtigung rückwirkender Ereignisse. Gemeint sind Ereignisse, von denen sich aus Abgabenvorschriften eine abgabenrechtliche Wirkung für bereits entstandene Abgabenansprüche ergibt. Dies gilt beispielsweise für die (nachträgliche) Entrichtung ausländischer Quellensteuern, die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen auf österreichische Abgaben anzurechnen sind. Diesfalls ist zweifelhaft, mit welchem Verfahrenstitel eine nachträgliche Berücksichtigung erfolgen kann (vgl. z.B. Ritz, BAO2, § 295 Tz 25, VwGH 2006/16/0098)". Unter Ereignissen im Sinne des § 295a BAO sind sachverhaltsändernde tatsächliche oder rechtliche Vorgänge zu verstehen, von denen sich aus den die steuerlich relevanten Tatbestände regelnden Abgabenvorschriften eine abgabenrechtliche Wirkung für bereits entstandene Abgabenansprüche ergibt (vgl. dazu Ritz, BAO3, § 295a BAO Tz 3ff). Nur Umstände, die dem Finanzamt im Zeitpunkt der Bescheiderlassung nicht bekannt waren, stellen ein rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 295a BAO dar (vgl. dazu Ritz, BAO3, § 295a Tz 1 mit Verweis auf SWK 2003, S 880, Tz 4). Tritt ein solches Ereignis vor Bescheiderlassung ein, so ist es im Bescheid zu berücksichtigen. Dem Finanzamt waren bei Erlassung der Einkommen- und Umsatzsteuerbescheide 2004 bis 2006 die Prognoserechnung vom 14.3.2005 sowie die tatsächlichen Verluste des Bw bekannt. Dem Finanzamt war damit auch das Auseinanderklaffen zwischen Prognose und tatsächlichen Verlusten bekannt. Waren dem Finanzamt sohin jene Tatsachen, die es in der Berufungsvorentscheidung angeführt hat, bereits bei Erlassung der Erstbescheide für die Jahre 2004 bis 2006 bekannt, so kann, selbst wenn ihnen in Abgabenvorschriften eine prinzipielle Rückwirkung zuerkannt worden wäre, in diesen kein rückwirkendes Ereignis erblickt werden. Eine abweichende rechtliche Beurteilung von dem Finanzamt bereits bei Bescheiderlassung bekannten Umständen kann nicht zu einer Bescheidänderung gem. § 295a BAO führen. Dass das Finanzamt der Betätigung des Bw (Vermietung einer Eigentumswohnung) im Einkommensteuer- bzw Umsatzsteuerbescheid 2007 vom 26. Mai 2008, mit der Begründung, die Vermietung der Wohnung habe weit größere Verluste eingebracht, als in der am 14.3.2005 eingereichten Prognoserechnung angenommen, die Einkunftsquelleneigenschaft versagt wurde, bedeutet nicht, dass der Eingriff in die rechtskräftigen Bescheide der Jahre 2004 bis 2006 gerechtfertigt wäre. Die in der Begründung zu den Berufungsvorentscheidungen getroffenen Feststellungen, dass die Prognoserechnung an den tatsächlichen Verhältnissen vorbei erstellt und den Mindestanforderungen nicht entspreche bzw. die tatsächlichen Ergebnisse von der laut Finanzamt von vornherein nicht realitätsnah erstellten Prognose wesentlich abweichen würden, wären bereits bei Erlassen des Einkommensteuerbescheides 2004 vom 28.4.2005 und erst Recht in den Folgejahren 2005 und 2006 möglich gewesen. Eine Prognose, die in keiner Weise an die tatsächlichen Verhältnisse zu Beginn der Vermietung in der gewählten Bewirtschaftungsart anknüpft, belegt die Ertragsfähigkeit der Vermietung in der vom Steuerpflichtigen konkret ausgeübten Art der Bewirtschaftung nicht (vgl. VwGH 2003/15/0028). Die vom Finanzamt angeführten in der Berufungsvorentscheidung bezeichneten "Ereignisse" können, da sie dem Finanzamt bereits vor Bescheiderlassung bekannt waren, daher eine Bescheidänderung gem. § 295a BAO nicht rechtfertigen (vgl. dazu die Berufungsentscheidung des UFS, Außenstelle Linz, vom 27.11.2008, RV/0324-L/07). Dennoch liegt im gegenständlichen Fall ein Grund für eine Bescheidänderung gem. § 295a BAO vor. Dieser ist darin zu erblicken, dass der Bw am 20.12.2007 eine teilweise Tilgung der zur Finanzierung der Anschaffungskosten des Mietobjektes aufgenommenen Fremdmittel (Darlehen Raiffeisenbank) vorgenommen hat. Diese Tatsache ist deshalb als "sachverhaltsändernd" anzusehen, weil sie dem Finanzamt bei Erlassung der Bescheide 2004 bis 2006 (und auch jener für 2007) nicht bekannt war und mangels Bekanntgabe vom Finanzamt daher auch in die Beurteilung der Ertragsfähigkeit der Betätigung nicht einbezogen werden konnte. Der Bw geht im Vorlageantrag (Seite 5, letzter Absatz) selbst davon aus, dass in den Abgabenbescheiden 2004 bis 2006 "entscheidungsrelevante Tatsachen" nicht berücksichtigt worden seien, deren Nichtberücksichtigung auf mangelnde Kenntnis der Abgabenbehörde (erster Instanz) zurückzuführen sei. Die abgabenrechtliche Rückwirkung dieses "Ereignisses" ergibt sich aus § 2 Abs. 4 LVO 1993 (und damit aus einer Abgabenvorschrift), wonach bei Betätigungen gemäß § 1 Abs. 2 LVO 1993 Liebhaberei dann nicht vorliegt, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem absehbaren Zeitraum einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn dieser Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinn des vorstehenden Satzes geändert wird. Daraus folgt, dass nur Zeiträume gleicher Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit der Liebhabereibeurteilung zu Grunde zu legen sind. Die Referentin hat bereits zu Pkt. 1. der Berufungsentscheidung festgestellt, dass in einer nicht planmäßigen Tilgung von Fremdmitteln aus Privatmitteln eine Änderung der Bewirtschaftung zu erblicken ist, die zur getrennten Betrachtung der vor und nach der betroffenen Bewirtschaftungsmaßnahme (planmäßige Tilgung) gelegenen Zeiträume bei Beurteilung der Einkunftsquelleneigenschaft der Tätigkeit führt. Auf die diesbezüglichen Ausführungen wird verwiesen. Die für die Ermessensübung (§ 20 BAO) hinsichtlich der Abänderung der Einkommen- und Umsatzsteuerbescheide 2004 bis 2006 maßgeblichen Gründe wurden bereits vom Finanzamt in der gesonderten Begründung zu den Berufungsvorentscheidungen dargestellt, sodass auf diese verwiesen werden kann. Soweit der steuerliche Vertreter des Bw im Vorlageantrag rügt, das Finanzamt habe in der Begründung zu den Berufungsvorentscheidungen nicht angeführt, aus welchen Gründen es dem Gesichtspunkt der Zweckmäßigkeit gegenüber jenem der Billigkeit den Vorzug einräume, hat er vorgebracht, die Bescheidänderung sei sachlich unbillig, da es zu völlig anormalen Belastungswirkungen kommen würde. Es sei mit dem Grundsatz von Treu und Glauben unvereinbar, wenn die objektive Ertragsfähigkeit einer Vermietung, die im Jahr 2005 als gegeben angesehen werde, nach drei Jahren plötzlich verneint werde. Ein Vertrauens- bzw. Gutglaubensschutz besteht nach Ansicht der Referentin nur, wenn der Behörde gegenüber alle Umstände, die für die Beurteilung der Ertragsfähigkeit einer Betätigung (Vermietung) maßgeblich sind, offen gelegt wurden. Die nachträgliche Aberkennung von Verlusten und Vorsteuern ist Ergebnis der unter Berücksichtigung der vom Bw erst im Vorlageantrag offen gelegten Tilgung getroffenen rechtlichen Beurteilung. Wäre aus einem solchen Grund trotz Vorliegens eines nachträglichen Ereignisses eine Bescheidänderung gem. § 295a BAO nicht zulässig, wäre der verfahrensrechtlichen Bestimmung von vornherein der Anwendungsbereich entzogen. Die Ermessenübung hat sich daher vor allem am Zweck der Norm zu orientieren. Zweck des § 295a BAO ist es aber gerade die Berücksichtigung der materiellrechtlichen Auswirkungen von "Ereignissen", die nach Bescheiderlassung eintreten, und für die in Abgabenvorschriften eine Rückwirkung normiert ist, zu ermöglichen. Aus dem Zweck dieser Norm ergibt sich auch der grundsätzliche Vorrang der Rechtsrichtigkeit (Gleichmäßigkeit der Besteuerung) vor der Rechtsbeständigkeit (vgl Ritz, BAO3, § 295a Tz 39). Für die Referentin ist nicht erkennbar, weshalb im gegenständlichen Fall eine Abänderung der Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2004 bis 2006 aus Ermessensgründen zu unterbleiben hätte. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Feldkirch, am 14. September 2009