UFSW RV/4709-W/02

V) Es sei zu berücksichtigen, dass die Investitionen in das berufungsgegenständliche Objekt in dem kurzen abgeschlossenen Zeitraum der Jahre 1995 bis 1998 im Umfang von immerhin S 828.955,00 sehr erheblich seien, der absehbare Zeitraum mindestens 20 Jahre betroffen hätte, und laut der Prognoserechnung bereits im Jahr 2002 ein Gewinn zu erzielen gewesen wäre. Weiters sei die ursprüngliche Absicht der künftigen Vermietung ausschließlich durch Unwägbarkeiten verhindert worden. Die Beurteilung in der Berufungsvorentscheidung vom 7. Oktober 2002 sei unrichtig. Dem Vorlageantrag liegen ua. folgende Beilagen bei (Konvolut Bw. Beilagen zum Vorlageantrag, Seite 89ff, vgl. Hinweis auf der letzen Seite des Vorlageantrages Akt 1998 Seite 73): Beilage /.11, undatierte handschriftliche Aufstellung "Absicht zu vermieten": | | | m² | "Souterrain: | 2 Garconnieren | 47 | | | 35 | Dachgeschoss: | Kleinwohnung | 56 | | Garc. | 38 | Erdgeschoss: | 2 Wohnungen | 78 | | | 43 | | | 297 Nach Ableben Mutter und Übersiedlung Tochter in WE unterhalb Veranda gehbehindertengerecht (Bauzeit 1998 bis 1999), Renovierungskosten durchschnittlich S 5.000,00 bis S 8.000,00 (2000 bis 2001), kalkuliert mit S 6.000,00 x 297 m² = gerundet S 1,780.000,00, hievon durchschnittlich 7% Zinsen (dzt 6,5% - Zuschuss 5% von 1/2 Kapital) = - S 125.000,00 - S 38.000,00 Zuschuss, Errichtungskosten Garc. gehbehindertengerecht gerundet S 1,500.000,00 (lt. Kaufvertrag), Investitionen für Dach, Heizung, Elektr., Spengler, Balkon gerundet S 1,500.000,00, ergibt in Summe gerundet S 220.000,00 Zinsen p. a. (verrechnet 1995 bis 1997), Afa 1,5% vom Bauwert incl. Renovierungskosten (Basis S 4,780.000,00) - S 71.000,00, Instandhaltungskosten 0,6% von S 4,780.000,00 = gerundet S 28.000,00 | Ergibt somit: | S | S | Mietertrag 297 m² x 130 = | "38.612,00" x 12 ohne MwSt | 463.000,00 | [Anmerkung. mathematisch richtig: S 38.610,00] | | BK 20 x 297 x 12 = | 71.280,00 | 71.000,00 | Zinsen Renovierung - 5% Zuschuss | -88.000,00 | Invest. Err. Zi | | -220.000,00 | BK Garc. Gehbehinderte | | -8.000,00 | Afa | | -71.000,00 | Instandhaltung | | -28.000,00 | erzielbar ab 2002 theoretisch | | 119.000,00" Diese handschriftliche Aufstellung "Absicht zu vermieten" findet sich auch in den Dauerbelegen Seite 9. Beilage ./12, Excel-Tabelle "Kredite und Mietenkonten 1998 Vermietung und Verpachtung": | | Vertragsumme | Rate | Saldo 31.12.1998 | Zinsen 1998 | Kredit Kontonr. | S | S | S | S | ...936 | 1.500.000,00 | 8.800,00 | -1.524.590,51 | 87.183,70 | ...944 | 150.000,00 | 8.800,00 | -1.524.825,31 | 87.403,88 | ...302 | | 26.900,00 | -3.442.988,30 | 214.780,63 | ...102 | 2.500.000,00 | 17.755,00 | -1.994.302,84 | 146.791,57 | ...301 | | 1.974,00 | -221.609,85 | 16.312,16 | ...101 | 250.000,00 | 12.750,00 | -1.420.842,36 | 104.581,97 | ...301 | | 7.079,00 | -795.062,33 | 58.521,24 | ...101 | 1.250.000,00 | 7.942,70 | -1.250.000,00 | 95.312,52 | ...600 | Rahmen 400.000,00 | Mietkonto | 12.205,81 | 8.787,79 | | | 92.000,70 | "12.186.427,31" | 819.675,46 | [Anmerkung: mathematisch richtig: | | - S 12,162.015,69] | | Differenz Vorjahr (Verminderung) | | -509.013,70 | -39.633,93 | Kredite B | | | | | LBL | | 14.821,00 | -1.250.099,88 | 110.887,88 | LBS | | 14.821,00 | -1.262.600,82 | 110.584,82 | | | | -2.512.700,70 | 221.472,70 | Differenz Vorjahr (Verminderung) | | -119.519,30 | 11.041,30 Beilage ./13, Excel-Tabelle "Kredite und Girokonten 1998 Kanzleibuchhaltung": | | Kontorahmen | Rate | Saldo 31.12.1998 | Zinsen 1998 | Kredit Kontonr. | S | S | S | S | ...787 | 1.000.000,00 | | -2.854.883,62 | 173.224,71 | ...459 | 150.000,00 | | -1.610.712,08 | 116.628,00 | ...400 | 500.000,00 | | -289.038,53 | 32.935,21 | ...100 | 250.000,00 | | -262.315,93 | 33.425,78 | ...979 | 1.000.000,00 | 12.284,00 | -562.232,27 | 47.282,94 | ...021 | | | -405.571,02 | 27.562,47 | ...770 | | | -204.920,25 | 18.303,00 | ...101 | 1.700.000,00 | 8.300,00 | -932.956,87 | 99.440,27 | ...102 | 1.700.000,00 | 22.231,00 | -584.949,90 | 40.009,09 | ...404 | | | -8.021,08 | 6.448,42 | ...401 | neu 1998 640.000,00 | 8.543,00 | -587.242,45 | 23.373,45 | | | | -8.302.844,00 | 618.633,34 Mit Schreiben vom 30. Jänner 2003 stellten die Bw. den Antrag auf Abhaltung einer mündlichen Berufungsverhandlung und Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat. d) Mündliche Berufungsverhandlung In der in 17. März 2009 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wiederholten die Bw. ihr bisheriges Vorbringen. Dr. L führte im Wesentlichen ergänzend aus, er habe ein Einfamilienhaus in R (R) und Dr. S ein Haus in S(S) gehabt, sodass von beiden Bw., die somit ihren Lebensmittelpunkt nicht in B gehabt hätten, niemals beabsichtigt gewesen wäre, das Haus in B zu bewohnen, sondern dieses - ebenso wie das in N erworbene und sanierte Objekt - als Zubuße zur Pension bzw. zur private Vorsoge und daher stets als Vermietungsobjekt gedacht gewesen sei. Das Haus sei zwar günstig zu erwerben, aber sehr aufwendig herzurichten gewesen. Die Bw. hätten aber keinen Zeitdruck gesehen, da beide nicht dort wohnen wollten. Zum Kauf des Hauses in B sei es dadurch gekommen, dass er mit der - später beim Brand verstorbenen - Tochter der Liegenschaftseigentümerin in die Volksschule gegangen und seit Jugendtagen befreundet gewesen sei, die Familie daher seit dieser Zeit gekannt habe. Er habe auch die Mutter (Verkäuferin) in seiner Konzipientenzeit in mehreren Rechtsstreitigkeiten vertreten. Die Tochter, welche nach einer Gehirnblutung halbseitig gelähmt gewesen sei, habe dann im Pflegeheim in B gelebt und mehrfach mit Selbstmord gedroht, weil sie die Situation dort nicht verkraftet habe. Sie habe aber von der Bezirkshauptmannschaft nur dann die Erlaubnis zum Verlassen des Pflegeheimes erhalten, wenn ihr eine adäquate behindertengerechte Wohnung zur Verfügung stehe. So sei der Plan entstanden, im Haus der Mutter eine behindertengerechte Wohnung einzurichten, um die Tochter aus dem Pflegeheim zu bekommen und damit deren Selbstmord zu verhindern. Das habe natürlich finanziert werden müssen. Der Kaufpreis von 1,5 Mio S sei durch Verhandlung zu Stande gekommen, wobei aber auch die Bemühungen, die man der Tochter der Verkäuferin zukommen habe lassen, berücksichtigt worden seien. Die Verkäuferin sei froh gewesen, dass sich jemand um ihre Tochter kümmere und sei daher bereit gewesen, auch einen günstigen Kaufpreis zu akzeptieren. Es habe ein Treuhandkonto für den Kaufpreis gegeben, vom dem jene Aufwendungen, die von der Verkäuferin zu zahlen waren, bestritten worden seien. Zu dem laut Kaufvertrag der Verkäuferin eingeräumten lebenslänglichen Wohnrecht für das gesamte Haus und den Garten hielt Dr. L fest, dass eine Vermietung erst nach dem Tod der Verkäuferin möglich gewesen wäre. Die in das Haus gemachten Investitionen seien gemacht worden, um es für die Verkäuferin bequemer zu machen, gleichzeitig seien es aber Investitionen gewesen, die auch bei der künftigen Vermietung genützt hätten werden können. Die durchgeführten Sanierungsarbeiten - wie beispielsweise die Erneuerung der Elektroleitungen, der Wasserinstallation, die Dach- und Zimmermannsarbeiten etc - seien daher nicht nur der Verkäuferin zugute gekommen, sondern seien - für die Zeit nach deren Ableben - bereits für die Vermietung gemacht worden. Hätte die Verkäuferin noch 10 Jahre gelebt, so hätten die Bw. in dieser Zeit alles getan, damit das Haus nicht verfalle, weiters wäre - entsprechend den finanziellen Möglichkeiten - langsam ein bisschen etwas gemacht worden. Erst nach dem Ableben der 1912 geborenen Verkäuferin und der Übersiedlung der Tochter in das Behindertenappartement, hätten die Bw. einen Generalsanierungsplan benötigt bzw. wäre eine Gesamtkalkulation, die normalerweise schon in Anfang gemacht werde, unter Bedachtnahme darauf angestellt worden, was sich die Bw. an Investitionen leisten könnten bzw. was an Miete aus dem Objekt zu erzielen wäre. Die Art, wie man das Gebäude zum Vermieten herrichte und welche Wohnungen man machen werde, sei eine Frage des finanziellen Aufwandes gewesen. Die Kalkulation, was man hineinstecke und was man dann als Miete lukrieren könne, sei gerade in der Phase der Planung gewesen, als das Haus abgebrannt sei. Zu den Verzögerungen der Bauverfahren sei es einerseits durch die (Anm.: von Dr. L. ausführlich geschilderten) Auflagen der Baubehörde gekommen. So habe man etwa vor Errichtung des Appartements die alte Veranda nicht einfach wegreißen können, sondern die Baubehörde habe darauf bestanden, dass diese mit Eisentraversen gestützt werde, was natürlich mit einem unglaublichen Aufwand verbunden gewesen sei. Andererseits habe aber auch die Tochter, die nach dem Tod ihrer Mutter in deren Wohnung im Erdgeschoß gewohnt habe, durch die Äußerung von Zusatzwünschen den Umzug in das Behindertenappartement unter der Veranda hinausgezögert. Das Appartement sei kurz vor der Fertigstellung gewesen, als das Haus dann abbrannte. Dr. S brachte im Wesentlichen vor, dass bis 1999 relativ viel saniert worden sei. Die bereits geleisteten Vorarbeiten wären zu beachten, es seien bereits alle "groben" Arbeiten - wie etwa der Bau des Kanals, die Sanierung des Daches, der Einbau der Heizung etc. - durchgeführt worden, es wären nur mehr die Innenarbeiten, wie Ausgestaltung des Bades etc. erforderlich gewesen und damit alle Voraussetzungen für die Vermietung geschaffen worden. Im Obergeschoß sei das Dach fertig gewesen, es seien die Leitungen hinaufgelegt worden, ebenso auch die Zentralheizung. Das Objekt in B, wo die Mieten relativ hoch seien, sei ein Ertragsobjekt gewesen und Dr. S sei der Meinung gewesen, dass - wenngleich vorübergehend bzw. kurzfristig kein Ertrag zu erzielen werde - es langfristig gut zu verwerten, vor allem nach der Sanierung gut zu vermieten sei. Außerdem habe eine Betriebsprüfung stattgefunden und seien dabei die von den Bw. geltend gemachten Aufwände und Vorsteuern anerkannt worden. Die Finanzamtsvertreterin wies darauf hin, dass aufgrund des Vorbringens der Bw. in der mündlichen Berufungsverhandlung in erster Linie die Versorgung der Verkäuferin und ihrer Tochter Anlass für den Kauf der Liegenschaft gewesen sei. Aus dem Verhalten der Bw. könne man jedenfalls nicht ableiten, dass bereits 1995 wirklich eine Absicht vorhanden gewesen wäre, das Objekt zu vermieten. Im Steuerrecht reiche die Behauptung, man beabsichtige in 10-15 Jahren zu vermieten, nicht aus. Man könne daher nicht im Jahr 1995 sagen, man vermiete eventuell ab 2005. Dr. L hielt diesen Ausführungen entgegen, dass es nicht möglich sei, konkret an potentielle Mieter heranzutreten, solange ungewiss sei, ab wann die Vermietung beginnen solle. Es habe die Absicht bestanden zu vermieten, man habe nur nicht gewusst ab wann, weil dies eben von biologischen Voraussetzungen abhängig gewesen sei. Wenn man eine Mietwohnung anbiete, müsse man zumindest einen Plan oder eine Ausstattung zeigen können bzw. die Mietkosten beziffern. Dies sei alles zu früh gewesen und sei dann das Mietobjekt leider durch höhere Gewalt untergegangen. Durch den Brand seien dann so hohe finanzielle Aufwendungen notwendig geworden und hätten sich zudem auch massive Verpflichtungen in der Kanzlei ergeben, was insgesamt nicht mehr zu bedienen gewesen sei. Der Verkauf sei daher wirtschaftlich notwendig geworden und habe zuerst Dr. S seine Liegenschaftshälfte an die Gattin (Anm.: des Dr. L) verkauft. Dr. S. führte ergänzend aus, wesentlich sei, dass das Objekt immer nur für die Vermietung vorgesehen worden sei, was auch steuerlich so erklärt und hinsichtlich Umsatzsteuer auch vom Finanzamt N überprüft worden sei. Der Verkauf sei wegen finanzieller Notwendigkeit erfolgt. Über die Berufung wurde erwogen: 1. Sachverhalt Die ursprüngliche Eigentümerin (geboren 1912) verkaufte mit Vertrag vom 9. Jänner 1995 (Dauerbelege Seite 8 und 17ff; Beilage ./1 zum Vorlageantrag, Seite 1ff) die berufungsgegenständliche Liegenschaft samt Gebäude um S 1,500.000,00, wobei die beiden Bw. jeweils Hälfteeigentümer wurden. Laut Vertrag Punkt III hatte die Verkäuferin auf Lebenszeit das höchstpersönliche Recht, das "gesamte übrige Haus" sowie den Garten unentgeltlich zu bewohnen und hatte lediglich die mit der Benützung des Hauses verbundenen Kosten wie Strom, Wasser, Gas, Müll, Kanal, Heizung zu tragen. Die mit der Erhaltung des Hauses verbundenen Kosten hatten die beiden Bw. zur Gänze zu tragen. Dieses Recht der Verkäuferin war erstrangig grundbücherlich sicherzustellen. Weiters erhielt die Verkäuferin das Recht, unter der gartenseitigen Veranda eine Kleinwohnung mit 37 m² zu errichten und die Bw. verpflichteten sich, nach Errichtung dieser Wohnung der körperlich behinderten Tochter der Verkäuferin (geboren 1947), das höchstpersönliche lebenslange unentgeltliche Wohnungsrecht an dieser Wohnung einzuräumen und überdies auf Lebenszeit der Tochter die Betriebskosten der Wohnung, nämlich Heizung, Strom, Wasser, Müllbeseitigung und Kanal zu tragen. Diese Rechte waren nach den Rechten der Verkäuferin grundbücherlich sicherzustellen. Laut Kaufvertrag waren die Bw. verpflichtet, die Liegenschaft gemäß eines Bescheides des Bürgermeisters vom 17. März 1993 zu räumen. Die Übergabe der Liegenschaft erfolgte bei Vertragsunterfertigung in 9. Jänner 1995 (Vertrag Punkt IV). Mit dem genannten Bescheid vom 17. März 1993 (Beilage ./3 zum Vorlageantrag, Seite 52ff) schrieb die Stadtgemeinde der Verkäuferin aus feuerpolizeilichen Gründen die Räumung von brennbarem Gerümpel vor. Dr. L und Dr. S nahmen jeder für sich mit Kreditvertrag vom 9. Mai 1995 (Dauerbelege Seite 24ff) einen Kredit über jeweils S 1,500.000,00 mit Laufzeit bis 15. Mai 2010 mit Hypothek auf die berufungsgegenständliche Liegenschaft zum Betrag von je S 1,800.000,00 auf. Aus dem Bauakt der Stadtgemeinde und dem als Beilagesammlung dem Vorlageantrag angeschlossenen Konvolut ergibt sich: Der Einreichplan der (ua.) P-GmbH (P-GmbH) für die Umbauarbeiten zum Behindertenappartement 37 m² unter der Holzveranda stammt vom 16. Februar 1995 (siehe auch Beilage ./8 zum Vorlageantrag, Seite 69ff). Als Grundeigentümer und Bauwerber ist im Einreichplan die Verkäuferin angegeben. Mit Schreiben vom 28. Februar 1995 (Kopien Bauakt Seite 3a) stellte die P-GmbH, ein Unternehmen, das sich mit Vollwärmeschutzsystemen, Baustoff- und Bauchemie, Putze, Farben und Malerei beschäftigt, beim Stadtbauamt ein Bauansuchen und den Antrag auf Anberaumung einer Bauverhandlung für die Errichtung eines Behindertenappartements im berufungsgegenständlichen Haus. Als "Bevollmächtigter für den Bauwerber" ist Dr. L mit der Adresse seiner Rechtsanwaltskanzlei in N angegeben. Mit Schreiben zur Aktenzahl B [...] 1995 (Bauakt Seite 5a f) teilte das Stadtbauamt der P-GmbH dazu mit, dass neben planlichen Mängeln und Fehlern in der Schreibweise der Adresse des Bauvorhabens das Ansuchen nicht von der Bauwerberin, der Verkäuferin der Liegenschaft, gestellt wurde und weder von dieser noch vom angegebenen Vertreter Dr. L eine Vollmacht vorliegt. Dass Stadtbauamt wies darauf hin, dass Dr. L selbst sich mit dem Bauvorhaben nicht identifiziert hat. Der P-GmbH wurde aufgetragen, die ua. Planungsbefugnis der namentlich genannten Person nachzuweisen, die das Bauansuchen unterschrieb. Auf Grund mangelhaft ausgeführter Pläne konnte das Bauvorhaben schwer beurteilt werden. Das Stadtbauamt gab detaillierte Aufträge zur Mängelbehebung und Vorlage von Zustimmungserklärungen und Vollmachten bis zum 31. März 1995, andernfalls der Antrag nicht berücksichtigt werden könnte. Laut Bauakt wurde diesem Schreiben nicht entsprochen. Mit Schreiben vom 13. Juni 1995 (Beilage ./9 zum Vorlageantrag, Seite 73) stellte nunmehr die M-GmbH (M-GmbH) beim Stadtbauamt ein neuerliches Ansuchen um Erteilung einer Baubewilligung für die Verkäuferin in berufungsgegenständlichen Grundstück. Laut Baubeschreibung (Bauakt Seite 8ff) handelte es sich um den Einbau einer Kleinwohnung in das bestehende Wohnhaus im Erdgeschoss unter der Veranda. Die Baubeschreibung (vgl. auch Auszüge davon in den Beilagen zum Vorlageantrag, Seite 75ff) und der neue Einreichplan mit Eingangsstempel 16. Juni 1995 sind von der Verkäuferin als Bauwerberin und den beiden Bw. als Grundeigentümer unterfertigt (Bauakt Seite 10). Einem Vermerk des Stadtbauamtes betreffend Vorprüfung für die mündliche (Bau)Verhandlung vom 30. Oktober 1995 (Bauakt Seite 44) ist zu entnehmen, dass ua. die Baubeschreibung, die Baustatik vor Baubeginn, Angaben über die Beheizungsart und Abstellplätze für die zusätzliche Wohneinheit fehlten. Einem weiteren Vermerk des Stadtbauamtes über bisher vorgelegte Anträge und Beilagen (Bauakt Seite 45) ist zu entnehmen, dass das Bauansuchen vom 13. Juni 1995 durch Vorlage des statischen Nachweises in 28. Juni 1995 und weiterer geänderter bzw. ergänzter Einreichunterlagen in 9., 21. August und 26. September 1995 ersetzt wurde. Mit Schreiben vom 17. November 1995 (Bauakt Seite 46) übersendete die M-GmbH dem Stadtbauamt für das Bauvorhaben "Umbau Villa [der Verkäuferin]" neuerlich geänderte Einreichpläne. Einem Aktenvermerk des Stadtbauamtes vom 7. Dezember 1995 (Bauakt Seite 47) ist zu entnehmen, dass eine Vollmacht für den Bewilligungswerber mit genauen Angaben, wer nunmehr als Bewilligungswerber aufscheinen soll, nämlich die Verkäuferin oder die Rechtsanwälte Dr. L und Dr. S [die beiden Bw.], noch geklärt bzw. erbracht werden muss. Laut Aktenvermerk sollte ein Vertreter des Bauunternehmens den Bauwerbern übermitteln, dass die Unterschriftleistung vor Ausstellung der Bewilligung zu erbringen ist. Mit Schreiben vom 7. Dezember 1995 (Bauakt Seite 48) teilte das Stadtbauamt der Verkäuferin zu Handen der beiden Bw. mit, dass es trotz unvollständiger und mangelhafter Beilagen des Bauansuchens in 30. Oktober 1995 eine Bauverhandlung an Ort und Stelle durchgeführt hatte. Nach weiteren Ergänzungen der Einreichpläne in 21. November 1995 musste das Stadtbauamt feststellen dass noch weitere angeführte Mängel bestanden, nämlich: Vergebührung, keine Vollmacht der Bauwerberin (der Verkäuferin) für die Antragstellerin M-GmbH, fehlende Unterfertigung der bauphysikalischen Nachweise, fehlende Unterschrift von Bauwerber und Grundeigentümer auf den Baubeschreibungen, die statische Berechnung lag nur in Kopie vor, verschiedene Werte beim bauphysikalischen Nachweis der Decke, der Einreichplan enthielt nur mangelhafte Angaben über Maße, der Regenwasserkanal war nicht eingezeichnet, im Einreichplan fehlten der Rauchfang, der Zählerblock für die Gasleitung war zu klein bemessen, bei allen Schächten fehlten Maßangaben, die Zufahrten waren nicht gegeben. Das Stadtbauamt wies darauf hin, dass diese Mängel und Ungereimtheiten Dr. L im Telefongespräch in 29. November 1995 mitgeteilt wurden und dieser Abhilfe bzw. Ergänzung zusagte. Da jedoch keine Ergänzung oder Nachreichung von Unterlagen erfolgte, setzte das Stadtbauamt eine letzte Frist bis 15. Dezember 1995. Daraufhin stellten die beiden Bw. mit Schreiben vom 14. Dezember 1995 (Bauakt Seite 49) einen Antrag auf Fristverlängerung bis zum 22. Dezember 1995, mit der Begründung, dass "durch die derzeitige Wetterlage eine Vorsprache in Stadtbauamt noch nicht möglich" gewesen sei. Am 2. März 1996 verstarb nach Angaben der Bw. die Verkäuferin der berufungsgegenständlichen Liegenschaft. Laut Aktenvermerk des Stadtbauamtes vom 26. April 1996 (Bauakt Seite 58) brachte Dr. L in selben Tag die fehlenden Unterschriften auf den Antragsbeilagen im Stadtbauamt und die fehlenden Stempelmarken nach. Weiters teilte Dr. L mit, dass die Verkäuferin in der Zwischenzeit verstorben ist. Dr. L beantragte, dass er und Dr. S "als Rechtsnachfolger" in das Baubewilliungsverfahren eintreten. Einem weiteren Aktenvermerk des Stadtbauamtes vom 15. Mai 1996 (Bauakt Seite 58a) ist zu entnehmen, dass nunmehr die Antragsbeilagen ordnungsgemäß ergänzt, die erforderlichen Unterschriften erbracht wurden und gegen die Ausfertigung des Baubescheides nunmehr keine Bedenken bestanden. Mit Bescheid vom 15. Mai 1996 (Bauakt Seite 51ff), gerichtet an die beiden Bw., erteilte das Stadtbauamt schließlich die Baubewilligung zur Errichtung des Behindertenappartements (siehe auch Beilage ./7 zum Vorlageantrag, Seite 63ff). Mit Kaufvertrag vom 17. März 1999 verkaufte Dr. S seinen Hälfteanteil an die Ehefrau von Dr. L. um S 2,442.000,00 (offenes Grundbuch, Aktenvermerk des FAes vom 15. Dezember 2000, Dauerbelege Seite 5). Dr. L ließ in 21. Mai 1999 durch einen allgemein beeideten gerichtlichen Sachverständigen für Hochbau, Liegenschaftsschätzung und Wohnungseigentum ein Gutachten über den Verkehrswert der berufungsgegenständlichen Liegenschaft zum Jänner 1995 erstellen (Beilage ./2 zum Vorlageantrag): | Gutachten: | S | Verkehrswert ohne Berücksichtigung von Lasten | 2.191.000,00 | abzüglich Barwert Wohnrecht [Verkäufern] | -571.000,00 | abzüglich Barwert Benützungskosten Kleinwohnung [Tochter] | -132.400,00 | abzüglich Barwert Nutzungseinschränkung [Verbauung Behindertenwohnung] | -143.900,00 | | 1.343.700,00 | "Verkehrswert Jänner 1995" gerundet | 1.344.000,00 Die Begehung zur Gutachtenserstellung fand in 30. April 1999 unter Beisein von Dr. L statt. Dem Gutachten ist zu entnehmen, dass das zwischen 1892 und 1898 im Villenstil errichtete Gebäude aus Keller, Erdgeschoss und teilweise ausgebautem Dachgeschoss bestand. Eine Freistiegenanlage wies zum Teil gebrochene Stufen auf und zum Teil lag eine Stufe hohl, sodass die Gehsicherheit nicht mehr gewährleistet war. Die Zimmer wiesen erhebliche Mängel im Bereich des Bretterbodens auf. Eine Holzveranda war in Dach nur mit Pappe eingedeckt. Die Schwellen der Veranda waren durch Destruktionsfäule dezimiert. Ein Klosett war über eine ramponierte Tür ohne Drücker begehbar. Die Holztüren waren sehr stark abgenutzt, die hundertjährigen Fenster des Hauses befanden sich in nahezu unbrauchbarem Zustand. Im Dachgeschoss ließ Fleckenbildung auf ein durch längere Zeit erfolgtes Eindringen von Feuchtigkeit schließen. In den Ichsen des Dachausbaues waren Undichtheiten zu erkennen, die zur Zerstörung von Holzteilen geführt hatten. Freiliegende Holzteile zeigten Dekonstruktionsfäule auf. Der Keller war durch eindringende Feuchtigkeit sehr belastetet. In der ehemaligen Hausmeisterwohnung waren Abdämpfungsflecken eindringender Feuchtigkeit bis knapp unter die Decke zu erkennen. Die elektrische Installation im Keller war vollkommen devastiert. Die Türstücke im Keller zeigten ernste Mängel durch Feuchtigkeit auf. Die hohe Luftfeuchtigkeit ließ das Vorhandensein von Holz zerstörenden Pilzen befürchten. Der Sachverständige schätzte im Gutachten Seite 30 selbst unter Beachtung der bereits durchgeführten Reparaturen den allgemeinen Zustand des Gebäudes auf Grund von Alter und Vernachlässigung als besonders schlecht ein. Der Sachverständige vermerkte (teilweise nach Angaben von Dr. L) folgende Baumaßnahmen: Schaffung einer Regenwasseranlage, die das Niederschlagwasser in den Regenwasserkanal der Stadtgemeinde befördert (Gutachten Seite 5), Erneuerungen der Versorgungsleitungen für Wasser, Strom und Gas mit neuem Energiepfeiler an der Grundstücksgrenze (Seite 7), provisorischer elektrischer Verteiler (Seite 8), Renovierung Balkon in Dach zur Verhinderung des Eindringens der Niederschläge (Seite 22), nach dem Kauf 1995 angelegte Kanäle für Elektroinstallationen, Abwasser und Wasser (Seite 24), Kunststoffleitung und Wasseruhr im Keller (Seite 26), Errichtung einer Zentralheizungsanlage mit Kesselraum, Erneuerung Schutzdach über Hauseingang und Auswechseln der Verkleidung im Bereich bezeichneter Dachvorsprünge und Holzgerippekonstruktion des Turmes wegen eindringenden Niederschlagswasser (Seite 28f). Den Ausführungen von Dr. L in der mündlichen Berufungsverhandlung zufolge lag der Grund für die Gutachtenserstellung im Vorwurf bzw. der Anzeige der früheren Sachwalterin der Verkäuferin bei der Rechtsanwaltskammer, wonach der Kaufpreis für die Liegenschaft zu billig gewesen wäre bzw. die Verkäuferin übervorteilt worden sei. Am 12. Juni 1999 verstarb die Tochter der Verkäuferin beim Brand des Gebäudes (vgl. Zeitungsnotiz "Frau verbrannte hilflos"). Mit Kaufvertrag vom 16. Juni 1999 verkaufte Dr. L seinen Hälfteanteil ebenfalls an seine Ehefrau um S 1,500.000,00, weiters wurde ein Belastungs- und Veräußerungsverbot zu Gunsten von Dr. L vereinbart (offenes Grundbuch, Aktenvermerk des FAes vom 15. Dezember 2000, Dauerbelege Seite 5). Am 23. November 1999 begann laut Auftrag der Ehefrau von Dr. L ein Bauunternehmen mit dem Abbruch des durch den Brand beschädigten Hauses (Abtragungsbeginnanzeige des Stadtbauamtes vom 24. November 1999, Bauakt Seite 60f). Mit Schreiben vom 9. Dezember 1999 (Bauakt Seite 65a) teilte das Bauunternehmen das Ende der Abbrucharbeiten mit. Die Ehefrau von Dr. L errichtete auf dem nunmehr ihr gehörenden Grundstück ein Wohnhaus mit Büroräumen (Baubewilligung vom 18. Oktober 2000, Auswechslungsplan vom 23. März 2005) und vermietet auf dem Grundstück Ferienwohnungen ("Feng-Shui-Haus", Internetabfrage "tiscover" vom 25. November 2005). Aus den vom FA vorgelegten Akten ist ersichtlich, dass eine Mitarbeiterin in 16. November 1999 eine Abfrage zur Steuernummer von Dr. L durchführte (Dauerbelege Seite 12). Am 29. Februar und 9. Juni 2000 richtete das FA an die Hausgemeinschaft ("HG") der beiden Bw., zu Handen Dr. L, Erinnerungen zur Erbringung eines Fragebogens, vollständiger Erklärungen für die Jahre 1995 bis 1998 und anderer Unterlagen. Am 10. Juli 2000 sendete die damalige steuerliche Vertretung der Bw. an das FA ein FAX mit dem Deckblatt (Akt 1997 Seite 2) und der Aufstellung "Ermittlung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Werbungskosten für das Kalenderjahr 1995" und "Anlagenentwicklung 1995" (Akt 1995 Seite 2f). Beide Aufstellungen sind zur nicht berufungsgegenständlichen Umsatzsteuer beim Finanzamt N verfasst (dazu siehe weiter unten). Die Erklärungen der Einkünfte von Personengesellschaften für die Jahre 1995 bis 1997 wurden von den Bw. erst in 10. August 2000, jene für 1998 in 17. August 2000 eingebracht. Laut Aktenvermerk des FAes vom 15. Dezember 2000 (Dauerbelege Seite 5) sprachen an diesem Tag Dr. L und seine Gattin beim FA vor. Anlässlich dieser Vorsprache wurden dem FA eine undatierte Aufstellung "Absicht zu vermieten" und skizzenhaften Eintragungen in alten Plänen (Dauerbelege Seite 9, 21 bis 23) vorgelegt. Für die (nicht verfahrensgegenständliche) Umsatzsteuer war ein anderes Finanzamt, nämlich das damalige Finanzamt N zuständig. Von diesem Finanzamt wurden auch die Ergebnisse (Feststellung der Einkünfte und Umsatzsteuer) der in dortigen Ort betriebenen Rechtsanwaltskanzlei der Bw. sowie anderer, nicht berufungsgegenständlicher Vermietungstätigkeiten, erfasst. In "Jahresabschlüssen" für die Jahre 1995 bis 1997 (die Abgabenerklärungen für 1995 wurden in 21. Jänner 1998 eingebracht) wurde betreffend der berufungsgegenständlichen Liegenschaft dem Finanzamt N zur dortigen Steuernummer jeweils auf einer Seite eine "Ermittlung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Werbungskosten" und "Anlagenentwicklung" vorgelegt. Kopien dieser Aufstellungen für die Jahre 1995 bis 1997 finden sich auch im berufungsgegenständlichen Akt des FAes in B. Dem Arbeitsbogen des Finanzamtes N betreffend eine abgabenbehördliche Prüfung der Rechtsanwaltskanzlei der beiden Bw. betreffend die Jahre 1996 bis 1998 liegt auf den Seiten 24ff ua. eine an die beiden Bw. mit der Adresse ihrer Rechtsanwaltskanzlei gerichtete Rechnung von Baumeister WS (WS) vom 22. Dezember 1997 über brutto S 125.946,00 betreffend Baumeisterarbeiten beim berufungsgegenständlichen Gebäude (Baustelle einrichten, Betonstreifenfundamente, Sockelmauerwerk, Rollierung, Unterlagsbeton, Kanalrohre und Fundamentdurchbruch, Sanierungsarbeiten im Heizraum) ein. Die Prüferin vermerkte handschriftlich, dass die Rechnung weder in der Buchhaltung der Rechtsanwaltskanzlei noch in der Vermietungstätigkeit der Bw. enthalten ist. Die Arbeiten wurden im Auftrag der Verkäuferin der Liegenschaft gemacht und als Fremdgeldrechnung behandelt. Weiters findet sich im zitierten Arbeitsbogen eine an die beiden Bw. mit der Adresse ihrer Rechtsanwaltskanzlei gerichtete Rechnung von Herrn A (A) vom 17. Februar 1998 über netto S 166.416,00 betreffend weiterer Arbeiten auf der berufungsgegenständlichen Liegenschaft (ua. Abmontieren Gartenzaun, Material verführen, Erdaushub für Zubau und unter Veranda, auch für Fundamente unter der Veranda, Abbrechen von Mauerwerk unter der Veranda, Deponiekosten). Eine offenbar dem Rechenwerk der Rechtsanwaltskanzlei entnommene Aufstellung "Ausgaben [Verkäuferin] 1998" (Arbeitsbogen Seite 28) enthält Geldbeträge für Selbstversicherung, Rundfunk, Telekom, weiters sonstige Barauslagen für Apotheke, Kissen und Lebensmittel in Summe von S 2.332,50, sowie 5 Positionen Bauvorhaben in Summe vom S 500.626,15, darin auch enthalten auch die beiden oa. Rechnungen von WS und A. 2. Rechtliche Beurteilung Vorweg ist festzuhalten, dass es im vorliegenden Verfahren - entgegen den Ausführungen im angefochtenen Bescheid sowie in den Berufungen bzw. im Vorlageantrag - nicht um die steuerliche Beurteilung unter "Liebhabereigesichtspunkten", sondern allein um die Frage geht, ob in den Streitjahren die Absicht zur künftigen Einnahmenerzielung anhand objektiver Umstände feststellbar ist. Werbungskosten (§ 16 Abs. 1 EStG 1988) können nach ständiger Rechtsprechung des VwGH unter Umständen bereits steuerliche Berücksichtigung finden, bevor noch der Steuerpflichtige aus einer Vermietung Einnahmen erzielt. Für die steuerliche Berücksichtigung solcher Kosten (Vorwerbungskosten) reichen allerdings weder bloße Absichtserklärungen des Steuerpflichtigen über eine künftige Vermietung aus, noch der Umstand, dass der Steuerpflichtige bloß die Möglichkeit der Erzielung von Einkünften aus der Vermietung ins Auge fasst. Die ernsthafte Absicht zur späteren Einnahmenerzielung auf Grund bindender Vereinbarungen oder sonstiger, über die Absichtserklärung hinausgehender Umstände, muss als klar erwiesen angesehen werden können. Dies gilt auch, wenn Objekte (wenn auch nur vorübergehend) leer stehen. Die Tatfrage, ob der auf die Vermietung gerichtete Entschluss des Steuerpflichtigen klar und eindeutig nach außen hin in Erscheinung getreten ist, hat die Behörde in freier Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO) zu beantworten (VwGH 19.9.2007, 2004/13/0096, mit zahlreichen Verweisen auf die Vorjudikatur, weiters VwGH 28.5.2008, 2008/15/0013). In dem zur Umsatzsteuer ergangenen aktuellen Erkenntnis 4.3.2009, 2006/15/0175, stellte der VwGH fest, dass der Erwerb, die Errichtung oder der Umbau und die dafür notwendigen Baubewilligungen für sich allein noch nicht als Vorbereitung für das Bewirken von Umsätzen durch Vermietung und Verpachtung angesehen werden können (mit weiteren Hinweisen auf die ständige Rechtsprechung des VwGH). Gleiches gilt laut VwGH, aaO, für die Aufnahme von allfälligen Kreditmitteln für den Umbau oder die Errichtung. Solche Handlungen im Zusammenhang mit der Errichtung oder dem Umbau eines Gebäudes sind für sich allein für den Zeitpunkt des Beginnes der Unternehmereigenschaft nicht ausschlaggebend. Nur solche nach außen gerichtete Handlungen können dafür maßgeblich sein, die jeder unbefangene Dritte als Vorbereitungshandlungen einer unternehmerischen Tätigkeit ansieht. Dabei ist auch in Erwägung zu ziehen, wenn sich das streitgegenständliche Objekt durch viele Jahre hindurch in einem nicht vermietbaren Zustand befunden hat. Diese Grundsätze sind nach Ansicht des erkennenden Senats auch auf den Bereich der Einkommensteuer und das Vorliegen von (Vor)Werbungskosten gemäß § 16 Abs. 1 EStG 1988 anzuwenden. Die bereits zitierten Erkenntnisse VwGH 19.9.2007, 2004/13/0096, und 28.5.2008, 2008/15/0013, ergingen beide zur Umsatzsteuer und Einkommensteuer. Nach den getroffenen Sachverhaltsfeststellungen wurde im berufungsgegenständlichen Fall mit dem Bau von Wohnungen, die einer Vermietung dienen sollten, niemals begonnen. Laut Beschreibung im Gutachten vom 21. Mai 1999 bestand das berufungsgegenständliche Gebäude aus Keller, Erdgeschoss und Dachgeschoss. Dem Kaufvertrag vom 9. Jänner 1995 ist zu entnehmen, dass die Verkäuferin das (Zitat) "gesamte übrige Haus sowie den Garten" weiterhin bewohnen durfte. Dr. L gab über entsprechenden Vorhalt in der mündlichen Berufungsverhandlung an, dass die Vermietung erst möglich gewesen wäre, wenn die Verkäuferin (diese war im Jahr 1995 83 Jahre alt) verstorben sei. Die vorliegenden Bauansuchen bei der Stadtgemeinde betreffen einzig den Neubau eines Behindertenappartements (Kleinwohnung) für die Tochter der Verkäuferin im Kellergeschoss. Bauwerberin war zunächst die Verkäuferin, erst nach deren Tod erging die Baubewilligung an die beiden Bw. Laut Kaufvertrag lag das ausschließliche Wohnrecht über die Kleinwohnung bei der Tochter, damals 47 Jahre alt, und konnte daher diese Einheit keiner Vermietungstätigkeit der Bw. dienen. Aus dem Wegräumen des Abfalls, der Schaffung einer Regenwasseranlage, den Abdichtungen gegen eindringendes Regenwasser, dem Errichten einer Heizungsanlage im Keller für das gesamte Gebäude, der Erneuerung von Versorgungsleitungen und dem Legen von Leitungen im Erdgeschoss und Obergeschoss sowie dem Ausmalen der Wohnung im Erdgeschoss im Zuge der Bauarbeiten für die Behindertenwohnung allein kann ohne Vorliegen weiterer Umstände nicht auf eine nach außen klar erkennbare Vermietungsabsicht der Bw. hinsichtlich erst zu errichtender Wohnungen geschlossen werden. Dem von Dr. L in Auftrag gegeben Sachverständigengutachten ist zu entnehmen, dass das Gebäude im Zeitpunkt der Begehung in 30. April 1999 desolat und nicht vermietbar war. Es wäre an den beiden Bw. gelegen gewesen, das Bauvorhaben betreffend das Behindertenappartement zügiger durchzuführen, zumal sie als Bevollmächtigte der Verkäuferin agierten und nach deren Tod in 2. März 1996 selbst in das Bauvorhaben eintraten und eine rasche Abwicklung auch im Interesse einer eigenen Vermietungstätigkeit gelegen wäre. Die festgestellten zahlreichen Mängel in den Bauansuchen (fehlende Unterschriften, Vollmachten und Befähigungsnachweise, mangelhafte Baupläne) führten zu einer Verzögerung zwischen dem (ersten) Bauansuchen vom 28. Februar 1995 und der Baubewilligung vom 15. Mai 1996 von über einem Jahr. Die Bauarbeiten selbst dauerten von 1996 bis 1999, dem Tag des Brandes, also weitere drei Jahre. Auch ist aus den von den Bw. vorgelegten Unterlagen kein auf eine Vermietung gerichteter Entschluss zu entnehmen: Im Kaufvertrag vom 9. Jänner 1995 ist eine beabsichtigte Vermietung der erworbenen Liegenschaft nicht genannt, die im Kaufvertrag gewährten Benützungsrechte der Verkäuferin und der Tochter sprechen überdies gegen eine Vermietungsmöglichkeit in absehbarer Zeit. Im Sachverständigengutachten vom 21. Mai 1999 ist eine (von den Bw. geplante) Vermietung nicht genannt. Die Rechnungen über die Müllentsorgung (Räumung des Grundstücks) aus dem Jahr 1995 enthalten ebenfalls keine Hinweise auf eine Vermietungsabsicht, da diese Arbeiten auch bei einer Eigennutzung oder einer Liegenschaftsverwertung durch Verkauf (entweder des bestehenden Zustandes zur Erzielung eines höheren Erlöses oder nach Errichtung von zu verkaufenden Eigentumswohnungen) durchzuführen gewesen wären. Im Kostenvoranschlag (Angebot) über einen Aufzug vom 17. Juli 1995 an Dr. S, gerichtet an die Adresse der damaligen gemeinsamen Rechtsanwaltskanzlei der beiden Bw. in N (Beilage ./10 zum Vorlageantrag, Seite 83ff) ist nicht einmal der Ort der Einrichtung genannt und kann somit nicht auf die berufungsgegenständliche Liegenschaft (und darüber hinaus auch nicht auf eine Nutzung zur Vermietung) geschlossen werden. Auch ist in diesem Kostenvoranschlag ebenfalls keine Vermietungsabsicht der Bw. angesprochen. Auf der handschriftliche Aufstellung "Absicht zu vermieten" (Dauerbelege Seite 9 und Beilage ./11 zum Vorlageantrag, Seite 89) und den handschriftlichen Eintragungen über Flächengrößen und künftige Wohnungseinteilungen in den alten Hausplänen und im Bauplan über das Behindertenappartement (Dauerbelege Seite 21 bis 23) ist kein Datum der Anfertigung ersichtlich. Diese Unterlagen wurden erstmalig anlässlich der Vorsprache beim FA in 15. Dezember 2000, somit mehr als ein Jahr nach der Veräußerung der Liegenschaft durch die Bw. vorgelegt. In den Kreditverträgen (Dauerbelege Seite 24ff) ist eine beabsichtigte Vermietung gleichfalls nicht genannt ("Kreditzweck: Investitionskredit"). Die beiden Bw. setzten vor dem geplanten Einzug der Tochter in das Behindertenappartement keine erkennbaren Handlungen, aus denen eine Vermietungsabsicht betreffend das restliche Gebäude erkennbar gewesen wäre. So wäre es auch in der Phase der Errichtung der Behindertenwohnung in den berufungsgegenständlichen Jahren 1995 bis 1998 möglich gewesen, gegenüber dritten Personen erkennbare Vorbereitungshandlungen zusetzen, bei denen die behinderte Tochter der Verkäuferin nicht gestört worden wäre, wie zB das Ausarbeiten von Konzepten für eine künftige Vermietung allenfalls unter Einbeziehung von Vermietungsexperten. Demgegenüber gab Dr. L in der Berufungsverhandlung an, dass die Bw. die Kalkulation zur Vermietung, die - wie von ihm eingeräumt wurde - normalerweise bei Beginn zu erstellen gewesen wäre, erst dann in Angriff genommen hätten, wenn die Tochter in das Behindertenappartement gezogen und die Verkäuferin verstorben wäre oder gesagt hätte, sie benötige die Wohnung im Obergeschoss nicht mehr. Tatsächlich wurden Unterlagen, wie die undatierte Aufstellung "Absicht zu vermieten" und die skizzenhaften Eintragungen in alten Plänen (Dauerbelege Seite 9, 21 bis 23) erst 2000 vorgelegt. Dr. S gab an, seinen Liegenschaftsanteil in 17. März 1999 wegen finanzieller Schwierigkeiten verkauft zu haben. Da seinerseits keine Vorbereitungshandlungen betreffend eine beabsichtigte Vermietung aus den genannten Gründen festgestellt werden konnten, ist es unerheblich, ob diese Schwierigkeiten unerwartet aufgetreten sind. Nach ihren eigenen Angaben wollten die Bw. der betagten Eigentümerin und ihrer behinderten Tochter helfen und diese bei der Verhinderung des Räumungsbescheides der Stadtgemeinde (Brandgefahr wegen Verschmutzung) und der Renovierung der Wohnung der Eigentümerin unter gleichzeitiger Errichtung eines Behindertenappartements für deren Tochter (beides auf Kosten der Eigentümerin) unterstützen. Aus dem festgestellten Verhalten der Bw. ist daher eher das persönliche Motiv zu erkennen, der damaligen Eigentümerin und der Tochter zu helfen als selbst in absehbarer Zeit eine Vermietungstätigkeit aufzunehmen. Wie bereits ausgeführt, standen jedenfalls die von den Bw. eingeräumten Benutzungsrechte der späteren Verkäuferin und ihrer Tochter einer Vermietung entgegen. Nach Angaben von Dr. L in der Berufungsverhandlung hätten die Bw., hätte die Verkäuferin noch zehn Jahre gelebt, alles unternommen, damit das Haus nicht verfällt. Erst wenn die Tochter in die Behindertenwohnung eingezogen wäre, hätten die Bw. einen konkreten Generalsanierungsplan in Angriff genommen. Auf eine Vermietungstätigkeit in absehbarer Zeit hätte schon bei Beginn, im Zeitpunkt des Liegenschaftskaufes geschlossen werden müssen, da die Bw. die Erklärungen für einen Zeitraum beginnend mit 1995 abgaben. Die Bw. gaben jedoch selbst an, dass sie mit dem Setzen von nach außen erkennbaren Vermietungshandlungen bis zum Tod der Verkäuferin bzw. bis zum Beziehen der erst zu errichtenden Behindertenwohnung durch die Tochter zugewartet hätten. Die Abgabenbehörde hat in freier Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO) jenen Sachverhalt festzustellen, den sie für den Wahrscheinlichsten hält. Im vorliegenden Fall konnten die Bw. aus den dargelegten Gründen einen in den Jahren 1995 bis 1998 bestehenden auf eine Vermietung gerichteten ernsthaften Entschluss nicht beweisen. Allein aus der Tatsache, dass die beiden Bw. zu dieser Zeit andere Objekte in einem anderen Ort gemeinsam vermieteten, kann nicht auf eine Vermietungsabsicht der berufungsgegenständlichen Liegenschaft geschlossen werden. Ist die Absicht zur Fremdvermietung nicht auf Grund objektiver Umstände feststellbar oder besteht diesbezüglich Ungewissheit, entfällt ein Werbungskostenabzug. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 11. Mai 2009