UFSW RV/2018-W/07

Berufungsentscheidung Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der B. KEG, vertreten durch Stb., vom 22. Jänner 2007 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg vom 21. Dezember 2006 betreffend Umsatzsteuer sowie einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte 2002 bis 2004 sowie Umsatzsteuerfestsetzungsbescheid 1-7/2005 entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Entscheidungsgründe Im Bericht der Betriebsprüfung (Bp) gem § 150 BAO über das Ergebnis der Außenprüfung bei der Berufungswerberin (Bw) wurden die Streitjahre betreffend ua folgende Feststellungen getroffen. "Betriebsgegenstand/Art der Tätigkeit Werbe-, Messewesen und sonstige Wirtschaftsdienste Tz 1 Fremdleistungen T. In den Jahren 2003 und 2004 geltend gemachte Fremdleistungen betreffend der Erstellung von Grafiken, Sounds und HTML-Dateien durch das maltesische Unternehmen T. D. Limited in Höhe von € 207.000,-- (2003) und in Höhe von € 69.000,-- (2004) werden nach Einschaltung der GBP Wien (Systemprüfung), welche ersucht wurde, die Tatsächlichkeit dieser Leistungen (Erstellung von beauftragten Teilbereichen einer Homepage durch T. ) zu untersuchen, nicht als Leistungen anerkannt. In einer Besprechung mit dem Gf des geprüften Unternehmens, Hrn Mag. H., wurde verlangt, sämtliche Unterlagen vorzulegen, welche nachweisen können, dass die Fa T. die Leistungen tatsächlich erbracht hat und eine Lieferung tatsächlich stattgefunden hat. Im Speziellen soll es sich um Unterlagen im Sinne eines Pflichtenheftes, welches einer Beauftragung zugrunde gelegen ist, weiters den tatsächlich gelieferten Dateien und einem Nachweis (zB FTP-Protokoll) über die tatsächliche Lieferung handeln. 1) Fa T. D. Limited In den von der Abgabepflichtigen übergebenen Unterlagen befanden sich Informationen über das oa Unternehmen. Es handelt sich hierbei um Ausdrucke von der Internetseite http://.....com.mt, die in gewisser Weise dem österr. Firmenbuch nicht unähnlich sind. Aus diesen Unterlagen geht hervor, dass T. am 18. Dezember 2003 in Malta unter der Registrationsnummer "Y12345" an der Adresse "Malta, Valetta ..." registriert wurde. Als Gesellschafter werden angeführt: "Y. Limited", ... an der Adresse "Malta, Santa Venera ..." und "Z. Limited", ... an der Adresse "Malta, Santa Venera ...". Als "Director" und gesetzlicher Repräsentant wird Hr. F. Y. X. angeführt, als Sekretär Fr. A. X. . Das Kapital des Unternehmens beträgt € 3.000,--. Jede Seite der vorgelegten Unterlage wurde von Hrn. X. gefertigt. Die Betriebsprüfung stellt dazu folgendes fest: Es wurde an der oa maltesischen Internetseite eine Abfrage nach den beteiligten Unternehmen durchgeführt. Aus diesen Abfragen geht hervor, dass beide beteiligten Unternehmen an derselben Adresse lozieren wie T. , nämlich in Valetta, X-Street. Die Betriebsprüfung zog Erkundigungen über Hrn F. Y. X. ein. Hr X. war Gouverneur der Zentralbank von Malta, Vorsitzender der BAWAG Malta Bank Ltd, Vorstandsmitglied der Fimbank plc, Präsident der F. Y. X. & Associates und belegt weitere Ämter als "non-executive Director" verschiedener Gesellschaften in Malta. (Quelle: "http:// ...) Fr A. X. ist lt derselben Quelle im Bereich der Finanz- und Steuerberatung tätig. Unter anderem fällt in ihr Aufgabengebiet die effiziente Steuerplanung für nicht maltesische Unternehmen durch Gründung von Gesellschaften unter maltesischem Recht. Aus den vorgelegten Unterlagen können nur Kontakte von Hrn Mag. H. mit Hrn F. Y. X. herausgelesen werden. Andere Kontakte liegen der Betriebsprüfung nicht vor. Vor allem keine, welche auf einen Informationsaustausch mit einem Grafiker oder Programmierer der Fa T. hinweisen. Die Fa T., als Unternehmen welches Leistungen auf dem Gebiet der Grafik und der Html-Erstellung anbietet, konnte von der Betriebsprüfung im Internet außer im maltesischen Firmenbuch nicht gefunden werden. Nach dem derzeitigen Wissensstand existiert kein Internetauftritt dieses Unternehmens. Es stellt sich daher auch die bis dato nicht beantwortete Frage, wie die Fa B. den Erstkontakt zur Fa T. hergestellt hat, wann dieser stattfand und welche wirtschaftlichen Überlegungen bzw welcher Wissensstand seitens der Fa B. der Beauftragung zu Grunde lag. Laut dem vorgelegten Schriftverkehr bestand bereits vor der Registrierung der Fa T. am 18. Dezember 2003 Kontakt zu Hrn X. . Die Registrierung des Unternehmens fällt zeitlich mit der ersten Rechnungslegung über € 207.000,-- zusammen. Dies würde bedeuten, dass die Fa B. ein noch nicht existierendes Unternehmen in Malta mit den Leistungen beauftragt hat. Laut Vertrag vom 18.12.03, abgeschlossen am 19.12.03, vorletzte Seite, wird der Fa T. im Punkt "Impressum" das Recht eingeräumt, dass auf Verlangen seitens T., auf dem von der Fa B. erstellten Internetportal die Fa T. als unterstützendes Unternehmen angeführt wird. Ein solches Verlangen liegt als Unterlage nicht vor bzw konnte auf den frei zugänglichen Seiten kein Hinweis auf die Fa T. festgestellt werden. Die Betriebsprüfung erachtet es auf Grund der vorgelegten Unterlagen nicht als glaubhaft und im bisherigen Verfahren auch als nicht nachgewiesen, dass die Fa T. personell in der Lage gewesen ist, die ihr seitens der Fa B. beauftragten Leistungen zu erbringen bzw sie tatsächlich erbracht zu haben. Die Betriebsprüfung äußert auf Grund des bisherigen Wissensstandes vielmehr den konkreten Verdacht, dass es sich bei der Fa T. um eine so genannte "Briefkastenfirma" handelt, deren einziger Zweck darin besteht, die in Österreich erbrachten Leistungen als in Malta erbracht und nach Österreich geliefert, vorzutäuschen. 2) Feststellungen zu den vorgelegten erbrachten Leistungen Der Betriebsprüfung wurden zwei CDs mit den Aufschriften "Graphics" bzw Html/Sound" vorgelegt. a. CD "Html/Sound" Auf der CD befinden sich 6364 Dateien in 624 Verzeichnissen. Da sich sehr viele Dateien mehr als einmal auf der CD befinden, reduziert sich die Anzahl der unterschiedlichen Dateien auf 797. Davon waren 221 Jpg-Grafiken, 249 Gif-Grafiken, 57 Psd-Grafiken und 71 Html-Seiten. Weiters befanden sich 35 Wav- und 10 Mp3-Sounds auf der CD. Einige der Dateien haben von den Softwareprodukten, mit welchen sie bearbeitet wurden, Zeitstempel erhalten. Es fällt auf, dass es einige Dateien gibt, welche bereits im Jahr 2002 erstellt worden sind. Bei den HTML-Dateien fällt auf, dass sämtliche, bei der Erstellung von HTML-Seiten üblicherweise vorhandenen sog. TAGs fehlen. Vornehmlich jene, in welchen das Erstellungswerkzeug und der Autor der Seite vermerkt werden. Dies ist eine zumindest unter Fremdfirmen und im Hinblick auf den geschlossenen Kontrakt unübliche Vorgangsweise. Der Name "T. " wurde als Suchkriterium für die Inhalte aller Dateien auf der CD erfolglos eingesetzt. Dies bedeutet, dass es außer den Verzeichnisnamen keinen Hinweis darauf gibt, dass irgendeine Datei von der Fa. T. erstellt worden ist. b. CD "Graphics" Auf der CD befinden sich 1412 Dateien in 576 Verzeichnissen. Die Anzahl der unterschiedlichen Dateien reduziert sich hier auf 1276 Dateien. Davon waren 397 Jpg-Grafiken, 472 Gif-Grafiken und 180 Pad Grafiken. Auch auf dieser CD befinden sich Dateien, welche im Jahr 2002 erstellt worden sind. 2) Andere Unterlagen Einige der Unterlagen, welche der Systemprüfung vorlagen, waren datiert: - Front-end Specification pc.com" datiert mit 24.6.2003 -P. Club: Briefing Screens - For Graphic production" datiert mit 30.11.2003 Wenn dies wesentliche Unterlagen zur Erstellung der beauftragten Leistungen sein sollen, stellt sich die Frage, wie die Fa. T. Grafiken und Sounds vor diesen Zeitpunkten erstellen konnte. 3) Lieferung der Dateien In der oa Besprechung mit Hrn Mag. H. wurde seitens der Betriebsprüfung auch ein Nachweis darüber gefordert, wie die Dateien von der Fa. T. zur Fa. B. gelangt sind. Laut Aussage von Mag. H. wurden die Dateien per Internet mittels FTP heruntergeladen. Wenn dem so war, müsste es darüber ein entsprechendes Protokoll geben. Selbst wenn die Fa B. so ein Protokoll nicht hat, so ist es ein großes wirtschaftliches Interesse der Fa T., einen solchen Nachweis in Form eines Protokolls zu haben, da es den einzigen Nachweis darstellt, die Leistungen nicht nur erbracht, sondern auch an den Auftraggeber weitergeleitet zu haben. Letztlich stellt dieses Protokoll oder jeder andere mögliche Nachweis der Leistungserbringung die Legitimation für die erfolgte Rechnungslegung dar. Anders ausgedrückt: Hat die Fa T. keinen Nachweis, die Leistung erbracht und zur Verfügung gestellt zu haben, könnte sie offene Rechnungen kaum einklagen. Resümee: Die Betriebsprüfung stellt die Leistungserbringung seitens der Fa T. in Frage und verweist dabei auf die erhöhte Mitwirkungsverpflichtung seitens der Fa B.. Die Betriebsprüfung vermutet vielmehr, dass die in Streit stehenden Leistungen von der Fa B. selbst erbracht worden sind. Da die Betriebsprüfung die Tatsächlichkeit der Leistungserbringung seitens der Fa T. auf Grund der vorgelegten Unterlagen in Frage stellt, wird der geltend gemachte Aufwand nicht anerkannt. Tz 2 Vorsteuer 2002 Unter Hinweis auf Pkt. 2) der Niederschrift über die Schlussbesprechung steht die in der USt-Erklärung 2002 geltend gemachte Vorsteuer in Höhe von € 12.032,97,-- nicht zu. Tz 3 Umsatzermittlung Bei dem vom geprüften Unternehmen betriebenen "Online-Börsenspiel" wird den Spielteilnehmern mittels käuflich erworbener Tickets (=Spieleinsatz) eine Gewinnchance eingeräumt. Der Teilnehmer kann auf steigende oder fallende Aktienkurse setzen und auf diese Weise Gewinne erzielen. Die Höhe des je Runde ausbezahlten Gewinnes steht von Vornherein nicht fest, sondern ist lediglich mit einem Höchstbetrag nach oben limitiert. Je nach Spielverlauf besteht die Möglichkeit, dass keine Gewinne bzw geringere als das bei Beginn einer Runde annoncierte Limit zur Auszahlung gelangen. Gemäß § 4 Abs 5 zweiter Satz UStG 1994 ist Bemessungsgrundlage beim Spiel mit Gewinnmöglichkeit und bei der Wette das Entgelt für den einzelnen Spielabschluss oder für die einzelne Wette, wobei ein ausbezahlter Gewinn das Entgelt nicht mindert. Nach VwGH vom 20.3.1989, 88/15/0001 (ÖstZB 484) gehört dann, wenn bei einem Spiel ein von vornherein feststehender Teil der Spieleinsätze wieder zur Ausspielung gelangt, dieser Teil nicht zur Bemessungsgrundlage. Nach EuGH vom 5.5.1994, Rs C-38/93, Glawe, gehört der gesetzlich zwingend festgelegte Teil der Spieleinsätze, der an die Spieler auszuzahlen ist, nicht zur Bemessungsgrundlage. Die in diesen beiden Judikaten genannten Voraussetzungen, unter denen ausbezahlte Gewinne nicht in die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage einzubeziehen sind, liegen beim oben dargestellten Spiel allerdings nicht vor. Somit sind die gesamten Spieleinsätze der Umsatzsteuer zu unterziehen. ...." In der am 5.12.2006 stattgefundenen Schlussbesprechung wurden folgende Feststellungen getroffen: 1) In Anlehnung an eine Sachverhaltsdarstellung der Systemprüfung Wien werden folgende Beträge nicht als Betriebsausgaben anerkannt: 2003 € 207.000,-- 2004 € 69.000,-- 2) Die in der USt-Erklärung 2002 geltend gemachte Vorsteuer in Höhe von € 12.032,97 wurde bereits unter der Steuernummer 07 -088/7096 geltend gemacht und steht nicht zu. 3) Die vom Unternehmen gewählte "Margenbesteuerung" wird nicht anerkannt, ausbezahlte Gewinne vermindern nicht die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer. Es werden die Gesamtspieleinsätze der USt unterzogen (...) und ... die zugehörigen Zahlen nachgereicht." Das FA erließ am 21.12.2006 diesen Feststellungen folgende Bescheide. In der Berufung wurde iw vorgebracht. "... sind zwei Berichte rechtswidrig 1. Nichtanerkennung der Margenbesteuerung USt 2. Nichtanerkennung der Fremdleistungen Malta ad a) Nichtanerkennung der Margenbesteuerung USt Bei der Gewinnfunktion des P. Clubs handelt es sich um eine abgewandelte Form von exotischen Optionen, so genannte "Knock-out Barrier Options". Bei diesen ermittelt sich die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer aus der Nettospanne (Marge) dh die Summe der geleisteten Kapitaleinsätze minus der von B. zu leistenden Differenzzahlungen am Ende des betreffenden Monatsbewerbs. Diese stellen den Teil der Einsätze dar, über den B. nach Abschluss des Monatsbewerbes als Entgelt frei verfügen kann. Keinesfalls ist die Besteuerungsgrundlage bereits die Summe aller brutto geleisteten Einsätze, siehe EuGH Urteil vom 5.5.1994 (Glawe), C-38/93 bzw die Bestätigung dieses Urteils im EuGH Urteil vom 14.7.1998 (First National Bank of Chicago, C-172/96). Allenfalls könnten auch alle in einem Kalendermonat geleisteten Einsätze (dh auch des bereits laufenden Bewerbes mit Auszahlung im nächsten Monat) abzüglich der diesmonatlichen Differenzzahlungen als USt-bar moniert werden. Da aber die Auszahlungen immer erst am Ende eines zweimonatigen Bewerbs abgerechnet und bis dahin gedeckelt sind, erscheint dies als nicht sachgerecht und würde zu Verzerrungen führen. Aufgrund der EuGH-Entscheidung zu Grawe ist geklärt, dass mit gesetzlicher oder vertraglicher Bestimmtheit festgelegte Auszahlungen nicht Teil der USt-Bemessungsgrundlage darstellen. Aufgrund des späteren EuGH-Urteils in der Sache First National Bank of Chicago ist seit 1998 zudem geklärt, dass bei variablen Auszahlungen, die finanzmathematisch bestimmt sind (im Fall der First National durch Kursdifferenzen aus Devisengeschäften) ebenfalls nur jener Betrag als USt-Bemessungsgrundlage gilt, der dem Anbieter tatsächlich effektiv verbleibt. Die Mikrotransaktion bei P. Club weist genau jene Bestimmtheit auf, denn sie ist - ungeachtet der aus Marketinggründen verblüffend simplen Präsentation an der Oberfläche des Börsenspiels - im Vertragsverhältnis zum User eine so genannte Exotische Option. Da die erwarteten Auszahlungen aller Optionen ökonomischen Gesetzen gehorchen ..., ist eine Abzugsfähigkeit im Sinne des UStG gegeben ... Konkret liegt eine so genannte Double-Barrier-Option in zwei Ausprägungen, Call und Put, vor. Im Spiel wird der Call vereinfachend als "Steigt" und Put als "Fällt" bezeichnet. Dieser Optionstypus ist als Vereinbarung zwischen P. Club und einem Teilnehmer dadurch gekennzeichnet, dass die für die Auszahlungsfunktion zunächst die Differenz zwischen Anfangs- und Schlusskurse mit einem 100 fachen Multiplikator ausstattet, im Falle des Put mit der reziproken Differenz. Weiters ist eine Out-Barriere vereinbart, die in jeder individuellen Vereinbarung (Mikrotransaktion) vollautomatisch errechnet wird und bei genau 1 Prozent Differenz zum Anfangskurs liegt. Im Falle des Put liegt eine Up-and-Out Barriere im Falle des Call eine Down-and-Out Barriere vor. Abschließend sei der Vollständigkeit halber noch angeführt, dass die Vereinbarungen zudem mit einem Limit ausgestattet sind, das die maximale Differenz mit 309 Prozent nach oben begrenzt, somit den Kapitalgewinn mit dem 100-fachen dh 3000 Prozent beschränkt: Im Falle des Put ein "Floor" mit 30 Prozent nach unten, im Falle des Call ein "Cap". Selbstverständlich fluktuieren die ex-post erreichten Werte etwas um die finanzmathematisch ex-ante ermittelten Werte, insbesondere solange das Börsenspiel noch nicht entsprechend massive Teilnehmerzahlen hat. Es ist jedoch am übergebenden Werteblatt der einzelnen Monatsbewerbe bereits gut zu sehen, dass die finanzmathematisch zu erwartenden Werte bereits im mittelfristigen Durchschnitt verlässlich eintreten und somit die Black-Scholes Formel auch für diese exotische Option bestätigen. Die vorgenannten Entscheidungen des EuGH zeigen deutlich die Tendenz der Rechtsprechung die geforderte Vorbestimmtheit nicht nur auf gesetzlicher bzw vertraglicher Basis anzuerkennen, sondern diese auf mathematisch-statistische Vorbestimmtheit auszudehnen. Zumal im gegenständlichen P. Club sowohl die vertragliche als auch die mathematische Vorbestimmtheit gegeben ist, somit sind die Feststellungen der Bp falsch, da die Entscheidung des VwGH vom 20.3.1989 durch die Entscheidungen des EuGH überholt sind. ad b) Nichtanerkennung der Fremdleistungen Malta Die Betriebsprüfung stellt die Leistungseinbringung der Fa T. im Wesentlichen unter Bezugnahme auf die Feststellung der Systemprüfung in Frage. Die Ergebnisse der Systemprüfung sind in sich nicht schlüssig und werden gesondert analysiert werden. Nicht gebührend berücksichtigt wurde die besondere Mitwirkung des Herrn Mag. H. bei Beibringung der notwendigen Unterlagen aus Malta, womit jedenfalls der erhöhten Mitwirkungspflicht gem § 186 BAO entsprochen wurde. Keinesfalls wurde jedoch der wahre wirtschaftliche Sachverhalt bewertet. 1. im gesamten wirtschaftlichen Verkehr sind Leistungen von Gesellschaften vor ihrer Gründung, sog. Vorgründungsgesellschaften üblich und anerkannt. 2. im Rahmen der globalisierten Wirtschaft ist die Inanspruchnahme von Leistungen über die Grenze üblich und wird von den Wirtschaftsverbänden, angefangen von der WKÖ, empfohlen. Malta ist EU-Mitglied und daher anerkannter und nicht negativ besetzter Geschäftspartner. 3. durch den Zukauf von Leistungen aus Malta zum Preis von € 345.000,-- hat sich B. zumindest € 500.000,-- erspart. Mit anderen Worten der Verlust bzw Verlustvortrag hätte sich um weitere € 500.000,-- und einen entsprechend höheren Steuerausfall in Österreich bewirkt. 4. nicht bewertet wurde seitens der Bp die erfolgte Bezahlung mittels Banküberweisung. Kein wirtschaftlich denkender Mensch leistet Zahlungen, ohne einen entsprechenden Gegenwert bekommen zu haben. Die Nichtanerkennung zeigt eine Missverkennung der wirtschaftlichen Realität. Aus der vorgenannten Darlegung ergibt sich eine Missverkennung der Wirtschaftsrealität und sind daher die Fremdleistungen aus Malta anzuerkennen. Im Übrigen war sich die Bp in ihrer Entscheidung nicht schlüssig, da sie die Leistungserbringung nur "in Frage stellte"...." Die Bp des FA gab zur Berufung folgende Stellungnahme ab. "a) Umsatzsteuer In der Berufung wird den Feststellungen der Betriebsprüfung, dass es sich um ein Spiel mit Gewinnmöglichkeit handelt, nicht entgegengetreten. Es erfolgt lediglich eine präzisere Darstellung des Spielablaufes unter Verwendung der branchenspezifischen Fachbegriffe. Weiters wird wie bereits im Zuge des Prüfungsverfahrens ausgeführt, dass die erwarteten Auszahlungen aller Optionen ökonomischen Gesetzen gehorchen, diese könnten mittels der Black-Scholes Formel errechnet werden. Dies entspricht jedoch nicht der von der Judikatur ... geforderten bereits im Vorhinein vorliegenden Bestimmtheit des Teiles der Spieleinsätze, der wiederum an die Mitspieler auszubezahlen ist, damit diese Entgeltsteile nicht in die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage einzubeziehen wären. Eine Tendenz der Rechtsprechung, die geforderte Vorbestimmtheit nicht nur auf gesetzlich bzw vertraglicher Basis anzuerkennen, sondern dies auch auf mathematisch-statistische Vorbestimmtheit auszudehnen ... ist allerdings nicht zu erkennen. Eine derartige Ausdehnung hätte gegebenenfalls durch das entsprechende Höchstgericht zu erfolgen. Das Erkenntnis des VwGH ... ist somit nicht als durch EuGH Judikatur überholt zu betrachten. Aus dem Urteil des EuGH vom 14. Juli 1998, Rs C-172/96 (First National Bank of Chicago) lässt sich für den gegenständlichen Fall hinsichtlich der Zulässigkeit einer Margenbesteuerung schon deshalb nichts gewinnen und erübrigt sich damit ein weiteres Eingehen darauf, da dieser Entscheidung Devisengeschäfte - und nicht ein Spiel mit Gewinnmöglichkeit - zu Grunde lagen. Somit sind gemäß § 4 Abs 5 zweiter Satz UStG 1994 die gesamten Spieleinsätze zu Recht der Umsatzsteuer zu unterziehen. b) Körperschaftsteuer Die der Betriebsprüfung zur Verfügung gestellten Unterlagen geben keinen Hinweis darauf, dass irgendeine der Dateien von T. erstellt worden sind. Weiters erscheint es auf Grund der vorgelegten Unterlagen als nicht glaubhaft und im bisherigen Verfahren als nicht nachgewiesen, dass T. personell in der Lage gewesen ist, die ihr seitens B. beauftragten Leistungen zu erbringen bzw sie tatsächlich erbracht zu haben. Die dazugehörigen Ausführungen sind dem Bp-Bericht auf 2 ½ Seiten zu entnehmen. Die Tatsächlichkeit der Leistungserbringung durch T. wird in Frage gestellt und als Konsequenz daraus die geltend gemachten Spesen steuerlich nicht anerkannt. Zu den in € 12.500,-- Tranchen erfolgten Zahlungen nach Malta sei angemerkt, dass dies der einzige Punkt ist, der im Rahmen der Sachverhaltsermittlung für B. gesprochen hat. Die Summe der Ungereimtheiten ... gab schließlich den Ausschlag für die Nichtanerkennung der Honorare T., zumal, ohne dem geprüften Unternehmen Unregelmäßigkeiten zu unterstellen, sehr wohl die Möglichkeit bestehen dürfte, das nach Malta überwiesene Geld auf Umwegen zurückzuerhalten. Somit ist die Berufung auch in diesem Punkt abzuweisen." Das FA legte die Berufung ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung dem Unabhängigen Finanzsenat (UFS) vor. Der UFS forderte die Bw mit Schreiben vom 15.5.2008 auf, folgende Fragen zu beantworten und die angesprochenen Unterlagen vorzulegen: "1. Wie erfolgte die Anbahnung des Kontaktes zur Fa T. ? 2. Warum wurde gerade diese Firma ausgewählt (Entscheidungskriterien)? 3. Wie konnten Sie sich vom Know how, der Qualität und der Bonität der Firma T. im Hinblick auf die Auftragsabwicklung überzeugen? 4. Wurden von verschiedenen Anbietern Angebote eingeholt? Wenn ja, bitte um Vorlage. Wenn nein, warum nicht? 5. Wie kam die Preisbildung zu Stande? Mit wem wurde der Preis verhandelt? 6. Können Sie nachweisen, dass sich B. durch den Zukauf der Leistungen aus Malta "mindestens € 500.000,-- erspart" hat? 7. Bei wem und wie haben Sie sich bei Eingehen der Geschäftsbeziehungen über die Interna der Fa T. informiert? 8. Welche Informationen erhielten Sie über die Interna der Fa T. ? Legen Sie bitte alle vorhandenen Unterlagen dazu vor. 9. Das Finanzamt hat festgestellt, dass beide an der Fa T. beteiligten Firmen an derselben Adresse loziert sind wie T. selbst. Um Stellungnahme wird gebeten. 10. Laut Ermittlungen war Hr F. Y. X. (laut Ihren Angaben Projektleiter und Geschäftsführer der Fa T. ) langjähriger Banker (XX, C. Bank Malta) und ist nur (Mit)inhaber einer Finanzberatungsfirma mit der Adresse X-Street, Valletta und non-executive Director verschiedener Firmen. Fr A. X. (Sekretärin der Fa T. ) ist im Bereich der Finanz- und Steuerberatung in der Finanzberatungsfirma von Hrn X. tätig. Um Stellungnahme wird gebeten. 11. Wer ist tatsächlich operativer Geschäftsführer der Fa T. ? Welche Ausbildung hat dieser Geschäftsführer? 12. Wer ist Grafiker bzw Programmierer der Fa T. ? Aus wie vielen Personen besteht diese Abteilung? 13. Wieviele Angestellte hat die Fa T. ? 14. Mit wem wurde das Projekt inhaltlich entwickelt und ausgearbeitet? Wer war Ansprechpartner für Programmierung und Design? Bitte um Namen und Adresse sowie Unterlagen (Gesprächsprotokolle) über die Projektentwicklung. 15. Wie und wie oft wurde mit diesem Ansprechpartner kommuniziert? Gibt es darüber Nachweise? (Notizen, Vermerke, Protokolle) Bitte um Vorlage. 16. Welche Leistungen sind Ihnen bekannt, die die Fa T. (außer dem ggstdl Auftrag) noch erbracht hat? Bitte um Nachweise. 17. Welche Tätigkeitsfelder werden von der Fa T. abgedeckt? 18. Konnten Sie Leistungsnachweise der Fa T. einsehen? Wenn ja, bitte um Vorlage. 19. Laut Aktenlage fällt die Registrierung der Fa T. mit der ersten Rechnungslegung zusammen. Laut Ihrem Vorbringen handelt es sich teilweise um Leistungen der Vorgründungsgesellschaft. Seit wann existiert die Vorgründungsgesellschaft? Aus wem bestand sie? Welche Personen haben diese Leistungen erbracht? 20. In welchen Zeitungen und Zeitschriften und wann erfolgte die Bekanntmachung über die Betriebseröffnung der Fa T. ? 21. Warum gibt es keinen Internetauftritt der Fa T. ? Wie und in welcher Form bietet diese Firma ihre Leistungen in der Öffentlichkeit an? 22. Nach den Ausführungen des Finanzamtes wurden keine geeigneten Unterlagen vorgelegt, die nachweisen, dass die Fa T. die ggstdl Leistungen erbracht hat. Um Stellungnahme wird gebeten. 23. Laut Finanzamt ist die Fa T. eine "Briefkastenfirma". Um Stellungnahme wird gebeten. Abschließend wird darauf hingewiesen, dass Malta am 1.5.2004 der Europäischen Union beigetreten ist und jedenfalls bis dahin als "Steueroase" gegolten hat, was eine (noch weiter) erhöhte Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen als bei anderen Auslandssachverhalten nach sich zieht." Nach mehrmaligen Fristverlängerungsersuchen wurde mit Schreiben vom 15.12.2008 der Fragenkatalog beantwortet und 17 Anlagen angeschlossen. Die Bw brachte vor wie folgt: "... Vorausschickend sei betont, dass u.M. sich aus der Art der Fragestellung der Prüfer ein verzerrtes Bild ergab, ... Drei beispielhafte Punkte dafür sind zB: 1. Die T. Malta war, genau wie B. , ein projektbezogenes Start-up mit einem spezifischen Geschäftszweck, nämlich der Zulieferung zu B. in gleichzeitiger Vorbereitung eines Joint Ventures. Die Fragen der Prüfer implizieren jedoch durchwegs, dass T. ein bereits bestehendes, am allgemeinen Markt aktives Unternehmen hätte sein müssen. Aber es kann kein Zweifel bestehen, dass es einem österreichischen Start-up Unternehmen freistehen muss, seinerseits auch mit einem anderen Start-up Unternehmen zusammenzuarbeiten. 2. Das Projekt wurde während der Internet-Gründerzeit begonnen. Es war - wie alle Internet-Projekte jener Zeit - mit hohen Erwartungen verbunden und stand unter dem Druck, erste Ergebnisse mit minimalen personellen und finanziellen Ressourcen schnellstmöglich zu erwirken, um dann noch zu günstiger Zeit Venture-Capital aufnehmen zu können. Dennoch implizieren die Fragen der Prüfer, es hätte statt einer strategischen Partnersuche die völlig unpassende Ausschreibungsmethodik einer konventionellen Auftragsvergabe einer klassischen, etablierten EDV-Firma angewandt werden müssen. 3. Verteilte Internetprojekte werden mit gänzlich anders orientierten Entwicklungsmethoden umgesetzt als herkömmliche Computer-Projekte. ... Es kann aber kein Zweifel bestehen, dass die Wahl der passenden Software-Entwicklungsmethode einem Unternehmen freistehen muss. Zur Beantwortung der Fragen im Einzelnen: ... A 1: Das erste Kennenlernen erfolgte anlässlich einer gemeinsamen Veranstaltung der österreichischen Wirtschaftskammer mit der maltesischen Entwicklungs- und Betriebsansiedelungsgesellschaft (vertreten durch Dr. S. E., MDC) gegen Ende 2001 in Wien. Bei der Veranstaltung präsentierte Herr F. X. die Vorteile der Auslagerung von Softwareprojekten nach Malta und die dortigen Fördermöglichkeiten für neu gegründete Software- und Internet-Unternehmen und warb gleichzeitig für die Dienstleistungen seiner verschiedenen Unternehmen. ... A 2: Ursprünglich versuchte B. , den im Internet-Bereich herrschenden IT-Fachkräftemangel in Österreich zu lösen indem eine möglichst billige potentielle Partnerfirma oder ein Entwicklungsteam in einem Niedriglohnland gesucht wurde (Preis als Hauptkriterium). In den Gesprächen mit F. X. eröffnete sich dann eine günstigere Variante für B. in Malta, da F. , selbst ein Kapitalmarktspezialist und erfahrener Bankenfachmann, aufgrund der hohen Kurssteigerungen bei börsennotierten Internetunternehmen ein starkes persönliches Interesse an einem Erfolg versprechenden Internet-Projekt bzw. der von B. erdachten Finanzinnovation hatte. Beide Seiten sahen im Projektinhalt, der Entwicklung sog. Double-Barrier-Optionen für Retail-Investoren, ein großes Geschäftspotential. Ausschlaggebend für die Auswahl bzw. die schlussendliche Kooperation mit Herrn X. war - neben den o.g. Ansatzpunkten für eine nachfolgende Ausweitung der Zusammenarbeit in ein gemeinsames Joint-Venture und der maltesischen Gründungsförderung für Softwareunternehmen - schließlich die Bereitschaft von F., den ihn betreffenden Kostenteil in der Aufbauphase vorzufinanzieren, indem bezüglich der Entwicklungskosten für die Web-Oberfläche (entsprechend dem Inhalt seines Projektteils) ein auf zwei Jahre ausgedehntes Zahlungsziel vereinbart wurde. Diese Stundung ermöglichte für B. eine Schließung einer Finanzierungslücke, da nur noch ein Teil der anfänglichen Entwicklungs- und Hardwarekosten direkt für B. verblieben. Weiters stellte diese Zusammenarbeit eine wichtige Senkung des Projektrisikos bis zur indikativen Klärung des möglichen Markterfolgs der ersten Produktversion dar. ... A 3: Wir gehen zunächst davon aus, dass die österreichische Wirtschaftskammer nur seriöse Firmen auf ihre österreichischen Roadshows einlädt. Zudem sei wieder auf die Sachlage hingewiesen, wegen der die Bonität und Seriosität der Firma B. bzw. die Qualität ihrer Produktidee ein Risiko für T. /X. darstellte und nicht umgekehrt. Das Risiko für B. lag in der tatsächlichen Fähigkeit des maltesischen Entwicklungsteams, die erforderlichen technisch und künstlerisch anspruchsvollen Projektteile gut umzusetzen bzw. dem nachfolgenden regulatorischen Risiko einer Finanzinnovation. Das Entwicklungsrisiko war bald abschätzbar, da das maltesische Entwicklungsteam aufgrund des gemeinsamen Zeitdrucks dringende Arbeiten und Vorleistungen schon bald nach der prinzipiellen Einigung über die wichtigsten Parameter auf eigenes Risiko, d.h. sogar schon vor Einigung über alle formalen Vertragsdetails erbrachten, sodass zum Zeitpunkt der Unterschrift für B. kein Zweifel an der Fähigkeit zur erfolgreichen Abarbeitung mehr bestand. Bzg. des regulatorischen Risikos brachte F. X. selbst mitigierende Faktoren und großes Know-how bei. ... A 4: Ja, es wurden in der Gründungsphase von B. im Jahre 2001 und 2002 eine Reihe von Kontakten und Gesprächen mit möglichen Software Offshoring Partnern (im Wesentlichen Entwicklerteams) in Bulgarien und der Slowakei geführt. Die ersten Indikationen über mögliche Projektkosten der osteuropäischen Partner waren grob im selben Rahmenbereich wie für Malta. Da aber von den osteuropäischen Partnern eine unmittelbare Zahlung bzw. teilweise Vorauszahlung bedungen und keine maßgebliche Risikoteilung angeboten wurde, wurden die Gespräche schlussendlich nur mit der Projektgruppe um F. X. fortgeführt. ... A 5: Preisverhandlungen fanden zu zwei Zeitpunkten statt: das erste Mal vor Beginn des Projekts, das zweite Mal nach Abschluss der Arbeiten bzgl. einer Reduktion. Die anfängliche Preisverhandlung erfolgte direkt mit F. X. und orientierte sich an den Manntagschätzungen. Diese entstand aus einer Taskliste, die bei einem Workshop gemeinsam erarbeitet wurde. Zu jenem Zeitpunkt war die Preisfrage insbesondere von hoher Bedeutung, da sie einen Einfluss auf die relativen Beteiligungsverhältnisse beim möglichen nachfolgenden Joint Venture haben würde. Die zweite Verhandlung erfolgte bei Abschluss des Projektes wegen einiger betrieblich nicht verwendbarer Programmkomponenten, da die Lieferung/Ausführung eines Teils in unzureichender Qualität bzw. nicht leztaktuellen Browswersoftware-Standards erfolgte und erst durch Nacharbeiten seitens B. betrieblich einsatzfähig gemacht werden konnte. Der verhandelte Nachlass entsprach schlussendlich einer 20% igen Preisreduktion (s. Anlage 5), der reduzierte Gesamtbetrag wurde nach Ablauf des Zahlungsziels bzw. Abbruch der Joint-Venture Verhandlungen an T. via Internet-Banking überwiesen. (s. Anlage 9f). ... A 6: Ja, die genanten Größenordnungen von ca. 50% sind zwar nur eine interne Schätzung, bekräftigende Datenpunkte gibt es jedoch dafür zwei: 1. Wir haben inzwischen selbst einen Vergleichsmaßstab, da wir von Ende 2004 bis 2006 unser Folgeprodukt, "r.com", vollständig selbst entwickelt haben und die Kosten für dieses größenmäßig vergleichbare Projekt bei 1,5 Mio. Euro lagen, was Mehrkosten für die Front-end Teile von ca. 500.000 Euro gegenüber "pc.com" entspricht. Hinzu kommt noch der Zeit- und Zinsverlust, da das Projekt "r.com" aufgrund des IT-Fachkräftemangels in Österreich nur wesentlich langsamer als das ausgelagerte Projekt vorangetrieben werden konnte. 2. Eine Studie der amerikanischen Entwicklungsgesellschaft FDIC besagt zitiert Analysen führender Wirtschaftsprüfungsgesellschaften mit folgenden Aussagen: "... The Gartner Group estimates that offshore software development cost savings can be as much as 75 percent when compared to the cost of similarly skilled local labor and technical resources with those available overseas. Deloitte Consulting, LLP, estimates that financial institutions that offshore functions achieve an average cost savings of 39 percent, with one in four institutions surveyed achieving savings of more than 50 percent through offshoring. One data vendor reports cost savings of greater than 50 percent in their offshored program development work." ... A 7: Im Rahmen einer gründlichen Due Diligence Prüfung durch B. vor Aufnahme der Zusammenarbeit wurden verschiedenste Erkundigungen bei Geschäftspartnern und Beteiligungsunternehmen von Mr. X. , insbesondere solchen die auch im Internet- oder Software-Bereich tätig waren, eingeholt. Weiters wurden - im Rahmen einer mehrtägigen Geschäftsreise nach Malta (siehe Anlage 1) - vor Ort die von F. empfohlenen Schlüsselentwickler interviewt, es erfolgte ein ausgedehnter Besuch der technischen Universität Valetta, um die Verfügbarkeit von in der gewählten Technologie (.Net,C#=) entsprechend geschulten Entwicklerpools zu bestätigen, einschließlich Gesprächen mit einigen möglichen Entwicklern. Weiters suchte B. bei einem Firmenbesuch einer früheren ausländischen Auftraggeberfirma aus Deutschland das persönliche Gespräch (Hr. U. Sch., Managing Director, ABC Development Ltd., Malta) um praktische Projekterfahrungen mit den Schlüsselentwicklern zu hinterfragen und effiziente Vorgangsweisen bei einer Remote-Entwicklung mit dem geplanten Agile Development Ansatz abzuklären. Zuletzt gab es auch persönliche Treffen mit Vertretern der Maltesischen Entwicklungsgesellschaft (Fr. St. An., Malts Development Corp., zuständig für Deutschland, Schweiz, Österreich) zur Diskussion von Fördermitteln bei einer allfälligen Ausweitung des Projekts auf ein Joint-Venture sowie der allfälligen Zurverfügungstellung von geförderten Projekträumlichkeiten in den maltesischen Technologieparks, falls neben dem geplanten Remote-Development künftig auch physische Räumlichkeiten erforderlich würden. ... A 8: Da es sich bei T., wie bei B., um ein Start-up Unternehmen, handelte, bezogen sich Interna im eigentlichen Sinn auf die handelnden Personen, nicht auf die (noch zu gründende) Firma. Die Professionalität und Verlässlichkeit von F. X. wurde, wie bereits oben dargestellt, vor Ort im persönlichen Gespräch mit Referenzpersonen und ehemaligen Projektpartnern erwiesen. Dazu kamen noch, aufgrund der ursprünglich geplanten Ausweitung auf ein Joint Venture, Gespräche mit dem damaligen Leiter der für das Optionsgeschäft zuständigen Behörde, der maltesischen Finanzmarktaufsicht (damals Hr. Prof. J. Ba., Chairman, Malta Financial Services Authority) sowie dem Vorstand des u.a. für das Finanzwettwesen zuständigen Malta Gaming Board (damals Hr. V. Fa., Executive Secretary, Gaming Board for Malta), die jeweils aufgrund persönlicher Kontakte des späteren Geschäftsführers arrangiert wurden. Im Gespräch ging es hauptsächlich um Sachthemen, aber es wurde offenkundig, dass Herr F. X. bei den Behörden bzw. deren obersten Vertretern hohes Ansehen genoss, was der positiven Erledigung verschiedener Lizenzen dienlich geworden wäre. Positiv war zudem, dass F. X. eine Vielzahl von Berührungspunkten und Projekterfahrungen für wichtige Aspekte der Umsetzung, nicht nur bzgl. der Software-Entwicklung sondern z.B. auch im regulativen und Börsen-Konzessionsbereich, im Remote Server-Hosting-Bereich, sowie im Internet-Sportwettenbereich geltend machen konnte. ... A 9: Nach Angaben von F. X. handelt sich beim gewählten Setup seiner Firma an der Adresse in Malta um die sachrichtige rechtliche Struktur, welche die Möglichkeiten der maltesischen Gründungs- und Exportförderungsprogramme und gleichzeitig die erforderlichen Voraussetzungen für eine spätere EU-weit gültige Konzessionen zur Vermarktung von komplexen Finanzinstrumenten wahrte. ...A 10: Die Angaben über Herrn X. entsprechen unserem Kenntnisstand, der auch in unserer Due Diligence Prüfung bestätigt wurde. F. X. war nicht nur früher Bankdirektor bei erstklassigen Adressen (z.B. XX Bank) sondern hat auch eine Reihe von prestigeträchtigen Non-executive Positionen (Aufsichtsratsfunktionen) inne. Das hohe Standing von Herrn X. am Finanzplatz Malta und seine langjährigen Erfahrungen waren für das Projekt sehr wertvoll, da P. Club im Wesentlichen bereits eine vollwertige Börsensoftware für eine komplexe Finanzinnovation darstellt. In der Zusammenarbeit mit F. X. waren daher weder langwierige Erklärungen über die Funktionsweise des Kapitalmarkts und oder die anspruchsvolle Optionsmechanik des Produktes erforderlich. Als Entrepreneur mit einer Vielzahl von wertvollen Geschäftskontakten und Gründungserfahrung war er ein Gewinn für das Projekt. Die Angaben über die Sekretärin entsprechen ebenfalls unserem Kenntnisstand. ... A 11: Geschäftsführer der Fa. T. war Herr F. X. . Zu seinem Lebenslauf siehe Punkt 10. ... A 12: Der Cheftechniker (IT-Architektur und Programmierung) sowie Leiter der Programmierteams war im Team als Joe/Joseph bekannt (die Arbeitsebene verkehrte Internet-typisch auf First-Name-Basis miteinander), die Gestaltung (Graphik und auch Sound) wurde durch ein Teammitglied namens Mario durchgeführt. ... A 13: Das technische Projektteam umfasste in der Spitzenzeit ca. 5-6 Mitarbeiter, wobei software-branchentypisch nicht im Angestelltenverhältnis sondern flexibel auf Freelancer-Basis gearbeitet wurde. ... A 14: Neben F. für das inhaltliche Gesamtkonzept waren Joe (technische Programmierung) und Mario (künstlerisches Design) dafür die direkten Ansprechpartner von B.. Project Requirements wurden direkt mit F. X. besprochen, der zudem aufgrund seiner Unternehmertätigkeit öfters in Wien war. ... A 15: Die laufende Kommunikation erfolgte für kurze Fragen und den File Transfer für Zwischenergebnisse über das Instant Messaging Programm ICQ als permanente Internet-Verbindung. Wir legen Vermerke der Kommunikation bei (s z.B. Anlage 13). Gleiches gilt für Briefings (s z.B. Anlage 16a, 16b) oder die Veranlassung erforderlicher Korrekturarbeiten bei erhaltenen Programmen. Als Nachweis galt stets die Übermittlung einer fertigen Komponente oder eines Zwischenergebnisses (s z.B. Anlage 14,15) bzw. dessen Fehlerfreiheit nach unserem Test und Review. Während der intensiven Projektphasen gab es zudem jourfixe-mäßig eine wöchentliche Abstimmung mittels Internet-Webcam. ... A 16: Wie bereits dargestellt, erbrachte die Firma T. keine Leistungen für andere Auftraggeber, sie war eine eigens neu gegründete Projektgesellschaft und erfüllte die Erfordernisse der maltesischen Neugründungsförderung im Softwarebereich. Da das entwickelte Softwareprodukt nachfolgend nur unzureichenden kommerziellen Erfolg erzielte, kam es nachfolgend aber weder zum ursprünglich vorgesehenen Joint Venture noch zu einer gemeinsamen Weiterentwicklung der Software. Die Firma T. wurde zwischenzeitig liquidiert. Herr X. nimmt für seine neuen Projekte prinzipiell Neugründungen vor, um die zeitlich begrenzten maltesischen Förderungsmöglichkeiten im Softwarebereich entsprechend in Anspruch nehmen zu können. ... A 17. Das Tätigkeitsfeld der T. (siehe Anlage 2, Seiten 4-8) umfasste die Detailspezifikation, die Storyboardproduktion und das Navigationskonzept, die Usabilityoptimierung, das Graphikkonzept und -produktion, die HTML-Programmierung, das Unit Testing sowie die Entlastung von B. durch die Übernahme des Projektmanagement für sämtliche Front-end Teile. ... A 18: Ja, dadurch dass die fertig gestellten Programmelemente und Komponenten zeitnahe nach Wien übertragen und am lokalen Development-Server installiert wurden, war B. ständig über den Fortschritt und die Qualität der Entwicklung informiert. Durch den unmittelbaren Einbau in die Dvelopment-Website war gleichzeitig die faktische Akzeptanz von erledigten Zwischenschritten dokumentiert. Für die vertragsgemäßen Hauptphasen (s. Anlage 2) gab es zusätzlich eine formelle Abnahme (s. z.B. Anlage 3) als Grundlage der kommerziellen Rechnungslegung durch T. . ... A 19: Die Vorgründungsgesellschaft war T. selbst, d.h. identisch mit der späteren Firma. Die Arbeit am eigentlichen Projekt in Malta wurde intensiv bis zum geplanten Launch des neuen Internetdienstes intensiv in der zweiten Jahreshälfte 2003 durchgeführt und Anfang 2004 abgeschlossen. Aufgrund des anspruchsvollen Zeitplans wurden, nach der prinzipiellen Einigung auf eine Zusammenarbeit, einige Teilarbeiten schon gegen Ende 2002 begonnen, da B. vor einer finalen Entscheidung Arbeitsproben begutachten wollte. Nach längeren Verhandlungen zur Fixierung der endgültigen Vertragsdetails (Anlage 2) erfolgte dann die erste Rechnungslegung (s. Anlage 4) nach dem Durchlaufen aller Fromalschritte für die Gründung der maltesischen Projektgesellschaft (s. Anlage 6), und dann für alle bis dahin formell schon abgenommenen Projektteile. 20. ... Eine Kopie der bestätigten Firmengründungsnachweise aus dem Internet (maltesischer Firmenbuchauszug) wurde uns vom Geschäftsführer, Herrn F. X., übermittelt und liegt (s Anlage 11) bei. Die ursprüngliche diesbezügliche briefliche Mitteilung von T. liegt ebenfalls (s Anlage 6) bei. Eine amtsblatt-artige Publikationsvorschrift existiert in Malta nicht. 21. ...Wie bereits beschrieben, war die Firma T. eine eigens gegründete Projektgesellschaft, die ein eigenständiges Projekt für B. abwickelte. Nach dem kommerziellen Misserfolg des Projektinhalts, der Website "pc.com", wurde T. liquidiert. Herr X. strukturiert, wie bereits beschrieben, neue Projekte regelmäßig als Neugründungen. Uns ist bekannt, dass Herr X. nachfolgend verschiedene Projekte bzg Finanzinnovationen und Investment Services auf Basis lizenzierter Online-Brokerage bzw. Finanzwetten-Geschäft auf Basis der "Remote-Gaming"-Bestimmungen im Internet aufgebaut hat. 22. ... Das ist unrichtig. Dem Finanzamt wurden sowohl das geforderte Pflichtenheft, die Deliverables und verschiedene Projektunterlagen übermittelt (s. z.B. Anlage 12). Im Anspruchsniveau wurde seitens der Großbetriebsprüfung allerdings dem Umstand nicht Rechnung getragen, dass B. als Startup-Unternehmen mit beschränkten Personalressourcen sparsamer und unbürokratischer agieren musste als ein Großbetrieb, der ein klassisches Mainframeprojekt abwickelt. Besonders stützt sich diese Ausführung des Finanzamts auf das groteske Beharren auf ein sog. "FTP-Protokoll", weil ein solches angeblich einen Leistungsnachweis im unbedingten Interesse beider Vertragsparteien darstellen würde. Grotesk ist dies deshalb, weil das sogenannte FTP-Protokoll (file transfer protocol) rein gar nichts mit einer derartigen kommerziellen Dokumentation zu tun hat, sondern vielmehr die technischen Kommandos und Zeichen definiert, nach denen Computer untereinander Files (Programme und Dateien) austauschen. Laut Bericht (Seite 5, Abs. 3) wäre diese (gar nicht existierende) Form aber "der einzige (!) Nachweis, dass die Leistung nicht nur erbracht sondern auch an den Auftraggeber weitergeleitet wurde." Diese Anforderung zu erfüllen, ist aber B. schon alleine deshalb unmöglich, weil das tatsächliche "FTP-Protokoll" gar keine solche Art der Protokollierung vorsieht oder generiert. (s Anhang 17 "Das FTP-Protokoll") Die Abnahme wurde vielmehr kaufmännisch korrekt durch explizite entsprechend gegengezeichnete Abnahmeschreiben von B. an T. (s. Anlage 3) nach Abschluss der verschiedenen Projektphasen dokumentiert, was auch als Freigabe für den Start der jeweils nächsten Projektphase galt. (In der Praxis wurden aufgrund des Zeitdrucks zwar bereits neue Arbeiten auf Basis von Teilergebnissen begonnen, schlechte Lieferungen jedoch stets nachträglich finalisiert bzw. fixiert und dann auch formal abgenommen). Eine implizite Abnahmebestätigung (falls eine solche jemals erforderlich geworden wäre) war ohnedies immer automatisch gegeben, nämlich in der Implementierung der gelieferten Komponenten und Dateien am Testsystem bzw. nach Fertigstellung am Produktionssystem. ... A 23: Der Vorhalt des Finanzamts ist unzutreffend. Wir weisen nochmals darauf hin, dass die von T. bis zum Abbruch der Zusammenarbeit erbrachten Leistungen durch T. korrekt abgerechnet wurden und von B. unter Ausnützung des verhandelten Zahlungszieles (s. Anlage 8) mit Fälligkeit auch vollständig bezahlt wurden. (s. Anlage 9f). ..." Die Bw legte folgende Anlagen vor: Anlage 1: Aufenthalt des Geschäftsführers der Bw in Malta vom 13.02.02 - 17.02.02, Flug- und Hotelbestätigungen Anlage 2: Vertrag zwischen der Bw und T. vom 19.12.03 mit Zeitplan, Zahlungs- und Lieferbedingungen etc., unterzeichnet von den beiden Geschäftsführern Anlage 3: Schreiben der T. als Gründungsgesellschaft vom 2.12.03 über den Fortschritt der inhaltlichen Arbeit und die Fortschritte bei der Registrierung der Gesellschaft in Malta Anlage 4: Rechnung der T. an die Bw vom 18.12.03 über € 207.000,--, zu gleichen Teilen (€ 69.000,--) entfallend auf "Requirements Production", "Front-end Storyboard Production" und "Graphic Arts Production". Anlage 5: Schreiben der Bw an T. vom 20.4.04 betreffend die Schlussrechnung. Demnach wurde ein (weiterer und letzter) Rechnungsbetrag iHv € 69.000,-- akzeptiert, nicht aber der vorgesehene fünfte Rechnungsbetrag iHv € 69.000,--, sodass die Gesamtsumme nicht mehr € 345.000,--, sondern € 276.000,-- betragen soll. Anlage 6: Schreiben der T. an die Bw vom 18.12.03, wonach die Registrierung der Firma in Malta abgeschlossen sei und demnächst die offizielle Rechnung geschickt werde. Anlage 7: Schlussrechnung der T. an die Bw vom 28.4.2004 über den Betrag von € 69.000,-- mit dem Vermerk des Geschäftsführers der Bw: "bis zur Klärung nicht überweisen". Anlage 8: Schreiben der Bw an die T. vom 18.11.2005, wonach € 207.000,-- bis 30.12. dieses Jahres und die restlichen € 69.000,-- bis 28.4. nächstes Jahr bezahlt würden. Anlage 9: Gesendete Aufträge der Bw über Internetbanking vom 29.12.2005 betr Überweisungen nach Malta Anlage 10: Auftragsliste über die durchgeführten Überweisungen an T. vom 29.12.2005 Anlage 11a) und b): Company Details über XYZ Holding und T., übermittelt vom Geschäftsführer; Registrierungsdatum der T. 18.12.03. Anlage 12: Front-end Specification pc .com Anlage 13: Anmerkungen, Kritiken, Vorschläge, Beurteilungen zu gelieferten Dateien vom 17.01.04 Anlage 14: "Storyboard P. Club", erstellt am 19.11.03 Anlage 15: "Demo - New Storyboard" Anlage 16a) und b):"P. Club: Briefing Screens", erstellt von der Bw am 30.11.03 Anlage 17: Definition "File Transfer Protocol" (FTP) aus Wikipedia, erstellt von der Bw am 11.12.08 Über die Berufung wurde erwogen: Folgender Sachverhalt steht fest. Die Bw ist eine KEG. Persönlich haftender Gesellschafter und Geschäftsführer ist die B. I. GmbH. Kommanditist und Geschäftsführer der GmbH ist Mag. H H.. Unternehmensgegenstand ist die Entwicklung von Softwareprodukten und der Betrieb von E-Finance Diensten. Die Gesellschaft ist durch Umwandlung gem § 1 ff UmwG (Umwandlungsplan, Gesellschaftsvertrag vom 30.1.2003) aus der B. In. Services GmbH hervorgegangen. Die Bw entwickelte und betrieb ein online-Börsenspiel namens "P. Club", bei dem den Spielteilnehmern mittels käuflich erworbener Tickets (Spieleinsätze) eine Gewinnchance eingeräumt wurde. Der Teilnehmer kann auf steigende oder fallende Aktienkurse setzen und auf diese Weise (fiktive) Gewinne erzielen. Die Höhe des je Runde ausbezahlten tatsächlichen Gewinns steht von vornherein nicht fest, sondern ist lediglich mit einem Höchstbetrag nach oben begrenzt. Je nach Spielverlauf besteht die Möglichkeit, dass keine Gewinne bzw geringere als das bei Beginn einer Runde verkündete Limit zur Auszahlung gelangen. Die Gewinnhöhe ist daher weder auf gesetzlicher oder vertraglicher Basis vorbestimmt, Dieses Online-Börsenspiel war wirtschaftlich nicht erfolgreich, sodass die Firma mittlerweile ein Nachfolgeprodukt entwickelte. In den Streitjahren wurden wurden ausschließlich negative Betriebsergebnisse erzielt. Die in den Jahren 2003 und 2004 für die Entwicklung des Börsenspiels geltend gemachten Fremdleistungen betreffend der Erstellung von Grafiken, Sounds und HTML-Dateien durch das maltesische Unternehmen T. D. Limited in Höhe von € 207.000,-- (2003) und in Höhe von € 69.000,-- (2004) wurden von der ausländischen Firma nicht erbracht. Die dafür geltend gemachten Ausgaben beruhen auf Rechnungen für nicht erbrachte Leistungen und sind daher nicht betrieblich veranlasst.