UFSW RV/2647-W/08

Neben den Bestimmungen des Kapitalverkehrsteuergesetzes sind seit dem Beitritt Österreichs zur Europäischen Union am 1. Jänner 1995 auch die Bestimmungen der Richtlinie des Rates vom 17. Juli 1969 betreffend die indirekten Steuern auf die Ansammlung von Kapital 69/335/EWG (in Folgenden kurz Richtlinie 69/335) unmittelbar anzuwenden. Nach Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe a der Richtlinie 69/335 unterliegt der Gesellschaftsteuer die Gründung einer Kapitalgesellschaft. Nach Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe b der Richtlinie 69/335 kann die Erhöhung des Gesellschaftsvermögens einer Kapitalgesellschaft durch Leistungen eines Gesellschafters, die keine Erhöhung des Kapitals mit sich bringen, sondern ihren Gegenwert in einer Änderung der Gesellschaftsrechte finden oder geeignet sind, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen, soweit sie am 1. Juli 1984 der Steuer zum Satz von 1 v. H. unterlagen, weiterhin der Gesellschaftsteuer unterworfen werden. Das Gemeinschaftsrecht ist auch bei der Auslegung nationaler Rechtsvorschriften zu beachten. Ein Gesetz, das sich nach seinem Wortlaut im Einklang mit der Richtlinie befindet, ist nach dem Zweck des Gemeinschaftsrechts auszulegen. Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes gebietet etwa bei Treuhandverhältnissen der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung eine von der zivilrechtlichen Betrachtung abweichende wirtschaftliche Betrachtungsweise. Urteilen des EuGH ist eine Wirkung erga-omnes beizumessen und ist daher das Urteil des EuGH vom 17. Oktober 2002, Rs C-339/99 ("ESTAG") nicht bloß auf den Anwendungsfall beschränkt (vgl VwGH 23.11.2005, 2005/16/0040). Nach Artikel 5 Absatz 1 der Richtlinie 69/335 wird die Steuer erhoben: a) bei Gründung einer Kapitalgesellschaft, Erhöhung des Kapitals oder Erhöhung des Gesellschaftsvermögens gemäß Artikel 4 Absatz 1 Buchstaben a), c) und d): auf den tatsächlichen Wert der von den Gesellschaftern geleisteten oder zu leistenden Einlagen jeder Art abzüglich der Lasten und Verbindlichkeiten, die der Gesellschaft jeweils aus der Einlage erwachsen; den Mitgliedstaaten steht es frei, die Gesellschaftsteuer erst dann zu erheben, wenn die Einlagen tatsächlich geleistet werden; ...... d) bei Erhöhung des Gesellschaftsvermögens gemäß Artikel 4 Absatz 2 Buchstabe b): auf den tatsächlichen Wert der erbrachten Leistungen abzüglich der Lasten und Verbindlichkeiten, die der Gesellschaft aus diesen Leistungen erwachsen. Durch das Urteil des EuGH in der Rechtssache "ESTAG" (EuGH 17.10.2002, C-339/99) ist klargestellt, dass finanziellen Beiträge der Muttergesellschaft des Erwerbers, die zum Zweck des Erwerbs neuer Gesellschaftsrechte geleistet werden und die eine Conditio sine qua non für den Erwerb der Gesellschaftsrechte darstellen, der Gesellschaftsteuer zu unterziehen sind. Nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates ergibt sich aus dem Urteil des EuGH in der Rechtssache "Senior Engineering Investments BV" (EuGH 12.1.2006, C-494/03) sowie den dort zitierten Schlussanträgen des Generalanwaltes vom 14. Juli 2005 und der Vorjudikatur des EuGH Folgendes (vgl. dazu auch UFS 11.8.2006, RV/1927-W/03): - Auf denselben Vorgang darf nur einmal Gesellschaftsteuer erhoben werden. Dabei ist zu unterscheiden, was der Vorgang ist und was als bloße Auswirkung dieses Vorganges anzusehen ist. - Erhoben wird die Gesellschaftsteuer beim Leistungsempfänger. Leistungsempfänger ist in der Regel die Kapitalgesellschaft, der die Mittel physisch übertragen werden. Nur ausnahmsweise muss der "eigentliche Empfänger" ermittelt werden. - Die Kapitalzuführung muss eine Erhöhung des Gesellschaftsvermögens des Leistungsempfängers bewirken. Die Kapitalzuführung muss geeignet sein, den Wert der Gesellschaftsanteile des Leistungsempfängers zu erhöhen. Erhöhungen des Gesellschaftsvermögens bei einer anderen Kapitalgesellschaft als dem Leistungsempfänger (zB der Muttergesellschaft des Leistungsempfängers), die sich nur als eine automatisch eintretende wirtschaftliche Nebenwirkung darstellen, sind nicht steuerbar. - Gesellschafter im Sinne der Kapitalansammlungsrichtlinie ist der unmittelbar an der Kapitalgesellschaft Beteiligte. Eine mittelbare Beteiligung begründet keine Gesellschafterstellung. - Leistungen, die zwar nicht vom Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft geleistet werden, sondern zB von dessen Muttergesellschaft, stellen eine "Leistung eines Gesellschafters" dar, wenn die Leistung dem Gesellschafter zuzurechnen ist. Wenn eine Leistung erfolgt, um den Wert der Gesellschaftsanteile des Leistungsempfängers zu erhöhen, und diese Erhöhung vor allem im Interesse des Gesellschafters liegt, ist die Leistung dem Gesellschafter zuzurechnen, selbst wenn die Leistungen ohne Einbindung des unmittelbaren Gesellschafters in den Geschehensablauf erfolgt. Ein Größenschlusses führt dazu, dass unter aktiver Einbeziehung des unmittelbaren Gesellschafters geleistete Zuschüsse (zB durch Fassung des entsprechenden Gesellschafterbeschlusses und physische Übertragung der Geldmittel) auch dann der Gesellschaftsteuer zu unterziehen sind, wenn die Leistung über Weisung und mit Mitteln der "Großmutter" erfolgt und die Zuschussgewährung sowohl im Interesse des unmittelbaren Gesellschafters (zB wegen der Werterhöhung seiner Anteile) als auch im Interesse eines Dritten erfolgt. In dem von der Berufungswerberin zitierten Erkenntnis VwGH 18.9.2007, 2006/16/0154 hat der Verwaltungsgerichtshof ua. Folgendes ausgesprochen: "Daraus ergibt sich aber, dass von einer gesellschaftsrechtlichen Verpflichtung zur "Weiterleitung" des Zuschusses zur Verlustabdeckung auch im Beschwerdefall nicht gesprochen werden kann. Auch dass die Zuschüsse, welche die W Holding GmbH der Beschwerdeführerin gewährt, aus den Mitteln stammen, die dieser von der Stadt Wien für diese Zwecke zur Verfügung gestellt werden, vermag noch nicht eine Zurechnung der Zuschüsse an letztere zu rechtfertigen. Dass die Beschwerdeführerin einen Rechtsanspruch auf die Gewährung des Zuschusses durch die W Holding GmbH hatte, wurde von dieser nicht behauptet. Es kann somit der belangten Behörde im Ergebnis nicht entgegengetreten werden, wenn sie von einer freiwilligen Leistung des gesamten Zuschusses durch die W Holding GmbH ausgegangen ist. Für die Beurteilung der Steuerpflicht der Beschwerdeführerin ist es im Übrigen unerheblich, ob von einem einheitlichen Vorgang oder zwei getrennten Vorgängen auszugehen ist." Daraus leitet der Unabhängige Finanzsenat ab, dass für die gesellschaftsteuerrechtliche Beurteilung entscheidend ist, ob der Leistungsempfänger vor Erhalt des Zuschusses bereits einen Rechtsanspruch auf Erhalt dieser Leistung gehabt hat oder ob der Zuschuss bloß aus Mitteln stammt, die der unmittelbare Gesellschafter von einem Dritten (beispielsweise seiner Muttergesellschaft) für diesen Zweck zur Verfügung gestellt wurden. Der deutsche Bundesfinanzhof hat bei vergleichbarer Rechtslage zu "zweckgebundenen Zuschüssen" Folgende Differenzierung getroffen (vgl. BFH 16.12.1987, I R 393/83, BStBl. 1988 II S. 451): "1. Leitet eine Gemeinde Zuschüsse, die ihr von dem zuständigen Land zweckgebunden bewilligt wurden, einer Gemeinde-GmbH zu, damit diese die Zuschüsse dem gebundenen Zweck zuführt, so ist keine nach § 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KVStG 1972 gesellschaftsteuerpflichtige Leistung anzunehmen. 2. Leistet eine Gemeinde im Zusammenhang mit den zu 1. genannten Zuschüssen an ihre Gemeinde-GmbH einen Geldbetrag als Eigenanteil, damit die Gemeinde-GmbH ihn zusammen mit den Zuschüssen zweckgebunden verwendet, so ist dies eine gesellschaftsteuerpflichtige Leistung i.S. des § 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KVStG 1972. Diese Entscheidung wurde vom BFH auszugsweise wie Folgt begründet (Unterstreichungen durch den UFS): "Nach § 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KVStG 1972 unterliegt der freiwillige Zuschuß eines Gesellschafters an seine inländische Kapitalgesellschaft der Gesellschaftsteuer, wenn der Zuschuß geeignet ist, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen. Unter die freiwilligen Zuschüsse im Sinne der Vorschrift fallen alle in Geld oder vergleichbaren Leistungen bestehende, einseitige Zuwendungen eines Gesellschafters an seine Gesellschaft, die zwar ihre Rechtsgrundlage nicht im Gesellschaftsverhältnis, sondern in einer daneben getroffenen und freiwillig begründeten Vereinbarung haben, die jedoch durch das Gesellschaftsverhältnis ausgelöst sind (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 8. November 1967 II R 176/61, BFHE 91, 172, BStBl II 1968, 213). Zu diesen Tatbestandsvoraussetzungen hat das FG in tatsächlicher Hinsicht festgestellt, daß die Klägerin von ihrer Alleingesellschafterin, der Gemeinde X, eine Zahlung von rd. 1 Mio DM erhielt. Die Zahlung diente der Beseitigung von Schäden an Einrichtungen, die im Eigentum der Klägerin standen. Die Klägerin übernahm gegenüber der Gemeinde X eine entsprechende Schadensbeseitigungsverpflichtung. Von dem Betrag in Höhe von rd. 1 Mio DM stammten rd. 900.000 DM aus Zuschüssen vom Land Y und dem Kreis Z. Die Zuschüsse waren an die Gemeinde X nach Maßgabe öffentlich-rechtlicher Zuwendungsrichtlinien zweckgebunden zur Beseitigung der o.g. Schäden geleistet worden. .. Aus ihnen ergibt sich, daß die Gemeinde X gegenüber dem Land Y und dem Kreis Z die "Verpflichtung" übernommen hatte, für die Beseitigung der genannten Schäden Sorge zu tragen und dafür die erhaltenen Zuschüsse zu verwenden. Die Gemeinde X konnte ihrer gegenüber den beiden Körperschaften vertraglich übernommenen "Verpflichtung" auf verschiedene Weise nachkommen . Sie hätte ... die notwendigen Reparaturarbeiten durch eigene Arbeitskräfte und Maschinen durchführen lassen und die dabei anfallenden Unkosten aus den Zuschüssen bezahlen können. Sie hätte auch ... die Schadensbeseitigung auf einen Dritten übertragen und die Zuschüsse als vertragliches Entgelt an den Dritten zahlen können. Schließlich konnte sie ... die Klägerin beauftragen, die "Verpflichtung" gegenüber den beiden Körperschaften zur Schadensbeseitigung als eigene zu übernehmen und die gewährten Zuschüsse zur Erfüllung der Verpflichtung zu verwenden. In diesem Fall trat die Gemeinde X gegenüber der Klägerin nicht wie der Gesellschafter gegenüber seiner Gesellschaft, sondern wie jemand auf, der eigene Obliegenheiten auf einen anderen übertragen will . Dabei kann dahinstehen, ob deshalb die Zuschüsse bei der Gemeinde X wie durchlaufende Posten zu behandeln sind. Entscheidend ist allein, daß die Gemeinde X aus den Haushalten des Landes Y und des Kreises Z öffentliche Mittel (Zuschüsse) erhielt, die sie zweckgebunden verwenden mußte. Damit stand der Gemeinde X nicht die freie Entscheidung zu, die Zuschüsse zu dem einen oder dem anderen Zweck zu verwenden. Sie hätte sie der Klägerin insbesondere nicht als allgemeine Kapitalverstärkung zuführen können. Sie hätte sie sogar von der Klägerin zurückfordern können und müssen, wenn sie nicht der Zweckbindung entsprechend verwendet worden wären. Dann aber handelte die Gemeinde X bei der Weiterleitung der Zuschüsse an die Klägerin nicht als deren Gesellschafterin , sondern als öffentlich-rechtliche Körperschaft, die für die zweckgebundene Verwendung der Zuschüsse Sorge trägt. Entsprechend kann es sich bei den Zuschüssen nicht um freiwillige Leistungen eines Gesellschafters i.S. des § 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KVStG 1972 handeln. 2. Für die von der Gemeinde X aus eigenen Mitteln gezahlten Zuschüsse in Höhe von rd. 100.000 DM gilt nur deshalb etwas anderes, weil der Betrag von der Gemeinde X freiwillig übernommen und als solcher Zuschuß zu den Kosten der Reparaturarbeiten ist. Der Betrag stellt sich deshalb nicht mehr als Gegenleistung für die von der Gemeinde X gegenüber den beiden Körperschaften übernommene "Verpflichtung" dar, für die Beseitigung der eingetretenen Schäden Sorge zu tragen und dabei die von den beiden Körperschaften gewährten Zuschüsse zu verwenden. Ist aber der Zuschuß der Gemeinde X in Höhe von rd. 100.000 DM von ihr freiwillig versprochen worden, so kann die Gemeinde X bezüglich dieses Betrages auch nicht als bloße Durchleitstation für den von einer anderen Körperschaft bewilligten Zuschuß angesehen werden. Vielmehr bediente sich die Gemeinde X der Klägerin, um eigene, ihr gesetzlich zugewiesene Aufgaben in den Handlungsformen des Zivilrechts zu erfüllen. Gerade wegen der dabei gewählten Handlungsform des Zivilrechts trat die Gemeinde X gegenüber der Klägerin notwendigerweise als deren Gesellschafterin auf. Sie leistete den Betrag von rd. 100.000 DM als verlorenen Gesellschafterzuschuß in der Erwartung, daß die Klägerin ihn für den zuvor bestimmten Zweck verwenden werde. Hierin ist ein freiwilliger Zuschuß i.S. des § 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KVStG 1972 zu sehen. Da die Leistung in Geld bestand, war sie auch objektiv geeignet, den Wert der Gesellschaftsrechte der Gemeinde X an der Klägerin zu erhöhen. Es ist nicht erforderlich, daß sie den Wert der Gesellschaftsrechte auch tatsächlich erhöhte (vgl. BFH-Urteile vom 12. April 1972 II 37/63, BFHE 106, 123, BStBl II 1972, 714; vom 12. April 1972 II 28/63, BFHE 106, 127, BStBl II 1972, 716; vom 12. April 1972 II 34/63, BFHE 106, 130, BStBl II 1972, 717; vom 24. November 1974 II R 109/72, BFHE 114, 445, BStBl II 1975, 265; vom 5. Februar 1975 II R 202/72, BFHE 115, 144, BStBl II 1975, 415; vom 8. Oktober 1975 II R 94/70, BFHE 117, 109, BStBl II 1976, 24; vom 21. September 1977 II R 21/73, BFHE 124, 79, BStBl II 1978, 136; vom 25. November 1987 I R 385/83, BFHE Band 152 Nr. 36). Wie in der mündlichen Verhandlung vom Vertreter der Berufungswerberin klargestellt wurde, stammen im vorliegenden Fall die Geldmittel für die Leistungen der Marketing GmbH an die Errichtungs GmbH im Gesamtbetrag von € 3.000.000,00 (die mit der Berufungsentscheidung vom 9. Jänner 2008 besteuert wurden) nur hinsichtlich eines Teilbetrages von € 1.000.000,00 aus Zuschüssen der G.. Der Rest in Höhe von € 2.000.000,00 wurde von der Marketing GmbH aus der eigenen wirtschaftlichen Tätigkeit (Entgelt aus dem Leistungsvertrag mit der G.) aufgebracht, weshalb die rechtliche Beurteilung für die Leistung vom 10. Jänner 2007 in Höhe von € 1.000.000,00 und für die Leistungen vom 22. Jänner 2007, vom 30. April 2007 und vom 7. Mai 2007 von gemeinsam € 2.000.000,00 im Folgenden getrennt vorgenommen wird. 3.2.1. Leistung an die R-GmbH in Gründung vom 10. Jänner 2007 3.2.1.1. Steuerpflicht nach § 2 Z. 1 KVG: Auch (freiwillige) Leistungen, die im Stadium der Vorgesellschaft erbracht werden, unterliegen der Gesellschaftsteuer . Die Steuerpflicht entsteht in diesem Fall mit der Eintragung der Gesellschaft im Firmenbuch. In der Regel werden (freiwillige) Leistungen in der Gründungsphase unter § 2 Z. 1 KVG fallen (vgl. Thunshirn/Himmelsberger/Hohenecker, Kapitalverkehrsteuergesetz, § 2 RZ 149 mit weiteren Hinweisen). Im vorliegenden Fall ist unstrittig, dass der Erwerb der neu geschaffenen Gesellschaftsrechte an der Errichtungs GmbH durch die M-GmbH den Tatbestand des § 2 Z. 1 KVG erfüllt. Die Gesellschaftsteuerschuld hierfür ist mit der Eintragung der Bw. im Firmenbuch am 18. Jänner 2007 entstanden. Ebenso ist unstrittig, dass durch die Gründung der Marketing GmbH ein Vorgang iSd Artikel 4 Absatz 1 Buchstabe a der Richtlinie 69/335 verwirklicht wurde. Dieser Vorgang ist jedoch nicht Gegenstand des zu ErfNr.xxx.xxx/2007 durchgeführten Gesellschaftsteuerverfahrens, sondern wurde hierfür am 8. Jänner 2007 zu ErfNr.yyy.yyy/2007 eine Selbstberechnung der Gesellschaftsteuer von einer Bemessungsgrundlage von € 5.000.000,00 (= Leistung auf die Stammeinlage vom 5. Jänner 2007) durchgeführt. Da auch die Leistung vom 10. Jänner 2007 in Höhe von € 1.000.000,00 noch vor der Eintragung der Errichtungs GmbH im Firmenbuch am 18. Jänner 2008 (= Zeitpunkt des Entstehens der Gesellschaftsteuerschuld für den Ersterwerb von Gesellschaftsrechten iSd § 2 Z. 1 KVG) erfolgte, die Bereitschaft der Marketing GmbH zur Erbringung dieser Leistung bereits aus dem Aufsichtsratsprotokoll vom 18. Dezember 2006 deutlich ersichtlich ist und die Marketing GmbH die Geldmittel hierfür gemeinsam mit den Geldmitteln für das Stammkapital von der G. erhalten hat (gesamt € 6.000.000,00), spricht im vorliegenden Fall vieles dafür, dass die Leistung vom 10. Jänner 2007 in Höhe von € 1.000.000,00 einen Teil der Gegenleitung für den Ersterwerb der Gesellschaftsrechte darstellt und demnach nicht gesondert als freiwillige Leistung iSd § 2 Z. 4 KVG der Gesellschaftsteuer zu unterziehen gewesen wäre. Die insgesamt gegebene steuerliche Belastung der Errichtungs GmbH erfährt durch die "gesonderte" Festsetzung jedoch keine Änderung (Falls die Selbstberechnung der Gesellschaftsteuer für den Ersterwerb der Gesellschaftsrechte von einer um € 1.000.000,00 zu niedrigen Bemessungsgrundlage vorgenommen worden sein sollte, hätte das Finanzamt einen Bescheid iSd § 201 BAO erlassen können), weshalb die zu treffenden Ermessensentscheidung keine Aufhebung der Berufungsentscheidung vom 9. Jänner 2008 gebieten würde. Nach den Ausführungen des gemeinsamen Vertreters der Marketing GmbH und der Errichtungs GmbH in der mündlichen Verhandlung diente die eine Million Euro (Überweisung vom 10. Jänner 2007) bei der Marketing GmbH nicht zum Ersterwerb von Gesellschaftsrechten an der Errichtungs GmbH. Für diesen Standpunkt spricht neben den vom Vertreter ins Treffen geführten getrennten Überweisungen (Überweisung der € 1.000.000,00 am 10. Jänner 2007, Überweisung der € 5.000.000,00 für die Stammeinlage am 5. Jänner 2007) vor allem, dass die Leistung von € 1.000.000,00 in der Erklärung über die Errichtung der Gesellschaft vom 8. Jänner 2008 keine Erwähnung findet und die Marketing GmbH - da sie die die Alleingesellschafterin der Errichtungs GmbH ist - hinsichtlich des Betrages von € 1.000.000,00 keine Verpflichtung gegenüber anderen Gesellschaftern der neugegründeten Kapitalgesellschaft übernommen hat. Es wird der Berufungswerberin daher gefolgt, dass diese Leistung an die Vorgesellschaft nicht nach § 2 Z. 1 KVG steuerpflichtig ist (vgl. dazu auch Brönner/Kamprad, Kommentar zum (dt.) Kapitalverkehrsteuergesetz, RZ 121 zu § 2 Abs. 1 Nr. 4 KVStG unter Hinweis auf BFH 29.10.1968, (BFH 94,148), Tz 77,112). 3.2.1.2. Steuerpflicht nach § 2 Z. 4 KVG: Da - wie bereits oben näher ausgeführt - der Begriff der "Freiwilligkeit" aus dem Gegensatz der Bestimmungen abzuleiten ist und im vorliegenden Fall Leistungen an die Errichtungs GmbH zu beurteilen sind, kommt es für die "Freiwilligkeit" der Leistungen darauf an, ob die Errichtungs GmbH als empfangende Gesellschaft einen Rechtsanspruch auf diese Leistung hat. Aus dem Beschluss vom 15. Dezember 2006 ist kein Rechtsanspruch der Errichtungs GmbH auf den Erhalt bestimmter Zuschüssen ableitbar. In dem diesem Beschluss zugrunde liegenden Antrag vom 29. November 2006 (siehe Beilage 14 zum Schriftsatz vom 26.11.2008) ist bloß von einer "voraussichtlich zur Realisierung dieses Vorhabens zu gründenden Tochtergesellschaft" die Rede. Dies spricht dafür, dass für die G. die Realisierung des Projektes "XXXXX" im Vordergrund stand und die Festlegung des Verwendungszweckes durch die G. es der Marketing GmbH durchaus auch freigestellt hätte, dieses Projekt selber zu realisieren (das würde auch dem Gesellschaftszweck der Marketing GmbH entsprechen) oder eine Tochtergesellschaft mit einem vergleichbaren Gesellschaftszweck zu gründen und diese mit dem erforderlichen Kapital auszustatten, damit diese das Projekt zur Durchführung bringt. Der Beschluss selber stellt außerdem bloß einen Akt der internen Willensbildung auf Ebene der G. dar (Im Punkt 2) werden haushaltstechnische Angelegenheiten geregelt und Punkt 3) enthält die an die Abteilung gerichtete Ermächtigung zur Zuschussleistung). Durch diesen Beschluss wurden der Marketing GmbH von Seiten der G. zwar Leistungen im Gesamtbetrag von € 15.000.000,00 in Aussicht gestellt und der künftige Verwendungszweck festgelegt. Aus dem Beschluss ergibt sich jedoch weder für die Marketing GmbH noch für die Errichtungs GmbH ein Rechtsanspruch auf den Erhalt dieses Betrages. Auch die Hingabe der Geldmittel von der G. an die Marketing GmbH für einen bestimmten Verwendungszweck (Errichtung einer Tochtergesellschaft, Dotierung dieser Gesellschaft zwecks Finanzierung des Projektes R) vermittelt der Errichtungs GmbH noch keinen unmittelbaren Leistungsanspruch. Die vorgelegten Unterlagen bieten keinen Anhaltspunkt dafür, dass ein Vertrag zu Gunsten Dritter (zu Gunsten der Errichtungs GmbH) abgeschlossen worden wäre oder sonst ein Rechtsgrund vorgelegen wäre, der für die Errichtungs GmbH den Erhalt der Geldmittel sichergestellt hätte. Gegen eine verbindliche Weiterleitungsverpflichtung der Marketing GmbH spricht beispielsweise auch, dass in der Aufsichtsratssitzung der Marketing GmbH vom 18. Dezember 2006 der Aufsichtsrat den Geschäftsführer der Marketing GmbH ua. zur Leistung des der Kapitalrücklage zuzuführenden Betrages von € 1.000.000,00 an die Vorgesellschaft ermächtigt hat. Die Einholung einer derartige Ermächtigung durch den Geschäftsführer der Marketing GmbH wäre obsolet gewesen, wenn der Geschäftsführer der Marketing GmbH bereits eine rechtsverbindliche Anweisung von der G. erhalten hätte. Anders als in dem vom UFS in den Berufungsentscheidungen vom 11. 8.2006, RV/1927-W/03 bzw. 22.1.2007, RV/2002-W/06 beurteilten Fällen werden hier die empfangenen Geldmittel in den Jahresabschlüssen der Marketing GmbH auch nicht gesondert ausgewiesen und erfolgte keine Verzinsung der Geldmittel zugunsten der Errichtungs GmbH. Es liegt daher nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenates hinsichtlich des Betrages von € 1.000.000,00 kein einheitlicher Vorgang zwischen der G. und der Errichtungs GmbH vor, sondern zwei getrennt zu beurteilende Vorgänge (einer zwischen der G. und der Marketing GmbH - siehe dazu das Verfahren UFS RV/2289-W/08 - und ein zweiter zwischen der Marketing GmbH und der Errichtungs GmbH) vor. Die Geldmittel in Höhe von € 1.000.000,00 wurden der Errichtungs GmbH am 10. Jänner 2007 von der Marketing GmbH in ihrer Eigenschaft als unmittelbare Gesellschafterin physisch übertragen. Es sind daher die Marketing GmbH als Leistende und die Errichtungs GmbH als Leistungsempfänger anzusehen. Da die Errichtungs GmbH als Leistungsempfängerin vor Erhalt des Zuschusses keinen Rechtsanspruch auf Erhalt dieser Leistung hatte, liegt kein Grund vor, auf Seiten der Marketing GmbH oder auf Seiten der Errichtungs GmbH eine Änderung der Zurechnung vorzunehmen. Dass der Zuschuss aus Mitteln stammt, die der Marketing GmbH von der G. für diesen Zweck zur Verfügung gestellt wurden, vermag keine Änderung der Zurechnung zu rechtfertigen (vgl. abermals VwGH 18.9.2007, 2006/16/0154). Auch wenn das GmbH-Gesetz keine allgemeine Nachschusspflicht kennt, so zählt doch die Ausstattung einer Gesellschaft mit dem für die Erfüllung des Gesellschaftszweckes notwendigen Eigenkapital zu den typischen Aufgaben eines Gesellschafters. Die einseitige Kapitalzuführung in Höhe von €1.000.000,00 bewirkte bei der Errichtungs GmbH eine Erhöhung des Gesellschaftsvermögens und war daher geeignet, den Wert der Gesellschaftsanteile der Errichtungs GmbH zu erhöhen. Für den am 10. Jänner 2007 an die Vorgesellschaft geleiteten Betrag von € 1.000.000,00 ist daher im Zeitpunkt der Eintragung der Errichtungs GmbH am 18. Jänner 2007 die Gesellschaftsteuerschuld entstanden. Erst nach dem Entstehen der Gesellschaftsteuerschuld verwirklichte Ereignisse, wie beispielsweise der Beschluss vom 7. November 2007, können die einmal entstandene Steuerschuld nicht wieder zum Entfallen bringen. 3.2.2. Leistungen an die R-GmbH vom 22. Jänner 2007, vom 30. April 2007 und vom 7. Mai 2007 Die Leistungen der Marketing GmbH an die Errichtungs GmbH vom 22. Jänner 2007 in Höhe von € 1.000.000,00, am 30. April 2007 in Höhe von € 800.000,00 sowie am 7. Mai 2007 in Höhe von € 200.000,00 (in Summe € 2.000.000,00) stehen nicht im Zusammenhang mit den vom W am 15. Dezember 2006 für das Projekt "R neu" beschlossenen € 15.000.000,00, sondern wurden aus dem Entgelt, dass die Marketing GmbH auf Grund des sog. "Leistungsvertrages" vom 11./16. Februar 2007 (Beilage 2 zum Schriftsatz vom 26.11.2008) von der G. erhält, finanziert. Die Aufgabe "Entwicklung der Grundflächen des ..." ist von der G. der Marketing GmbH übertragen worden und hätte eine Weitergabe dieser Aufgabe an die Errichtung GmbH der Zustimmung der G. bedurft. Bis zum Zeitpunkt der Erbringung der Leistungen vom 22. Jänner 2007, vom 30. April 2007 und vom 7. Mai 2007 (= Zeitpunkt des Entstehens der Gesellschaftsteuerschuld) ist keine Aufgabenübertragung an die Errichtungs GmbH erfolgt. Die Geldbeträge in Höhe von insgesamt € 2.000.000,00 stellen bei der Errichtungs GmbH weder ein Entgelt für erbrachte Dienstleistungen dar noch hatte die Errichtungs GmbH sonst einen Rechtsanspruch auf Erhalt dieser Mittel. Die von der Marketing GmbH als unmittelbare Gesellschafterin an die Errichtungs GmbH geleisteten Zuschüsse in Höhe von insgesamt € 2.000.000,00 führten zu einer Erhöhung des Gesellschaftsvermögens der Errichtungs GmbH. Der beigefügte Verwendungsweck "Erwerb XXXX" ändert nichts daran, dass durch die Zuschussleistung eine allgemeine Stärkung des Kapitals der Errichtungs GmbH eintrat. Die mit dem Erwerb der "XXXX" verbundene Mittelverwendung führt nämlich einerseits bloß zu einem Austausch von Wirtschaftsgütern und dient anderseits der Erfüllung des Gesellschaftszweckes der Errichtungs GmbH. Die Leistungen im Gesamtbetrag von € 2.000.000,00 sind daher nach § 2 Z 4 KVG gesellschaftsteuerpflichtig. 3.2.3. Schlussfolgerung: Die Festsetzung der Gesellschaftsteuer gegenüber der Marketing GmbH von einer Bemessungsgrundlage im Gesamtbetrag von € 3.000.000,00 erweist sich daher nicht als rechtswidrig und wurde daher der Antrag auf Aufhebung der Berufungsvorentscheidung vom 9. Jänner 2008 nach § 299 BAO vom Finanzamt zu Recht abgewiesen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien, am 19. Dezember 2008