UFSW RV/0001-W/08

Seite 3: Als Grundlagen der beiden Gutachtens werden Pläne betreffend Bürogebäude - Untergeschoss, Obergeschoss; Büro- und Lagergebäude - Erdgeschoss; Schnitte, Ansichten; Betriebstankstelle und Lageplan genannt. Diese Pläne liegen den beiden Gutachten jeweils als Anlage 1 bei. Weiters werden als Grundlagen die beiden Grundbuchsauszüge vom 17. März 2000 (jeweils Anlage 2), eine "Besichtigung des Objektes" am 28. März 2000 (Gebäude T) bzw. 29. März 2000 (Gebäude S) sowie eine Fotodokumentation (jeweils Anlage 3) genannt. Über die "Besichtigung des Objektes" gibt es in den beiden Gutachten keine weiteren Unterlagen (Anlagen). Seite 4 bis 6: Beide Gutachten enthalten jeweils eine Lagebeschreibung einschließlich Angabe der Straßenanbindung, der Flächenmaße der Grundstücke und der verbauten Fläche jeweils für Bürogebäude, Lagergebäude und Betriebstankstelle, Angabe der Nutzfläche der beiden Bürogebäude mit jeweils zwei Hauptgeschossen, eine Beschreibung der Rangierflächen für LKW und der PKW-Parkplätze. In T war der Errichtungsbeginn im Jahre 1996 und die Fertigstellung 1997, in S beides jeweils ein Jahr später. Der Gebäudekomplex besteht jeweils aus einem unterkellerten Bürogebäude mit Erdgeschoss und 1. Stock, in T aus einer Lagerhallemit drei unterschiedlichen Kühlbereichen, in S aus einer gekühlten Lagerhalle und jeweils in beiden Stanorten aus einer Betriebstankstelle, die nicht mit Büro bzw. Lagergebäude baulich verbunden ist. Die Nutzungsbeschreibung (jeweils Punkt 2.4 der Gutachten) lautet: "Der Betrieb [der Bw.] ist ein Speditions- und Frachtführerbetrieb und wird in 3 Schichten geführt, so dass sich eine tägliche Nutzungsdauer von 24 Stunden ergibt (Standort [T]: von Sonntag 17.00 Uhr bis darauf folgenden Samstag 17.00 Uhr, Standort [S]: von Montag 2.00 Uhr bis darauf folgenden Samstag 5.30 Uhr). In den jeweiligen Lagerhallen werden die diversen Lagergüter mittels Verladestaplern transportiert und zu den einzelnen Verladerampen gebracht. Die Tagesbewegung der einzelnen Ladevorgänge beträgt: | Standort T: | Standort S: | ca. 50 LKW morgens, | ca. 40 LKW morgens, | 50 LKW abends, | 40 LKW abends, | 100 Andockmanöver täglich. | 80 Andockmanöver täglich. Die jeweilige Betriebstankstelle ist mit ca. 20 (Standort [T]) bzw. 30 Standort [S]) Tankfüllungen täglich ausgelastet." Folgende Angaben sind in beiden Gutachten für T und S ident: Punkt 2.3 Objektbeschreibung: "Das Bürogebäude wurde in Plattenbauweise aus Betonfertigteilen errichtet und weist ein foliertes und gedämmtes Flachdach aus Stahlbeton mit umlaufender Attika auf. Die Lagerhalle besteht aus einer Skelettkonstruktion aus Stahlbetonstützen und Stahlbetontragwerken, vorgehängt wurde eine gedämmte Trapezblechfassade. Das Flachdach der Lagerhalle besteht aus einer gedämmten Trapezblecheindeckung und weist eine umlaufende Attika auf." Punkt 3 Bewertung: "Durch die tägliche 24-stündige Beanspruchung des Betriebes erfolgt eine übermäßige Abnutzung, welche auch nach bereits [2 bzw. 3] Jahren deutlich sichtbar ist. Die Andockmanöver der einzelnen LKW verursachen Schäden am Außenbereich der Lagerhalle sowie an den Verladerampen wie auch an der Trapezblechfassade und den freiliegenden Betonteilen. Durch den Verkehr mit schwerem Verladegerät (Gabelstapler, Ameisen etc.) im Innenbereich der Lagerhalle werden ständige Schäden an den Rolltoren und deren Mechanik, an den Hebebühnen und den Wänden und Stützen der Halle hervorgerufen. Eine außerordentliche Materialbeanspruchung entsteht außerdem durch die teilweise sehr hohen Temperaturdifferenzen zwischen dem Außenbereich und der gekühlten Halle (bis zu 30 Grad Unterschied). Die Rangierflächen im Freigrund um den Betrieb werden durch den permanenten LKW-Verkehr ebenso beansprucht und in Mitleidenschaft gezogen. Das Bürogebäude wird durch den Betrieb in 3 Schichten gleichfalls rund um die Uhr genutzt und weist bereits Abnützungserscheinungen auf. Durch bauliche Maßnahmen wie Instandsetzung oder Sanierung kann zwar die Lebensdauer des Objektes verlängert werden, jedoch erhöhen sich die Aufwendungen im Lauf der Jahre um ein vielfaches und können durchaus die Kosten einer Neuerrichtung erreichen! Nicht berücksichtigt wurden die einzelnen technischen und mechanischen Einrichtungen wie Kühlaggregate, Heizung, Beschaffenheit der Lagerregale und dergleichen, welche durch den sich ständig erhöhenden Standard der Technik und behördliche Auflagen eine wesentlich geringere Nutzungsdauer aufweisen. Somit kann festgestellt werden, dass sich aus der übermäßigen Beanspruchung der Gebäude und aus der Bauweise eine maximale Nutzungsdauer von 25 Jahren ergibt! Diese Nutzungsdauer korreliert im Übrigen mit der Bestimmung des § 8 Abs. 4 Einkommensteuergesetz. Entgegen der Bestimmung des § 16 Abs. 1 Z 8 lit. e des Einkommensteuergesetzes, welche bei Gebäuden, die der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dienen, ohne Nachweis einen Abschreibungsprozentsatz von jährlich 1,5% (Nutzungsdauer = 66,67 Jahre) der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Absetzung für Abnutzung als zulässig erklärt, was sich jedoch nur auf Gebäude in Massivbauweise beziehen kann, bestimmt § 8 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes für die Nutzung von Gebäuden für die unmittelbare Betriebsausübung eines Gewerbetreibenden einen Abschreibungsprozentsatz von 4% (Nutzungsdauer = 25 Jahre). Da es sich im gegenständlichen Fall eindeutig um die Vermietung eines Gebäudes in Leichtbauweise (vergleiche die vorherigen Ausführungen) zur ausschließlichen Verwendung im Gewerbebetrieb der Vermieters handelt, kommt der Gutachter schlussendlich zum Ergebnis, dass sich die ermittelte Abschreibungsdauer von 25 Jahren mit der in § 8 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes normierten Abschreibungsdauer für Gebäude, die unmittelbar der Betriebsausübung eines Gewerbetreibenden dienen, deckt." In einer von der Bw. während der Außenprüfung betreffend die Jahre 1999 bis 2004 vorgelegten Stellungnahme vom 19. Mai 2006 (Arbeitsbogen Außenprüfung Seite 62f) gab der Sachverständige an: "Als Leichtbauweise bezeichnet man im technischen Sinne Konstruktionen, deren Tragfähigkeit mittels einer Skelettkonstruktion (Stahlbeton, Stahl, usw.) erreicht wird. Die Ausfachung zwischen den konstruktiven Gebäudeelementen wird mittels Verblendung verschiedenster Materialien und Aufbauten vorgenommen, wobei im vorliegenden Fall gedämmte Trapezblechelemente Anwendung gefunden haben. Das beurteilte Objekt wurde wie im Gutachten selbst bereits erwähnt, in der angesprochenen Leichtbauweise errichtet, und in einwand- und mangelfreiem Zustand vom Nutzer übernommen, womit eindeutig festgestellt wäre, dass dieses Objekt zum Zeitpunkt der Errichtung als neuwertig bezeichnet werden kann. Durch diese Art der Konstruktion ist eine eventuell erforderliche Sanierung oder Aufrüstung auf den neuesten technischen Stand (Dämmmaterialien etc.) technisch einfacher durchzuführen! Die mechanische Beanspruchung eines solchen Objektes bei einem derartigen Betrieb, welche in 3 Schichten 24 Stunden pro Tag läuft, ist enorm und zeigt sich bereits zum Zeitpunkt der Begutachtung in Form der damals schon festgestellten Schäden! Durch die Lagerung von Lebensmitteln in der Lagerhalle ist weiters eine Kühlung derselben erforderlich, wodurch eine zusätzliche Belastung der Substanz durch Temperaturschwankungen von bis zu 30 Grad Celsius auftreten können. Diese permanenten tiefen Temperaturen und die Belastung durch schweres Verladegerät wie Gabelstapler, Ameisen etc. wirken sich außerdem ausgesprochen nachteilig auf die Oberfläche des Hallenbodens aus, welcher immer wieder Risse und Beschädigungen aufweist. Diese Schäden müssen wegen der Art der geladenen Güter (Lebensmittel) selbstverständlich laufend saniert werden, um keinerlei Verunreinigungen zuzulassen. Die Rücksprache und Erfahrungen aus Deutschland mit gleichwertigen Objekten und deren Lebensdauer von ca. 25 Jahren bestätigen diese Ausführungen in jeder Weise. Obwohl nicht Gegenstand des Gutachtens, muss der Ordnung halber festgestellt werden, dass die befestigte Rangierfläche rund um das Gebäude durch die tägliche und andauernde Belastung mit schweren LKW-Fahrzeugen außergewöhnlich stark beansprucht werden, sodass die Erfahrung daraus ergeben hat, die Rangierflächen neuer Objekte nur mehr mit betonierter Oberfläche auszuführen! Die technischen und mechanischen Einrichtungen wie Kühlaggregate, Heizung, Lagerregale usw. haben auf die Beurteilung der Gebäudesubstanz im Gutachten keinen Einfluss genommen! Die Begründung des Mischsatzes von 4% oder 25 Jahren für sowohl die Lagerhalle als auch das angeschlossene Bürogebäude ergibt sich selbstverständlich einerseits aus der absoluten gegenseitigen Abhängigkeit im laufenden Betrieb beider Gebäude, andererseits aus der Tatsache, dass die Lagerhalle (im Gegensatz zum Bürogebäude) für sich alleine gesehen eine kürzere Lebensdauer als 25 Jahre zu erwarten hätte! Abschließend wird festgestellt, dass die Lebensdauer von Betriebsobjekten mit Nutzungen und Beanspruchungen dieser Art keinesfalls mit der Bestandsdauer von beispielsweise Wohngebäuden zu vergleichen ist, da die Belastungen wie bereits mehrfach ausgeführt, um ein vielfaches höher sind und nur unter Einsatz von ausgesprochen kostenintensiven Sanierungsmaßnahmen, welche durchaus die Größenordnung einer Neuerrichtung erreichen könnten, verlängert werden könnte!" - Rechtliche Beurteilung: Die Beweislast einer kürzeren Nutzungsdauer und somit eines höheren Afa-Satzes trifft den Abgabepflichtigen (VwGH 22.11.2006, 2004/15/0139). Der Nachweis einer kürzeren Nutzungsdauer kann grundsätzlich nur mit einem Sachverständigengutachten über den Bauzustand erbracht werden. Das Gutachten unterliegt der freien Beweiswürdigung und muss nachvollziehbare Feststellungen enthalten (VwGH 17.12.2003, 2001/13/0277, VwGH 11.5.2005, 2001/13/0162). Laut Anlageverzeichnis der Bw. erfolgte die Errichtung der Gebäude in T im Jahr 1997 und 2001 wurde ein Anbau hinzugefügt. Die Gebäude in S wurden laut Anlageverzeichnis 1998 errichtet und 2003 erweitert. | Anlageverzeichnis Bw.: | Aktivierung | Bezeichnung | Nutzungsdauer | Anschaffungswert € | Afa € | Standort T | 15.04.1997 | Gebäude | 25 Jahre | 2.233.717,83 | 89.349,00 | | 18.06.2001 | Anbau Gebäude | 25 Jahre | 1.001.389,83 | 40.056,00 | | | | | 3.235.107,66 | 129.405,00 | Standort S | 01.01.1998 | Gebäude | 25 Jahre | 1.841.014,97 | 73.641,00 | | 01.01.2003 | Erweiterung | 25 Jahre | 2.472.781,84 | 98.912,00 | | | | | 4.313.796,81 | 172.553,00 Beide Gutachten wurden am 29. März 2000 zum Stichtag 28. bzw. 29. März 2000 erstellt. Für eine Afa betreffend die in den Jahren 2001 bzw. 2003 errichteten und in Verwendung genommenen Gebäudeteile können daher beide Gutachten nicht herangezogen werden. Es kommt nicht auf dieselbe Bauweise an (so der steuerliche Vertreter in der Berufungsverhandlung) sondern auf den konkreten Bauzustand (VwGH 17.12.2003, 2001/13/0277), der in einem Sachverständigengutachten zu klären ist. Für die Afa-Komponenten € 40.056,00 für T und € 98.912,00 für S fehlt es daher von vornherein an einem angebotenen Beweismittel, weshalb die gesetzliche Afa 1,5% zur Anwendung gelangt (€ 15.020,85 für T und € 37.091,73 für S). Bei den Standorten in T und S handelt es sich jeweils um drei verschieden Gebäudeteile, nämlich eine Lagerhalle und ein Bürogebäude, beide sind jeweils baulich verbunden, sowie eine räumlich getrennte Betriebstankstelle. Dementsprechend wäre die Nutzungsdauer für die drei Gebäudetypen in den Gutachten auch getrennt zu ermitteln gewesen. Dies ist nicht geschehen, weshalb einem global mit 4% angesetzten Afa-Satz für alle Gebäude nicht gefolgt werden kann. Die Anwendung eines "Mischsatzes von 4% oder 25 Jahren" für Lagerhalle und Bürogebäude ist nicht nachvollziehbar. Der Sachverständige gibt in seiner Äußerung vom 19. Mai 2006 ausdrücklich an, dass das Bürogebäude nach seiner Ansicht "keine kürzere Lebensdauer als 25 Jahre zu erwarten hätte". Ein "Mischsatz" hätte somit die Berücksichtigung beider Gebäude (Lager und Büro) notwendig gemacht, demgegenüber wendet der Sachverständige nur die seiner Ansicht nach für die Lagerhallen geltende Nutzungsdauer ohne Abschlag auch für die Bürogebäude an. Das Ansetzen eines Mischsatzes macht überdies die Angabe beider Komponenten notwendig, aus denen der Mischsatz gebildet wurde. Dies ist in beiden Gutachten nicht geschehen. Eine "absolute gegenseitige Abhängigkeit" der Lagerhallen und der Bürogebäude im laufenden Betrieb würde bestenfalls dann zu tragen kommen, wenn eines der Gebäude wegfällt und dadurch das andere für sich allein einer schlechteren Verwertbarkeit unterliegen würde. Dies wäre jedoch erst im Zeitpunkt des Eintritts eines solchen Ereignisses als außergewöhnliche Abnutzung zu beurteilen. Als weiterer Mangel der beiden Gutachten ist es anzusehen, dass die beiden Betriebstankstellen in T und S weder bei der Objektbeschreibung (Bauweise) noch bei der Bewertung (Ermittlung der Nutzungsdauer) Erwähnung finden und daher ebenfalls kein Beweismittel für eine kürzere als die gesetzlich vorgegebene Afa für diese beiden Gebäude angeboten wurde. Als am schwersten wiegender Mangel der beiden Gutachten ist es zu werten, dass der Sachverständige für die Lagerhalle und das Bürogebäude in T und S wörtlich idente Ausführungen tätigt ohne auf die gesonderte Situation der Gebäude auf den beiden Standorte einzugehen. Die Bauausführung der beiden Lagerhallen in T und S als Skelettkonstruktion aus Stahlbetonstützen und Stahlbetontragwerken mit vorgehängter gedämmter Trapezblechfassade und Flachdach aus gedämmter Trapezblecheindeckung lässt nicht ohne weiteres auf eine Nutzungsdauer von 25 Jahren schließen. Wenn der Sachverständige in seiner Äußerung vom 19. Mai 2006 die beiden Lagerhallen der Leichtbauweise zuordnet, ist damit nur die Aussage getroffen, dass die Tragfähigkeit des Gebäudes durch eine Skelettkonstruktion aus Stahlbeton erreicht wird (so auch die Ausführungen des Sachverständigen). Eine gegenüber in Massivbauweise errichteten Gebäuden verringerte Nutzungsdauer lässt sich daraus mangels weiterer Angaben des Sachverständigen, insbesondere ohne Anführung konkreter Schäden, nicht ableiten. So auch gibt der Sachverständige selbst an, dass die beiden Lagerhallen mängelfrei übernommen wurden und im Zeitpunkt der Errichtung (1997 und 1998) als neuwertig zu bezeichnen sind. Der Sachverständige nennt keine konkreten Schäden: Weder gibt der Sachverständige an, an welcher Stelle der Lagerhalle jeweils in T und in S am "Außenbereich durch LKW" und im "Innenbreich durch Verladegerät und Temperaturunterschiede" Schäden oder Risse aufgetreten seien, noch welche Stellen des Bürogebäudes jeweils in T und S "Abnützungserscheinungen" aufweisen würden. Die Fotos des Standortes T zeigen einen Raum mit gestapelten Stühlen und Rohrleitungen an den Wänden, einen Besprechungsraum, das Innere der Lagerhalle mit Freiflächen und gefüllten Regalen, die Innendecke der Lagerhalle, die Lagertore 2 und 3 von innen, ein weiteres Lagertor mit schräger Rampe von innen, den Teil einer Zwischenwand der Lagerhalle, die Eingangsseite der Bürogebäudes von außen, das Gebäude der Betriebstankstelle, den Ausschnitt einer Schleuse, geringfügige Abriebspuren an einen Gummivorhang, die Außenfassade der Lagerhalle, eine Betonkante mit geringfügigen Abschlagspuren, die Außenfassade der Lagerhalle mit den erkennbaren Toren 2 und 3, einen Seitenaufgang zum Bürogebäude von außen, den Eingangsbereich des Bürogebäudes von innen und das Stiegenhaus des Bürogebäudes. Der Gummivorhang ist nicht Teil des Gebäudes und handelt es sich bei der geringfügigen Abriebspur somit nicht um einen Schaden am Gebäude. Die geringfügige Abschlagspur an der Betonkante (Foto 14, auf das vom steuerlichen Vertreter in der Berufungsverhandlung hingewiesen wurde) begründet keine Nutzungsdauer von 25 Jahren für das gesamte Gebäude. Die Fotos des Standortes S zeigen das Innere der Lagerhalle mit am Boden gestapelten Kisten, zwei Aufnahmen eines Verladetores von innen, das Innere der Lagerhalle mit einer mit Folie abgehängten Tür, das Innere der Lagerhalle mit drei Verladefahrzeugen, die Innendecke der Lagerhalle und gefüllte Regale, eine Innenwand mit einen ca. 40 x 40 cm breiten Durchlass in Bodenhöhe mit zerbrochener Gitterabdeckung, einen Teil eines Lagertores, eine Außenansicht von Bürogebäude und Lager mit den Toren 1 und 2, den Übergangsbereich zwischen Bodenpflaster (Außen) und Betonrampe bei einem Lagertor mit geringfügigen Abrieb auf der Betonrampe, die Außenfassade des Lagerhalle mit den Toren 1 und folgende, die Außenfassade des Lagerhalle mit zwei Personentüren, das Gebäude der Betriebstankstelle, das an die Lagerhalle angebaute Bürogebäude von außen, eine Innenaufnahme eines Büroraumes. Die zerbrochene Gitterabdeckung ca. 40 x 40 cm und der geringfügige Abrieb an der Betonrampe begründen ebenfalls keine Nutzungsdauer von 25 Jahren für das gesamte Gebäude. Der geringe Abrieb auf Foto 8, auf das der steuerliche Vertreter hinwies, ist als normale Gebrauchsspur zu beurteilen. Ohne Angabe konkreter Schäden kann nicht auf eine kürzere Nutzungsdauer geschlossen werden, dies umso mehr, als nach den Angaben in den Gutachten die Gebäude mängelfrei von der Bw. übernommen wurden und im Zeitpunkt der Errichtung als neuwertig anzusehen waren. Ein schlechter Bauzustand, eine schlechte Bauausführung oder statische Probleme wurden vom Sachverständigen nicht festgestellt (VwGH 28.1.2005, 2000/15/0074). Künftige Aufwendungen, für die der Sachverständige jedoch keine konkreten Anhaltspunkte nachweisen konnte, sind in der gewöhnlichen technischen Afa nicht zu berücksichtigen. Auf allfällige künftige, nur mögliche Schäden, welche zu einer außergewöhnlichen technischen Abschreibung (§ 16 Abs. 1 Z 8 iVm § 8 Abs. 4 EStG 1988) führen würden, kommt es nicht an (VwGH 23.5.2007, 2994/13/0052). Sollte vor dem Ende der technischen Nutzungsdauer die wirtschaftliche Nutzbarkeit der Gebäude nicht mehr gegeben sein, käme auch im Bereich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung eine außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung erst bei Eintritt dieses Ereignisses in Betracht (VwGH 29.3.2007, 2004/15/0006). Zutreffend wies das FA darauf hin, dass laut den Anlageverzeichnissen für die Standorte T und S jeweils Rangierflächen (Grundstücksanlagen Anlageklasse 3000, zB Einfahrtstoranlagen T), Kühlanlagen (6000, zB Abtrennungen Kühlzelle T und S), Betriebsausstattung (7000, Lagertrennwände und Rammschutz T und S) Überladebrücken (7200 einschließlich Verladeschleusen und Überladebühnen T und S) sowie Torabdichtungen (7300) gesondert abgeschrieben wurden und der Sachverständige keine gebäudespezifische Beurteilung vornahm. Vom FA wurde bezüglich der gesondert abgeschrieben Wirtschaftsgüter keine Änderung vorgenommen. Dieser und die anderen Verweise des FAes auf den Bericht der Außenprüfung 1999 bis 2004 war zulässig, da dieser der Bw. bereits bekannt war (Ritz, aaO, § 93 Tz 15). Die beiden Gutachten vom 29. März 2000 wurden bereits im Berufungsverfahren betreffend Wiederaufnahme und Feststellungsbescheide 1999 bis 2004 erörtert und auch im nunmehr berufungsgegenständlichen Vorlageantrag wies die Bw. darauf, dass nach dem genannten Bericht lediglich das Thema Afa behandelt worden sei, demnach ihm der Bericht bekannt ist. Hinweise des Sachverständigen in seiner Äußerung vom 19. Mai 2006 auf eine "Rücksprache und Erfahrungen aus Deutschland mit gleichwertigen Objekten" sind mangels weiterer Angaben keiner Überprüfung auf seine Schlüssigkeit zugänglich. Der steuerliche Vertreter gab in der Berufungsverhandlung vom 21. Juni 2007 betreffend die Jahre 1999 bis 2004 an, er war sich mit der Bw. nicht eins, ob die Tätigkeit eine gewerbliche oder "normale" Vermietung darstellt. Die deutsche Mandantin verwies darauf, dass sie ihre Gebäude in Deutschland mit 4% abschreiben würde. Nach der Gesetzeslage in Österreich ist demgegenüber für Vermietung und Verpachtung ein Afa-Satz von nur 1,5% vorgesehen und eine höhere Afa nur durch Vorlage von Gutachten zu erreichen, die schließlich im Jahr 2000 in Auftrag gegeben wurden. Festzustellen ist, dass der Sachverständige rechtlichen Ausführungen über die Anwendbarkeit von § 8 Abs. 1 EStG 1988 breiten Raum lässt, die in einem Gutachten über tatsächliche Belange, nämlich die Nutzungsdauer von Gebäuden, fehl am Platz sind. Der Bewies einer kürzeren Nutzungsdauer als 66 2/3 Jahre obliegt dem Steuerpflichtigen, die Abgabenbehörde ist nicht verpflichtet, von sich aus ein Gutachten über die Nutuzungsdauer beizubringen (VwGH 23.5.2007, 2004/13/0091). Die vom Steuerpflichtigen vorgelegten Gutachten müssen schlüssig und in ihrer Methodik nachvollziehbar sein. Dies war im vorliegenden Fall aus den genannten Gründen nicht gegeben. Die Berufung war daher auch in diesem Punkt als unbegründet abzuweisen. Wien, am 22. Juli 2008