UFSW RV/2556-W/06

Unbestritten ist, dass es sich bei den vertragsgegenständlichen Räumlichkeiten um im Wohnungsverband gelegene Räume handelt, da sie einen gemeinsamen Eingang haben und folglich auch von der Wohnung aus begehbar sind. Ob ein zweiter Eingang vorhanden ist, ist nicht von wesentlicher Bedeutung. Weiters steht außer Streit, dass FG in diesem Zimmer arbeitet. Nach der Verwaltungspraxis machen gelegentliche Besprechungen eines Rechtsanwaltes mit seinen Klienten Räume nicht zu Kanzleiräumlichkeiten. Voraussetzung für die Anerkennung der Räume als Kanzleiräume ist die Beschäftigung von familienfremden Personen. Nach Aussage des FG (siehe Aktenvermerk über die Besichtigung des Zimmers im Jahr 2005) wird dieses Zimmer lediglich bei Bedarf für die berufliche Tätigkeit verwendet, der berufliche Mittelpunkt der Tätigkeit bleiben die Räumlichkeiten der Rechtsanwälte GmbH. Durch die Aussage, dass diese Räume nur gelegentlich genutzt werden, können diese Räume nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des FG darstellen. Dem Hinweis der Bw., dass in Bezug auf den Bp-Bericht, in dem von einer regelmäßigen Nutzung nicht gesprochen werden könne und keine diesbezüglichen Verfahrensergebnisse vorliegen (Berufung, Seite 4, letzter Absatz), ist entgegenzuhalten, dass diese Feststellung auf der eigenen Aussage eines Miteigentümers und Gesellschafter der GmbH (FG) beruht, die seitens des Finanzamtes nicht in Zweifel gezogen wurde. Denn FG hat im Rahmen der am 7. Juli 2005 stattgefundenen Betriebsbesichtigung angegeben, dass der "Arbeitsraum" bei Bedarf für die berufliche Tätigkeit verwendet wird. Diese Argumentation steht in Widerspruch mit den Aussagen des Miteigentümers FG anlässlich der Besichtigung und Vorhaltsbeantwortung vom 8. Juli 2005. Zudem führte die Bw. in der Berufung vom 12. Mai 2006 aus, dass der Mietvertrag ausdrücklich die Möglichkeit zur Nutzung durch Mandaten und Mitarbeiter der Kanzlei vorsehe, und es sich daher funktional um einen Teil der Rechtsanwälte GmbH handle. Daher ist folglich der Hinweis der Bw. unrichtig, dass "keine Verfahrensergebnisse" vorliegen. Das Finanzamt hat die ihr von der Bw. und von FG vorliegenden Ausführungen lediglich mit dieser Feststellung gewürdigt. Dass familienfremde Personen (Sekretärin) in diesem Raum beschäftigt sind, wurde nie behauptet. Gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. d EStG 1988 dürfen bei den einzelnen Einkünften nicht abgezogen werden, Aufwendungen oder Ausgaben für ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer und dessen Einrichtung sowie für Einrichtungsgegenstände der Wohnung. Bildet ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, sind die darauf entfallenden Aufwendungen und Ausgaben einschließlich der Kosten seiner Einrichtung abzugsfähig. Dem ist entgegenzuhalten, dass ein Arbeitszimmer, und um ein solches handelt es sich aufgrund der oben angeführten Ausführungen, nur dann funktional ein Arbeitszimmer, welches vom Abzugsverbot ausgenommen ist, vorliegt, wenn es durch die Einrichtung die Nutzung im Rahmen der privaten Lebensführung ausschließt und fremdes Personal eingestellt ist. Obwohl dies der Bw. bereits anlässlich der Betriebsprüfung vorgehalten wurde, wurde gegenteiliges weder von der Bw., noch von der GmbH noch vom Hälfteeigentümer und Mitgesellschafter behauptet. Dem Hinweis, dass "ja nicht die Miteigentümergemeinschaft mit einem ihrer Mitglieder ein Rechtsgeschäft abgeschlossen hat, sondern mit einem fremden Dritten, nämlich der Rechtsanwälte GmbH", stimmt der unabhängige Finanzsenat nicht zu, da durch die Gesellschafterstellung eines der Miteigentümer an der Rechtsanwälte GmbH der Interessensgegensatz unter Fremden nicht gegeben ist. In der Berufung führt der steuerliche Vertreter weiters aus, dass nur Klienten von FG empfangen werden und er diese Räume an mehreren Nachmittagen nütze. Dass fremdes Personal in diesen Räumen arbeite, wird nicht behauptet. Dem Argument, dass "auf äußerste Diskretion bedachte Mandaten auf diese Weise deren Wünschen entsprechend diskret die Leistungen der Rechtsanwälte GmbH in Anspruch nehmen", kann der unabhängige Finanzsenat nicht folgen, da die Wahrscheinlichkeit des Gesehen- und Erkanntwerdens in unmittelbarer Nähe der Wohngegend wesentlich größer ist, als im ersten Bezirk in Wien. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass es sich bei dem von der Rechtsanwälte GmbH angemieteten Zimmer nicht um einen Kanzleiraum der GmbH, sondern vielmehr um ein im Wohnungsverband gelegenes Arbeitszimmer des FG handelt. Da dieses Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen bildet, da er nur bei Bedarf in diesem Raum arbeitet, können die darauf entfallenden Aufwendungen oder Ausgaben nicht abgezogen werden. Nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates wurde mit diesem Vertrag kein Leistungsaustausch geschaffen und die Bw. wurde nicht unternehmerisch im Sinne des Umsatzsteuergesetzes tätig. Vertrag mit KH Auch dieser Vertrag ist dahingehend zu prüfen, ob ein Leistungsaustausch stattgefunden hat. Laut diesem Vertrag wird ein Zimmer an eine Person, die sich nur sporadisch in Österreich aufhält, vermietet. Im Falle der Abwesenheit des Mieters darf dieser Raum von der Familie der Vermieter benützt werden. Gerade diese vertragliche Regelung deutet darauf hin, dass zwischen den Vertragspartnern ein Vertrauensverhältnis bestehen muss, umso mehr vor dem Hintergrund, dass der Mieter keinen Wert auf eine vertragliche Regelung bezüglich seiner Anwesenheitszeit (= Nichtbenützung des Zimmers für die Familie) im Hause der Vermieter gelegt hat. Der Einwand der Bw. in der Berufung, dass KH nicht mit dem "Vermieter" verwandt sei und daher grundsätzlich von der Fremdüblichkeit des Mietentgeltes auszugehen sei, ist nicht verständlich, da das Verwandtschaftsverhältnis keine Auswirkung auf die Fremdüblichkeit eines Entgeltes hat. Im Übrigen wurde nicht die Höhe des Entgeltes als nicht fremdüblich festgestellt, sondern die Vertragskonstruktion als solche und diese als nicht zwischen Fremden übliche Gestaltung gewertet. Auch wenn KH nicht mit FG und DG verwandt ist, kann nicht ausgeschlossen werden, dass trotzdem ein Naheverhältnis zwischen diesen Personen besteht und aus diesem Grund ein Zimmer im Haus zur Verfügung gestellt wird. Wenn in der Berufung weiters ausgeführt wird, dass KH das Zimmer mit eigenen Einrichtungsgegenständen eingerichtet hat, erscheint es umso befremdlicher, dass er diese Möbel (und seine persönlichen Gegenständen) völlig fremden Personen in der Zeit seiner Abwesenheit zur Verfügung stellt. Selbst der Hinweis, dass während seiner Abwesenheit die persönlichen Dinge in einem anderen Raum zwischengelagert werden, damit der Raum von der Familie genutzt werden kann, entbehrt jeder Logik. Es ist nach den Erfahrungen des alltäglichen Lebens nicht nachvollziehbar, aus welchen Gründen eine Person einen derartigen Vertrag abschließen soll, und einen derart wichtigen Vertragspunkt, nämlich die Verfügungsmacht der Gegenstände nicht festlegt. In einem derartigen Fall wäre sogar die Höhe des Mietentgeltes in Frage zu stellen und auf eine Fremdüblichkeit zu überprüfen. Wenn der Betriebsprüfer in seinen Feststellungen die Größe des Zimmers erwähnt, die nicht der Stellung eines Handelsdelegierten entspreche, ist dies nur als weiteres Indiz aufzufassen, dass dies weiters gegen die Fremdüblichkeit des Vertrages spricht und nicht als eine Wertgrenze, die das Finanzamt aufgestellt hat. Auch nach Ansicht des unabhängigen Finanzsenates steht es im Ermessensspielraum, welchen Stellenwert der Standard der Unterkunft für eine Person einnimmt. Als weiters Indiz ist jedoch nicht denkunmöglich von der beruflichen Tätigkeit auf den der gesellschaftlichen Stellung entsprechenden Standard der Wohnverhältnisse zu schließen. Auch der Hinweis, dass KH im Falle seiner Anwesenheit nur die im Erdgeschoß befindlichen Sanitäranlagen benutzen darf, und es dadurch zu keinen Berührungspunkten zwischen ihm und der Familie der Vermieter komme, geht ins Leere, da er im Falle der Benützung der Sanitäranlagen im Erdgeschoß, die wiederum als Sanitäranlagen der Rechtsanwälte GmbH und deren Mandanten dienen, mit der Konfrontation mit völlig fremden Personen rechnen muss. Es erscheint ebenfalls nach den Erfahrungen des alltäglichen Lebens nicht üblich, dass ein Mieter einen Vertrag, der die Mitbenützung von Sanitäranlagen mit einer Kanzlei, wie die Bw. behauptet, abschließt. Nach den ausführlichen Begründungen der Bw. in ihrer Berufung gestaltet sich das Vertragsverhältnis derart, dass eine Person um 160 €/pro Monat Miete und 15 €/pro Monat für Heizung und Warmwasser bezahlt, diesen Raum mit eigenen Möbel einrichtet. Während seiner Abwesenheit darf dieser Raum von den Vermietern genutzt werden, die Geräte und diversen Hausrat in dieser Zeit zwischenlagern, die bei der Rückkehr wieder entfernt werden. Diese persönlichen Gegenstände werden in ein anderes Zimmer geräumt während seiner Abwesenheit und wieder hervorgeholt für die Zeit seiner Anwesenheit. Laut Vertrag weiß der Vermieter jedoch nicht, zu welchem Zeitpunkt und für welchen Zeitraum der Mieter in Österreich anwesend ist. Der Mieter hat die Möglichkeit das Bad und WC im Erdgeschoß (mit dem Vermieter und Mandaten) zu benützen. Als Gegenleistung für die Benützung des gemieteten Zimmers im Falle der Abwesenheit durch den Vermieter wird ihm eine kostenlose Verpflegung (3 Mahlzeiten?) während seiner Anwesenheit zur Verfügung gestellt. Eine solche Vereinbarung ist zweifellos äußerst ungewöhnlich und erscheint dem Unabhängigen Finanzsenat lediglich unter dem Aspekt einer gewissen Nahebeziehung zum Mieter nachvollziehbar. Es kann der Schluss gezogen werden, dass im Normalfall dann ein Mietvertrag geschlossen und Miete gezahlt wird, damit ein Raum oder Räume/Wohnung jederzeit zur Verfügung steht und ohne Vorankündigung benützt werden kann, und um persönliche Dinge aufzubewahren. Die Mitbenutzung von Bad und WC in einem Haushalt mit drei Kindern sowie die Lage des Zimmers im Obergeschoß zwischen den privaten Räumen der Familie weist auf eine soziale Verbindung zwischen dem Mieter und der Familie der "Vermieter" hin. Lediglich das Vorliegen eines formalen zivilrechtlich gültigen Vertrages und die Vergebührung dieses Vertrages beim Finanzamt für Verkehrssteuern und Gebühren lassen jedoch keine Rückschlüsse zu, ob es durch diesen Vertrag zu einem Leistungsaustausch zwischen zwei Vertragspartnern gekommen ist. Zu prüfen ist, wie bereits oben dargestellt, die Fremdüblichkeit. Unter Berücksichtigung dieser Umstände kommt der unabhängige Finanzsenat zu der Ansicht, dass kein fremdübliches Mietverhältnis vorliegt und folglich die Miteigentumsgemeinschaft nicht unternehmerisch im Sinne des Umsatzsteuergesetzes tätig wurde, da sie kein Leistungsaustausch vorliegt. Ein weiteres Indiz, das zur Abrundung des Bildes beiträgt, findet sich in der Wortwahl im Schreiben der Bw. vom 20. Jänner 2005: "...Die Mitunternehmerschaft habe die gesamte Liegenschaft für Umsatzsteuerzwecke dem unternehmerischen Bereich zugeordnet und damit die gesamten bisher für Investitionen entrichteten Vorsteuern geltend gemacht....". Aus dieser Formulierung ist die Absicht der Bw. ableitbar, dass die Mitunternehmerschaft nur gegründet wurde, um den Vorsteuerabzug zu erlangen. Unter Einbeziehung aller Umstände kommt der unabhängige Finanzsenat gesamthaft zu dem Schluss, dass die Vermietung in der aufgezeigten Weise nicht wie unter Fremden üblich zu Stande gekommen und abgewickelt wurde, weshalb das Vorliegen einer unternehmerischen Tätigkeit zu verneinen und die für die Streitjahre diesbezüglich geltend gemachten Vorsteuern nicht anzuerkennen waren. Da den Mietverhältnissen bereits mangels Fremdüblichkeit keine umsatzsteuerliche Relevanz zukommt, erübrigt sich auch eine Prüfung, ob die Betätigung eine steuerlich anzuerkennende Einkunftsquelle im Sinne der Liebhabereiverordnung (BGBl. 33/1993 idF BGBl. II 358/1997) darstellt. Die Frage, welche Rechtslage des Umsatzsteuergesetzes anzuwenden und ob diese gemeinschaftswidrig ist, ist im gegenständlichen Verfahren nicht zu prüfen, da keine unternehmerische Tätigkeit vorliegt und das Umsatzsteuergesetz nicht anwendbar ist. Zu den Ausführungen der Bw., dass sie im Vertrauen auf die Rechtslage gehandelt hat und aufgrund einer im Nachhinein eintretende Gesetzesänderung, mit Rückwirkung auf Sachverhalte, die im Vertrauen auf die bisher bestehende Rechtslage verwirklicht wurden, einen Verstoß gegen den Vertrauensschutz auf die Geltung und Wirksamkeit der bestehenden Gesetze darstelle, ist folgendes hinzuzufügen: Nachdem der Miteigentumsgemeinschaft der Liegenschaft W, von FG und DG keine Einkünfte zugeflossen sind, gibt es auch keinen unternehmerischen Bereich der Miteigentumsgemeinschaft. Aus diesem Grund ist weder Umsatzsteuer abzuführen, noch kann die Vorsteuer geltend gemacht werden. Die diesbezügliche Rechtslage, nämlich ob Einkünfte, die gemeinschaftlich zugeflossen sind, im Sinne des § 188 BAO festzustellen sind oder nicht, hat sich nicht im streitgegenständlichen Zeitraum geändert. Abschließend sei angemerkt, dass der EuGH in der Rechtssache Ing. Auer, Rs C-251/06 zum Missbrauch bzw. Steuerumgehung Folgendes ausgeführt hat: "41: Der Gerichtshof hat allerdings bereits entschieden, dass die Anwendung des Gemeinschaftsrechtes nicht so weit gehen kann, dass missbräuchliche Praktiken von Wirtschaftsnehmern gedeckt würden, d.h. Handlungen, die nicht im Rahmen normaler Handelsgeschäfte, sondern nur zu dem Zweck getätigt werden, missbräuchlich in den Genuss von im Gemeinschaftsrecht vorgesehenen Vorteilen zu gelangen (vgl. Urteil vom 21. Februar 2006, Halifax, C-255/02, Slg. 2006, I-1609, Randnummer 69)." Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Einheitliche und gesonderte Feststellung gemäß § 188 BAO Gemäß § 188 Abs. 1 lit. d BAO werden einheitlich und gesondert die Einkünfte (der Gewinn oder der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten) aus der Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind, festgestellt. Eine einheitliche Feststellung von Einkünften setzt somit voraus, dass gemeinschaftliche Einkünfte erzielt werden. Nachdem die Bw., FG und DG keine gemeinschaftlichen Einkünfte erzielt haben, kommt es auch zu keiner Feststellung gemäß § 188 BAO. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. Nichtfestsetzung von Umsatzsteuer für 01-07/2005, 08-12/2005 Gemäß § 243 BAO sind gegen Bescheide, die Abgabenbehörden in erster Instanz erlassen, Berufungen zulässig, soweit in Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmt ist. Gemäß § 273 Abs. 1 BAO hat die Abgabenbehörde eine Berufung durch Bescheid zurückzuweisen, wenn die Berufung a) nicht zulässig ist oder b) nicht fristgerecht eingebracht wurde. Tritt ein Bescheid an die Stelle eines mit Berufung angefochtenen Bescheides, so gilt die Berufung gemäß § 274 BAO als auch gegen den späteren Bescheid gerichtet. Soweit der spätere Bescheid dem Berufungsbegehren Rechnung trägt, ist die Berufung als gegenstandslos zu erklären. Gemäß § 274 Abs. 1 BAO idF BGBl. Nr. 151/1980 ist eine Berufung zugleich mit der Erlassung des endgültigen oder des ändernden Bescheides insoweit als gegenstandslos geworden zu erklären, wenn gegen einen vorläufigen Bescheid (§ 200) oder gegen einen nachträglich geänderten Bescheid eine Berufung eingebracht wurde, über die im Zeitpunkt der Erlassung des endgültigen oder des ändernden Bescheides noch nicht entschieden war, und als der endgültige oder der ändernde Bescheid dem Berufungsbegehren Rechnung trägt. Im Übrigen gilt die gegen den vorläufigen oder gegen den geänderten Bescheid eingebrachte Berufung als auch gegen den endgültigen oder gegen den ändernden Bescheid gerichtet. Gemäß § 21 Abs. 1 UStG 1994 hat der Unternehmer spätestens am 15. Tag (Fälligkeitstag) des auf einen Kalendermonat (Voranmeldungszeitraum) zweitfolgenden Kalendermonates eine Voranmeldung bei dem für die Einhebung der Umsatzsteuer zuständigen Finanzamt einzureichen, in der er die für den Voranmeldungszeitraum zu entrichtende Steuer (Vorauszahlung) oder den auf den Voranmeldungszeitraum entfallenden Überschuss unter entsprechender Anwendung des § 20 Abs. 1 und 2 und des § 16 selbst zu berechnen hat. Die Voranmeldung gilt als Steuererklärung. Als Voranmeldung gilt auch eine berichtigte Voranmeldung, sofern sie bis zu dem im ersten Satz angegebenen Tag eingereicht wird. Der Unternehmer hat eine sich ergebende Vorauszahlung spätestens am Fälligkeitstag zu entrichten. Die Vorauszahlung und der Überschuss sind Abgaben im Sinne der Bundesabgabenordnung. Ein vorangemeldeter Überschuss ist gutzuschreiben, sofern nicht Abs. 3 zur Anwendung gelangt. Die Gutschrift wirkt auf den Tag der Einreichung der Voranmeldung, frühestens jedoch auf den Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraumes, zurück. ... Gemäß § 21 Abs. 4 UStG 1994 wird der Unternehmer nach Ablauf des Kalenderjahres zur Steuer veranlagt. Enden mehrere Veranlagungszeiträume in einem Kalenderjahr (§ 20 Abs. 1 und 3), so sind diese zusammenzufassen. Der Unternehmer hat für das abgelaufene Kalenderjahr eine Steuererklärung abzugeben, die alle in diesem Kalenderjahr endenden Veranlagungszeiträume zu umfassen hat. ... Der Bescheid über die (Nicht)Festsetzung der Umsatzsteuervorauszahlungen ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zwar in vollem Umfang anfechtbar, hat aber nur eine zeitlich begrenzte Wirkung, wonach er mit der Erlassung des Umsatzsteuerjahresbescheides bzw. Nichtfestsetzung des Umsatzsteuerjahresbescheides außer Kraft gesetzt wird. Nach der Judikatur würden nach Wirksamwerden des Jahresbescheides ergehende Berufungserledigungen hinsichtlich des Vorauszahlungsbescheides keine Rechtswirkungen entfalten und somit ins Leere gehen (VwGH vom 30.5.2001, 2000/13/0011). Daraus ist für den konkreten Fall abzuleiten, dass der Bescheid über die Nichtfestsetzung der Umsatzsteuer für den Zeitraum Jänner bis Juli 2005, August 2005, September 2005, Oktober 2005, November 2005 und Dezember 2005 infolge der Erlassung des Umsatzsteuerbescheides (Nichtfestsetzung) 2005 gemäß § 21 Abs. 4 UStG 1994 nicht mehr dem Rechtsbestand angehört. Aus der Sicht, dass der Umsatzsteuerjahresbescheid ein weitergehender Bescheid ist (VwGH vom 14.9.1993, 93/15/0062) fehlt es an der Zeitraum- und damit verbundenen Sachidentität, sodass dieser nicht an die Stelle eines einen kürzeren Zweitraum betreffenden Umsatzsteuerfestsetzungsbescheides (Nichtfestsetzung) treten kann (vgl. UFS 3.8.2005, RV/0939-W/05; UFS 25.6.2007, RV/0342-L/05). Ein Bescheid bildet nur dann im Verhältnis zu einem anderen einen ändernden Bescheid i.S.d. § 274 Abs. 1 BAO, wenn er dieselbe Sache betrifft wie der geänderte Bescheid (VwGH vom 13.10.1983, 82/15/0176). Der Umsatzsteuerjahresbescheid (Nichtfestsetzung) ist ein Erstbescheid, der als eigenständiger Bescheid neben die Umsatzsteuer(nicht)festsetzungsbescheide hinsichtlich der kürzeren Voranmeldungszeiträume mit der Rechtswirkung eintritt, dass die (Nicht)Festsetzungsbescheide außer Kraft gesetzt werden. Er tritt aber nicht an deren Stelle und kann insoweit die Bestimmung des § 274 BAO idF des AbgRmRefG, BGBl I 2002/97, die eine Weitergeltung der Berufung gegen einen Bescheid auch gegen einen an dessen Stelle tretenden späteren Bescheid normiert, auf Umsatzsteuer(nicht)festsetzungsbescheide und weitergehende Umsatzsteuerveranlagungsbescheide (Nichtfestsetzung) nicht angewendet werden. Die Berufungen gegen die Bescheide betreffend die Nichtfestsetzung der Umsatzsteuer für die Monate Jänner bis Juli 2005,august 2005, September 2005, Oktober 2005, November 2005 und Dezember 2005 sind folglich gemäß § 273 Abs. 1 lit. a BAO als unzulässig zurückzuweisen. Wien, am 3. April 2008