UFSK RV/0103-K/06

e) Zusammenfassung - Sachwert lt. altem Gutachten ATS 5.032.000,00 Sachwert lt. neuem Gutachten ATS 4.429.967,00 Sachwert lt. Bp. ATS 8.034.000,00 II) Ertragswert a) Bruttoertrag pro Monat - geschätzte erzielbare Mietzinse; differieren gegenüber altem Gutachten und Werten lt. Bp. Bruttoertrag lt. altem Gutachten ATS 27.390,00 Bruttoertrag lt. neuem Gutachten ATS 29.880,00 Bruttoertrag lt. Bp. ATS 38.400,00 b) Bewirtschaftungskosten - lt. altem Gutachten pauschal 25% ohne Begründung lt. neuem Gutachten pauschal 28% ohne Begründung lt. Bp. 15% mit detaillierter Aufgliederung c) Bodenertragsanteil - lt. altem Gutachten unberücksichtigt geblieben lt. neuem Gutachten mit 26,8% (=ATS 69.187,00) des Jahresnettoertrages in Abzug gemacht (lt. Relation Bodenwert zu Sachwertgebäude) lt. Bp. mit ATS 108.100,00 (entspricht 27,6% des Jahresnettoertrages) in Abzug gebracht d) Wirtschaftliche Restnutzungsdauer - lt. altem Gutachten 20 Jahre lt. neuem Gutachten 16 Jahre (aufgrund des Superädifikatsvertrages) lt. Bp. 30 Jahre e) Zusammenfassung - Ertragswert lt. altem Gutachten ATS 3.070.000,00 lt. neuem Gutachten ATS 2.037.156,00 lt. Bp. ATS 4.445.000,00 III) Verkehrswert lt. altem Gutachten arithmetisches Mittel Sachwert/Ertragswert lt. neuem Gutachten Gewichtung zu rund 1:5 (Sachwert/Ertragswert) lt. Bp. keine Abweichung gegenüber altem Gutachten vorgenommen Resümee der Bp: Für den Verkehrswert entscheidend ist die Beurteilung des Superädifikatsvertrages - nach Ansicht der Bp. ist der Superädifikatsvertrag nicht fremdüblich, weswegen er unberücksichtigt bleiben sollte! Des Weiteren ist für den Prüfer nicht nachvollziehbar, dass ein in den Jahren 1989 - 1994 errichtetes Gebäude mit Baukosten von brutto ATS 9.328.175,00 im Jahr 2001 nur noch ATS 4.051.000,00 (altes Gutachten) bzw. ATS 2.546.112,00 (neues Gutachten) wert sein soll!" Zur Ermittlung des Wertansatzes hinsichlich der Eigentumswohnung replizierte der Betriebsprüfer: "2.) Ermittlung gemeiner Wert Eigentumswohnung H Die Anschaffungskosten des gegenständlichen Objektes betrugen zum 30.11.1990 brutto ATS 970.000,00. Der vom Gerichtskommissär beauftragte Sachverständige, Hr. NN J, hat den Verkehrswert (gemeiner Wert) zum Todestag 9.8.2001 mit ATS 494.000,00 bewertet. Eine von der Bp. durchgeführte Bewertung ergab einen gemeinen Wert (brutto) von ATS 1.046.000,00 (Buchwert = berichtigt netto ATS 619.182,00), wobei die Ermittlung im Zuge der Bp. mit der steuerlichen Vertretung mehrmals ausführlichst erörtert wurde, weshalb bei der Bp. Berichtserfassung von einer detaillierten Begründung Abstand genommen wurde. a) lt. Berufung wurde dem Sachverständigengutachten (NN ) vom 29.12.2001 nicht Rechnung getragen. Abweichungen gegenüber dem Gutachten: Als Methode zur Ermittlung des Verkehrswertes hat sich der Gutachter für das "Vergleichswertverfahren" entschieden, führte jedoch in Folge im Gutachten keine Vergleichswerte (= tatsächlich erzielte Kaufpreise) an, sondern führte für die Bewertung Quadratmeterpreise für Neubauwohnungen im sozialen Wohnbau an, ohne jedoch diese für die Berechnung heranzuziehen! Vom Gutachter wurde der seinerzeitige Kaufpreis der Wohnung mit ATS 760.000,- (?!=falsch) angeführt, was bei einer Nutzfläche von 51,48 m² einen Quadratmeterpreis von ATS 14.763,00 ergab. Von diesem seinerzeitigen Kaufpreis (ATS 760.000,00) wurde vom Gutachter ein Abschlag von 35% (!) vorgenommen, mit der Begründung, dass die Wohnqualität im unteren Durchschnitt liege - zu beachten ist dabei allerdings, dass sich die Wohnung in einem Schiweltcuport ca. 500m vom Schilift (Sechserkabinenbahn im Ortszentrum) entfernt befindet. Somit ergab sich lt. Gutachten ein Verkehrswert wie folgt: | Anschaffungskosten | 760.000,00 ATS | Abschlag 35 % | -266.000,00ATS | Verkehrswert | 494.000,00 ATS Dies entspricht einen Quadratmeterpreis von ATS 9.596,00! Der Kaufpreis der gegenständlichen Wohnung betrug zum 30.11.1990 lt. Kaufvertrag brutto ATS 970.000,00 (darin enthalten Vorsteuern gem. § 12 Abs. 14 UStG in Höhe von ATS 113.400,00). Nach Abzug des Grund und Bodens im Betrag von ATS 40.400,00 (von der Bp. geschätzt) verbleibt ein Kaufpreis für die Wohnung im Betrag von ATS 929.600,00, was bei einer Nutzfläche von 51,48 m² einen Quadratmeterpreis von ATS 18.057,00 entspricht. Die Verkehrswertermittlung durch die Bp. erfolgte mit dem Vergleichswerteverfahren und ist im Detail der Beilage 4 zu entnehmen." In Beilage ./4 wird dazu erläuternd ausgeführt: Telef. Auskunft der Bew.Stelle des FA KP (FA 045) vom 23.06.2004: (Koll. Hr. Sch#) - (siehe Fax vom 2.7.2004) EZ 111 - Grundstücksfläche = 1.137 m² Kauf Grund und Boden 1985 = ATS 400/m² (derzeitiger Kaufpreis = rd. ATS 700,00 - 800,00/m² !!!) Fertigstellung der Ferienwohnhausanlage = 12/1987 Kaufpreissammlung: EZ 800: Verkäufe innerhalb der letzten 10 Jahre: | KV 11.9.1992 | 117/1.000 | ATS | 1.350.000,00 | KV 10.6.1992 | 87/1.000 | ATS | 1.196.100,00 EZ 246: Nachbargrundstück | KV 10.1.2003 | 2.507 m² | á 708,00 | nur Grund+Boden Kollege Sch# ist in der Nähe von H beheimatet; er bezeichnet H als Ort, wo die Landgrafen und Neureichen residieren; daher wenig Liegenschaftsveräußerungen, da die Baugründe für den Durchschnittsoberösterreicher unerschwinglich geworden sind! EWAZ BBB Eigentumswohnung Top 302 = 89/1.000 Anteil EZ 111 Wohnnutzfläche = 51,48 m² (ohne Abstellraum 3,77 m² außerh. der Wohng.) Kaufpreis lt. Kaufvertrag vom 30.11.1990 = ATS 970.000,00 Anschaffungskosten lt. Anlagenverzeichnis: | brutto | 970.000,00 | | VSt § 12 (14) | -113.400,00! | (ER wurde vorgelegt) | netto | 856.600,00 | beachte: Grund und Boden wurden für die AfA-Basis nicht ausgeschieden!!! | Grundstücksfläche=1.137 m² | 89/1.000 = 101 m² | | Anteil G+B = | 101 m² | á 400,00 | 40.400,00 wären auszuscheiden gewesen | | AfA-Änderung = | 808,00 p.a. = unbedeutend jedoch BW-Berichtigung lt. Bp: | BW 30.9.20001 lt. Erkl. | 659.582,00 | | Grund und Boden | - 40.400,00 | | BW 30.9.2001 lt. Bp | 619.182,00 ! | = Auswirkung bei Aufgabegewinn "3.) Gemeiner Wert PKWs Die Bp. hat für die Ermittlung des gemeinen Wertes der PKWs Rover 820 Si und Land-Rover Discovery (insgesamt ATS 150.00,00) den entsprechenden Mittelwert lt. Eurotax herangezogen, wobei werterhöhende bzw. wertmindernde Faktoren im Zuge der Bp. mit der steuerlichen Vertretung ausführlichst erörtert wurden, weshalb bei der Bp. Berichtsverfassung von einer detaillierten Begründung Abstand genommen wurde. In der Begründung wird der Ansatz des gemeinen Wertes im Betrag von insg. ATS 70.000,00 begehrt, wobei zu beachten ist, dass der gemeine Wert bei der Darstellung des Aufgabegewinnes mit ATS 100.000,00 erklärt wurde. Zur Untermauerung des Wertes von ATS 70.000,00 wurden der Berufung weitere, von der Fa. Ph GmbH am 8.4.2005 durchgeführte Gebrauchtwagenbewertungen der gegenständlichen PKWs beigelegt. Die seitens der Bp. durchgeführte Ermittlung des gemeinen Wertes ist im Detail der Beilage ./5 zu entnehmen, wobei zu beachten ist, dass die Bp. eine nicht absetzbare Reparatur des Rover 820 Si vom 11.10.2001 in Höhe von ATS 22.100,00 werterhöhend kompensiert hat." In der Beilage./5 wird der Entnahmewert der beiden PKWs wie folgt ermittelt: | | Zul. Dat. | AK | Gem.Wert lt. Erkl. | Gem.Wert lt. Bp | Teilwert lt. Hauptinventar | Rover 820 Si | 05.02.1993 | 400.000,00 | ? | 60.000,00 | 60.000,00 | Land Rover Discovery | 27.03.1992 | 440.244,00 | ? | 90.000,00 | 66.036,00 | | | | 100.000,00 | 150.000,00 | 126.036,00 Laut Verhandlungsschrift über die Errichtung des Hauptinventars vom 2.5.2002 (!) werden die PKW´s Rover 820 Si mit einem Teilwert von ATS 60.000,00 und der Landrover Discovery mit einem Teilwert von ATS 66.036,00 geführt. Rover 820 Si = 1994 cm³ Km- Laufleistung p.m. = 1200 Erstzul.: 5.2.1993 Km-Stand: rd. 250.000 Km per 9.8.2001 | Soll-Km= | 122.400 | | Ist-Km= | 250.000 | | Mehr-Km= | 127.600 | x 0,6 = 76,56% Abschlag vom Mittelwert Land Rover Discovery = 2495 cm³ Km-Laufleistung p.m= 1630 Erstzul.: 27.3.1992 Km-Stand: rd. 83.000 Km per 9.8.2001 | Soll-Km= | 182.560 | | Ist-Km= | 83.000 | | Mehr-Km= | -99.560 | x 0,5 = 49,78% Zuschlag zum Mittelwert Gemeiner Wert lt. Bp: | | | Rover 820 | Land Rover | Summe | Wert lt. Eurotax Stand=4/2001: | Einkauf | 83.000,00 | 111.000,00 | | | Verkauf | 49.000,00 | 70.000,00 | | | Summe: | 132.000,00 | 181.000,00 | | | Mittelwert | 66.000,00 | 90.500,00 | | Mehr-Km-Abschlag | -50.500,00 | | | Minder-Km-Zuschlag | | 45.100,00 | | | | 15.500,00 | 135.600,00 | | Reparaturkosten 11.10.01 | 22.114,00 | | | | | 37.614,00 | 135.600,00 | 173.214,00 | Gemeiner Wert lt. Bp. | 60.000,00 | 90.000,00 | 150.000,00 | Gemeiner Wert lt. Erkl. | ? | ? | 100.000,00 | Teilwert lt. Hauptinventar | 60.000,00 | 66.036,00 | 126.036,00 Ermittlung der Km-Stände für die PKW´s Rover 820 u. Land Rover lt. den Rep.Rg. der Fa. Ph. | Rover 820 | Erstzulassung: 5.2.1993 | | 28.01.2000 | 220.630 | | 14.04.2000 | 227.365 | | 26.05.2000 | 229.358 | | 02.08.2000 | 231.733 | | 05.12.2000 | 238.141 | | 18.01.2001 | 240.651 | | 09.02.2001 | 240.981 | | 29.05.2001 | 247.330 | | 11.10.2001 | 252.288 | beachte: Vermerk auf Rg.= lt. Rep.auftrag v. 31.7.2001 ! | | | KM-Leistung 2/1993 - 2/2000= 220.000 km, d.h. rd. 31.400km p.a. | | | KM-Leistung 1-12/2000= 20.000 Km, d.h. rd. 1.700 KM p.m | | | KM-Leistung 1-5/2001= 7.000 KM, d.h. rd. 1.400 KM p.m. | | | KM-Leistung 29.5.-31.7.2001= 5.000 KM, d.h. rd. 2.500 KM p.m. nicht glaubwürdig | | | KM-Leistung 29.5.-11.10.2001= 5.000 KM, d.h. rd. 1.150 KM p.m. in Anbetracht des Ablebens des Hr. DI R. am 9.8.01 eher glaubwürdig | 26.03.2002 | 253.690 | KM-Leistung 11.01.01-26.03.02= 1.402 KM, d.h. rd 255 KM p.m.! | | | | Beachte | Reparaturkosten ER 11.10.2001= ATS 22.114,14! | = wurden als BA abgesetzt | | Die PKW´s befinden sich ab dem Todestag im Privatvermögen (M); die Reparaturkosten vom Oktober 2001 wären daher nicht absetzbar; für betriebliche Fahrten wäre gegebenenfalls Km-Gelder geltend zu machen, sofern entsprechende Aufzeichnungen geführt werden; Keine Ausscheidung der BA durch die Bp, jedoch dafür Berücksichtigung bei der Ermittlung des gemeinen Wertes | | | | Land Rover | Erstzulassung: 27.3.1992 | | 29.12.1999 | 78.712 | 1 | 11.01.2000 | 78.894 | | 11.04.2000 | 79.172 | | 27.11.2000 | 81.975 | | 12.03.2001 | 82.131 | KM-Leistung 3/1992 - 4/2000= 79.000 KM, d.h. rd. 9.800 KM p.a. | | | KM-Leistung 1-12/2000= 3.000 KM, d.h. rd. 250 KM p.m. "4.) Gemeiner Wert - ohne USt In Punkt 4. des Berufungsbegehrens wird ersucht, die gemeinen Werte des Bürogebäudes X-Gasse, die Eigentumswohnung H und die Einrichtung H als Nettowerte in Ansatz zubringen. Aufgrund der geänderten Einkommensteuerrichtlinien 2000 - RZ 2591 lt. Wartungserlass vom 22.03.2005 beinhaltet der gemeine Wert keine USt. Dem Prüfer ist eine Begründung dazu nicht geläufig, zumal auch der UFS Feldkirch in seiner Entscheidung GZ RV/0178-F/03 vom 5.4.2004 und GZ RV/0271-F/03 vom 7.5.2004 ausgeführt hat, dass bei der Ermittlung des gemeinen Wertes sowohl die Handelsstufe als auch die Unternehmereigenschaft in den persönlichen Bereich des Abgabepflichtigen fällt, und somit die Wertermittlung einschließlich Umsatzsteuer zu erfolgen hat!" Diese von Seiten der Bp. ergangene Replik wurde der Bw. zur Kenntnisnahme übermittelt. Mit Eingabe vom 31.1.2006 sprach sich die Bw. gegen die in besagter Stellungnahme angeführten Erwägungen aus. Gleichzeitig brachte diese vor, dass das Finanzamt weder auf die vorliegenden Gutachten noch auf den notariell beurkundeten Superädifikatsvertrag bzw. die Gebrauchtwagenbewertungen eingegangen sei. Ebenso habe das Finanzamt die Argumentation, dass hinsichtlich der Eigentumswohnung H in den letzten zehn Jahren keinerlei Erhaltungs- und Sanierungsmaßnahmen durchgeführt worden seien sowie dass Umbauarbeiten der früher als Bürogebäude genutzten Wohnung nicht sach- und fachgerecht ausgeführt worden seien, in keinster Weise Rechnung getragen. Das Finanzamt legte die Berufung ohne Erlassung einer Berufungsvorentscheidung dem UFS zur Entscheidung vor. Im Zuge eines am 3.4.2007 gem. § 182 BAO abgeführten Ortsaugenscheines wurde das Objekt X-Gasse vom Referenten des UFS in Augenschein genommen. Gleichzeitig wurde festgehalten, dass das Objekt zentral in XX situiert sei und vom Zentrum aus zu Fuß in etwa 15 Minuten zu erreichen sei. Das Objekt weise vier Geschosse auf und sei derzeit zur Gänze vermietet. Frau E gab über Befragen an, dass die Festhaltungen des Prüfungsorganes, wonach der gesamte Mieterlöse ca. ATS 38.000,00 im Monat betrage, richtig sein dürfte. Im Zuge eines am 26.4.2007 abgeführten Erörterungsgespräches nach § 279 Abs. 3 BAO gab die steuerliche Vertretung zu Protokoll, dass der Weg über ein Superädifikat aus dem Grunde gewählt worden sei, da sich E am Bürogebäude ihres Gatten, welches dieser im Mai 1991 zu errichten begann unter keinen Umständen beteiligen haben wollen. Eine derartige Konstruktion sei absolut üblich und werde auch von Leasinggesellschaften gewählt. Die Mietvertragsdauer von 25 Jahren sei aus dem Grunde gewählt worden, da im Zeitpunkt des Abschlusses des Bestandsvertrages nicht bekannt gewesen sei, was mit dem Gebäude anlässlich der Pensionierung von DI IR zu geschehen habe. Zur Eigentumswohnung in H gab die steuerliche Vertretung zu Protokoll, dass DI IR aufgrund einer Ausweitung seiner Auftragslage in Oberösterreich, im Jahre 1997 damit begonnen habe, sich in diesem Bundesland nach einer entsprechenden Eigentumswohnung umzusehen. Über Vermittlung eines Bekannten erwarb DI IR die nämliche Eigentumswohnung in H um einen - aus heutiger Sicht - vermutlich überhöhten Kaufpreis. Die gegenständliche Wohnung sei im Zeitpunkt des Erwerbes in einem desolaten Zustand gewesen. Mit Datum 11.5.2007 wurde der Gutachter, J NN, als Zeuge einvernommen. Vorgehalten wurde ihm ein Aktenvermerk des Betriebsprüfers V vom 13.7.2004, in welchem dieser Nachstehendes festhält: "Besprechung mit Sachverständigen Hrn. NN um 09.00 Uhr im FA Villach im Beisein von Kollegen Sa; Befragung des Sachverständigen im Hinblick auf die äußerst niedrigen Verkehrswerte der Objekte X-Gasse und H; Auskunft des Sachverständigen: Beauftragung erfolgte vom Gerichtskommissär Dr. Xy, zur Ermittlung stand daher ein Wert der auch bei Zerschlagung der Erbschaft (bei Streitigkeit der Erben) jedenfalls zu erzielen ist; d.h. im Falle einer Versteigerung zumindest der halbe Schätzwert!; der tatsächliche Wert wird wohl höher sein." Der Zeuge gab dazu an, dass dieser Aktenvermerk bis auf den letzten Halbsatz ("d.h. im Falle einer Versteigerung zumindest der halbe Schätzwert!") authentisch sei. Ergänzend führte dieser an, dass im Falle einer gerichtlichen Versteigerung des Objektes X-Gasse im Jahr 2001 seiner Meinung nach, ein Erlös zwischen ATS 3,0 Mil. und ATS 3,5 Mil. zu erzielen gewesen wäre. Der Zeuge führte in Bezug auf sein Gutachten betreffend die Liegenschaft in XX aus, dass es sich bei dem im Punkt 9.5 in Ansatz gebrachten Herstellungskosten nach m³ um Erfahrungswerte handle. Die wirtschaftliche Abwertung in Höhe von 20% finde ihre Begründung in der Tatsache, dass die Liegenschaft hauptsächlich nach eigenen Ideen des Gestalters errichtet worden sei. Der ausgewiesenen Satz beruhe auf seiner Erfahrung als Sachverständiger; eine diesbezügliche Tabelle, etwa nach Ross-Brachmann, sei nicht vorliegend. Zur vorgenommenen Ertragswertberechnung (Punkt 9.8 des Gutachtens) gab der Zeuge an, dass die von ihm in Ansatz gebrachten Mietsätze auf Erfahrungswerte beruhen würden, welche sich insbesondere aufgrund der Beschaffenheit des Objektes bzw. seiner Lage ergeben. Gleichso würden die in Ansatz gebrachten Betriebskosten im Ausmaß von 25% Erfahrungswerte darstellen, wiewohl die vom Betriebsprüfer in Ansatz gebrachten 15% an Betriebskosten ebenfalls vertretbar seien, zumal es auf die vertragliche Gestaltung ankomme, wer in concreto die einzelnen Betriebskosten zu tragen habe. Der in seinem Gutachten angesetzte Nutzungswert von 30 Jahren sei damit zu begründen, dass nach Ablauf einer derartigen Zeitspanne ein Gebäude dieser Art in der Regel nicht mehr vermietbar sei, zumal sämtliche Elektro- und Wasserinstallationen, Böden sowie Fenster auszutauschen seien. Die Substanz des Gebäudes sei allerdings nach 30 Jahren sehr wohl noch nutzbar. Die Gewichtung Substanzwert-Ertragswert wurde vom Zeugen damit begründet, dass beim Objekt X-Gasse 1 sowohl Elemente eines Zweckbaues als auch solche vorhanden seien, die das Haus in einer großzügigen und aufwändigen Bauweise erscheinen ließen. Heute würde sich der Verkehrswert des nämlichen Gebäudes unter Berücksichtigung der Marktlage auf ca. ATS 4,6 Mil. belaufen. Zur Eigentumswohnung H gab der Zeuge bekannt, dass er bei der seinerzeitigen Gutachtenserstellung sich an Ort und Stelle kundig gemacht habe und dabei sowohl bei der Gemeinde als auch bei Makler vorstellig geworden sei. Der seinerzeitige Kaufpreis in Höhe von ATS 970.000,00 könne als angemessen bezeichnet werden. Über die Berufung wurde erwogen: 1) Entnahmewert Betriebsgebäude XX Werden die einzelnen dem Betrieb gewidmeten Wirtschaftsgüter im Rahmen der Aufgabe des Betriebes veräußert, so sind die Veräußerungserlöse anzusetzen. Werden die Wirtschaftsgüter nicht veräußert, so ist der gemeine Wert im Zeitpunkt ihrer Überführung ins Privatvermögen anzusetzen (§ 24 Abs. 3 EStG 1988). Gemäß § 10 Abs. 2 BewG wird der gemeine Wert durch den Preis bestimmt, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen. Ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse bleiben allerdings außer Betracht. Der gemeine Wert korrespondiert nicht in allen Fällen mit dem sog. "Verkehrswert", zumal letzterer auch besondere, ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse umfassen kann (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-HB, § 6 Tz 98, sowie die do. angeführte Literatur). Generell gilt, dass die den gemeinen Wert bestimmende Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes vor allem durch seine Ausstattung, seine Ausführung, seine Wertbeständigkeit, seine Lage, sein Alter, seine Bauweise (insb. bei Gebäuden), seinen technischen Standard, seine Größe, seinen Umfang ua. beeinflusst wird. Bei Ermittlung des gemeinen Wertes ist objektiv festzustellen, welcher Wert dem zu bewertenden Wirtschaftsgut ganz allgemein vom Standpunkt der an einem Erwerb Interessierten beizulegen ist. Es kann also die Zulässigkeit der Bewertung eines Wirtschaftsgutes nicht davon abhängen, ob dieses Wirtschaftsgut einmal verkauft werden wird, sondern nur, ob es an sich verkauft oder auf sonstige Weise wirtschaftlich verwertet werden kann. Im gegenständlichen Fall liegen in Bezug auf das Bürohaus "X-Gasse 1" drei Expertisen zum Entnahmewert vor. Aufgabe des erkennenden Senates ist es, sich mit den einzelnen Gutachten auseinanderzusetzen und zu erforschen, welches dieser den wahren Wert des Gebäudes im Zeitpunkt des Ablebens des Erblassers DI IR (9. August 2001) am ehesten entspricht. Unstrittig ist, dass an Herstellungskosten des in den Jahren 1990/91 errichteten Gebäudes ein Betrag von insgesamt S 9,328.175,- (brutto) anfiel (entspricht € 677.905,-). Während die beiden Sachverständigen NN und Ing. AH bei der Ermittlung des Gebäudesachwertes von geschätzten Kubaturwerten ausgehen, orientiert sich das Schätzungsgutachten der Betriebsprüfung an Wertansätzen, welche vom Arbeitskreis des Landesverbandes der Gebäudesachverständigen von Kärnten und Steiermark ermittelt und veröffentlicht wurden. Der von Seiten der Betriebsprüfung im Rahmen des Sachwertverfahrens ermittelte Gebäudeneubauwert beläuft sich auf rd. S 8.515.000,- und weicht somit von den seinerzeitigen tatsächlichen Baukosten um lediglich S 800.000,- ab. Führt man sich vor Augen, dass die persönliche Note, die der Bauherr DI R. dem Gebäude verliehen hat (vgl. etwa die Ausgestaltung der Außenfassade mit Gesimsen; Dachgaupen, etc.), wohl die Baukosten, nicht jedoch den Marktwert wesentlich erhöht hat, so lässt sich diese Differenz schlüssig erklären. Dies selbst dann, wenn man die gestiegenen Baukosten - zwischen 1991 und 2001 stieg der Baupreisindex um rd. 28 Prozentpunkte an - vermindert um eine anzusetzende Gebäude-AfA ins Kalkül zieht und ebenfalls mitberücksichtigt. Die von den beiden Sachverständigen NN und Ing. AH festgestellten Sachwerte überzeugen indes nicht, liegen doch die ermittelten Neubaukosten eklatant unter den tatsächlich angefallenen Herstellungskosten. Der erkennende Senat hält es grundsätzlich für unwahrscheinlich, dass ein in Ziegelbauweise errichtetes Gebäude nach einer Zeitspanne von lediglich elf Jahren einen derartigen Preisverfall erleide, wie ihn die beiden angeführten Gutachter konstatieren. Der vom Sachverständigen NN in Ansatz gebrachte Pauschalabschlag in Höhe von 20% für "wirtschaftliche Abwertung" erweist sich für den erkennenden Senat als nicht nachvollziehbar, zumal die diesbezüglich genannten Korrekturfaktoren wie "schwere Vermietbarkeit etc.," im Rahmen der Ermittlung des Gebäudesachwertes keinen Platz haben. Derartige Aspekte sind allenfalls bei der Ausmittelung des Ertragswertes zu berücksichtigen. Allgemein bleibt aber festzuhalten, dass die vom Gutachter NN angestellten Überlegungen zur Verkehrswertermittlung im Rahmen des Verlassenschaftsverfahrens durchaus sachgerecht und geboten sein mögen - zu ermitteln galt in diesem Verfahren ein Wert, der bei Zerschlagung der Erbschaft jedenfalls zu erzielen wäre - für die Ermittlung des gemeinen Wertes (=Entnahmewert) als steuerlicher Wertansatz aber erweisen sich manche der gutachtlichen Erwägungen (Pauschalabschlag, Ansatz des Neubauwertes) als nicht zielführend bzw. geeignet. Der Privatgutachter Ing. AH bringt bei Ermittlung des Sachwertes vom Neubauwert (S 7,066.612,-) gar einen Bewertungsabschlag von 40% in Abzug. Begründet wurde diese Wertminderung mit einer sich aus dem Superädifikatsvertrag ergebenden Gebäudelebensdauer von 25 Jahren. Ein derartiges Kalkül erweist sich allerdings für steuerliche Zwecke bereits aufgrund des § 10 Abs. 2 BewG als unzulässig, zumal nach dieser Bestimmung bei der Ermittlung des gemeinen Wertes ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse außer Betracht zu bleiben haben. Dass ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden errichtet wird, ist an sich nicht ungewöhnlich; Ungewöhnlich ist allerdings die hier vorliegenden Vertragslage, welche beinhaltet, dass es die Grundeigentümerin E. R. in der Hand hat, nach Ablauf der bedungenen Vertragsdauer von 25 Jahren entweder den -entschädigungslosen - Abbruch des Gebäudes und die Herstellung des vorigen Zustandes zu verlangen, oder aber gegen Zahlung einer Abschlagszahlung in Höhe des Zeitwertes die Übertragung des Gebäudes in ihr Eigentum zu fordern. Eine derartige Vereinbarung ist zwischen Fremden absolut unüblich. Kein vernünftiger Bauherr, der sein Gebäude als Superädifikat errichtet, würde dem Grundeigentümer (Vermieter) ein derartiges Gestaltungsrecht einräumen; Insbesondere dann nicht, wenn - wie im vorliegenden Fall - das Gebäude bei einem Investitionsvolumen von nahezu S 10.000.000,- in Massivbauweise errichtet wurde, sodass die wirtschaftliche und technische Nutzungsdauer des Bauwerkes die vertragsmäßig begründete Nutzungsdauer von Grund und Boden um ein Vielfaches überschreitet. Der seitens der steuerlichen Vertretung ins Treffen geführte Einwand, wonach insbesondere in der Leasingbranche das Erbauen eines Gebäudes auf Superädifikatsbasis ein durchaus üblicher Vorgang sei, verfängt nicht. Es ist dem Senat in diesem Zusammenhang wohl bekannt, dass sich die im Bereiche des Objektleasings tätigen Leasinggesellschaften vom Grundeigentümer eine unkündbare Grundmietzeit von zumindest 40 Jahren einräumen lassen, sodass die Dauer des Bestandverhältnisses in Bezug auf das Baugrundstück und die wirtschaftliche bzw. technische Nutzungsdauer der darauf zumeist in Leichtbauweise errichteten Büro- bzw. Geschäftsgebäude (Leasinggut) sich in aller Regel decken. Die mangelnde Fremdüblichkeit der hier vorliegenden Vertragsgestaltung wird zudem verstärkt durch den Umstand, dass die Parzelle EZ 11 GB 777 XX, auf welcher das nunmehr strittige Gebäude errichtet wurde, ursprünglich im Hälfteeigentum der Ehegatten R. stand. Erst mit Kaufvertrag vom 11. Mai 1990 veräußerte DI IR seinen Hälfteanteil an der besagten Liegenschaft an seine Ehegattin um einen Kaufpreis in Höhe von S 529.822,50. In dem mit Notariatsakt vom 22. Mai 1990 abgeschlossenen Bestand- und Superädifikatsvertrag nahm DI R. das angeführte Grundstück um einen Mietzins von monatlich S 10.000,- (wertgesichert) von seiner Gattin in Bestand, um darauf das nunmehr berufungsgegenständliche Bauwerk zu errichten. Die von der Amtspartei diesbezüglich in Beilage 1 angestellten Überlegungen zur mangelnden Fremdüblichkeit sind nachvollziehbar und überzeugen. Was die Ermittlung des Ertragswertes anbelangt, so stellt die Betriebsprüfung auf die faktischen Verhältnisse ab und bringt die tatsächlich erzielten Mieterträge in Ansatz. Auch diesbezüglich folgt der UFS der seitens der Amtspartei durchgeführten Ertragswertausmittelung, da diese auf tatsächliche Gegebenheiten abstellt. Der Ansatz fiktiver Mieteinnahmen erweist sich in diesem Zusammenhang schlichtweg als realitätsferner. Der erkennende Senat gewichtet allerdings das Verhältnis von Sachwert zu Ertragswert nicht wie die Betriebsprüfung zu gleichen Teilen, sondern erachtet ein Verhältnis von 1:2 als angemessen und sachgerecht. Dem Ertragswert wird aus dem Grunde mehr an Bedeutung beigemessen, da eine Liegenschaft der vorliegenden Art letztendlich nur so viel wert ist, als Nutzen daraus gezogen werden kann. Es ergibt sich daher unter Berücksichtigung des Umstandes, dass - entgegen der vom Finanzamt vertretenen Rechtsansicht - nach verwaltungsgerichtlicher Judikatur bei Ermittlung des gemeinen Wertes grundsätzlich Nettowerte anzusetzen sind (siehe VwGH 25.10.2006, 2004/15/0093), nachstehenden Rechenoperation (Beträge in öS): | Verkehrswert nach Sachwertverfahren lt Bp | 10.196.000,- | Verkehrswert nach Ertragswertverfahren lt Bp | 6.607.000,- [(10.196.000,-) + 2x(6.607.000,-)] / 3 = 7.803.333,- | 7.803.333,- | Durchschnitt Sach-/Ertragswert gewichtet | - 1.782.000,-- | abzüglich Grund und Boden | 6.021.333,- | Verkehrswert Liegenschaft brutto | 5.017.777,- | Verkehrswert netto | 5.017.000,- (€ 364.607,56) | Verkehrswert netto gerundet 2) Entnahmewert ETW H Tatsache ist, dass die Gesellschafterin I als Verkäuferin die in Streit stehende Eigentumswohnung mit Kaufvereinbarung vom 15.3.2004 an F als Erwerber um einen Kaufpreis in Höhe von € 80.000,- veräußert hat. Von der angeführten Kaufsumme entfielen laut Kaufvertrag € 5.000,- auf das Inventar. Fakt ist zudem, dass die besagte Eigentumswohnung vom Erblasser im November 1990 zu einem Kaufpreis von S 970.000,- (rd. € 70.500,-) erworben wurde. Der als Zeuge einvernommen Sachverständige NN gab an, dass der seinerzeitige Kaufpreis von S 970.000,- als angemessen bezeichnet werden kann. Derselbe Sachverständige begründete den in seinem Gutachten ausgewiesenen Abschlag von 35% ua. mit dem Hinweis, dass die Wohnung lediglich mit einer Elektroheizung ausgestattet und zudem im Erdgeschoss situiert sei. Diese Gründe, die einen Bewertungsabschlag rechtfertigen sollen, überzeugen nicht. Nämliche existierten bereits im Zeitpunkt des Erwerbes der Wohnung durch DI R. und fanden somit offenbar auch in dem als "nicht überhöht" bezeichneten Kaufpreis der Liegenschaft Berücksichtigung. Die vom Sachverständigen angestellte Betrachtung mag im Rahmen des Verlassenschaftsverfahrens für die Ermittlung des Zerschlagungswertes durchaus berechtigt sein, bei der Feststellung des gemeinen Wertes für steuerliche Belange ist sie allerdings verfehlt. Festzuhalten bleibt weiters, dass sich keinerlei Indizien dahingehend finden, dass der Erwerber der Eigentumswohnung, F, diese im März 2004 zu einem überhöhten Kaufpreis erworben hätte. Angemerkt wird, dass der Baupreisindex 1990 (für Wohnungs- und Siedlungsbau) im 1. Quartal 2004 135,2 Prozentpunkte betragen hat, wohingegen dieser sich im 3. Quartal 2001 auf 130,4 Prozentpunkte belief. Unter Zugrundlegung dieser Indexpunkte würde sich der rückgerechnete Kaufpreis des nämlichen Objektes im 3. Quartal 2001 auf € 77.160,- (bzw. € 72.340,- ohne Inventar) belaufen. Der UFS folgt der seitens der Betriebsprüfung vorgenommenen und in Anlage 3 ausgewiesenen Ermittlung des gemeinen Wertes, adaptiert diese jedoch wie folgt: | Anschaffungskosten lt Anlageverz. 1990 | 970.000,- | | VSt § 12 (14) UStG | -113.400,- | | Anschaffungskosten netto | 856.600,- | | Grund und Boden S 40.400,- | | | Anschaffungskosten netto ohne GuB | 816.200,- | | | | | Verkehrswertermittlung 30.9.2001 | | | Baupreisindex für Hochbau (Wohnhaus und Siedlungsbau insgesamt) (URL: http://www.statistik.at/Indexrechner/Controller) | | | 4. Quartal 1990 | 102,0 | | 3. Quartal 2001 | 130,4 | | | Steigerung 27,84% | | | | | Anschaffungskosten netto ohne GuB | 816.200,- | | BPI-Steigerung | 227.230,- | | Neuherstellungswert | 1.043.430,- | | | | | AfA : ND:67 Jahre; bisher 11Jahre; ds. 16,42% | - 171.331,- | | | 872.098,- | | Verkehrswert 3.Quartal/2001 gerundet | 872.000,- (€ 63.372,-) | 3. Entnahmewert PKWs Fakt ist, dass im Verlassenschaftsverfahren (vgl. bezughabende Verhandlungsschrift) die (Teil)Werte der beiden PKWs laut Hauptinventar mit S 60.000,- (Rover 820Si) und S 66.036,- (Landrover Discovery) ausgewiesen wurden. Die Bw. bezifferte vorerst den gemeinen Wert der beiden PKWs mit insgesamt S 100.000,-, kürzte diesen aber im Rahmen der Berufung auf S 70.000,- und zwar mit der Begründung, dass der Gesamtzustand der Fahrzeuge schlecht sei. Bei der Fahrzeugschätzung seien Schäden wie Korrosion, abgefahrene Reifen, leichte Motorundichtheit, udgl. zu berücksichtigen. Der Gesamtwert der Fahrzeuge beliefe sich laut Eurotax-Liste (Händlereinkauf) auf S 112.000,-. Dieser Betrag, der für mängelfreie Fahrzeuge gelte, setze sich zusammen wie folgt: | Rover 820 Si (rd. 252.000 km) Mehrkilometer 127.000 * 0,6 = 76,2% | S 45.000,- - S 34.300,- S 10.700,- | Landrover Discovery Tdi (rd. 83.000 km) Minderkilometer 106.000 *0,5 = 53% | S 66.000,- +S 35.000,- S 101.000,- Im Zuge des Betriebsprüfungsverfahrens brachte die Bw. eine seitens des Autohauses Ph GmbH, Vertragshändler für die Automarken U, Rover und W in XX, verfasste Gebrauchtwagenbewertung zur Vorlage, in welcher der Zeitwert der beiden Fahrzeuge mit S 9.296,32 (Rover 820 Si) und S 95.181,- (Landrover Discovery) ausgewiesen wurde. In dieser Fahrzeugbewertung wurde auch dargelegt, dass für den Rover 820 Si zudem mit Reparaturkosten (Ausbesserungsarbeiten betreffend Roststellen am linken Kotflügel, Motorhaube und Dach) in Höhe von S 9.621,- zu rechnen sei. Für Reparaturen am Landrover Discovery (Hecktüre, Seitenwände) würden ebenfalls Kosten, und zwar in Höhe von S 26.000,-, anfallen. Damit belaufe sich der faktische Zeitwert dieses Fahrzeuges im Zeitpunkt des Erbanfalles auf S 69.181,-. Weiters legte die Bw. eine von M an das Autohaus Ph GmbH ausgestellte Rechnung vom 5. August 2002 vor, aus welcher zu entnehmen ist, dass dieser den PKW Rover 820 Si an das besagte Autohaus um einen Kaufpreis in Höhe von S 5.999,- verkauft habe. Der erkennende Senat stellt fest, dass die von der Händlerin Ph GmbH in Ansatz gebrachte Gebrauchtwagenbewertung sich ausschließlich auf die Händlereinkaufspreise laut Eurotax Liste stützt und aus diesem Grunde zur Ausmittelung des gemeinen Wertes weniger geeignet erscheint als die seitens des Prüfers dargestellten Durchschnittswerte von Händlereinkaufs- und Händlerverkaufspreisen. Als gemeiner Wert erweisen sich sohin nachstehende Wertansätze als sachgerecht: | | Rover 820 Si | Land Rover | Mittelwert lt Bp | 66.000,- | 90.500,- | Mehr Km-Abschlag | -50.500,- | | Minder Km- Zuschlag | | 45.100,- | Summe | 15.500,- | 135.600,- | Minderung wg Reparaturen lt Bp. | | 45.600,- | Gemeiner Wert | 15.500,- | 90.000,- Der UFS folgt somit im Wesentlichen den durch die Bp ermittelten Wertansätzen. Ein Abschlag wegen durchzuführender Reparaturen aufgrund Korrosionsschäden wird beim Rover 820 Si nicht in Ansatz gebracht, da bei einem Fahrzeug dieses Baujahres bzw. dieser Kilometerleistung Rostschäden erfahrungsgemäß auftreten und daher bereits im Eurotax-Wert berücksichtigt sind. Eine Behebung dieser Mängel führt jedenfalls zu keiner Wertsteigerung im Ausmaß der anfallenden Reparaturkosten. Der Entnahmewert der beiden PKWs beläuft sich somit in Summe auf S 105.500,-. 4. Einrichtung ETW H Die Bp schätzte den gemeinen Wert der Einrichtungsgegenstände mit S 30.000,- (brutto). Die Bw. wenden ein, dass der gemeine Wert ein Nettowert sei und keine Umsatzsteuer beinhalte. In Ansehung des Erkenntnisses des VwGH vom 25.10.2006, 2004/15/0093, kommt diesem Begehren Berechtigung zu und wird sohin der Entnahmewert der Einrichtungsgegenstände mit S 25.000,- (netto) in Ansatz gebracht. Ausgehend vom angefochtenen Bescheid ergeben sich aufgrund der vorliegenden Berufungsentscheidung nachstehende Änderungen in Bezug auf den bisher (vom FA ermittelten) Veräußerungsgewinn: | | | | | Lit. z.Tz 4 Bp-Bericht | Veräußerungsgewinn lt FA | | 4.077.856,- | lit. b) | Gem. Wert Bürogebäude Villach | | | | - FA | - 6.620.000,- | | | + BE Pkt. 1 | + 5.017.000,- | - 1.603.000,- | lit. c) | Gem. Wert ETW | | | | - FA | - 1.046.000, - | | | + BE Pkt. 2 | + 872.000,- | - 174.000,- | lit. e) | Gem. Wert Einrichtung | | | | - FA | - 30.000,- | | | + BE Pkt. 4 | + 25.000,- | - 5.000,- | lit. f) | Gem. Wert PKW | | | | - FA | - 150.000,- | | | + BE Pkt. 3 | + 105.000,- | - 45.000,- | Veräußerungsgewinn laut Berufungsentscheidung | 2.250.856,- (€ 163.579,65) Die Einkünfte aus selbständiger Arbeit belaufen sich demnach unter Zugrundelegung der übrigen - unbestrittenen - Einkunftsteile (Laufender Verlust S 1.061.508,-, Übergangsgewinn S 640.409,- ) auf insgesamt 1.829.757,- (€ 132.976,52) und werden gemäß § 188 BAO einheitlich und gesondert wie folgt festgestellt: | Eink. aus selbständiger Arbeit In den Einkünften sind enthalten: Veräußerungsgewinn- und Aufgabegewinne | | € 132.976,52 (S 1.829.757,-) € 132.976,52 (S 1.829.757,-) | Anteil E. R. darin enthaltener Veräußerungs-/Aufgabegewinn | | € 44.325,50 (S 609.918,88) € 44.325,50 (S 609.918,88) | Anteil M darin enthaltener Veräußerungs-/Aufgabegewinn | | € 44.325,50 (S 609.918,88) € 44.325,50 (S 609.918,88) | Anteil I darin enthaltener Veräußerungs-/Aufgabegewinn | | € 44.325,50 (S 610.085,65) € 44.325,50 (S 609.918,88) Klagenfurt, am 4. Februar 2008