UFSW RV/0266-W/03

einbezogen wurden, obwohl die ALtd die Vertriebsvereinbarung mit AS - und die Vereinbarung vom 5. Feber 1996 hat ja den Verzicht der ALtd auf die Rechte aus diesem Generalvertriebsverhältnis zum Gegenstand - erst am 19. Dezember 1994 mit Wirksamkeit ab Dezember 1994 abgeschlossen hat. Jedenfalls die vor Dezember 1994 erwirtschafteten Deckungsbeiträge können nicht auf dieses Vertriebsverhältnis zurückgeführt werden. Dass die Deckungsbeiträge der Jahre 1993 und 1994 dennoch als den Wert des zu übertragenden Vertriebsrechts beeinflussend herangezogen wurden, zeugt davon, dass das Vorgehen der Vertragsparteien nicht von unter Fremden üblichen Grundsätzen bestimmt war. Berücksichtigt man weiters, dass es wohl einige Zeit dauert und auch einiger finanzieller Anstrengungen bedarf, bis sich ein Unternehmer auf dem Markt, noch dazu weltweit, als Vertragshändler bekannt gemacht und einen entsprechenden Kundenstock aufgebaut hat, so erscheint es zweifelhaft, dass es der ALtd gelungen ist, in der kurzen Zeit von Ende Dezember 1994 bis Anfang 1996, also innerhalb von knapp mehr als einem Jahr, mit einer Sachbearbeiterin, einem Teilzeitbuchhalter und einem Geschäftsführer, ihre Vertriebstätigkeit für RB zu einem Wert von 77 Mio S zu führen. Wenn die Bw vorbringt, die Vertriebsrechte wären FS zu verdanken gewesen, dieser habe die ALtd als Generaldirektor der AS mit dem Vertrieb der Räder betraut, so muss zum einen gefragt werden, wie er das im Dezember 1994 hätte tun können, wenn er bereits vorher verstorben ist. Zum anderen ist nicht anzunehmen, dass er der ALtd Vertriebsrechte, die ein Jahr nach der Übertragung einen Wert von 77 Mio S repräsentiert hätten, kostenlos überlassen hätte. Es ist damit auch fragwürdig, inwieweit der im Jahr 1995 ausgewiesene Deckungsbeitrag Ausfluss der im Dezember 1994 abgeschlossenen Vertriebsvereinbarung sein könnte. Jedenfalls kann angesichts der aufgezeigten Unstimmigkeiten im Zusammenhang mit der Entgeltsberechnung von einem eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt der Vereinbarung keine Rede sein. Auch die mit der BBAG getroffene Vereinbarung gibt nicht zu erkennen, dass die Bemessung des Kaufpreises von besonderer, unter Fremden üblicher Sorgfalt geprägt gewesen wäre. Punkt I der Vereinbarung bezeichnet die BBAG als Generalvertreter verschiedener Hersteller von Stahlscheibenrädern, insbesondere der drei namentlich genannten. Daraus ist zu erschließen, dass neben den Generalvertriebsverhältnissen zu den drei namentlich angeführten Herstellern weitere Generalvertreterverhältnisse bestanden haben müssen (so auch die Berufungsausführungen, wonach die BBAG den Vertrieb einiger weiterer Firmen, wie O Australien, übernommen habe). Gegenstand des vereinbarten Rechtsverzichtes waren aber nur die Generalvertriebsverhältnisse zu den drei Herstellern T, YF und H (Punkt II erster Absatz der Vereinbarung vom 5. Feber 1996). Dessen ungeachtet wurden der Kaufpreisberechnung die gesamten Deckungsbeiträge laut Bilanz, und damit auch jene aus Vertriebsverhältnissen zu anderen Herstellern, zu Grunde gelegt; hinsichtlich der für 1996 und 1997 erwarteten Deckungsbeiträge berücksichtigt die Berechnung ausdrücklich den Wegfall des - vom Rechtsverzicht überhaupt nicht betroffenen - Lieferanten O. Einer sorgfältigen und unter Fremden üblichen Kaufpreisermittlung entspricht es auch nicht, dass Punkt III der Vereinbarung die drei Vertriebsverhältnisse für den Fall der vorzeitigen Beendigung pauschal gleich bewertet und nicht zwischen den einzelnen Vertriebsverhältnissen differenziert, zumal nicht anzunehmen ist, dass sich zu verschiedenen Produzenten bestehende Vertriebsverhältnisse gleich entwickeln und daraus gleich hohe Deckungsbeiträge erwachsen. Derart oberflächliche, pauschale Berechnungen, die den Bilanzen ungeprüft Deckungsbeiträge entnehmen, damit - dem Inhalt der Vereinbarungen vom 5. Feber 1996 widersprechend - in die Entgeltsbemessung auch Deckungsbeiträge einbeziehen, die überhaupt keinen Bezug zu den zu übertragenden Vertriebsrechten aufweisen, die auch ansonsten keine Analyse der Kundenstruktur oder bestehender Lieferverträge (etwa ob und für wie lange mit einem Weiterlaufen bestehender Kundenbeziehungen zu rechnen ist) aufweisen, somit hinsichtlich der Jahre 1996 und 1997 auf bloß vermuteten Zahlen beruhen können, hätten die Zustimmung eines der Bw fremd Gegenüberstehenden nicht gefunden. Dass die Bw dennoch bereit war, auf Grundlage dieser Berechnungen ein Entgelt von beinahe 100 Millionen S zu bezahlen, lässt sich nur mit den gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen erklären, und zwingt zu der Annahme, dass es der Bw nicht auf die Erlangung eines konkreten Wertes, sondern auf die Verlagerung von Gewinnen ankam. Die Kriterien für die Beurteilung von Angehörigenvereinbarungen haben Bedeutung im Rahmen der Beweiswürdigung. Im Rahmen der Beweiswürdigung war auf Grund der mangelnden Fremdüblichkeit und der aufgezeigten Unklarheiten den am 5. Feber 1996 zwischen der Bw und der BBAG bzw. ALtd geschlossenen Vereinbarungen die steuerliche Anerkennung zu versagen. Die auf Grund dieser Vereinbarungen geleisteten Zahlungen sind nicht betrieblich, sondern durch die gesellschaftsrechtlichen Beziehungen veranlasst. Die Bw ist daher nicht berechtigt, die auf Grund dieser Vereinbarungen geleisteten Zahlungen als Betriebsausgaben geltend zu machen, weshalb die strittigen Abschreibungen in den angefochtenen Bescheiden im Ergebnis zu Recht nicht zum Betriebsausgabenabzug zugelassen wurden. Mit den auf Grund der Vereinbarungen vom 5. Feber 1996 geleisteten Zahlungen hat die Bw den ihrer Gesellschafterin nahe stehenden Personen AB und BC einen als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilenden Vermögensvorteil zugewendet. 1.2. Soweit sich die Berufung gegen die Vorschreibung von Kapitalertragsteuer wendet, ist sie berechtigt. Der Kapitalertragsteuer unterliegen gemäß § 93 Abs. 2 Z 1 lit. a EStG 1988 u.a. Gewinnanteile und sonstige Bezüge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung. Der Begriff der kapitalertragsteuerpflichtigen Beteiligungserträge entspricht § 27 Abs. 1 Z 1 EStG; neben offenen Gewinnausschüttungen zählen dazu auch verdeckte Gewinnausschüttungen (Doralt/Kirchmayr, EStG8, § 93 Tz 19, 21). Offene wie verdeckte Gewinnausschüttungen erfüllen den Steuertatbestand des § 27 Abs. 1 Z 1 EStG nur im Hinblick auf den Gesellschafter (VwGH 28.5.1998, 96/15/0114). Gesellschafterin der Bw ist bzw. war die X-GmbH. Die ALtd war nicht Gesellschafterin der Bw, weshalb selbst die von der Betriebsprüfung unterstellte direkte Bereicherung der ALtd durch die Bw keine Einkünfte der ALtd aus Anteilsrechten im Sinne des § 27 Abs. 1 Z 1 EStG zu begründen vermag. Eine Vorschreibung von Kapitalertragsteuer müsste daher schon daran scheitern, dass der Tatbestand des § 93 Abs. 2 Z 1 lit. a EStG mangels Gesellschafterstellung der ALtd (wie auch der BBAG, des AB und des BC) nicht erfüllt sein könnte. Die Bw hat, wie oben dargelegt, mit den auf Grund der Vereinbarungen vom 5. Feber 1996 geleisteten Zahlungen eine verdeckte Gewinnausschüttung an die ihrer Gesellschafterin nahe stehenden Personen AB und BC bewirkt. Verdeckte Gewinnausschüttungen, die nahen Angehörigen eines Gesellschafters zufließen, sind aber grundsätzlich dem Gesellschafter zuzurechnen, die Überlassung von Vorteilen, die sich aus der Gesellschafterstellung ergeben, an den nahen Angehörigen ist beim Gesellschafter Einkommensverwendung (VwGH 16.9.1986, 85/14/0163). Die verdeckte Gewinnausschüttung ist daher der X-GmbH zuzurechnen. Gemäß § 94 Z 2 EStG 1988 sind Kapitalerträge von Körperschaften im Sinne des § 1 Abs. 2 KStG 1988, zu denen u.a. juristische Personen des privaten Rechts gehören, von der Kapitalertragsteuer befreit, wenn es sich u.a. um Gewinnanteile und sonstige Bezüge aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung handelt und die Körperschaft mindestens zu einem Viertel unmittelbar am Stammkapital beteiligt ist. Die Befreiung erfasst auch verdeckte Gewinnausschüttungen (Doralt/Kirchmayr, EStG8, § 94 Tz 12). Da die X-GmbH die Voraussetzungen des § 94 Z 2 EStG als Alleingesellschafterin der Bw erfüllt, ist die ihr zuzurechnende verdeckte Gewinnausschüttung von der Kapitalertragsteuer befreit. 2. Zum Investitionsfreibetrag: Gemäß § 10 Abs. 1 EStG 1988 in der im Streitjahr 1999 anzuwenden Fassung konnte der Steuerpflichtige bei der Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren Anlagegütern einen Investitionsfreibetrag (IFB) von höchstens 9 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd geltend machen. Für Gebäude durfte der IFB gemäß § 10 Abs. 3 nur insoweit geltend gemacht werden, als sie unmittelbar dem Betriebszweck dienten oder für Wohnzwecke betriebszugehöriger Arbeitnehmer bestimmt waren. Es steht unstrittig fest, dass die Bw das im Jahr 1999 angeschaffte Gebäude ausschließlich für betriebliche Zwecke genutzt hat. Dass die Bw diesen Verwendungszweck später, insbesondere innerhalb der Behaltefrist des § 10 Abs. 9 EStG, geändert hätte, ist durch die Feststellungen der Betriebsprüfung nicht hervorgekommen. Die Betriebsprüfung begründet die Nichtanerkennung des geltend gemachten IFB auch gar nicht mit einer bei der Bw eingetretenen Änderung des Verwendungszwecks, sondern damit, dass wegen der vor dem Erwerb durch die Bw erfolgten mehr als 10-jährigen Vermietung durch AB und BC die Verwendung des Gebäudes für einen nicht IFB-begünstigten Zweck nicht lediglich kurzfristig gewesen sei. Warum die Art der Verwendung des Gebäudes vor der Anschaffung durch die Bw zu einer Versagung des IFB bei der Bw führen sollte, kann nicht nachvollzogen werden. Wenn die Betriebsprüfung die Verwendung des Gebäudes durch die Gesellschafter der Bw sowie dessen Verwendung durch die Bw einer Gesamtbetrachtung unterziehen möchte, so missachtet sie das aus der Rechtspersönlichkeit einer Körperschaft abzuleitende, zwischen Gesellschaft und Gesellschafter herrschende Trennungsprinzip, demzufolge das einer Körperschaft zuzurechnende Einkommen und Vermögen völlig getrennt von dem deren Eigentümer zuzurechnenden Einkommen und Vermögen zu erfassen sind (vgl. Wiesner-Schneider-Spanbauer-Kohler, KStG 88, § 7 Anm 26). Der Umstand, dass die Bw das Gebäude von ihr nahe stehenden Personen erworben hat, steht der Geltendmachung eines IFB für sich nicht entgegen. Da ansonsten ein Grund für einen Ausschluss des IFB nicht erkennbar ist, ist das Berufungsbegehren auf Anerkennung des geltend gemachten IFB berechtigt. 3. Zu dem mit Schreiben vom 21. Jänner 2003 gestellten Antrag auf Durchführung einer mündlichen Berufungsverhandlung wird Folgendes bemerkt: Gemäß § 284 Abs. 1 Z 1 BAO hat über die Berufung eine mündliche Verhandlung stattzufinden, wenn es in der Berufung, im Vorlageantrag oder in einer Beitrittserklärung beantragt wird. Gemäß § 323 Abs. 12 zweiter Satz BAO konnten davon abweichend Anträge auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung für Berufungen, über die nach der vor 1. Jänner 2003 geltenden Rechtslage nicht durch den Berufungssenat zu entscheiden war, bis 31. Jänner 2003 gestellt werden. Eine solche "Nachholung" von Anträgen auf mündliche Verhandlung war folglich nur für Bereiche einer nach der vor 1. Jänner 2003 geltenden Rechtslage monokratischen Entscheidungszuständigkeit, nicht hingegen in Fällen, in denen nach dieser Rechtslage Senatszuständigkeit bestand, vorgesehen (vgl. Ritz, BAO Kommentar³, § 284 Tz 34). Nach den §§ 260 Abs. 2 und § 261 BAO in der Fassung vor dem AbgRmRefG, BGBl I 97/2002, oblag u.a. die Entscheidung über Berufungen gegen die veranlagte Körperschaftsteuer dem Berufungssenat; für Berufungen gegen Haftungsbescheide bestand keine Senatszuständigkeit. Daraus folgt, dass die Bw mit Schreiben vom 21. Jänner 2003 zwar den Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung hinsichtlich Berufung gegen die Bescheide betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer, nicht jedoch hinsichtlich Berufung gegen die Körperschaftsteuerbescheide nachholen konnte. Da die im Oktober 2002 eingebrachte Berufung einen Antrag auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung nicht enthält, begründet der erst mit Schreiben vom 21. Jänner 2003 gestellte Antrag keinen Anspruch des Bw auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung über die Berufung gegen die Körperschaftsteuerbescheide 1996 bis 2000 (vgl. Ritz, BAO Kommentar³, § 284 Tz 2 und die dort zitierte Judikatur). Im Hinblick darauf, dass der zu beurteilende Sachverhalt im Vorhalteverfahren hinreichend erörtert wurde, wird die Durchführung einer mündlichen Verhandlung auch nicht für erforderlich gehalten. Der mit Schreiben vom 21. Jänner 2003 gestellte Antrag begründet zwar einen Anspruch auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung über die Berufung gegen die Bescheide betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer 1996 bis 2000. Da dem Berufungsbegehren aber ohnehin vollinhaltlich Rechnung getragen wurde, eine mündlichen Verhandlung daher zu keinem anderen, insbesondere für die Bw günstigeren, Ergebnis geführt hätte, wurde aus verfahrensökonomischen Gründen von der Durchführung einer mündlichen Verhandlung Abstand genommen. Aus den dargelegten Gründen war spruchgemäß zu entscheiden. 4. Berechnung der Körperschaftsteuer für das Jahr 1999: | Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut Bescheid: | 141.923.776,00 S | | - IFB: | -3.960.000,00 S | | Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut Berufungsentscheidung: | 137.963.776,00 S | | Einkommen laut Berufungsentscheidung: | 137.963.800,00 S | In Euro: | 34 % Körperschaftsteuer 1999: | 46.907.692,00 S | 3.408.914,92 € Wien, am 1. Februar 2008