UFSW RV/3936-W/02

Geschäftsanteiles durch ein Rechtsgeschäft unter Lebenden an die übrigen Miterben abgetreten hat, besteht, wenn dies erst von den Erben in einem Erbübereinkommen vereinbart wird und der Erblasser nicht letztwillig verfügt hat, dass sein Gesellschaftsanteil unter Ausschluss eines Erben unter den übrigen Miterben in einem bestimmten Verhältnis aufzuteilen ist. Der Rechtsgrund, der es den Erben ermöglichte, den vom Erblasser hinterlassenen Geschäftsanteil untereinander nach einem bestimmten Verhältnis aufzuteilen, liegt ausschließlich im Erbübereinkommen. In diesem Sinne ist im gegenständlichen Fall zu untersuchen, welche letztwilligen Anordnungen der Erblasser hinsichtlich der Geschäftsanteile getroffen hatte. Der Erblasser hat keine letztwillige Verfügung getroffen. Die Witwe und die beiden Söhne erbten aufgrund des Gesetzes. Infolge des Todes des Erblassers erwarben die Witwe und die beiden Söhne indem sie Erben wurden unter anderem auch die GmbH-Anteile. Dann schlossen sie ein Erbenübereinkommen ab. Da der Erblasser über die GmbH-Anteile nicht letztwillig verfügt hatte, liegt der Rechtsgrund, der es der Witwe und den Söhnen ermöglichte, die vom Erblasser hinterlassenen GmbH-Anteile allein der Witwe zu überlassen, ausschließlich im Erbteilungsübereinkommen. Das Erbteilungsübereinkommen ist daher Rechtsgrund für die Übertragung der Liegenschaften, GmbH-Anteile und der Versicherungserlöse. Angesichts dieser besonderen Konstellation ist davon auszugehen, dass hinsichtlich der "gemischten Schenkung" der GmbH-Anteile keine Bereicherungsabsicht, nicht einmal ein Inkaufnehmen einer Bereicherung bestand. Zweck des Erbteilungsübereinkommens war die Unternehmensfortführung und damit auch die Existenzsicherung, und nicht, dass die Söhne der Mutter das Unternehmen aus einem Akt der Generosität überlassen, ein solcher hinsichtlich der GmbH-Anteile nicht einmal mitschwingt. Das Erbteilungsübereinkommen tendiert, wie ausführlich in UFS vom 28.1.2008, RV/3810-W/02 und RV 3811-W/02 dargestellt, hinsichtlich der GmbH-Anteile in Richtung entgeltliches Rechtsgeschäft. In diese Überlegung einzubeziehen ist der Hinweis von Schartel, Die Börsenumsatzsteuer, 222f, wonach vor allem bei Tauschgeschäften, der Wertpapierleihe, der gemischten Schenkung, aber auch in den Fällen des § 18 Abs. 2 Z. 2 KVG, wie etwa bei der Auseinandersetzung zwischen einer Kapitalgesellschaft und den Gesellschaftern, bei der Auflösung einer Gesellschaft oder beim Ausscheiden eines Gesellschafters die Form des Steuermaßstabes gemäß § 21 Z. 2 KVG (mittlerer Börsen- und Marktpreis) denkbar wäre. Ist aber für die Wertpapiere auch nach § 21 Z. 2 KVG kein Preis feststellbar, so ist gemäß § 21 Z. 3 KVG vom Wert des Wertpapiers auszugehen. Im vorliegenden Fall liegt grundsätzlich eine gemischte Schenkung im Rahmen des Erbteilungsübereinkommens vor. Da für die GmbH-Anteile weder ein vereinbarter Preis noch ein mittlerer Börsen- und Marktpreis vorhanden ist, ist daher vom Wert des Wertpapiers gemäß § 21 Z. 3 KVG als Bemessungsgrundlage die Börsenumsatzsteuer mit 2,5% festzusetzen. Allerdings ist nicht der gemeine Wert zum Stichtag Todestag heranzuziehen, sondern, da das Erbteilungsübereinkommen am 12. Mai 2000 abgeschlossen wurde, der gemeine Wert zum Stichtag des Abschlusses des Anschaffungsgeschäftes. Die Berechnung dieses gemeinen Wertes erfolgte unter Punkt 5.). 4) Berechnung Grunderwerbsteuer, Börsenumsatzsteuer und Schenkungssteuer lt. Erbenübereinkommen Berechnung der Börsenumsatzsteuer, der Schenkungssteuer vom Sonstigen Vermögen wie in der Berechnung: | Verkehrswert der Liegenschaften (3x EW) (1/3 3,523.982,00) | S 10,571.946,00 | Gemeiner Wert GmbH-Anteile 1997 (1/3 5,437.296,50) | S 16,311.889,50 | Sonstiges Vermögen (1/3 453.834,08, Für Zwecke der Verhältnisrechnung wurden die nach § 15 Abs. 1 Z. 17 ErbStG befreiten Vermögenswerte (Bausparverträge) miteinbezogen) | S 1,361.502,25 | Summe der Aktiva nach Verkehrswerten (1/3 9,415.112,58) | S 28,245.337,75 | Abzüglich Summe der Passiva (1/3 996.245,71) | S 2,988.737,12 | Vermögen nach Verkehrswerten | S 25,256.600,63 | Davon 1/3 | S 8,418.866,88 | 1/3 Passiva S 996.245,71 + Abfindungsbetrag S 4,000.000,00 | S 4,996.245,71 | | | Berechnung je Sohn an Mutter Besitzposten gegen Abfindung+Passiva | | 1.) Grunderwerbsteuer Verhältnisrechnung Liegenschaften: Summe 1/3 VW : 1/3 VW Liegensch = 1/3 Passiva+Abfindung : X 9,415.112,58 : 3,523.982,00 = 4,996.245,71 : X X = auf Liegenschaften entfallende Passiva+Abfindung (Kaufpreis) = 1,870.044,55 (vgl. 1/3 EW =S 1,174.660,66) | Frei gemäß § 3 Abs. 1 Z. 3 GrEStG | Aus der Verhältnisrechnung resultiert ein rein entgeltlicher und damit rein grunderwerbsteuerbarer Erwerb der Liegenschaften, weswegen für eine allfällige diesbezügliche Schenkungssteuer kein Raum verbleibt und auch kein Zuschlag gemäß § 8 Abs. 4 oder 5 ErbStG festzusetzen wäre. | | 2.) Börsenumsatzsteuer Verhältnisrechnung GmbH-Anteile : Summe 1/3 VW : 1/3 GmbH-Anteile= 1/3 Passiva+Abfindung : X 9,415.112,58 : 5,437.296,50 = 4,996.245,71 : X X = auf GmbH-Anteile entfallenden Passiva+Abfindung (Kaufpreis) = S 2,885.368,51 (= 57,75% des Gesamtkaufpreises, 53,07% des gemeinen Wertes)) | Börsenumsatz-steuer vom gemeinen Wert der GmbH-Anteile zum Zeitpunkt des Erbteilungsübereinkommens | 3.) Schenkungssteuer Verhältnisrechnung Sonstiges Vermögen (1/3 441.031,98) Summe 1/3 VW : 1/3 Sonstiges V.= 1/3 Passiva+Abfindung : X 9,415.112,58 : 453.834,08 = 4,996.245,71 : X X = auf Sonstiges Vermögen entfallende (Kaufpreis) = S 240.832,66 1/3 Sonstiges V: S 453.834,08 abzüglich anteilig S 240.832,66= Wert des zugewendeten Vermögens: S 213.001,42 | Schenkungssteuer von Sonstigen vermögen Eine Bereicherung verbleibt lediglich bezüglich des "Sonstigen Vermögens" (Versicherungserlös, Hausrat usw.). Diese Berechnung ergibt eine Verminderung der Schenkungssteuer und eine Erhöhung der Börsenumsatzsteuer. 5.) Berechnung des gemeine Wertes der GmbH-Anteile nach dem Wiener Verfahren für Zwecke der Festsetzung der Börsenumsatzsteuer für das Erbenübereinkommen zum 12.5.2000 Die stichtagsbezogene Berechnung des gemeinen Wertes der GmbH-Anteile wurde anlässlich der mündlichen Verhandlung vor dem Senat am 24. Jänner 2008 den Parteien in Papierform ausgehändigt und durchbesprochen. Die Bw. war mit der Berechnung einverstanden, das Finanzamt hatte keinen Einwand gegen die zeitnähere Bewertung. 1.) AGmbH | Ertragswerte der Jahre 1998, 1999, 2000, beginnend mit 1998 | | | 1.) Vermögenswert | | | Handelsrechtlicher Ausgangswert; Bilanzsumme | | S 110,437.653,20 | Abzüglich Rückstellungen | 22,538.860,00 | | Abzüglich Verbindlichkeiten | S 22,303.994,82 | | Summe Abzüge | | - 44,842.854,82 | Handelsrechtliches Eigenkapital | | 65,594.798,38 | Kürzung 10% | | - 6,559.479,84 | Vermögenswert der Gesellschaft | | 59,035.318,54 | (Vermögenswertx100) : Nennkapital (S 24,231.724,00) = | | 243,63 | | | | Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 1998 | - 2,351.680,00 | | MikÖ | - 25.000,00 | | Ertragswert 1998 | | - 2,376.680,00 | | | | Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 1999 | 1,317.602,00 | | KÖSt 34% | - 447.984,68 | | Ertragswert 1999 | | 869.617,32 | | | | Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 2000 | 4,469.895,00 | | KÖSt 34% | - 1,519.764,30 | | Ertragswert 2000 | | 2,950.130,70 | Summe der Ertragswerte | | 1,443.068,02 dividiert durch 3 | | | 481.022,27 | Abzüglich 10% | | - 48.102,27 | Gekürzter durchschnittlicher Jahresertrag | | 432.920,40 | (Gekürzter durchschnittlicher Jahresertrag x100x100) : (Nennkapital (24,231.724,00) x9) = | | 19,85 | Gewinn: (V+E): 2 = 243,63 + 19,85 = 263,48 : 2 = 131,74 | | | 24,231.724,00 x 131,74% = 31,922.873,00 : 2 = 15,961.436,00 : 3 = 5,320.478,66 = gemeiner Wert pro Anschaffungsgeschäft | | 2.) BGmbH | Ertragswerte der Jahre 1997, 1998, 1999, beginnend mit 1997 | | | 1.) Vermögenswert | | | Handelsrechtlicher Ausgangswert 1.1.2000; Bilanzsumme | | S 3,669.127,47 | Abzüglich Rückstellungen | 310.600,00 | | Abzüglich Verbindlichkeiten | S 378.270,47 | | Summe Abzüge | | - 688.870,47 | Handelsrechtliches Eigenkapital | | 2,980.257,00 | Kürzung 10% | | - 298.025,00 | Vermögenswert der Gesellschaft | | 2,682.232,00 | (Vermögenswertx100) : Nennkapital (S 500.000) = | | 536,44 | | | | Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 1997 | 507.959,00 | | KÖSt 34% | - 172.706,00 | | Ertragswert 1997 | | 335.253,00 | | | | Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 1998 | 347.763,00 | | KÖSt 34% | - 118.239,00 | | Ertragswert 1998 | | 229.524,00 | | | | Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit 1999 | 638.199,00 | | KÖSt 34% | - 216.987,00 | | Ertragswert 1999 | | 421.212,00 | Summe der Ertragswerte | | 985.989,00 dividiert durch 3 | | | 328.663,00 | Abzüglich 10% | | - 32.886,00 | Gekürzter durchschnittlicher Jahresertrag | | 295.777,00 | (Gekürzter durchschnittlicher Jahresertrag x100x100) : (Nennkapital (500.000) x9) = | | 657,28 | Gewinn: (V+E): 2 = 536,44 + 657,28 = 1.193,72 : 2 = 596,86 | | | 500.000 x 596,86% = 2,984.000 : 2 = 1,492.150 : 3 = 497.383,33 = gemeiner Wert pro Anschaffungsgeschäft | | 5,320.478,66 + 497.383,33 = 5,817.861,99 x 2,5% = 145.446,55 Die Börsenumsatzsteuer gemäß § 21 Z. 3 KVG wird für beide Anschaffungsgeschäfte festgesetzt mit S 290.893,10 (Euro 21.140,02). 2,5% von einer Bemessungsgrundlage von S 11,635.723,98 (Euro 845.601,03) 6.) Zusammenfassung Am 17. Mai 1997 verstarb der Erblasser und ein Sohn. Der Erblasser hinterließ kein Testament, weswegen die gesetzliche Erbfolge zum Tragen kam und die Witwe und die beiden Söhne zu je 1/3 des Nachlasses zu Erben berufen waren. Im Nachlass befinden sich Liegenschaftsanteile, die Hälfteanteile an der AGmbH und der BGmbH , sowie Versicherungserlöse (Bausparguthaben). Die Witwe war Bezugsberechtigte des überwiegenden Teiles der Versicherungserlöse. Der "Fahrzeug- und Anhängerbau" (AGmbH ) steht im Mittelpunkt des Unternehmens und macht auch das Gros der betrieblichen Tätigkeit aus. Der "Stahlbau" (BGmbH ) entwickelte sich erst in den letzten Jahren als Zweig aus den Erfahrungen mit Fahrzeuge- und Anhängeraufbauten. Die Ergebnisse der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit von 12 Jahren (Jahre 1993 bis 2004) der beiden GmbH's zeigen das Bild eines wohlsortieren, florierenden Unternehmens. Auf der Homepage im Internet bezeichnet sich das Unternehmen selbst als Familienbetrieb (ausführliche Darstellung RV/3818-W/02, RV3819-W/02 und RV/3820-W/02). Der Erblasser führte den kaufmännischen Teil und den Verkauf, der andere Gesellschafter den technischen Teil des Unternehmens. Da die "Außengeschäfte" durch den Tod des Erblassers als eines Hauptgesellschafters nicht weitergeführt wurden, geriet das Unternehmen unter Druck, so rasch als möglich eine konsolidierte Nachfolge zu schaffen. Im Sinn der Familientradition wurde der Hälfteanteil des Erblassers am Unternehmen nicht nach den Erbquoten übernommen. Da die Söhne damals noch in Ausbildung waren, kam nur die Witwe, die Bw., in Frage, die Anteile zu übernehmen. Sie sollte den kaufmännischen Part weiterführen, bis einer der Söhne die Ausbildung abgeschlossen hatte und übernehmen konnte. Über Beratung durch den damaligen Steuerberater wurde diese Vorgangsweise vorgeschlagen, mit Erbteilungsübereinkommen die Erbschaft zu übernehmen und die Anteile mit S 4 Mio pro Sohn abzugelten. Über die Details der Vereinbarung machten sich die Erben keine Gedanken, denn für sie stand die Fortführung des Unternehmens, das für sie Existenzgrundlage ist, im Zentrum. Die Nachfolgeregelung im Unternehmen musste rasch getroffen werden, da zB Lohnzahlungen für 130 Mitarbeiter zu bewerkstelligen waren. Dem Sohn Sohn2 war am Anfang nicht bewusst, dass der Erbteil einen höheren Wert hatte als der Abfindungsbetrag zuzüglich 1/3 Passivposten. Sohn2 wollte seine Mutter nicht bereichern, er wollte sie nur mit dem nötigen Pouvoir ausstatten, damit sie das Unternehmen fortführen konnte. Für ihn und seinen Bruder lag das Hauptaugenmerk auf der Fortführung des Unternehmens. Da der Erbteil, der aus Liegenschaftsanteilen, Versicherungen und GmbH-Anteilen besteht, für ihn und die Familienmitglieder immer eine Einheit darstellt, machte er sich über die Liegenschaftsanteile gesondert keine Gedanken. Das Finanzamt berechnete von je 1/3 Erbanfall die Erbschaftssteuer (RV/3818-W/02 u.a.). Das Erbteilungsübereinkommen beurteilte das Finanzamt als gemischte Schenkung und errechnete auf Grund einer Verhältnisrechnung Schenkungssteuer jeweils für die Schenkung eines Sohnes an die Mutter, die Bw. (RV3810-W/02, RV/3811-W/02), sowie anteilsmäßig Börsenumsatzsteuer bezüglich der GmbH-Anteile. In den Berufungen wurde eingewendet, die Börsenumsatzsteuer von einer Bemessungsgrundlage von S 4,077.626,00 festzusetzen. Die Berechnung der Steuer selbst blieb unangefochten. Zu strittigen Punkt 1. Bewertung der GmbH-Anteile: Es ist richtig, für Zwecke der Erbschaftssteuer, aber auch zur Aufstellung der Verhältnisrechnung Grunderwerbsteuer - Schenkungssteuer und Börsenumsatzsteuer den gemeinen Wert der GmbH-Anteile nach der Schätzungsmethode des Wiener Verfahrens zu berechnen und nicht den Buchwert heranzuziehen (siehe ausführlich RV/3818-W/02 ua.). Zu strittigen Punkt 2. 2 Rechtsvorgänge: Im Wesentlichen besteuern die Gebühren und Verkehrsteuern den projektierten oder tatsächlichen Vermögensübergang von einer Person auf eine andere (dynamisches Prinzip der Gebühren und Verkehrsteuern). Die Berechnung der Erbschaftssteuer für je 1/3 Erwerb von Todes wegen sowie der Schenkungssteuer und Börsenumsatzsteuer (und der grunderwerbsteuerbaren Liegenschaftsübertragung) für das zwischen den Erben unter Lebenden abgeschlossene Erbteilungsübereinkommen erfolgte zu Recht, da der Erwerb von Todes wegen (Erblasser-> Erben) und das Erbteilungsübereinkommen unter Lebenden (Erben-> Erben) zwei Rechtsvorgänge, zwei verkehrsteuerlich bedeutsame Übergänge von Vermögen von einer Person auf eine andere, verwirklichen. Die Vorgänge (1) Erwerb von Todes wegen und (2) Rechtsgeschäft der Erben untereinander sind daher sowohl in der rechtlichen Beurteilung als auch rechnerisch zu entkoppeln. Zu strittigen Punkt 3. Vorliegen der Bereicherungsabsicht Handelten die Söhne, indem sie der Mutter den gegenüber der Abfindungsbeträge "wertvolleren" Erbteil überließen, in freigebiger Absicht? Sind vom Akt der Freigebigkeit auch die GmbH-Anteile erfasst oder liegt diesbezüglich ein rein entgeltliches Geschäft zwischen den Erben vor? Die Berufungseinwendungen gegen die Börsenumsatzsteuer sind relational zur Schenkungssteuer zu sehen und betreffen nicht die Festsetzung der Börsenumsatzsteuer grundsätzlich. Da der Erblasser über die GmbH-Anteile nicht letztwillig verfügt hatte, liegt der Rechtsgrund, der es der Witwe und den Söhnen ermöglichte, die vom Erblasser hinterlassenen GmbH-Anteile allein der Witwe zu überlassen, ausschließlich im Erbteilungsübereinkommen. Das Erbteilungsübereinkommen ist daher Rechtsgrund für die Übertragung der Liegenschaften, GmbH-Anteile und der Versicherungserlöse. Angesichts der besonderen Konstellation des vorliegenden Falles ist davon auszugehen, dass hinsichtlich der "gemischten Schenkung" der GmbH-Anteile keine Bereicherungsabsicht, nicht einmal ein Inkaufnehmen einer Bereicherung bestand. Zweck des Erbteilungsübereinkommens war die Unternehmensfortführung und damit auch die Existenzsicherung, und nicht, dass die Söhne der Mutter das Unternehmen aus einem Akt der Generosität überlassen, ein solcher hinsichtlich der GmbH-Anteile nicht einmal mitschwingt. Von Seiten der Geber ist die Bereicherung der Mutter hinsichtlich der GmbH-Anteile nicht inkauf genommen worden, weswegen, wie ausführlich in UFS vom 28.1.2008, RV/3810-W/02 und RV 3811-W/02 dargestellt, in Bezug auf die GmbH-Anteile der Berufung betreffend die Schenkungssteuer stattgegeben, in Bezug auf das Sonstige Vermögen abgewiesen wurde (Teilstattgabe Schenkungssteuer). Der Abschluss entgeltlicher Anschaffungsgeschäfte über GmbH-Anteile unterlag nach der damaligen Rechtlage gemäß §§ 17, 18 KVG der Börsenumsatzsteuer. Da für die GmbH-Anteile weder ein vereinbarter Preis noch ein mittlerer Börsen- und Marktpreis vorhanden ist, ist daher vom Wert des Wertpapiers gemäß § 21 Z. 3 KVG als Bemessungsgrundlage die Börsenumsatzsteuer mit 2,5% festzusetzen. Allerdings ist nicht der gemeine Wert zum Stichtag Todestag heranzuziehen, sondern, da das Erbteilungsübereinkommen am 12. Mai 2000 abgeschlossen wurde, der gemeine Wert zum Stichtag des Abschlusses des Anschaffungsgeschäftes. Die Berechnung dieses gemeinen Wertes erfolgte unter Punkt 5.). Der Zweck des Erbteilungsübereinkommens war trotz Wertediskrepanz die Unternehmensfortführung, weswegen die Börsenumsatzsteuer relational zur Schenkungssteuer zu sehen ist. In die Verhältnisrechnung iS des konstitutiven § 20 ErbStG waren die GmbH-Anteile mit dem gemeinen Wert zum Tod des Erblassers (1997) einzubeziehen, da Erbteile gegen Abfindungsbeträge "getauscht" wurden. Da das Erbteilungsübereinkommen in RV/3810-W/02 insgesamt als gemischte Schenkung beurteilt wurde, war kein vereinbarter Preis feststellbar und die Börsenumsatzsteuer gemäß § 21 Z. 3 KVG vom gemeinen Wert der GmbH-Anteile zum Zeitpunkt des Erbteilungsübereinkommens (2000) festzusetzen. Aus all diesen Gründen war die Berufung abzuweisen und die Börsenumsatzsteuer zu erhöhen (von S 115.660,00 auf S 290.893,10 (Euro 21.140,02), Erhöhung um S 175.233,10). Wien, am 28. Jänner 2008