UFSW RV/3818-W/02

sich allein haben, unter Abzug der in wirtschaftlicher Beziehung zu ihnen stehenden Schulden 3. Ermittlung des Steueranteiles, der von der Steuer für den Gesamterwerb nach dem Verhältnis des Wertes der begünstigten Gegenstände zu dem Gesamtwert des Erwerbes auf die bevorzugten Gegenstände entfällt 4. Abzug der Hälfte von der Steuer vom Gesamterwerb § 17 ErbStG wurde aus dem deutschen Erbschaftsteuergesetz übernommen. In Deutschland wurde allerdings 1959 ein Absatz 2 hinzugefügt, wie die Verhältnisrechnung durchzuführen ist: Zur Ermittlung des Steuerbetrags, der auf das begünstigte Vermögen entfällt, ist die Steuer für den Gesamterwerb in dem Verhältnis aufzuteilen, in dem der Wert des begünstigten Vermögens zu dem Wert des steuerpflichtigen Gesamterwerbs steht. Dabei ist der Wert des begünstigten Vermögens um den früher gewährten Freibetrag zu kürzen". Damit war klargestellt, dass bei der Verhältnisrechnung der "Wert des steuerpflichtigen Gesamterwerbs" und der "Wert des begünstigten Vermögens abzüglich der früher gewährten Freibeträge" einander gegenübergestellt werden. Das österreichische Erbschaftssteuergesetz enthält in § 17 ErbStG keine Anleitung, wie die Verhältnisrechnung durchzuführen und enthält keine Vorschrift, dass das begünstigte Vermögen um den früher gewährten Freibetrag zu kürzen ist. § 17 ErbStG spricht weder vom steuerpflichtigen Gesamterwerb, noch von Bemessungsgrundlage, sondern von Vermögen...das der Besteuerung nach diesem Bundesgesetz unterlegen hat. Demnach wäre für die Ermittlung des begünstigten Steueranteils einerseits der Wert der begünstigten Gegenstände und andererseits der Gesamtwert des Erwerbes gegenüberzustellen. Aus der Wortwahl des Gesetzes ("Vermögen") ergibt sich, dass vor Aufstellung der Verhältnisrechnung keinerlei Freibeträge (§§ 14, 15 ErbStG) zu berücksichtigen wären. Auch aus der Wortfolge "....das der Besteuerung nach diesem Bundesgesetz unterlegen hat" kann der Abzug von Freibeträgen nicht abgeleitet werden. Diese Wortfolge wurde vom Verwaltungsgerichtshof nicht wörtlich ausgelegt; er verstand darunter auch das ErbStG 1925 (VwGH vom 12. März 1958, Slg 1792/F). Die Praxis des Finanzamtes geht dahin, im Rahmen der Proportion Werte einander gegenüberzustellen, die auch miteinander vergleichbar sind, das "Vermögen" wird der Steuer gemäß § 8 Abs. 1 ErbStG gegenübergestellt. Das bedeutet aber, dass vor allem sachliche Befreiungen, insbesondere § 15 Abs. 1 Z. 17 ErbStG, zu berücksichtigen sein werden, da in der gegenübergestellten Steuer die zugrunde gelegte Bemessungsgrundlage um die Befreiungen reduziert wurde. Unter "Vermögen" ist der Nettoerwerb zu verstehen, weswegen auch die anteiligen Schulden zu berücksichtigen sind. In der Berechnung des vorläufigen Bescheides und im BP Bericht wurde die Verhältnisrechnung so aufgestellt, dass vom Reinnachlass des Gesamterwerbes die sachlichen Freibeträge abgezogen wurden, vom "RN begünstigtes Vermögen" hingegen nicht: Es war kein sachlich befreites Vermögen gemäß § 15 Abs. 1 Z. 17 ErbStG im gemäß § 17 ErbStG begünstigten Vermögenvorhanden. | EW I: 1/8 EZ 1759, 595, 378, 1556, Gb Z14 | | S 42.750,00 | EW II: ½ EZ 2127, Gb Z13 | | S 1,322.000,00 | 25% der AGmbH | | S 7,961.770,25 | 25% der BGmbH | | S 194.174,50 | Summe der begünstigten Aktiva | | S 9,520.694,75 | | | | Passiva in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem begünstigten Vermögen | | | Forderung der erbl. Schwester (Hinauszahlungsbetrag) | | S 636.600,00 | Erbschaftssteuer | | S 1,465.106,00 | Pauschalgebühr | | S 29.588,00 | Summe der begünstigten Passiva | | S 2,131.294,00 | | | | Summe der begünstigten Aktiva | | S 9,520.694,75 | Summe der begünstigten Passiva | | - S 2,131.294,00 | Begünstigtes Vermögen | | S 7,389.400,75 | Davon 1/3 pro Erbe | | 2,463.133,58 | | | | Summe der begünstigten Liegenschaften | | S 1,364.750,00 | Davon 1/3 pro Erbe | | S 454.916,67 | 1/3 EW I pro Erbe | | S 14.250,00 3.2.) Berechnung der Erbschaftssteuer der Bw., Witwe, Stkl. I | Bezugsberechtigte bei folgenden Versicherungen: | | Die Z19, Unfallversicherung: Nr. 7.211.383/0-97-001/005 | S 5,000.000,00 | Die Z19, Lebensversicherung, Nr. 5.506.904/0 | S 1,079.762,00 | Die Z19, Lebensversicherung, Nr. 5.030.508/0 | S 86.571,00 | Summe | S 6,166.333,00 | Bezugsberechtigte der Versicherungen | | S 6,166.333,00 | 1/3 Erbanteil | | S 6,040.044,79 | Anfall | | S 12,206.377,79 | Frei gemäß § 15 Abs. 1 Z. 1a ErbStG (1/3) | | - S 16.666,66 | Frei gemäß § 15 Abs. 1 Z. 1b ErbStG (1/3) | | - S 4.333,33 | Zwischenergebnis für Berechnung gemäß § 17 ErbStG | | S 12,185.377,80 | Frei gemäß § 14 Abs. 1 Z. 1 ErbStG | | - S 30.000,00 | Bemessungsgrundlage | | S 12,155.370,80 | | | | Bemessungsgrundlage gerundet S 12,155.370,00 (€ 883.365,19) Gemäß § 8 Abs. 1 ErbStG x 11% = | | S 1,337.090,70 = € 97.170,19 | Anteiliger EW der Liegenschaften (1/3) S 1,174.660,66 (€ 85.365,87) Gemäß § 8 Abs. 4 ErbStG x 2% = | | S 23.493,20 = € 1.707,30 | Summe Steuer Abzüglich § 8 Abs. 6 ErbStG | | S 1,360.583,90 = € 98.877,50 - S 1.500,00 | | | S 1,359.084,00 = € 98.768,49 | Berechnung § 17 ErbStG : Gesamtanfall : begünstigten Vermögen = Steuer gem. § 8 Abs. 1 : X 12,185.377,80: 2,463.133,58 = 1,337.091,00 : X. X = S 270.277,46 Steuer gem. § 8 Abs. 1 ErbStG Steuer gem § 8 Abs. 4 ErbStG 1/3 beg. GrSt S 454.916,67x2% = abzüglich § 8 Abs. 6 ErbStG von 1/3 beg. EW I davon 1/2 | S 270.277,46 S 9.098,33 - 1.500,00 S 277.875,78 |   - S 138.937,89 = € 10.097,01 | Steuer neu | | S 1,220.146,00 = € 88.671,47 | Vorläufige Steuer | | S 1,602.801,00 = € 116.480,09 | Endgültiger Bescheid | | S 1,223.733,00 = € 88.932 | Differenz vorläufiger Bescheid zu BE | | S 382.655,00 = € 27.808,62 4.) Zusammenfassung Am 29. April 1996 verstarb der Vater des Erblassers. Der Erblasser war Alleinerbe von im wesentlichen den Hälfteanteilen der AGmbH und der BGmbH . Am 17. Mai 1997 verstarb der Erblasser und ein Sohn. Der Erblasser hinterließ keine Testament, weswegen die gesetzliche Erbfolge zum Tragen kam und die Witwe und die beiden Söhne zu je 1/3 des Nachlasses zu Erben berufen waren. Im Nachlass befinden sich Liegenschaftsanteile, die Hälfteanteile an der AGmbH und der BGmbH , sowie Versicherungserlöse (Bausparguthaben). Die Witwe war Bezugsberechtigte des überwiegenden Teiles der Versicherungserlöse. Der "Fahrzeug- und Anhängerbau" steht im Mittelpunkt des Unternehmens und macht auch das Gros der betrieblichen Tätigkeit aus. Der "Stahlbau" entwickelte sich erst in den letzten Jahren als Zweig aus den Erfahrungen mit Fahrzeuge- und Anhängeraufbauten. Die nachlassgegenständlichen Liegenschaften stehen nicht im Eigentum der GmbH's, sind aber eng verwoben mit dem Betrieb. Darauf stehen hauptsächlich Lager- und Produktionshallen. Die Gesellschaftsverträge stammen vom 16. und 27. September 1980. Das Stammkapital der AGmbH beträgt S 24,231.724,00. Das Stammkapital der BGmbH beträgt S 500.000,00. Die Geschäftsanteile sind übertragbar und teilbar. Die Abtretung von Geschäftsanteilen an Nichtgesellschafter bedarf der Zustimmung durch die Generalversammlung. Den übrigen Gesellschaftern steht ein Aufgriffsrecht im Verhältnis ihrer Geschäftsanteile zu, wobei als Abtretungspreis der Buchwert des Geschäftsanteiles maßgebend ist. Dies gilt nicht bei einer Abtretung an den Ehegatten, Kinder und Enkelkinder. Es ist nicht bekannt und wurde nicht behauptet, dass Geschäftsanteile an den GmbH's in den letzten Jahren (Jahrzehnten) verkauft wurden. Die Ergebnisse der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit von 12 Jahren (Jahre 1993 bis 2004) der beiden GmbH's zeigen das Bild eines wohlsortierten, florierenden Unternehmens. Die kurzfristigen Einbrüche in den Jahren 1994, bzw 1998 resultierten nach den Erläuterungen zur Bilanz aus dem Wegfall eines Großauftrages, sowie erhöhten Personalaufwand und gestiegenen betrieblichen Aufwand. Auf der Homepage im Internet bezeichnet sich das Unternehmen selbst als Familienbetrieb. Der Erblasser führte den kaufmännischen Teil und den Verkauf, der andere Gesellschafter den technischen Teil des Unternehmens. Da die "Außengeschäfte" durch den Tod des Erblassers als eines Hauptgesellschafters nicht weitergeführt wurden, geriet das Unternehmen unter Druck, so rasch als möglich eine konsolidierte Nachfolge zu schaffen. Im Sinn der Familientradition wurde der Hälfteanteil des Erblassers am Unternehmen nicht nach den Erbquoten übernommen. Da die Söhne damals noch in Ausbildung waren, kam nur die Witwe, die Bw., in Frage, die Anteile zu übernehmen. Sie sollte den kaufmännischen Part weiterführen, bis einer der Söhne die Ausbildung abgeschlossen hatte und übernehmen konnte. Über Beratung durch den damaligen Steuerberater wurde die Vorgangsweise vorgeschlagen, mit Erbteilungsübereinkommen die Erbschaft zu übernehmen und die Anteile mit S 4 Mio. pro Sohn abzugelten. Über die Details der Vereinbarung machten sich die Erben keine Gedanken, denn für sie stand die Fortführung des Unternehmens, das für sie Existenzgrundlage ist, im Zentrum. Die Nachfolgeregelung im Unternehmen musste rasch getroffen werden, da z.B. Lohnzahlungen für 130 Mitarbeiter zu bewerkstelligen waren. Dem Sohn Sohn2 war am Anfang nicht bewusst, dass der Erbteil einen höheren Wert hatte als der Abfindungsbetrag zuzüglich 1/3 Passivposten. Sohn2 wollte seine Mutter nicht bereichern, er wollte sie nur mit dem nötigen Pouvoir ausstatten, damit sie das Unternehmen fortführen konnte. Für ihn und seinen Bruder lag das Hauptaugenmerk auf der Fortführung des Unternehmens. Da der Erbteil, der aus Liegenschaftsanteilen, Versicherungen und GmbH-Anteilen besteht, für ihn und die Familienmitglieder immer eine Einheit darstellt, machte er sich über die Liegenschaftsanteile gesondert keine Gedanken. Das Finanzamt bewertete die GmbH-Anteile mit den gemeinen Werten nach dem Wiener Verfahren und setzte von je 1/3 Erbanfall die Erbschaftssteuer erst vorläufig und nach der Betriebsprüfung endgültig fest (RV/3818-W/02, RV3819-W/02 und RV/3820-W/02). In den Berufungen wurde nur eingewendet, statt des gemeinen Wertes nach dem Wiener Verfahren für die GmbH-Anteile wäre der Buchwert heranzuziehen und Erbanfall und Erbteilungsübereinkommen wären insgesamt als ein (1) Vorgang) zu sehen. Die Berechnung der Steuern selbst blieb unangefochten. Der gemeine Wert ist primär aus Verkäufen abzuleiten. Da vor dem Todestag des Erblassers keine Verkäufe getätigt wurden, war zwingend eine Schätzung unter Berücksichtigung des Gesamtvermögens und der Ertragsaussichten durchzuführen. Die zur Berechnung des gemeinen Wertes herangezogenen Betriebsergebnisse liegen bei beiden GmbHs grundsätzlich im Schnitt der Jahre. Betrachtet man die Betriebsergebnisse der letzten 12 Jahre, 1993 bis 2004, vermitteln diese den Eindruck eines äußerst soliden, florierenden Unternehmens. Die Ergebnisse des Jahres 1998 mögen einen kurzfristigen Einbruch darstellen, doch sind gestiegene Personal- und Betriebsaufwendungen, oder die Drohung von Kunden, zur Konkurrenz zu gehen, keine Umstände, die am Stichtag Todestag des Erblassers erkennbar und von offenkundigem Einfluss auf die nach dem Stichtag zu erwartende Ertragsentwicklung waren. Die Ergebnisse des Stichjahres (1997) wurden ohnehin in die Berechnung des gemeinen Wertes einbezogen. Die Gesellschaft ist zwar nicht aufgrund des Gesellschaftsvertrages, aber aufgrund mündlicher Vereinbarungen, bzw. es wird als "Familientradition" gehandhabt, eine Familiengesellschaft, in welche nur Familienmitglieder eintreten können. In diesem Zusammenhang kann das Aufgriffsrecht als Verfügungsbeschränkung angesehen werden. Das sind allerdings persönliche Verhältnisse (wie zB Notverkäufe, Liebhaberpreise, familienrechtliches Naheverhältnis, Konzern), die aus dem gemeinen Wert als gewogener Durchschnittspreis auszublenden sind. Der vom Gesellschaftsvertrag geforderte Buchwert als Abtretungspreis kann daher nicht zutreffend als gemeiner Wert angesehen werden, ebenso wenig kann der Verkehrswert infolge Handhabung der GmbH's im Sinne der Familientradition mit Null festgelegt werden. Die durchschnittlichen Ergebnisse von 12 Jahren liegen im Vergleich zum durchschnittlichen Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit deutlich höher als die für die vom Wiener Verfahren geforderten 3 Jahre (Jahre 1994 bis 1997) zum Stichtag Todestag 1997. Auch aus der Schätzung selbst ergaben sich keine Anhaltspunkte, den gemeinen Wert in Höhe des Buchwertes zu schätzen. Zu strittiger Punkt 1. gemeiner Wert: Es war daher richtig, für Zwecke des Erbschaftssteuerverfahrens den gemeinen Wert der GmbH-Anteile nach der Schätzungsmethode des Wiener Verfahrens zu berechnen und nicht den Buchwert heranzuziehen. Zu strittiger Punkt 2. Anzahl der Rechtsvorgänge: Im Wesentlichen besteuern die Gebühren und Verkehrsteuern den projektierten oder tatsächlichen Vermögensübergang von einer Person auf eine andere (dynamisches Prinzip der Gebühren und Verkehrsteuern). Die Berechnung der Erbschaftssteuer für je 1/3 Erwerb von Todes wegen sowie der Schenkungssteuer und Börsenumsatzsteuer (und der grunderwerbsteuerbaren Liegenschaftsübertragung) für das zwischen den Erben unter Lebenden abgeschlossene Erbteilungsübereinkommen erfolgte zu Recht, da der Erwerb von Todes wegen (Erblasser-> Erben) und das Erbteilungsübereinkommen unter Lebenden (Erben-> Erben) zwei Rechtsvorgänge, zwei verkehrsteuerlich bedeutsame Übergänge von Vermögen von einer Person auf eine andere, verwirklichen. Die Vorgänge (1) Erwerb von Todes wegen und (2) Rechtsgeschäft der Erben untereinander sind daher sowohl in der rechtlichen Beurteilung als auch rechnerisch zu entkoppeln. Zu strittiger Punkt 3. siehe UFS vom 28.1.2008, RV/3810-W/02, RV/3811/02, RV/3936-W/02. Aus all diesen Gründen war der Berufung dem Grunde nach der Erfolg zu versagen und die Erbschaftssteuer im Sinne der bereinigten Berechnung wie in der Stellungnahme des Finanzamtes vom 25. Oktober 2007 herabzusetzen. Die Abänderung des endgültigen Bescheides und die Herabsetzung der Erbschaftssteuer (um S 3.587/€ 260,67) beruht nicht auf einer anderen rechtlichen Beurteilung als die des Finanzamtes, sondern ist Resultat der Synchronisierung der mathematischen Verfahren durch Zuführung des Zahlenwerkes unter einen einheitlichen Syllogismus von vorläufiger und endgültiger Festsetzung und der Bereinigung offenkundiger Schreib- und Rechenfehler. Wien, am 28. Jänner 2008