UFSW RV/0965-W/04

Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch Dkfm. Dr. Peter J. Hofbauer & Partner Wirtschaftsprüfungs KEG, gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 23. Bezirk betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1995 und 1996, Umsatzsteuer für die Jahre 1995 und 1996, Haftung für Kapitalertragsteuer für die Jahre 1995 und 1996 entschieden: Der Berufung wird Folge gegeben. Die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1995 und 1996 und Umsatzsteuer für die Jahre 1995 und 1996 werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den als Beilagen angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Die Bescheide betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer für die Jahre 1995 und 1996 werden aufgehoben. Rechtsbelehrung Gegen diese Entscheidung ist gemäß § 291 der Bundesabgabenordnung (BAO) ein ordentliches Rechtsmittel nicht zulässig. Es steht Ihnen jedoch das Recht zu, innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung dieser Entscheidung eine Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof oder den Verfassungsgerichtshof zu erheben. Die Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt unterschrieben sein. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof muss - abgesehen von den gesetzlich bestimmten Ausnahmen - von einem Rechtsanwalt, einem Wirtschaftsprüfer oder einem Steuerberater unterschrieben sein. Gemäß § 292 BAO steht der Amtspartei (§ 276 Abs. 7 BAO) das Recht zu, gegen diese Entscheidung innerhalb von sechs Wochen nach Zustellung (Kenntnisnahme) Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof zu erheben. Entscheidungsgründe Der Betriebsgegenstand der Bw. (vormals Y-GmbH, nunmehr A-GmbH) war Bauplanung und Bauüberwachung. Das Stammkapital wurde von den Geschäftsführern B. und C. gehalten. Die folgenden berufungsgegenständlichen, im BP-Bericht vom 24. Juni 2002 dargestellten, Feststellungen wurden anlässlich einer die Abgabenerhebungszeiträume 1994 bis 1996 betreffenden Betriebsprüfung (BP) getroffen. 1. Philosophie Meeting / Philosophieworkshop (Tz 17, 34, 37, 43, 45 BP-Bericht) - betrifft Körperschaftsteuer 1995, Umsatzsteuer 1995 und Kapitalertragsteuer 1995: Diese in Tz 34 des BP-Berichtes beschriebene Feststellung betrifft die Teilnahme der beiden Gesellschafter-Geschäftsführer B. und C. an einem "Philosophie Meeting bzw. 3 Tages Philosophieworkshop" im Jahr 1995. Es seien zwei Rechnungen des beauftragten Unternehmens D-GmbH vorgelegt worden. Die Rechnung vom 18. August 1995 über den Betrag von brutto S 18.000,00 (€ 1.308,11) betreffe die Kosten für Unterkunft, Verpflegung und Bergführer auf einer Berghütte in Österreich. Die zweite Rechnung vom 31. August 1995 über den Betrag von brutto S 141.235,20 (€ 10.263,96) betreffe die Trainerleistungen und die Reisekosten des Trainers. Die Veranstaltung sei nicht ausschließlich der Behandlung diverser Zukunftsfragen der Unternehmungen der E-Gruppe gewidmet gewesen, sondern es habe auch Inhalte allgemeiner Natur, wie z.B. gemeinsame Bergtouren unter Inanspruchnahme eines Bergführers gegeben, so dass nach Ansicht der BP das steuerliche Aufteilungsverbot für solche "gemischten" Aufwendungen zu greifen habe und die gesamten Aufwendungen in Höhe von brutto S 159.235,20 (€ 11.572,07) zur Gänze keine Betriebsausgaben, sondern eine verdeckte Ausschüttung darstellten. Die Kapitalertragsteuer (22 %) in Höhe von S 35.032,00 (€ 2.545,87) werde von den Gesellschaftern getragen (Tz 37, Tz 45 BP-Bericht). Im Bereich der Körperschaftsteuer für das Jahr 1995 wurde der Betrag von S 159.235,20 (€ 11.572,07) bei der Berechnung des Einkommens hinzugerechnet (Tz 43 BP-Bericht). Im Bereich der Umsatzsteuer für das Jahr 1995 wurde der von diesem Betrag ausgehend errechnete Vorsteuerabzug in Höhe von S 26.539,00 (€ 1.928,66) versagt (Tz 17). 2. Veranstaltung Milleniumfahrt 1996 (Tz 33, Tz 17) - betrifft Umsatzsteuer 1996 und Körperschaftsteuer 1996: In Tz 33 des BP-Berichtes befindet sich die Feststellung, dass die Bw. gemäß der zwischen ihr und dem F-Club am 16. Jänner 1996 geschlossenen Vereinbarung die Durchführung einer vom 10. Juli 1996 bis 14. Juli 1996 stattgefundenen Oldtimerfahrt (Milleniumfahrt 1996 und Millenium Sternfahrt 1996) unterstützt habe. Die Bw. habe sich verpflichtet, notwendige Maßnahmen zur Erstellung von Drucksorten (Einladungen, Urkunden) unentgeltlich zu veranlassen. Dafür habe ihr der F-Club Werbemöglichkeiten gestattet. Nicht durch Sponsoring abgedeckte Kosten seien vom F-Club zu tragen gewesen. Der Bw. seien diverse Kosten, wie Reisespesen, Mietaufwand, Inserate, Werbeaufwendungen und Verpflegung in Rechnung gestellt worden, für die sie den Vorsteuerabzug in Höhe von insgesamt S 54.375,40 (€ 3.951,61) geltend gemacht habe. Nach Ansicht der BP sei der F-Club der wirtschaftliche Auftragnehmer der diversen Lieferungen und Leistungen gewesen, so dass der Bw. kein Vorsteuerabzug zustehe. Die angefallenen Kosten seien "Durchlaufposten". Da der Verein im Jahr 1996 nicht vorsteuerabzugsberechtigt gewesen sei, sei offenbar dieser Weg gewählt worden, um die Kostenbelastung für den F-Club so gering wie möglich zu halten. Im Bereich der Umsatzsteuer für das Jahr 1996 wurde aufgrund dieser Feststellung der Betrag an abziehbarer Vorsteuer um S 54.375,40 (€ 3.951,61) vermindert (Tz 17 BP-Bericht). Im Bereich der Körperschaftsteuer für das Jahr 1996 wurde eine Passivierung dieses Betrages vorgenommen (Tz 27 BP-Bericht). 3. Beteiligung G-GmbH (Tz 30, Tz 37) - betrifft Körperschaftsteuer 1996 und Kapitalertragsteuer 1995: Die Bw. habe sich im Jahr 1991 mit S 35,000.000,00 (€ 2,543.549,20) an der G-GmbH beteiligt, wobei sie treuhändig für die beiden Gesellschafter B. und C. je S 5,125.000,00 (€ 372.448,28) gehalten habe. Im Jahr 1994 hätten die Gesellschafter ihre Anteile um S 13,000.000,00 (€ 944.746,84) an die Bw. verkauft und dabei einen Vorausgewinn (Agio) von S 2,750.000,00 (€ 199.850,29) erzielt, wobei der Zufluss des Geldes im Jahr 1995 erfolgt sei. Im Jahr 1996 sei die gesamte Beteiligung an der G-GmbH verkauft worden. Es sei ein Gesamtgewinn von S 8,547.000,00 (€ 621.134,71) erzielt worden. Auf die von den Gesellschaftern ursprünglich gehaltene Beteiligung entfalle ein anteiliger Gewinn von 24,42 %. Somit entfalle auf die von ihnen gehaltene Beteiligung für den gesamten Zeitraum ein anteiliger Gewinn von S 2,503.050,00 (€ 181.903,74). Unter Berücksichtigung, dass die Beteiligung jedoch schon vorzeitig (1994) an die Bw. verkauft worden sei und daher nur 4 Jahre gehalten worden sei, entfalle bei jahresweiser Umrechnung nur ein anteiliger Gewinn von S 1,668.700,00 (€ 121.269,16). Demgegenüber sei von den Gesellschaftern bereits 1994 ein Gewinn von S 2,750.000,00 (€ 199.850,29) durch die Veräußerung an die Bw. erzielt worden, wobei der Differenzbetrag von S 1,081.300,00 (€ 78.581,14) im Jahr des Zuflusses (1995) eine verdeckte Ausschüttung darstelle. Die Kapitalertragsteuer (22 %) in Höhe von S 270.325,00 (€ 19.645,28) werde von den Gesellschaftern getragen (Tz 37). Durch die verdeckte Ausschüttung seien die Buchwerte der Beteiligung um das selbe Ausmaß zu korrigieren, so dass sich der Veräußerungsgewinn im Jahr 1996 um S 1,081.300,00 (€ 78.581,14) erhöhe. 4. Verkauf Objekt X. (Tz 31, Tz 37) - betrifft Körperschaftsteuer 1996 und Kapitalertragsteuer 1996: Die Bw. habe laut dem am 10. Dezember 1996 beim Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern angezeigten Kaufvertrag vom 2. Dezember 1996 die Liegenschaft X. an B. um S 3,000.000,00 (€ 218.018,50) verkauft. Im BP-Verfahren sei aufgrund nachstehender Liegenschaftsbewertung ein angemessener Verkaufspreis (Verkehrswert) in Höhe von S 6,276.000,00 (€ 456.094,71) ermittelt worden. Der Unterschiedsbetrag in Höhe von S 3,276.000,00 (€ 238.076,20) stelle eine verdeckte Ausschüttung dar und sei der Kapitalertragsteuer in Höhe von 25 % zu unterziehen. Die Kapitalertragsteuer werde vom Gesellschafter getragen (Tz 37). Liegenschaftsbewertung laut BP: Die Liegenschaft befinde sich in einer Schutzzone (Biedermeier-Ensemble). Sie sei von der Bw. im Jahr 1988 um S 3,134.144,00 (€ 227.767,13) erworben worden, wobei für Grund und Boden ein Betrag von S 560.000,00 (€ 40.696,79) ausgeschieden worden sei. Die Liegenschaft habe eine Grundfläche von 334 m2 und sei bebaut. Im Jahr 1988 sei die gesamte Liegenschaft von einer Sanierungsgemeinschaft zum Kategorie D-Mietzins angemietet und umfangreich saniert bzw. ausgebaut worden. Die Sanierungskosten inklusive Dachbodenausbau hätten S 4,561.106,00 (€ 331.468,50) (ohne Architektenleistungen) betragen. Der Restbuchwert 1996 habe S 2,196.000,00 (€ 159.589,54) betragen. Die Liegenschaft werde seit der Sanierung von der Sanierungsgemeinschaft zur Gänze als Büro untervermietet, wobei der Mietzins S 720.000,00 (€ 52.324,44) betrage. Gegen Zahlung einer Option von S 4,360.800,00 (€ 316.911,70) im Jahr 2005 werde die Liegenschaft vom Hauptmieter (Sanierungsgemeinschaft) wieder frei und es könne in der Folge der Eigentümer selbst den angemessenen Mietzins lukrieren. Substanzwert: Grund und Boden: 334 m2 x S 9.000,00 (€ 654,06) = S 3,006.000,00 (€ 218.545,54). Die Annahme von S 9.000,00 (€ 654,06) pro m2 ergebe sich aus Vergleichswerten ähnlicher Objekte ebenfalls aus der Schutzzone bzw. aus den Angaben des B., der selbst S 9.000,00 (€ 654,06) angenommen habe. Für die Bebauung werde ein Abschlag von 15 % angenommen da die Liegenschaft entsprechend den Schutzzonenbestimmungen bebaut und der Dachboden ausgebaut sei. Ein höherer Abschlag scheine daher nicht gerechtfertigt. Das Gebäude sei wegen der sehr aufwändigen und umfangreichen Herstellungs- und Sanierungsaufwendungen als neuwertig zu betrachten. Die Nettomietfläche betrage 408 m2 (laut Einreichplan bei der Baupolizei: Parterre 144 m2, Oberstock 150 m2, Dachgeschoß 114 m2, Kellergeschoß 50 m2). Die Errichtungskosten pro m2 würden mit S 16.000,00 (€ 1.162,77) (Keller S 6.000,00 (€ 436,04)) angenommen. Somit betrage der Gebäudewert insgesamt S 6,828.000,00 (€ 496.210,11). Obwohl das Gebäude als neuwertig zu betrachten sei, seien doch eine Wertminderung wegen des Alters der tragenden Teile und eine Wertminderung wegen verlorenem Bauaufwand im Ausmaß von 10 % vorzunehmen. Der dadurch verminderte Gebäudewert betrage somit S 6,145.200,00 (€ 446.589,10). Der Sachwert in Höhe von S 8,700.300,00 (€ 632.275,46) ergebe sich aus dem Wert des Grund und Bodens in Höhe von S 2,555.100,00 (€ 185.686,36) und dem Wert des Gebäudes in Höhe von S 6,145.200,00 (€ 446.589,10). Vom vorläufigen Sachwert werde noch ein Abschlag von 25 % für die gesamte Liegenschaft abgezogen und damit dem Umstand Rechnung getragen, dass sich die Liegenschaft in einer Schutzzone befinde. Der gerundete Sachwert betrage S 6,525.000,00 (€ 474.190,24). (Würde man Restbuchwert S 2,4 Mio + S 4,5 Mio Sanierung abzüglich 10 % Schutzzone berechnen, käme man auf ca. 6,2 Mio als Kontrollwert). Ertragswert: Der Kapitalisierungszinssatz werde unter Berücksichtigung der Nutzung des Objektes als Büro und eines mittleren Risikos für den Ertrag aus dem Realbesitz und einer guten bis sehr guten Lage in Wien mit maximal 5 % angenommen. Es werde damit der Empfehlung von Kranewitter, Liegenschaftsbewertung, Seite 96, entsprochen. Weiters werde der Ertragswert unter der Annahme ermittelt, dass im Jahr 2005 der Eigentümer von der Option Gebrauch machen werde und ab dem Zeitpunkt der marktübliche Mietzins erzielt werde. Marktüblicher Mietzins sei derzeit der von der Sanierungsgemeinschaft im Jahr 1989 vereinbarte Untermietzins von S 720.000,00 (€ 52.324,44). Für den Ertragswert werde dieser Mietzins herangezogen und nicht valorisiert. Der Abschlag für Verwaltung, Mietausfallwagnis und Instandhaltung des Objektes sei mit insgesamt 5 % berechnet. Der angepasste Mietzins betrage somit S 684.000,00 (€ 49.708,22). Der derzeitige Hauptmietzins im Jahr betrage netto S 25.406,00 (€ 1.846,33). Die Restnutzungsdauer werde mit 80 Jahren angenommen, da das Objekt neuwertig sei. Der Unternehmer selbst habe eine Restnutzungsdauer von 100 Jahren seinen Berechnungen zugrunde gelegt. Berechnung: Hauptmietzins von Dezember 1996 bis Juni 2005 = S 218.068,00 (€ 15.847,62). Der Vervielfältiger betrage 19,60, somit S 13,406.400,00 (€ 974.281,08). Der Abzinsungsfaktor für 8,5 Jahre betrage bei 5 % Verzinsung 0,6607, somit S 8,857.608,00 (€ 643.707,48). Davon müsse der abgezinste Optionsbetrag in Abzug gebracht werden. Dieser betrage S 2,881.181,00 (€ 209.383,59. Der Ertragswert betrage somit gerundet S 5,976.000,00 (€ 434.292,86) zuzüglich Hauptmietzins gerundet S 218.000,00 (€ 15.842,68), somit insgesamt S 6,194.000,00 (€ 450.135,53). Bei diesem Objekt werde der Ertragswert eine wesentlich größere Bedeutung haben als der Substanzwert, so dass ein Verhältnis von Ertragswert : Substanzwert im Ausmaß von 3 : 1 herangezogen werde. Es ergebe sich demnach ein Verkehrswert von gerundet € 6,276.000,00 (€ 456,094,71). Die Erfolgsänderung aus dieser Feststellung betrage S 3,276.000,00 (€ 238.076,20). In der gegen die auf Grundlage der BP-Feststellungen erlassenen Abgabenbescheide erhobenen Berufung vom 9. Mai 2003 brachte die Bw. folgendes vor: Den Ausführungen werde die Feststellung vorangestellt, dass die Repräsentanten der Bw. und ihre steuerliche Vertretung während der BP den Eindruck gewonnen hätten, dass zur Kompensation der bei der Bw. durch gesetzlich zustehende Investitionsbegünstigungen entstandenen Verlustsituation von der BP mit allen Mitteln versucht worden sei, ein Mehraufkommen zu erzielen, um über den Umweg einer unterstellten verdeckten Ausschüttung die Verlustvorträge aufzubrauchen und darüber hinaus Kapitalertragsteuer vorzuschreiben. 1. Philosophie Meeting / Philosophieworkshop: Der von der BP vertretenen Auffassung, dass diese Ausgabe keine Betriebsausgabe sei, sei zur Gänze zu widersprechen, da aus dem aktenkundigen Programm hervorgehe, dass am Ende des dritten Tages ab 17 Uhr zum Ausgleich Klettern im nahe gelegenen Klettergarten vorgeschlagen und auch durchgeführt worden sei. Die vom Prüfer gebrauchte Formulierung "gemeinsame Bergtouren" (Mehrzahl!) "unter Inanspruchnahme eines Bergführers" sei also das einzige Element, das der BP als Argument diene, um den Betriebsausgabencharakter zu verneinen. Mit Ausnahme der Mittagspausen seien zweieinhalb ganze Tage sowie der erste Abend ausschließlich betrieblichen Themen (Firmenstrategie, Arbeitsschwerpunkte, Aufgabenerfüllung Bauträger- und Technikbereich, Corporate Identity) gewidmet gewesen. Abgesehen davon, dass der Betriebsausgabencharakter gegeben sei, sei die Behandlung des Betrages als verdeckte Ausschüttung rechtswidrig. Die Voraussetzungen für das Vorliegen einer verdeckten Ausschüttung seien laut Rz 751 Körperschaftsteuerrichtlinien das Bestehen einer Eigentums- oder Nahebeziehung zu einer Körperschaft, das objektive Tatbild der Bereicherung des Anteilsinhabers oder einer ihm nahe stehenden Person zu Lasten der Körperschaft und das subjektive Tatbild einer auf Vorteilsgewährung gerichteten Willensentscheidung. Dieses subjektive Tatbild fehle hinsichtlich dieser Ausgaben vollständig. Darüber hinaus komme es im Bereich der verdeckten Ausschüttungen auf die Frage des Aufteilungsverbotes - wovon die BP selbst spreche - nicht an, so dass die Vorschreibung von Kapitalertragsteuer zu Unrecht erfolgt sei. Insoweit Aufwendungen der Körperschaft - wenn auch allenfalls nur im untergeordneten Ausmaß - betrieblich und nicht durch ein Naheverhältnis zwischen der Körperschaft und dem Vorteilsempfänger veranlasst seien, bleibe für die Annahme einer verdeckten Ausschüttung in Höhe der gesamten Aufwendung kein Raum. Es sei somit festzustellen, dass die Sachverhaltserforschung seitens der BP unvollständig gewesen sei und die Darstellung in der Tz 34 so "hergerichtet wurde", wie sie eine übergeordnete Instanz oder der VwGH gerne lesen würden. Darüber hinaus sei es absolut fremdüblich, dass Unternehmen ihre Manager in harten Kursen, die auch durchaus körperliche Anstrengung verlangten, testen würden, um zu sehen, welche Risikobereitschaft und Belastbarkeit die Vorstände bzw. Geschäftsführer hätten. 2. Veranstaltung Milleniumfahrt: Sinn und Zweck der Vereinbarung vom 16. Jänner 1996 sei es gewesen, der Bw. eine entsprechende Plattform für Werbemaßnahmen zu schaffen. Ziel sei es gewesen, die Veranstaltung für Werbezwecke zu nutzen und nicht den F-Club zu unterstützen. So sei es unter anderem möglich gewesen, auf der Festwochenbühne vor dem Rathaus im Rahmen einer zweistündigen Veranstaltung mit 20.000 Besuchern akustisch für die Bw. zu werben sowie Werbetransparente zu platzieren. Dies sei vom F-Club deshalb gestattet worden, da die Bw. die Drucksorten etc. bezahlt habe, wobei auf sämtlichen Drucksorten ebenfalls das Firmenlogo der Bw. aufgeschienen sei. Da die Drucksorten etc. von der Bw. in Auftrag gegeben worden seien, sei daher auch die Bw. Auftraggeber und es stehe der Vorsteuerabzug zu. Schon bei Abschluss der Vereinbarung mit dem Verein sei festgehalten worden, dass Kostenüberhänge vom Verein zu tragen seien, und zwar gemäß der seitens des Vereins abgegebenen Garantieerklärung. Hätte die Bw. mit dem Verein über die Werbemöglichkeiten eine Vereinbarung abgeschlossen, hätte der Verein dafür eine Rechnung ohne Umsatzsteuer gelegt und da der Verein nicht unternehmerisch tätig gewesen sei, wäre der Bw. ein Aufwand entstanden, der körperschaftsteuermindernd gewesen wäre. Der in Rede stehende Vorsteuerbetrag entspreche bei 34 % Körperschaftsteuer einem Werbeaufwand von rund S 160.000,00 (€ 11.627,65), der gemessen an der Werbemöglichkeit, zweifellos gerechtfertigt gewesen wäre. Somit sei die Republik Österreich zweifellos durch diese Vorgehensweise nicht geschädigt. Es werde beantragt, den Abzug des Vorsteuerbetrages in Höhe von insgesamt S 54.375,40 (€ 3.951,61) zuzulassen. 3. Beteiligung G-GmbH: Hierzu sei vorab an den Beginn der Kooperation mit der J-GmbH zurückzugehen. In der aktenkundigen Rahmenvereinbarung sei die Aufgabentrennung zwischen der E-Gruppe, vertreten durch die damalige L. und der M. geregelt. Mit der ebenfalls aktenkundigen Vereinbarung vom 19. September 1999 und anlässlich der Abtretung der Anteile errichteten Vereinbarung vom 14. Dezember 1994 werde festgehalten, dass die L. sowohl für die Bw. als auch für die Gesellschafter die Anteile im Wesentlichen treuhändig halte. Weiters sei vereinbart gewesen, dass den persönlichen Gesellschaftern für die Ermöglichung der Projektaufträge ein Entgelt, das nach Maßgabe des Projektes zu definieren sei (laut Vereinbarung 1991), in der Höhe von maximal 30% des Rohertrages je zur Hälfte fällig bei Verkauf des Projektes, spätestens jedoch am 31. Dezember 1996, zustehe. Die BP negiere diese Vereinbarung und auch die Tatsache, dass der Bw. die Summe von S 25,402.000,00 (€ 1,846.035,33) an Honoraren zugeflossen sei, wovon den Gesellschaftern maximal 30 % je zur Hälfte zugestanden wären. Im Interesse der Bw. hätten die Gesellschafter auf diesen Projektentgeltsanteil verzichtet und hätten im Jahr 1994 gegen das inkriminierte Agio auf diesen Anteil des Rohertrages verzichtet. Darüber hinaus sei die Argumentation der BP nicht stichhaltig. Ein Erfolg oder Gewinn entstehe erst mit dem Zeitpunkt des Verkaufes. Dieser Verkauf habe im Jahr 1996 stattgefunden. Weshalb eine pro rata temporis-Gewinnentstehung unterstellt werde, sei nicht einsichtig, denn der Gewinn könne nur im Zeitpunkt des Verkaufes entstehen. Wenn die Meinung der BP richtig sein würde, dass eine lineare Wertsteigerung eines Firmenwertes anzunehmen sei, müsse man sich die Frage stellen, wieso es an der Börse auch Kursverluste gebe und nicht nur steigende Kurse. Wäre die Einstellung der BP richtig, wäre es ja für das Unternehmen besser gewesen, die Beteiligung länger zu halten, weil dann linear jedes Jahr die Beteiligung mehr wert geworden wäre. Insofern müsste man mit den Feststellungen der BP ja zufrieden sein, weil sonst wäre im schlimmeren Falle von der BP ein Verkauf nach 6 Jahren unterstellt worden und der fiktive Gewinn womöglich zu versteuern gewesen. Darüber hinaus sei festzustellen, dass aus dem Umkehrschluss der ständigen VwGH-Rechtsprechung hinsichtlich der Werthaltigkeit von Beteiligungen, die besage, dass auch bei sinkenden Firmenwerten oder Beteiligungswerten erst nach 3 Jahren eine Teilwertabschreibung möglich sei, sich ergebe, dass auch bei steigendem Wert die Bewertung steuerlich gleich bleibend vorzunehmen sei. Die Art der Bewertung durch die BP gehe an der Realität des Geschäftslebens und der Betriebswirtschaft vorbei. Insgesamt liege der letztendlich von der Bw. nur aus der Veräußerung der Anteile (ohne Honorare) erzielte Gewinn nur geringfügig unter dem von der BP angenommenen Agio von S 2,750.000,00 (€ 199.850,29) (Gewinn laut BP S 2,503.050,00 (€ 181.903,74)), wobei zu bemerken sei, dass die Gewinnerwartung zum Zeitpunkt der Agiovereinbarung aufgrund der Verträge mit M. ursprünglich höher gewesen sei. Die Preisfestsetzung sei daher objektiv im Fremdvergleich gerechtfertigt. Weiters sei auch hier festzustellen, dass die Zahlung an die Gesellschafter betrieblich veranlasst gewesen sei, dem Drittvergleich stand halte und somit nach Rz 760 der Körperschaftsteuerrichtlinien für die Annahme einer verdeckten Ausschüttung kein Raum bleibe. Daraus ergebe sich, dass die von der BP ermittelte Kapitalertragsteuer in ihrer Höhe unrichtig sei sowie die Ermittlung des Veräußerungsgewinnes 1996 ebenfalls zu korrigieren sei. Der VwGH lasse bei der Frage der verdeckten Gewinnausschüttung einen gewissen Spielraum zu (siehe zuletzt VwGH 27.7.1999, 94/14/0018), so dass eine geringfügige Abweichung vom Gewinnanteil lt. BP 24,42% zu dem erzielten Agio von 26,83% somit von 2,41% auch als unerheblich bezeichnet werden könne. Es sei den Gesellschaftern darüber hinaus nicht zuzurechnen, dass der von der Bw. erzielte Gewinn geringfügig hinter den vertraglich begründeten Erwartungen geblieben sei. Es werde daher beantragt, die Berichtigung des Buchwertes laut BP in Höhe von S 1,081.300,00 (€ 78.581,14) auf Null vorzunehmen und keine Kapitalertragsteuer vorzuschreiben. 4. Verkauf Objekt X.: Einleitend sei die Feststellung vorangestellt, dass die Geschäftsgrundlage auf Seiten der Bw. jene war, einen Gewinn an freier Liquidität durch den Kaufpreis und die Realisierung eines vernünftigen Wertes zur Entlastung der Betriebsfinanzierung an Stelle eines praktisch ertragslosen Hauseszu erzielen und auf Seite des kaufenden Geschäftsführers der Erwerb einer Anlage mit Langzeitperspektive, die nach Beendigung des Nutzungsrechtes der Sanierungsgemeinschaft, um den Preis einer langen ertragslosen Durststrecke, doch noch attraktive Mieteinnahmen zu erzielen. Die Feststellungen und Annahmen der BP würden diese Geschäftsgrundlagen geradezu ins Umgekehrte drehen. Es seien keine Reserven zur Abdeckung der steuerlichen Auswirkungen vorhanden und es wäre die Transaktion nie durchgeführt worden, hätten beide Teile mit den Mehrbelastungen, wie sie die BP ermittle, gerechnet. Die Feststellungen bzw. Annahmen der BP seien aber in mehrfacher Hinsicht zu ergänzen bzw. es seien daraus resultierende Richtigstellungen vorzunehmen. Zur Ermittlung des Substanzwertes durch die BP: Bei der Ermittlung des Substanzwertes spreche die BP von einem Quadratmeterpreis für den Grundwert von S 9.000,00 (€ 654,06) und behaupte, B. selbst habe diese Summe angenommen. Diese Behauptung sei falsch. Wahr sei vielmehr, dass nach Meinung des selbst sachverständigen Geschäftsführers der Bw. der Grundwert für frei bebaubare Grundstücke im Durchschnitt zwischen S 8.000,00 (€ 581,38) bis S 10.000,00 (€ 726,73) pro m2 sei. Nachdem die Liegenschaft aber bebaut sei, das Gebäude selbst dem Denkmalschutz unterliege, weiters im Hinblick auf die mietvertragliche Bindung sowie dass durch die Schutzzonenbestimmung praktisch eine nicht gegebene Abbruchmöglichkeit des Gebäudes vorliege, sei der Freigrundwert für unbebaute Grundstücke nicht mit einem Abschlag von 15 %, wie von der BP angenommen, sondern mit einem Abschlag von bis zu 90 % zu rechnen. Dies entspreche auch dem Wertansatz in den Büchern der Bw. für Grund und Boden in Höhe von S 560.000,00 (€ 40.696,79), der sich aus der Aufteilung der seinerzeitigen Anschaffungskosten auf Grund und Boden und Gebäude ergeben hätte und dem von der vorherigen BP auch nicht widersprochen worden sei. Die Bewertung des Gebäudes durch die BP erfolge anhand von nicht näher spezifizierten Schätzpreisen und es werde immer wieder wiederholt, es seien sehr aufwändige und umfangreiche Herstellungen und Sanierungsaufwendungen vorgenommen worden und daher wäre das Gebäude als neuwertig zu bezeichnen. Völlig unerwähnt bleibe die Tatsache, dass das Gebäude im Jahre 1842 errichtet und dass mit den Sanierungsarbeiten im Jahre 1989 begonnen worden sei und somit eine normale Abnutzung zumindest bis zum Dezember 1996 vorzunehmen sei. Da der Aufwand den Umfang nach § 18 MRG (ohne Dachgeschossausbau) nicht überstiegen habe, wäre sogar eine Zehntelabschreibung denkbar, weil eine längere reparaturfreie Bestanddauer der Arbeiten nicht anzunehmen sei. Worin die "Aufwändigkeit" der Sanierung bestehen sollte, werde von der BP weder dargelegt, noch sei dies nachvollziehbar. Das Gebäude sei so saniert worden wie es technisch und stadtbildpflegerisch geboten gewesen sei, nicht mehr und nicht weniger. Die technische Ausstattung sei zweckmäßig, aber eher einfach. Aus heutiger Sicht müsste sie für eine Büronutzung wesentlich besser sein. Es fehlten z.B. Klimatisierung oder zumindest Lüftung, strukturierte Verkabelung oder Doppelboden und die Fenster würden dem Altbestand entsprechen. Weshalb keine Normalabschreibung vorgenommen werde, sondern eine Wertminderung wegen verlorenem Bauaufwand im Ausmaß von 10 %, sei aus den Ausführungen der BP nicht zu erkennen. Darüber hinaus sei der Ansatz des Neubaugebäudewertes überhaupt rechtswidrig. Sowohl im BP-Bericht (als auch in den vorhergehenden Besprechungen) ignoriere die BP, dass es nach ständiger Rechtsprechung des VwGH (zuletzt VwGH 25.4.2002, 99/15/0255) im Steuerrecht den Begriff der Mieterinvestitionen gebe. Diese Mieterinvestitionen seien auf die voraussichtliche Nutzungsdauer beim Mieter abzuschreiben. Bei Einschätzung der Nutzungsdauer seien zukünftige Verhältnisse nur insoweit zu berücksichtigen, als sich diese in der Gegenwart bereits verlässlich voraussehen lassen würden (siehe auch VwGH 17.11.1992, 92/14/0141). Im Zuge einer von den selben prüfenden Personen ausgelösten und durchgeführten BP bei dieser Sanierungsgemeinschaft sei es zu einer Entscheidung der Abgabenbehörde zweiter Instanz gekommen, die sich genau an diese Rechtsprechung des VwGH gehalten habe und die Abschreibung der Sanierungsgemeinschaft auf die zu erwartende Projektdauer von 15 Jahren vorgenommen habe, da der Vermieter der Sanierungsgemeinschaft die Aufkündigung des Mietvertrages im Jahre 2005 bereits im Jahre 2000 schriftlich abgegeben habe. Wenn es nun steuerlich einen eigenen Aktivwert der Mieterinvestition gebe, könne das nur bedeuten, dass steuerrechtlich die Ausgaben des Mieters nicht im Zeitpunkt der Verausgabung durch den Mieter dem Vermieter automatisch zuwachsen würden. Genau dieses unterstelle aber die BP, wenn sie für den Zeitpunkt der Entnahme einen Gebäudewert in Höhe der Neubaukosten abzüglich eines Abschlages anrechne. Bei der Ermittlung des Substanzwertes sei daher von den Buchwerten der Gesellschaft auszugehen, die zum 31. Dezember 1996 für Grund und Boden S 560.000,00 (€ 40.696,79) und für das Gebäude S 2,196.000,00 (€ 159.589,54) betragen hätten, gesamt sohin S 2,756.000,00 (€ 200.286,33). Die Zurechnung der Mieterinvestitionen einerseits zu den Mietern und andererseits zum Vermieter (und zwar gleichzeitig) sei rechtswidrig. Die Zurechnung an den Vermieter sei steuerrechtlich erst dann vorzunehmen, wenn für die getätigten Mieterinvestitionen der Vermieter an die Mieter die vereinbarte Entschädigungssumme zum 30. Juni 2005 bezahle. Wäre der Standpunkt der BP richtig, würde der Vermieter für ein und dieselbe Investition einmal Kapitalertragsteuer zahlen und im Jahr 2005 die Entschädigung wirtschaftlich ein zweites Mal bezahlen. Ergänzend sei angemerkt, dass selbst wenn der Standpunkt der BP richtig sein sollte, mit den vorgenommenen Abschlägen weder eine ausreichende Normalabschreibung, die bis zum Jahre 1996 4 % p.a. betragen habe, Berücksichtigung finden würde, noch dem Umstand ausreichend Rechnung getragen würde, dass das Gebäude in einer Schutzzone liege und darüber hinaus die Funktionalität eines alten Gebäudes nicht mit einem modernen, neu errichteten Gebäude verglichen werden könne, woran auch der immer wiederkehrende Hinweis, es wäre sehr aufwändig und umfangreich hergestellt und umgebaut worden, nichts zu ändern vermöge. Zusätzlich werde zu diesen Ausführungen noch auf das aktenkundige Gutachten des N. vom Juli 2000 verwiesen, worin eine ausreichende Projektbeschreibung und auch eine Bewertung vorgenommen werde. Zur Ermittlung des Ertragswertes durch die BP: Als Kapitalisierungszinssatz werde einer Empfehlung von Kranewitter entsprochen und dieser mit 5 % angenommen. Dieser Abzinsungsfaktor sei zu gering. Der Marktwert sei im Jahr 1996 bei 6,5 % gelegen, wobei zum Beweis dafür auf die veröffentlichten Geschäftsberichte von P. und M. hinzuweisen sei. Die Restnutzungsdauer werde mit 80 Jahren angenommen und ein lediglich mit 5 % bemessener Abschlag für Verwaltung, Mietausfallswagnis und Instandhaltung des Objektes vom damaligen Jahresmietzins von S 720.000,00 (€ 52.324,44) abgezogen. Diese Restnutzungsdauer für ein in der Substanz 160 Jahre altes Haus und der Instandhaltungsanteil seien wirklichkeitsfremd. Die Annahme einer "ewigen" Rente (finanzmathematisch kämen 80 Jahre einer ewigen Rente gleich) sei ungerechtfertigt bzw. müssten bei einer 80jährigen Restnutzungsdauer die Instandhaltungskosten des Objektes mit 10 % sowie das Mietausfallwagnis mit einem weiteren Abschlag von 5 % bewertet werden. Darüber hinaus werde für den Zeitraum der niedrigeren Miete, d.h. für den Zeitraum Dezember 1996 bis Juni 2005 die Miete nicht abgezinst und letztlich werde dem Umstand, dass der Erwerber für 8,5 Jahre praktisch ertraglos sei, überhaupt keine Rechnung getragen, denn es müsse die Differenz der tatsächlichen Miete zur Jahresmiete, die die Sanierungsgemeinschaft in dieser Zeit erziele, abgezinst und als "Negativmiete" beim Ertragswert abgezogen werden. Die Mietdifferenz betrage S 658.594,00 (€ 47.861,89), die abgezinst mit 5 % (wie BP) auf 8,5 Jahre den Gegenwert von S 4,152.812,82 (€ 301.796,68) ergebe, woraus sich - gehe man vom Ertragswert laut BP von S 6,194.000,00 (€ 450.135,53) aus - ein tatsächlicher Ertragswert von S 2,041.187,18 (€ 148.338,86) errechne. Diese Berechnung würde dem Umstand ausreichend Rechnung tragen, dass für den Erwerber der Liegenschaft diese 8,5 Jahre praktisch ertraglos sei. Da beide Werte unter dem Kaufpreis in Höhe von S 3,000.000,00 (€ 218.018,50) gelegen seien, liege keine verdeckte Ausschüttung vor, wie dies von den Vertragsparteien vor Abschluss des Kaufvertrages gedacht worden sei. Würden diese Berechnungen mit dem marktkonformen Renditefaktor von 6,5 % durchgeführt, ergebe sich noch ein niedrigerer Ertragswert, ebenso bei einem realistischen Erhaltungsanteil von mindestens 10 % und Mietausfall von weiteren 5 %. Auch hier sei auf die Rz 760 der Körperschaftsteuerrichtlinien hinzuweisen. Es sei von der BP nicht beanstandet worden, dass der Geschäftsführer die Liegenschaft gekauft habe. Somit sei die Ausgabe betrieblich veranlasst und es sei ebenfalls keine verdeckte Ausschüttung zu unterstellen. Letztlich erscheine der Schluss, dass bei diesem Objekt der Ertragswert eine wesentlich größere Bedeutung haben würde als der Substanzwert und daher ein Verhältnis Substanzwert zu Ertragswert im Ausmaß von 3:1 herangezogen werde, nicht schlüssig, wenn auf der Vorseite des BP-Berichtes das Gebäude als neuwertig bezeichnet werde. Es werde daher beantragt, alle zu dieser Textziffer getroffenen Feststellungen der BP zu verwerfen und die körperschaftsteuerlichen sowie die kapitalertragsteuerlichen Auswirkungen mit Null anzusetzen. Die BP nahm mit Schreiben vom 30. September 2003 zur Berufung Stellung wie folgt: Eingangs verwehrten sich der Prüfer und der Gruppenleiter der BP gegen den in der Berufung geäußerten Vorwurf, es sei ihnen um die Erzielung eines Mehrergebnisses bei der Bw. gegangen und teilten mit, dass sie sich zu jeder Zeit des Verfahrens an die in der Bundesabgabenordnung normierten Prinzipien des Legalitätsgrundsatzes und der Amtswegigkeit gehalten hätten. 1. Philosophie Meeting / Philosophieworkshop: Im Zuge der mehrere Jahre dauernden Prüfung seien von der Bw. lediglich Unterlagen wie im Arbeitsbogen (Seiten 378 bis 399) vorgelegt worden, die ein gemischtes Programm belegen würden. Es sei immer behauptet worden, dass es keine weiteren Unterlagen geben würde. Wenn nunmehr im Oktober 2002, also beinahe ein halbes Jahr nach der Schlussbesprechung eine weitere Unterlage auftauche, dann liege die Vermutung nahe, dass diese zum Zeitpunkt der BP noch nicht existent gewesen sei. Ausdrücklich werde auf die Rechnung vom 18. August 1995 hingewiesen, in der für den Zeitraum 16. bis 19. Juli 1995 Unterkunft, Verpflegung und Bergführer verrechnet worden seien. Daraus gehe zweifelsfrei hervor, dass der Bergführer nicht nur für eine kurze untergeordnete Tätigkeit benötigt worden sei. "Auf Grund der im Zuge der BP vorgelegten Unterlagen ist ein Überwiegen der betrieblichen Veranlassung zu negieren." 2. Veranstaltung Milleniumfahrt: Nach Ansicht der BP sei der Sachverhalt im BP-Bericht ausreichend dargestellt. Ergänzend werde lediglich erwähnt, dass der F-Club der Veranstalter gewesen sei und nicht die Bw., der F-Club zumindest damals nicht vorsteuerabzugsberechtigt gewesen sei und der Geschäftsführer der Bw. bei einer Vorbesprechung gesagt habe, dass er diese Umsatzsteuernachforderung dem Verein in Rechnung stellen würde. Es sei der BP auch mitgeteilt worden, dass sowohl der Geschäftsführer als auch der steuerliche Vertreter der Bw. führende Funktionen im Verein innehatten. Selbst unter der Annahme, dass die Bw. die Auftraggeberin der betreffenden Leistungen gewesen wäre, stelle die Weitergabe dieser Leistungen an den Verein gegen Erbringung von Werbeleistungen durch den Verein einen tauschähnlichen Umsatz dar, der bei der Bw. der Umsatzsteuer zu unterziehen sei. Dies bewirke keine Änderung in der Höhe der festzusetzenden Umsatzsteuer, da eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung diesfalls vorliege. 3. Beteiligung G-GmbH: In der Berufung würden einige Vereinbarungen genannt und als aktenkundig bezeichnet. Die BP stelle fest, dass eine Vereinbarung vom 19. September 1999 nicht aktenkundig sei und der BP auch nicht während der Prüfung vorgelegt worden sei. Offenbar handle es sich dabei um die Vereinbarung vom 19. September 1991. Ebenso sei die so genannte "Rahmenvereinbarung" nicht aktenkundig. Bekannt sei lediglich ein Aktenvermerk aus dem Jahr 1991, der in Punkt 4 lit. a laute: "Bw. bezahlt an B. und C. als Entgelt für Bereitstellung und Aufrechterhaltung der Haftung eine Haftungsprovision von 50% der üblichen Bankprovisionen, fällig bei Verkauf des Projektes, spätestens jedoch am 31.12.1996." Lit.b laute: "Bw. bezahlt an B. und C. für die Ermöglichung der Projektaufträge ein Entgelt, das nach Maßgabe des Projekterfolges noch zu definieren ist, in der Höhe von maximal 30 % des Rohertrages je zur Hälfte, fällig bei Verkauf des Projektes, spätestens jedoch am 31.12.1996." Angemerkt werde, dass auf diesen Aktenvermerk die Judikatur bezüglich Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen anzuwenden sei. Keine Vereinbarung sei vorgelegt worden, in der auf diesen Projektentgeltanteil verzichtet worden und statt dessen im Jahr 1994 ein Agio von S 2,750.000,00 (€ 199.850,29) von den Gesellschaftern beim Verkauf der GmbH-Anteile an die Bw. lukriert worden sei. Der BP seien diesbezüglich keine Vereinbarungen bekannt. Über diesen Vorgang gebe es lediglich Zahlungsbelege. Es sei auch in dem Aktenvermerk aus 1991 kein Punkt über die Ermittlung eines eventuellen Kaufpreises aufgenommen. Wie sich dieses Agio ermittle sei nirgends ersichtlich, auch die Berufung enthalte darüber keine weiteren Angaben. Erst im Zuge der Abfassung dieser Stellungnahme sei über Aufforderung der BP ein Aktenvermerk vom 14. Dezember 1994 vorgelegt worden. Darin sei im Punkt 2 vermerkt, dass der Aktenvermerk vom 19. September 1991 aufgehoben werde. Im Punkt 3 sei vermerkt, dass für die Erlangung der Verfügungsmacht an den Anteilen, die von B. und C. zum Nominale von je S 5 Mio. erworben worden seien, ein Agio von 30 % des oben erwähnten Nominales. Dies entspreche einer 10%igen Wertsteigerung pro Jahr. Dafür werde auf eine gesellschaftsvertraglich festgelegte Wertsteigerung von 11.29 % p.a. verzichtet. Als Nachweis dieser neuen Behauptung habe die BP die angesprochene "Rahmenvereinbarung" vom 10. September 1991 verlangt. Dort heiße es unter § 3 "Veräußerung" in Abs. 2, dass eine Projektverwertung jedenfalls dann stattfinden solle, sobald auf Grundlage des Berechnungsschemas dieser Prognoserechnung eine Eigenkapitalrendite von über 11,20 % vor Steuern erreicht sei. Die in diesem Absatz angeführte Beilage 3, aus der das oben Gesagte rechnerisch hervorgehen solle, sei trotz mehrmaligen Ersuchens der BP bis dato nicht vorgelegt worden. Nach Ansicht der BP gehe schon aus der Rahmenvereinbarung eindeutig hervor, dass die zu erzielende Eigenkapitalrendite insgesamt 11,29 % überschreiten müsse und nicht p.a., wie es in der Berufung behauptet werde. Unter Berücksichtigung der oben angeführten Judikatur könne man auch zum Schluss kommen, dass mangels eindeutig klarer nach außen in Erscheinung tretender Vereinbarungen der gesamte Agio-Betrag und nicht nur der von der BP pro rata temporis aufgeteilte Betrag zu einer verdeckten Ausschüttung führen müsse. Dies gelte umso mehr, als die Gesellschafter sich bereits 1994 anteilig einen höheren Gewinn auszahlen hätten lassen, als am Ende des Projektes insgesamt zu erzielen gewesen sei. Sollte eine jahresweise Aufteilung des Gewinnes als nicht dem Geschäftsleben und der Betriebswirtschaft entsprechend beurteilt werden, wie die Bw. auf einmal behaupte, obwohl der jetzt vorgelegte Aktenvermerk genau das unterstelle, dann müsste nach Ansicht der BP wegen fehlender konkreter Vereinbarungen und Berechnungen der gesamte Betrag als verdeckte Ausschüttung beurteilt werden. Ein Blick in die Bilanzen der G-GmbH ergebe, dass bis inklusive 1994 ein Verlust von insgesamt S 120,587.504,00 (€ 8,763.435,68) erwirtschaftet worden sei und bis Beendigung des Projektes 1996 insgesamt S 143,947.720,00 (€ 10,461.088,78) an Verlusten angefallen seien. Schon allein aufgrund dieser Zahlen müsste die Wertsteigerung der Anteile besonders detailliert dargestellt werden. Es könne wohl der BP nicht zum Vorwurf gemacht werden, dass sie den Gesamtgewinn auf die Dauer der Anteilshaltung umgelegt habe, wenn - wie nunmehr aus dem Aktenvermerk ersichtlich - schon seinerzeit eine jährliche Gewinnsteigerung von zumindest 10 % unterstellt worden sei. Sollte diese jährliche Aufteilung wiederum nicht zulässig sein, so sei nach Ansicht der BP der gesamte Vorausgewinn (Agio) von S 2,750.000,00 (€ 199.850,29) als verdeckte Ausschüttung zu betrachten. 4. Verkauf Objekt X.: Anlässlich einer Besprechung mit dem steuerlichen Vertreter am 15. April 2002 sei der BP ein Aktenvermerk vorgelegt worden, aus dem hervorgehe, dass auf Grund der Vorstellungen der BP bezüglich eines angemessenen Kaufpreises für dieses Objekt und der daraus resultierenden finanziellen Konsequenzen nach Ansicht des B. die zwischen ihm und der Bw. vereinbarten Geschäftsgrundlagen der Transaktion wegfallen würden: "Weder bei der Bw. noch bei B. bestanden für zusätzliche Aufwendungen in steuerlicher Hinsicht Reserven und wäre die Transaktion nie durchgeführt worden, hätten beide Teile mit Mehrbelastungen daraus gerechnet. Die Bw. und B. behalten sich daher vor, den Kaufvertrag vom 10.12.1996 durch Rückkauf mit wirtschaftlicher Wirkung ex tunc rückgängig zu machen und die wechselseitigen Vorteile und Nachteile, die in der Zwischenzeit eingetreten sind, rückabzuwickeln." Da in der Berufung diesbezüglich nichts mehr enthalten sei, gehe die BP nunmehr davon aus, dass die Bw. von der Erfolglosigkeit des angeführten Aktenvermerkes überzeugt sei. Da in der Berufung wiederum nichts Neues vorgebracht werde (siehe z.B. den 90 %igen Abschlag für bebauten Grund und Boden), verweise die BP auf die ausführliche Darstellung in der Tz 31 des BP-Berichtes. Für Detailfragen werde auf die einschlägige Fachliteratur und die von der Judikatur anerkannten Bewertungsmethoden des Liegenschaftsbewertungsgesetzes verwiesen. Die Bw. erstattete mit Anbringen vom 31. Oktober 2003 eine Gegenäußerung zur Stellungnahme der BP und brachte darin folgendes vor: 1. Philosophie Meeting / Philosophieworkshop: Es sei der BP zuzustimmen, dass die Prüfung unsägliche mehrere Jahre lang gedauert habe, was aber nachweislich nicht aus Verschulden der Bw. geschehen sei. Nach Abschluss der Vor-BP - die Niederschrift sei am 17. Dezember 1996 betreffend die Jahre 1991 bis 1993 verfasst worden - sei die Durchführung einer Folge-BP festgestanden. Der Prüfungsauftrag für die Jahre 1994 bis 1996 trage das Datum 20. April 1998. Der Prüfungsbeginn sei am 18. Mai 1998 erfolgt. Am 6. Juli 1998 sei in den Geschäftsräumlichkeiten der Bw. eine Besprechung mit dem Prüfer und dessen Gruppenleiter erfolgt, in der über Einzelfragen gesprochen worden sei. Da aber zu diesem Zeitpunkt die Prüfung noch nicht zur Gänze abgeschlossen gewesen sei, sei diese Besprechung auch keine Vorschlussbesprechung gewesen. Das nächste Zusammentreffen mit den beiden Prüfungsorganen sei dann rund 3 Jahre später, am 11. Juni 2001, erfolgt. Anlässlich dieser Besprechung hätten sich die Feststellungen der BP herauskristallisiert. Wesentlichster Punkt sei die Bewertung des Objektes X. gewesen. Danach sei eine Besprechung am 28. Juni 2001 erfolgt. Mit Schreiben vom 13. Juli 2001 seien neue Vorstellungen der BP hinsichtlich des Wertes des Objektes X. sowie die Meinung der BP zum Philosophiemeeting unter Verweis auf die Einkommensteuerrichtlinien festgehalten worden. Am 3. August 2001 sei eine weitere Besprechung erfolgt, in der angekündigt worden sei, hinsichtlich des Objektes X. seitens der Bw. eine externe Begutachtung zu überlegen. Am 31. August 2001 sei eine Vorschlussbesprechung im Beisein des Geschäftsführers der Bw. erfolgt, in der ab 5. November 2001 ein Termin beim damaligen Leiter des Finanzamtes in Aussicht gestellt worden sei. Aufgrund diverser interner Meinungsverschiedenheiten zwischen der BP und dem Finanzamt sei keine Schlussbesprechung beim damaligen Leiter des Finanzamtes erfolgt. Dafür sei für Anfang 2002 ein Termin beim Leiter der BP vereinbart und auch durchgeführt worden. Auch dieses Gespräch habe zu keiner Annäherung der Standpunkte geführt, worauf es am 15. April 2002 ohne Beisein des Geschäftsführers der Bw. zu einer abschließenden Besprechung in den Kanzleiräumen der steuerlichen Vertretung gekommen sei. Am 12. Juli 2002 sei der steuerlichen Vertretung das Konzept des BP-Berichts, datiert mit 24. Juni 2002, übergeben worden. Die steuerliche Vertretung habe ein Bewertungsgutachten betreffend die Liegenschaft X. an die BP übergeben. Am 10. Oktober 2002 sei die Nachreichung des Ablaufes des Philosophietrainings erfolgt. Danach habe es bis zum 10. April 2003 gedauert bis der BP-Bericht postalisch an die steuerliche Vertretung übermittelt worden sei. Die Veranlagungen der Jahre 1994 bis 1996 seien ebenfalls im April 2003 erfolgt. Ohne weiter vermuten zu wollen, was die Verzögerungen im Ablauf der BP verursacht haben könnte und warum es zwischen Schlussbesprechung und Veranlagung ein ganzes Jahr gedauert habe, sei die Behauptung der BP, die Bw. hätte behauptet, es würde keine weiteren Unterlagen zum Philosophietraining geben, unrichtig. Die entsprechenden Rechnungen seien diesem Anbringen beigelegt und es werde ersucht, sich darüber ein Bild zu machen. Wie aus der Textierung der Rechnung vom 18. August 1995 hervorgehe, seien für Unterkunft, Verpflegung und Bergführer pauschal netto S 15.000,00 (€ 1.090,09) verrechnet worden. Woraus die BP zweifelsfrei ablesen könne, dass der Bergführer nicht nur für eine kurze untergeordnete Tätigkeit benötigt worden sei, sei nicht erklärlich. Die zweite Rechnung vom 31. August 1995, die den Philosophieworkshop zum Inhalt habe und netto einen Betrag von netto S 117.696,00 (€ 8.553,30) ausweise, beweise nämlich genau das Gegenteil, und zwar, dass das Teamtraining im Vordergrund gestanden habe und nicht der Bergführer. Darüber hinaus werde darauf hingewiesen, dass es sich um einen Sachverhalt gehandelt habe, der Mitte des Jahres 1995 stattgefunden habe und es in der Schlussbesprechung vom April 2002 noch nicht gelungen gewesen sei, die BP vom Betriebsausgabencharakter zu überzeugen und deshalb danach die Unterlagen durchgeforstet worden seien. Die "Vermutung", dass die Unterlage zum Zeitpunkt der BP noch nicht existent gewesen sei, gebe den Geist und das Klima wieder, in dem die BP stattgefunden habe. Selbst wenn zur Aufklärung des Sachverhaltes das veranstaltende Unternehmen D-GmbH später aufgefordert worden wäre, den Ablauf darzustellen, würde diese nichts an der Fehleinschätzung der BP verändern. In eventu werde beantragt, den Geschäftsführer der D-GmbH zum Ablauf des Workshops als Zeugen zu befragen. 2. Veranstaltung Milleniumfahrt: Die Feststellung der BP, dass der steuerliche Vertreter der Bw. eine führende Funktion im F-Club inne gehabt hätte, sei unrichtig. Er sei zu dem damaligen Zeitpunkt in überhaupt keiner Funktion im F-Club tätig gewesen, sondern sei Rechnungsprüfer gewesen. Dieses Amt habe keine Funktion für den F-Club bedeutet, wie es sich aus den Statuten dieses Vereines ableiten lasse. Darüber hinaus sei der Hinweis der BP, dass der Geschäftsführer der Bw. die Umsatzsteuernachforderung dem F-Club in Rechnung stellen würde, welcher als weitere Information für die Oberbehörde oder als was immer gedacht sei, nicht verständlich. Da der F-Club eine Garantie für den nicht bedeckten Teil übernommen habe, sei es wohl selbstverständlich und entspreche es den wirtschaftlichen Gepflogenheiten, dass eine etwaige Umsatzsteuernachforderung ebenfalls von dieser Garantieverpflichtung umfasst sei. Im Übrigen werde auf die Berufungsausführungen verwiesen. 3. Beteiligung G-GmbH: Hierzu werde einleitend festgestellt, dass es sich bei dem in der Berufung angeführten Datum 19. September 1999 um einen Tippfehler gehandelt habe, was der BP bereits anlässlich von weiteren Vorhalten im Zuge der Berufungsbearbeitung mitgeteilt worden sei. In der Berufung auf Seite 4, dritte Zeile von oben, sei das Datum richtigerweise der 19. September 1991 und nicht 1999, wie dies auch die BP selbst in ihrer Stellungnahme festhalte. Hinsichtlich der so genannten "Rahmenvereinbarung" sei festzuhalten, dass diese bereits im Zuge der Vor-BP Gegenstand umfangreicher Erörterungen gewesen sei. Sie sei selbstverständlich - ebenso wie der Aktenvermerk vom 14. Dezember 1994 - der BP vollinhaltlich vorgelegen. Es entspreche der negativen Grundtendenz der BP, das Nichtvorfinden dieser Unterlagen der Bw. in die Schuhe zu schieben. Es wäre aber vielmehr zu prüfen, ob das Fehlen dieser Unterlagen oder die behauptete Unkenntnis darüber nicht in die Zeit der Untätigkeit der BP zwischen Ende 1996 und Mitte 1998 wie in der nachfolgenden dreijährigen Untätigkeit bis Mitte 2001 zu suchen sei. Eine gründliche Nachschau der Behörde im eigenen Bereich wäre zweifellos gerechtfertigt. Da diese Unterlagen stets Grundlagen der Buchführung gewesen seien, wäre es völlig unverständlich, weshalb diese erst nach Abfassung der Berufung über Aufforderung der BP vorgelegt hätten werden sollen. Der Hinweis, dass auf diese Aktenvermerke die Judikatur bezüglich Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen anzuwenden sei, sei unverständlich, da bei beiden Aktenvermerken die Unterschriften der beteiligten Personen notariell beglaubigt worden seien. Welcher Nachweis für die Ernsthaftigkeit des Handelns der beteiligten Personen werde von der BP noch verlangt? Zu der von der BP monierten Beilage 3 sei festzustellen, dass von der steuerlichen Vertretung seit Monaten versucht werde, diese aufzufinden, sowohl in den Geschäftspapieren der Bw. als auch beim Geschäftspartner G-GmbH. Es werde nochmals darauf hingewiesen, dass die Vereinbarungen mit der G-GmbH vom September 1991 stammten und in der Vor-BP vollständig abgehandelt worden seien. Sie seien damit aus der Sicht der Bw. als erledigt anzusehen. Dass die Beilage 3 nicht mehr aufzufinden sei, könne nach dieser langen Zeit nicht verwundern, zumal sie rein deklarative Bedeutung gehabt habe und am rechtlichen und wirtschaftlichen Gehalt der Vereinbarung nichts ändere. Sie enthalte lediglich den Rechenvorgang für die vereinbarte Rendite und sei damit nicht prüfungsrelevant. Da sie aber den Prüfungsorganen in der Vor-BP zur Verfügung gestanden sei und Eingang in das Prüfungsergebnis gefunden habe, sei eine Neuaufrollung dieser unwichtigen Unterlage völlig überflüssig und sollte die BP prüfen, ob sich diese Unterlagen nicht doch in ihren Akten finden ließen. Absolut wirklichkeitsfremd sei die Meinung der BP, dass die Eigenkapitalrendite insgesamt 11,20 % überschreiten müsse und dieser Prozentsatz nicht pro Jahr erzielt werden müsse. Die Schlussfolgerung, dass es sich "mangels eindeutig klarer und nach außen in Erscheinung tretender Vereinbarungen" (wobei wie oben erwähnt offensichtlich die notariell beglaubigten Unterschriften der BP zu wenig seien) um eine verdeckte Ausschüttung handle, sei so wie die weiteren Schlussfolgerungen und