UFSW RV/1282-W/03

5 ordnet an: Außerordentliche Einkünfte sind Veräußerungs- und Übergangsgewinne, wenn der Betrieb deswegen aufgegeben wird, weil der Steuerpflichtige gestorben oder erwerbsunfähig ist oder das 60. Lebensjahr vollendet hat und seine Erwerbstätigkeit einstellt. Für Veräußerungsgewinne steht der ermäßigte Steuersatz nur über Antrag und nur dann zu, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind. 1) Die Bw. hat ihren im Firmenbuch als Einzelunternehmen protokollierten Gewerbebetrieb samt und sonders, somit jedenfalls mit den wesentlichen Betriebsgrundlagen veräußert. Der aus der Veräußerung resultierende Gewinn gemäß § 23 Z. 3 EStG 1988 ist den betrieblichen Einkünften aus Gewerbebetrieb zuzurechnen (vgl. Doralt, Einkommensteuergesetz (EStG), Kommentar, Bd. II., Tz 12 ff. zu § 24 sowie Tz 43 zu § 24, Stichwort: Cafè-Konditorei). Da die Bw. demgemäß den Gewinn gemäß § 5 EStG 1988 ermittelte, ist § 4 Abs. 1 letzter Satz EStG 1988 nicht anzuwenden, was bedeutet, dass der von der Bw. erzielte Veräußerungsgewinn aus dem mitveräußerten Grund und Boden beim Gesamtverkaufspreis zu berücksichtigen ist. Allerdings ist dabei Folgendes zu beachten: Während ein bewegliches Wirtschaftsgut nur entweder zum Betriebs- oder zum Privatvermögen gehören kann, sind nicht bloß untergeordnet auf die eine oder andere Weise genutzte unbewegliche Wirtschaftsgüter verhältnismäßig nach der betrieblichen und privaten Nutzung der Teilflächen dem Betriebs- und Privatvermögen zuzuordnen. Von einer untergeordneten Nutzung ist nach der hg. Judikatur dann zu sprechen, wenn diese weniger als 20% der Nutzung der Gesamtfläche beträgt. Wird eine Liegenschaft zu mehr als 80% betrieblich oder privat genutzt, erfolgt keine Aufteilung dieses unbeweglichen Wirtschaftsgutes. Ein solch untergeordneter betrieblich oder privat genutzter Anteil wurde bei keiner der beiden veräußerten Liegenschaften von der Betriebsprüfung festgestellt oder seitens der steuerlich vertretenen Bw. vorgebracht. Diese vorhin ausgeführten Regelungen gelten auch bei Abgabepflichtigen, die im Hinblick darauf, dass sie ihren Gewinn gemäß § 5 EStG 1988 ermitteln, grundsätzlich berechtigt sind, insbesondere durch Aufnahme in die Handelsbücher und Bilanzen anderes als notwendiges Betriebs- und Privatvermögen dem Betrieb zu widmen (gewillkürtes Betriebsvermögen). Würde eine Liegenschaft nur in untergeordnetem Ausmaß betrieblich genutzt, im Übrigen aber tatsächlich privat genutzt, so wäre der Umstand, dass eine solcherart genutzte Liegenschaft in die Bücher und Bilanzen aufgenommen worden ist, nicht entscheidungswesentlich (vgl. VwGH vom 10. April 1997, 94/15/0211). 2) Im Fall der Bw. wurde vom Finanzamt bei der Liegenschaft EZ 9yy , GSt. Nr. 2z , keine untergeordnete betriebliche oder private Nutzung dieser Liegenschaft festgestellt oder seitens der Bw. angenommen. Im BP- Bericht und in der Berufung werden unter Bezugnahme auf das Sachverständigengutachten des Baumeisters I. vom 10. Juni 2002, das dieser für den damaligen Eigentümer R. erstellt hatte, der privat genutzte Teil dieser Liegenschaft - unter Einbeziehung des Dachgeschosses - mit 64,51% ermittelt. Dieser Privatanteil wurde sowohl vom Prüfer im BP-Bericht und darauf folgend im Sachbescheid vom 18. März 2003 als auch seitens der Bw. in ihrer Berufung [siehe dazu Abschnitt G)] angenommen [siehe I), d).]. 3) Bei der EZ 3xx , GSt. Nr. 2y /3, [siehe I), e)] hat die Betriebsprüfung eine 100%ige betriebliche Nutzung dieser Liegenschaft festgestellt und zwar in der Form, dass dieses im Jahr 1986 346 m² umfassende Grundstück aus Konkurrenzgründen um S 10.000,00 angeschafft wurde. In der Folge vergrößerte die Bw. dieses Grundstück auf 817 m², welches im Kaffehausbetrieb der Bw. als Gastgarten Verwendung fand. Somit kann dem unter II), Punkt 1), zitierten Erkenntnis des VwGH von der Aufnahme dieser Liegenschaften in die Bücher und Bilanzen entscheidungswesentliche Bedeutung beigemessen werden. Der Prüfer hat für dieses Grundstück einen Quadratmeterpreis von S 8.151,77 ermittelt; dies deshalb, weil der Käufer des Betriebes der Bw., R. , mit Kaufvertrag vom 23. Februar 2001 (siehe AB 50) diese Liegenschaft um S 6,660.000,00 [siehe I), e)] an die Fa. g AG. verkauft hat. Dabei ist jedoch zu beachten, dass die Fa. g AG. zwei Onkeln des Herrn R. als Vorstandsmitglieder bestellt hat und die Mutter des Herrn R. sowohl Aufsichtsrätin der Fa. g AG.[siehe I), i)] als auch zum damaligen Zeitpunkt Kommandistin der Fa. br. (nunmehr in Liqu.) [siehe I), h)] war. Soweit in der Stellungnahme der Betriebsprüfung [siehe Abschnitt H)] vorgebracht wird, dass für den Erwerb dieser Liegenschaft im Jahr 1986 S 10.000,00 für das damals 346 m² große Grundstück von der Bw. bezahlt worden seien, hält der unabhängige Finanzsenat das Argument der Bw., dass sie dieses Grundstück zur Abwehr einer ungewollten Konkurrenz durch ein geplantes Einkaufscenter mit einem weiteren Kaffeehaus zu einem überhöhten Preis erworben habe, für glaubwürdig. Dies auch deshalb, weil die Betriebsprüfung selbst dieses Argument nicht als den damaligen Vorhaben mit diesem Grundstück widersprechend bezeichnet hat. Was die Angemessenheit des Kaufpreises im Streitjahr angeht, so ist darauf zu verweisen, dass am 9. November 1994 in unmittelbarer Nähe des Betriebes der Bw. eine Liegenschaft von 1.971 m² um S 13,600.000,00, d. s. S 6.900,00 pro m², unter fremdüblichen Bedingungen erworben worden ist (AB 84). Weiters wird darauf hingewiesen, dass der oben genannte Sachverständige in seinem Gutachten vom 10. Juni 2002 (!) unter der Rubrik "Grundstückswert" ausführt, dass "im Vergleichswertverfahren und aufgrund der Erhebungen beim Bauamt der Stadtgemeinde A. ein erzielbarer und ortsüblicher Grundpreis von € 436,04 (= S 6.000,00) für Baulandflächen in diesem Bereich feststellbar sei": Dies ist ein weiteres Indiz dafür, dass der von der Betriebsprüfung angenommene Preis von S 8.151,77 nicht den marktüblichen Verhältnissen für das Streitjahr entspricht. Überdies fällt auf, dass die Betriebsprüfung sich zu den beiden, der Gegenäußerung zur Stellungnahme der Betriebsprüfung beigelegten Telefaxen von Immobilienmaklern nicht geäußert hat [siehe Abschnitt I), Beilagen a) und b)]. In beiden Telefaxen vom April 2003 (!) wird mitgeteilt, dass am h in A. Verkehrswerte pro m² in der Bandbreite von € 360,00 (= S 4.954,00) und € 450,00 (= S 6.192,00) erzielbar seien. Für den unabhängigen Finanzsenat ist deshalb nicht einsichtig, dass im Juli 2000, als die streitgegenständliche Liegenschaft zusammen mit dem Betrieb der Bw. an Herrn R. veräußert wurde, für diese Liegenschaft ein Preis von S 8.151,77 angesetzt werden müsste. Aus den vorherigen Ausführungen und erwähnten Belegen schließt der unabhängige Finanzsenat, dass die Verkehrswerte für Liegenschaften am h in A. seit 1994 nicht angestiegen sind, sondern nach Auskunft von marktkundigen Immobilienbüros leicht gesunken sind. Der unabhängige Finanzsenat geht demgemäß davon aus, dass - unter Annahme, dass die vorangeführten Werte teilweise am Markt realisiert wurden und teilweise von Immobilienbüros als realisierbar angegeben wurden - ein Durchschnittswert zwischen diesen Werten eine realistische Bewertungsgrundlage für die gegenständliche Liegenschaft der Bw. ergibt. Dieser Durchschnittswert errechnet sich wie folgt: | 1) erzielbarer Verkehrswert lt. BP: | S 8.152,00 pro m² | 2) erzielbarer Verkehrswert lt. Gre 1-Form. (AB 84) | S 6.900,00 pro m² | 3) erzielbarer Verkehrswert laut Telefax vom 18. April 2003 [lt. Abschnitt I)] | S 5.504,00 pro m² | 4) erzielbarer Verkehrswert laut Telefax vom 22. April 2003 [lt. Abschnitt I)] | S 6.192,00 pro m² | 5) Durchschnittswert von 1) bis 4) (S 26.748,00 : 4) = | S 6.687,00 pro m² | 6) Durchschnittswert laut 5) gerundet | S 6.700,00 pro m² 4) Die Höhe des Veräußerungsgewinnes ergibt sich aus dem Kaufpreis zuzüglich den vom Käufer übernommenen Schulden abzüglich der Aktiva, bewertet zu Buchwerten (vgl. Doralt, EStG, Kommentar, Bd. II, Tz 189 zu § 24). Die Berechnung des Veräußerungsgewinnes wird in den nachfolgenden Tabellen dargestellt, ebenso der Veräußerungsgewinn zum halben Steuersatz unter Abzug der verrechenbaren Verluste der Vorjahre: | Tabelle 1 Verkaufspreise lt. I), b), ausgenommen Liegenschaften | Beträge in S | Anlagevermögen netto lt. Kaufvertrag | 300.000,00 | Vorräte netto lt. Kaufvertrag | 50.000,00 | Firmenwert netto lt. Kaufvertrag | 650.000,00 | Summe Verkaufspreis netto ohne Liegenschaften | 1,000.000,00 | Tabelle 2 Ermittlung des Veräußerungsgewinnes | Beträge in S | Liegenschaft (GSt. Nr. 2y /3 + GSt. Nr. 2z ) | 9,000.000,00 | zuzüglich Barwert Wohnung (abgezinst) | + 659.162,00 | Gesamtkaufpreis der Liegenschaft | 9,659.162,00 | abzüglich Grundanteil rein betrieblich von GSt. Nr. 2y /3 (817 m² x 6.700,00) | - 5,473.900,00 | Zwischensumme 1 | 4,185.262,00 | abzüglich Privatanteil ll [= GSt. Nr. 2z = 203 m² lt. AB 50]; 64,51% von Zwischensumme 1 | - 2,699.913,00 | Zwischensumme 2 = Verkaufspreis ll (GSt. Nr. 2z ) betrieblicher Anteil | 1,485.349,00 | zuzüglich Verkaufspreis Anlagevermögen/Vorräte/Firmenwert lt. Tabelle 1 | + 1,000.000,00 | zuzüglich Grundanteil von GSt. Nr. bb/3 | + 5,473.900,00 | Zwischensumme 3 = Verkaufspreis betrieblicher Anteil | 7,959.249,00 | abzüglich Buchwert Vorräte (AB 14) | - 66.115,00 | abzüglich Buchwert Grund und Boden (AB 14) | - 3,645.824,00 | abzüglich Buchwert Gebäude (AB 14) | - 595.166,00 | abzüglich Buchwert bewegliches Anlagevermögen (AB 14) | - 75.098,00 | Zwischensumme 4 = stille Reserven | 3,577.046,00 | abzüglich Veräußerungskosten lt. BP, Tz 20 c) und Tz 21. | - 62.833,33 | zuzüglich Auflösung IFB 1996 1997, 1998. | + 14.131,00 | Veräußerungsgewinn lt. UFS (gerundet) | 3,528.344,00 Der Verlust aus der laufenden Geschäftstätigkeit im Jahr 2000 errechnet sich wie folgt: | Tabelle 3 | Beträge in S | Verlust des Rumpfwirtschaftsjahres 2000 lt. Gewinn- und Verlustrechnung | -1,314.539,62 | USt- Nachforderung lt. Tz 18, BP-Bericht | - 10.200,47 | Beitragsnachzahlung an SV der gewerbl. Wirtschaft lt. Tz 19, BP-Bericht | - 51.136,71 | Entnahmen lt. Tz 20 a) bis c), BP- Bericht | + 124.036,16 | Verlust aus laufender Geschäftstätigkeit im Jahr 2000 (lt. BP = UFS) | - 1,251.840,64 Aus den Tabellen 2 und 3 ergeben sich folgende Einkünfte aus Gewerbebetrieb für das Jahr 2000: | Tabelle 4 | Beträge in S | Verlust aus laufender Geschäftstätigkeit im Jahr 2000 lt. Tabelle 3 | - 1,251.841,00 | Veräußerungsgewinn lt. UFS lt. Tabelle 2 | 3,528.344,00 | Einkünfte aus Gewerbebetrieb für das Jahr 2000 lt. UFS | 2,276.503,00 | verrechenbare Verluste aus den Vorjahren lt. Tz 26 | - 67.592,00 | Veräußerungsgewinn lt. UFS zum 1/2 Steuersatz | 2,208.911,00 Damit war spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 1 Berechnungsblatt Wien, am 11. Juli 2007