UFSL RV/0386-L/04

Installationstechnik GmbH mit allen Rechten und Pflichten übergegangen sind. Die gesetzliche Grundlage des § 3 AVRAG ist daher ausreichender Verpflichtungsgrund der Fa. X. Installationstechnik GmbH die Dienstverhältnisse der Ehegatten V. mit allen bereits entstandenen Ansprüchen zu übernehmen. Aus steuerrechtlicher Sicht geht aus dem Wortlaut des § 14 Abs. 4 EStG 1988 eindeutig hervor, dass im Falle des Unternehmerwechsels und des Überganges der Abfertigungsverpflichtungen auf den Rechtsnachfolger die Rückstellung beim Rechtsvorgänger insoweit nicht gewinnerhöhend aufzulösen, sondern vom Rechtsnachfolger weiterzuführen ist. Die von der Betriebsprüfung unterstellte gewinnerhöhende Auflösung und Neubildung der Abfertigungsrückstellung war somit rechtswidrig. Im gegenständlichen Fall hat sich die X. Installationstechnik GmbH & Co. KG gegenüber der Fa. X. Installationstechnik GmbH verpflichtet die Geschäftsführerlöhne und deren Abfertigungsansprüche zu tragen. Diese Verpflichtung der Kommanditgesellschaft war in der Bilanz als Verbindlichkeit (hier: Verrechnungsverbindlichkeit gegenüber der GmbH) auszuweisen (vgl. dazu Einkommensteuerrichtlinien 2000, Rz. 3351 iVm 3345). Wird wie im gegenständlichen Fall durch eine unentgeltliche Anteilsübertragung der Gesellschafter-Geschäftsführer der Komplementär-GmbH zum Kommanditisten und besteht das arbeitsrechtliche Dienst- bzw. Anstellungsverhältnis gegenüber der Komplementär-GmbH weiter, so ist dies kein Anlass die Abfertigungsrückstellung bei der Komplementär-GmbH aufzulösen. Die Verbindlichkeit der Kommanditgesellschaft, die durch die Verpflichtung zur Übernahme der Geschäftsführerlöhne und deren Abfertigungsansprüche entstanden ist, bleibt bestehen, da auch bei der Komplementär GmbH die Abfertigungsrückstellung weiterzuführen bzw. erst aufzulösen ist, wenn das arbeitsrechtliche Dienst- bzw. Anstellungsverhältnis beendet wird. Soweit das Finanzamt im vorliegenden Vorgang einen Sachverhalt erblickt, der nicht fremdüblich sei, ist zu bemerken, dass das Finanzamt keine Feststellungen getroffen hat, worin die Fremdunüblichkeit zu erblicken wäre. Die unentgeltliche Übertragung der Kommanditanteile an die Ehegatten V. kann in diesem Zusammenhang keine Rolle spielen, da unabhängig davon in den Fällen, in denen die Auszahlung der Geschäftsführer-Löhne an Gesellschafter-Geschäftsführer unter Zwischenschaltung der Komplementär-GmbH eine Rückstellungsbildung zulässig ist (vgl. Zorn in Hofstätter/Reichel, EStG-Kommentar, § 14 Tz. 4.1). Es liegt somit weder beim erfolgsneutralen Übergang der Abfertigungsrückstellung an die Komplementär-GmbH, noch bei der erfolgsneutralen Einstellung einer Verrechnungsverbindlichkeit auf dem Konto der Komplementär GmbH bei der GmbH & Co KG aus dem Titel der Geschäftsführervergütung, ein Vorgang vor, der zwischen Familienfremden unter gleichen Bedingungen nicht auch abgeschlossen worden wäre. Vielmehr ist die gewählte Vorgangsweise bei Umgründungen durchaus üblich. Die vom Finanzamt angeführte Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH vom 16. 4. 1991, 90/14/0104) zum Betriebsübergang von einem Einzelunternehmer an einen Angestellten des Einzelunternehmens kann nicht einschlägig sein, da diese einen völlig anderen Sachverhalt betrifft. Demnach ist in diesem Punkt dem Berufungsbegehren vollinhaltlich zu folgen. 3) Zu Tz. 17 des Betriebsprüfungsberichtes (Berichtigung des Sonder-BV der KG) Die Rechtmäßigkeit der Berichtigung des AfA-Satzes für Betriebsgebäude von 4 % auf 3 % ergibt sich aus der Änderung der Bestimmung des § 8 Abs. 1 EStG 1988 mit BGBl. I 2000/142. Aus der im Veranlagungsverfahren vorgelegten Ergänzungsbilanz zum 31. Dezember 2001 ist nicht erkennbar, welcher AfA-Satz bei der Berechnung der Absetzung für Abnutzung herangezogen wurde, da nur die Buchwerte, nicht jedoch die ursprünglichen Anschaffungskosten entsprechend dargestellt wurden. Demnach ist es sehr wohl eine neu hervorgekommene Tatsache iSd. § 303 Abs. 4 BAO, wenn nunmehr im Betriebsprüfungsverfahren hervorgekommen ist, dass anstatt des gesetzlich vorgesehenen AfA-Satzes von 3 % ohne Begründung ein AfA-Satz von 4 % herangezogen wurde. Die steuerlichen Auswirkungen der AfA-Berichtigungen bei den Gesellschaftern sind bei der Übung des Ermessens zu berücksichtigen. Eine amtswegige Wiederaufnahme des Verfahrens wird idR nicht zu verfügen sein, wenn die steuerlichen Auswirkungen sowohl absolut als auch relativ geringfügig sind. Die Unterlassung der Wiederaufnahme wegen Geringfügigkeit ist auch zweckmäßig, weil die Berücksichtigung des mit einer Bescheiderlassung verbundenen Verwaltungsaufwandes wegen des Grundsatzes der Sparsamkeit der Verwaltung geboten erscheint (vgl. Ritz, BAO-Kommentar³, § 303 Tz. 40). Ausgehend von einem Grenzsteuersatz von 41 % bzw. 50 % bei den Gesellschaftern ergeben sich auf Grund der Prüfungsfeststellung Nachforderungen in Höhe von rund 149,00 € (Ing. Johanna V.) und ca. 181,00 € (Ing. Paul V.). Die Erhöhung der jeweiligen Bemessungsgrundlagen um die AfA-Berichtigung von jeweils 4.992,50 S (362,82 €) bewirkt bei den Gesellschaftern eine Erhöhung der Bemessungsgrundlage von weniger als 1 %, zumal deren Einkommen laut den vor der Betriebsprüfung ergangenen Einkommensteuerbescheiden vom 13. März 2003 und 4. April 2003 42.541,44 € (Ing. Johanna V.) und 53.448,54 € (Ing. Paul V.) betragen hat. Abgesehen davon hat der steuerliche Vertreter in der mündlichen Berufungsverhandlung dargelegt, dass der AfA-Satz in den Folgejahren berichtigt wurde. Es handelt sich daher lediglich um eine geringfügige Vorziehung des Aufwandes auf das Veranlagungsjahr 2001. Aus diesem Blickwinkel stellt die Feststellung der Betriebsprüfung für sich allein einen geringfügigen Wiederaufnahmsgrund dar. Es wäre nicht zweckmäßig eine Wiederaufnahme des Verfahrens allein auf einen derartigen Wiederaufnahmsgrund zu stützen. Demnach kommt dem Prinzip der Rechtsbeständigkeit im gegenständlichen Fall der Vorrang gegenüber dem Prinzip der Rechtsrichtigkeit zu. Die Aktivierung der betrieblichen Grundstücke zum 31. Dezember 2000 blieb ohne Auswirkungen auf die Feststellung der Einkünfte. Demnach kann dies kein Grund für die Wiederaufnahme des Verfahrens sein, da durch diese Feststellung kein im Spruch anderslautender Bescheid herbeigeführt wird. Die Wiederaufnahme des Verfahrens allein auf Grund der Feststellungen in Tz. 17 des Betriebsprüfungsberichtes war nicht zweckmäßig, sodass der angefochtene Wiederaufnahmsbescheid ersatzlos aufzuheben war. 4) Zur Zurückweisung der Berufung gegen den Bescheid vom 3. Februar 2004 betreffend Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für 2001: Nach § 307 Abs. 3 der Bundesabgabenordnung (BAO) tritt durch die Aufhebung des Wiederaufnahmsbescheides das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat. Durch die Aufhebung des Wiederaufnahmsbescheides scheidet ex lege der neue Sachbescheid aus dem Rechtsbestand aus, der alte lebt wieder auf (Ritz, BAO-Kommentar³, § 307 Tz. 8). Daher ist die Berufung gegen den aus dem Rechtsbestand ausgeschiedenen Sachbescheid gemäß § 273 Abs. 1 BAO als unzulässig geworden zurückzuweisen. 5) Die Berufungsentscheidung ergeht an: Fa. X. Installationstechnik GmbH & Co KG, z.H. Frau Ing. Johann V., N. 60, pppp N. an der L. als Berufungswerberin Fa. X. Installationstechnik GmbH, z.H. Frau Ing. Johanna V., N. 60, pppp N. an der L. als Berufungswerberin Herrn Alfred X., N. Nr. 60, pppp N. an der L., als Berufungswerber Frau Ing. Johanna V., N. Nr. 60, pppp N. an der L., als Berufungswerberin Herrn Ing. Paul V., N. Nr. 60, pppp N. an der L., als Berufungswerber Finanzamt Gmunden Vöcklabruck, zu Handen Herrn HR Mag. Michael Schobesberger, Hatschekstraße 14, 4840 Vöcklabruck Linz, am 23. März 2007