UFSW RV/0706-W/03

  Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vertreten durch NAJA, a) vom 11. Mai 1998 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 Klosterneuburg, vertreten durch Mag. Thomas Zach, vom 17. November 2004 betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1991 bis 1993 und 1995, Gewerbesteuer für die Jahre 1991 bis 1993, Kapitalertragsteuer für den Zeitraum vom 1. Jänner 1991 bis 31. Dezember 1995, Wiederaufnahme der Verfahren gemäß § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich der Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer jeweils für die Jahre 1991 bis 1993, b) vom 15. März 2001 gegen den Körperschaftsteuerbescheid 1997 des zuvor genannten Finanzamtes, vertreten durch Mag. Thomas Zach, vom 12. Februar 2001 entschieden: Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer für die Jahre 1991 und 1995, Gewerbesteuer für das Jahr 1991, Wiederaufnahme der Verfahren gem. § 303 Abs. 4 BAO hinsichtlich der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer jeweils für die Jahre 1991 bis 1993 wird abgewiesen. Diese angefochtenen Bescheide bleiben unverändert. Die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer jeweils für die Jahre 1992 und 1993, Kapitalertragsteuer für den Zeitraum vom 1. Jänner 1991 bis 31. Dezember 1995 werden abgeändert.Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Die Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid 1997 wird abgewiesen. Dieser angefochtene Bescheid bleibt unverändert. Entscheidungsgründe Die Bw. ist eine GmbH, die mit Gesellschaftsvertrag vom 29. November 1989 gegründet wurde. Von den Gesellschaftern dieser Kapitalgesellschaft sind Helmut Armleuchter und Raimund Kristallluster mit je 25 % und Christine Kristallluster mit 50 % am Stammkapital der Bw. in den Streitjahren beteiligt gewesen. Die beiden erstgenannten Gesellschafter sind die gesetzlichen Vertreter der Bw. in den Streitjahren gewesen. Den Gegenstand des Unternehmens bildete die Beratung und Verwaltung des Vermögens, die Versicherungsmaklerei und die Anlagenberatung. Die Bw. ist alleiniger Gesellschafter der Fa. PPM GmbH (in weiterer Folge kurz P-GmbH) und der Fa. ALF GmbH (in weiterer Folge kurz S-GmbH) gewesen. Mit Generalversammlungsbeschluss vom 12. Dezember 1996 wurde die Bw. als übernehmende Gesellschaft mit der P-GmbH und der S-GmbH jeweils als übertragende Gesellschaft verschmolzen. An Angaben betreffend der steuerlichen Vertretung in den Abgabenerklärungen für die Streitjahren wiesen jene für das Jahr 1991 die Wirtschaftstreuhand-Steuerberatungsgesellschaft Spock, Pille, Scotty, jene für das Jahr 1992 die Steuerberatungsgesellschaft BPW, jene für die übrigen Jahre die BSE. aus. Die Veranlagung für das Jahr 1994 erfolgte gemäß § 184 BAO im Schätzungswege, weil Steuererklärungen für dieses Jahr beim Finanzamt nicht abgegeben wurden; die Bescheide erwuchsen in Rechtskraft. Im Gefolge einer Betriebsprüfung, deren Prüfungsgegenstand u. a. die Gewerbesteuer für die Jahre 1991 bis 1993 und die Körperschaftsteuer für die Jahre 1991 bis 1995 beinhaltet hatte, erließ das Finanzamt auf Grundlage des Prüfungsberichts vom 12. Februar 1998 (=PB) Bescheide, mit denen u. a. die Verfahren hinsichtlich der Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuer jeweils für die Jahre 1991 bis 1993 gemäß § 303 Abs. 4 BAO wieder aufgenommen und die Körperschaftsteuer für die Jahre 1991 bis 1993 und 1995, die Gewerbesteuer für die Jahre 1991 bis 1993 und die Kapitalertragsteuer für den Zeitraum vom 1. Jänner 1991 bis 31. Dezember 1995 festgesetzt wurden. Mit der innerhalb der verlängerten Berufungsfrist beim Finanzamt eingelangten Berufung gegen I) die Bescheide betreffend a) Wiederaufnahme der Verfahren betreffend Körperschaft, Gewerbe- und Umsatzsteuer für die Jahre 1991 bis 1995, b) Festsetzung der Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer jeweils für die Jahre 1991 bis 1993 und 1995; Gewerbesteuer jeweils für die Jahre 1991 bis 1993; II) den Haftungs- und Abgabenbescheid betreffend den Prüfungszeitraum 1991 bis 1995 wurde die abgabenerklärungsgemäße Veranlagung der in Rede stehenden Abgaben beantragt; mit Schreiben des steuerlichen Vertreters vom 31. Juli 1998 wurde die Berufung auf jene Sachverhalte eingeschränkt, zu denen in der Rechtsmittelbegründung die entsprechenden Sachverhaltsfeststellungen und Begründungen erfolgten. Auf das Ersuchen des Finanzamts vom 10. November 1998, die Berufung vom 31. Juli 1998 durch Beantwortung von im Vorhalt angeführten Fragen sowie durch Nachreichung von fehlenden Belegen zu ergänzen, folgte das Schreiben des steuerlichen Vertreters vom 1. Dezember 1998, dem das Kontoblatt "Forderungsausfälle", eine Tabelle mit der Überschrift "Vermittlung PPM", je ein Kaufvertrag vom 14. und 18. Jänner, 15. Februar, 6. und 18. Mai und 20. Oktober jeweils des Jahres 1994, ein Konto betreffend Abrechnung Eurocard, ein Abrechnungsbeleg Fr. Krause und eine Subprovisionäraufstellung für die Spatzerl´sche Stiftung beigelegt wurden. Zu der zur Berufung ergangenen Stellungnahme des Betriebsprüfers vom 28. März 2000 äußerte sich der steuerliche Vertreter mit dem Schreiben vom 21. April 2000, bezüglich dessen der Betriebsprüfer dem steuerlichen Vertreter mit Schreiben vom 30. Juni 2000 vorhielt, mit der Gegenäußerung keinerlei neue Beweismittel vorgelegt zu haben, bzw. dass die im Schreiben angekündigten Beweismittel der Firma Stranded Investment S.A. bis dato nicht eingelangt seien. Mit der oben angeführten Stellungnahme vom 28. März 2000 anerkannte die Bp den Betriebsausgabencharakter der in der Tz 33 als Mietzins für Wohnzwecke gewerteten Aufwendungen von S 153.427 für das Jahr 1992 und sprach sich, was die Feststellungen in der Tz 37 PB betrifft, für eine Stattgabe der Berufung in diesem Punkt aufgrund der "im Berufungsbegehren vorgelegten Urkunden" aus. Aus Gründen der besseren Übersichtlichkeit werden in der vorliegenden Berufungsentscheidung die Prüfungsfeststellungen und die Stellungnahme der Betriebsprüfung, das Vorbringen der Bw., der entscheidungsrelevante Sachverhalt, die Beweiswürdigung und die rechtliche Beurteilung jeweils zu den einzelnen Berufungspunkten zusammengefasst dargestellt: | 1.) 1991 bis 1995 Tz 18 lit. a in Verbindung mit Tz 19 PB Aberkennung der Verlustvorträge Mit dem gem. § 295 Abs. 1 BAO geänderten Körperschaftsteuerbescheid 1991 vom 17. März 1997 setzte das Finanzamt den Gesamtbetrag der Einkünfte (bedingt durch die Erhöhung der negativen Einkünfte aus Gewerbebetrieb um nichtausgleichsfähige Verluste von S 458.809) mit - S 8.053.985 fest. Jene Bescheide vom 9. April 1997, mit denen der Körperschaftsteuerbescheid 1992 gem. § 295 Abs. 3 BAO und der Körperschaftsteuerbescheid 1993 gem. § 295 Abs. 1 leg. cit. geändert wurden, wiesen ein Einkommen für das Jahr 1992 (nach Abzug von Sonderausgaben von S 20.200 und eines Verlustabzugs von S 4.950.612 vom Gesamtbetrag der Einkünfte von S 4.970.812) bzw. für das Jahr 1993 (nach Abzug von Sonderausgaben von S 9.780 und eines Verlustabzugs von S 1.076.064 vom Gesamtbetrag der Einkünfte von S 1.085.844) jeweils in Höhe von S 0 aus. Als Begründung für die Versagung des geltend gemachten Verlustabzugs in den im Gefolge der Betriebsprüfung ergangenen Körperschaftsteuerbescheiden für die Jahre 1992 und 1993 stellte die Bp unter der Tz 18 a in Verbindung mit der Tz 19 PB unter Bezugnahme auf die Führung der Geschäftsbücher betreffend des Zeitraums von August 1990 bis Dezember 1992 fest: Während des Jahres seien Abhebungen und Eingänge auf dem Bankkonto in beträchtlicher Höhe gegen das Konto "Ungeklärte Posten" gebucht worden, die bei Erstellung der einzelnen Jahresabschlüsse auf diverse Aufwandskonten (hauptsächlich auf die Konten Subprovisionen, Fremdleistungen, Reisekosten etc.) bzw. Erlöskonten umgebucht worden seien. Trotz wiederholter Aufforderung seien weder Belege, noch Umbuchungslisten für diese Umbuchungen im oben angeführten Zeitraum vorgelegt worden; damit seien die Verluste nicht vortragsfähig. Wider die obigen Feststellungen führte der steuerliche Vertreter in der Berufung sinngemäß ins Treffen, dass die Kanzlei Dkfm. Spock für die Erstellung der Buchhaltung und des Abschlusses für den in Rede stehenden Zeitraum beauftragt worden sei. Zufolge eines Treuhandwechsels im Jahr 1995 seien die im Rahmen der Betriebsprüfung von der Bp geforderten Unterlagen von der bis 1994 vertretenden Kanzlei eingefordert worden. Die Bw. habe erfahren müssen, dass Kontenunterlagen für den Prüfungszeitraum in dieser Kanzlei nicht vorhanden gewesen seien, was letztendlich auch zur Schätzung für das Jahr 1994 geführt habe, und sei daher ohne Eigenverschulden in einem Beweisnotstand gewesen. Nach Ansicht des steuerlichen Vertreters ergebe sich allein dadurch, dass die Bp die betraglich feststehenden und somit zahlenmäßig einwandfrei ermittelbaren Beträge in voller Höhe den Betriebsergebnissen zugerechnet habe, lediglich eine ziffernmäßig genau umrissene Zurechnung zum Betriebsergebnis. Mit der zur Berufung abgegebenen Stellungnahme vom 28. März 2000 wiederholte die Bp ihre bereits in der Tz 18 lit. a PB getätigten Ausführungen, hielt dem steuerlichen Vertreter im Wesentlichen vor, die in Rede stehenden Umbuchungslisten und Belege auch im Berufungsverfahren nicht vorgelegt zu haben, und verwies in Hinblick auf die finanzielle Situation des Unternehmens und der Höhe der Steuernachforderung darauf, auf eine Zuschätzung zum Betriebsergebnis auf Grund der übrigen Feststellungen verzichtet zu haben. Mit der Gegenäußerung vom 21. April 2000 brachte der steuerliche Vertreter sinngemäß vor: Die Stellungnahme wiederhole im Wesentlichen den Vorwurf, trotz Aufforderung keine Umbuchungsbelege bzw. Umbuchungslisten vorlegen haben zu können. Dies, obwohl sich aus der Berufung ergebe, dem Begehren zufolge eines Beweisnotstandes - entstanden durch ein unkorrektes Verhalten des damals beschäftigten Wirtschaftstreuhänders (behauptete Rücksendung) - nicht nachkommen haben zu können. Jedoch bleibe (der Umstand), dass durch die Zurechnung buchmäßig ausgewiesener - jedoch nicht belegbarer - Beträge, eine Schätzung der im Sinne der BAO nicht vorgenommen werden habe können, bestehen. "Der Mangel des Beleges allein würde an sich auch keine Schätzung im Sinne der BAO zulassen, da es sich hiebei lediglich um aus Belegmangel nicht anerkannte Aufwandsbeträge handle, die ziffernmäßig schillinggenau aus der Buchhaltung hervorgehen." Trotz Belegmangels sei zu unterstellen, dass der damals für das Rechnungswesen und die Bilanz zuständige Wirtschaftstreuhänder die Umgliederung fach- und sachgerecht vorgenommen habe, weshalb ein Zweifel der Bw. an der Richtigkeit nicht gegeben gewesen sei. | Rechtliche Würdigung § 18 Abs. 6 EStG 1988 in der für die Streitjahre gültigen Fassung lautet: | " | Als Sonderausgaben sind auch Verluste abzuziehen, die in einem vorangegangenen Jahr entstanden sind (Verlustabzug). Dies gilt nur, | | - | wenn die Verluste durch ordnungsmäßige Buchführung ermittelt worden sind und | | - | soweit die Verluste nicht bereits bei der Veranlagung für die vorangegangenen Kalenderjahre berücksichtigt wurden. § 126 BAO lautet. | "(1) | Die Abgabepflichtigen und die zur Einbehaltung und Abfuhr von Abgaben verpflichteten Personen haben jene Aufzeichnungen zu führen, die nach Maßgabe der einzelnen Abgabenvorschriften zur Erfassung der abgabepflichtigen Tatbestände dienen. | (2) | Insbesondere haben Abgabepflichtige, soweit sie weder nach §§ 124 oder 125 zur Führung von Büchern verpflichtet sind, noch ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher führen und soweit Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmen, für Zwecke der Erhebung der Abgaben vom Einkommen und Ertrag ihre Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aufzuzeichnen und zum Ende eines jeden Jahres zusammenzurechnen." § 131 BAO lautet: | " | ... Für alle auf Grund von Abgabevorschriften zu führenden Bücher und Aufzeichnungen sowie für die ohne gesetzliche Verpflichtung geführten Bücher gelten insbesondere die folgenden Vorschriften: | | 1. | .... | | ... | .... | | 5. | Die zu Büchern oder Aufzeichnungen gehörigen Belege sollen derart geordnet aufbewahrt werden, dass die Überprüfung der Eintragungen jederzeit möglich ist. | | ... | ...." § 132 Abs. 1 BAO lautet: | " | Bücher und Aufzeichnungen sowie die zu den Büchern und Aufzeichnungen gehörigen Belege sind sieben Jahre aufzubewahren; darüber hinaus sind sie noch so lange aufzubewahren, als sie für die Abgabenerhebung betreffende anhängige Verfahren von Bedeutung sind, in denen diejenigen Parteistellung haben, für die auf Grund von Abgabenvorschriften die Bücher und Aufzeichnungen zu führen waren oder für die ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher geführt wurden. Soweit Geschäftspapiere und sonstige Unterlagen für die Abgabenerhebung von Bedeutung sind, sollen sie sieben Jahre aufbewahrt werden. Diese Fristen laufen für die Bücher und die Aufzeichnungen vom Schluss des Kalenderjahres, für das die Eintragungen in die Bücher oder Aufzeichnungen vorgenommen worden sind, und für die Belege, Geschäftspapiere und sonstigen Unterlagen vom Schluss des Kalenderjahres, auf das sie sich beziehen; bei einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr laufen die Fristen vom Schluss des Kalenderjahres, in dem das Wirtschaftsjahr endet." § 163 BAO lautet: "Bücher und Aufzeichnungen, die den Vorschriften des § 131 BAO entsprechen, haben die Vermutung ordnungsmäßiger Führung für sich und sind der Erhebung der Abgaben zugrunde zu legen, wenn nicht ein begründeter Anlass gegeben ist, ihre sachliche Richtigkeit in Zweifel zu ziehen." § 184 BAO lautet: | "(1) | Soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. | (2) | Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Abgabepflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Grundlagen (Abs. 1) wesentlich sind. | (3) | Zu schätzen ist ferner, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen." Nach Lehre und Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist der Zweck der Aufbewahrung von Belegen (§ 131 Abs. 1 Z 5, § 132 Abs. 1 BAO) die verlässliche Prüfung der Richtigkeit von Buchungen im Interesse der Abgabenerhebung zu ermöglichen (vgl. Ritz, BAO², Tz 2 zu § 132 BAO samt dem dort zitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 25. November 1986, 84/14/0109). Nach Ritz, BAO², Tz 5 zu § 126 BAO samt dortigen Verweis auf Ellinger, ÖStZ 1990,266, lassen sich Aufzeichnungen durch die Sammlung und Aufbewahrung von Belegen und sonstigen Unterlagen nicht ersetzen. Sind Mängel geeignet, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen, und können die Bemessungsgrundlagen nicht ermittelt oder berechnet werden, so besteht eine Schätzungsberechtigung als Folge formeller Mängel (vgl. Ritz, BAO², Tz 3 zu § 163 BAO). Nach Lehre und Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes ist eine formell ordnungsmäßige Buchführung nicht Voraussetzung für den Verlustabzug; der Verlustabzug ist zulässig, wenn der Verlust - allenfalls auch nach Korrektur der Buchhaltung durch den Steuerpflichtigen oder auf Grund einer Betriebsprüfung - seiner Höhe nach errechnet werden kann und das Ergebnis überprüfbar ist (vgl. Doralt, EStG 1988, 4. Auflage, Tz 286 zu § 18 samt dem dort zitierten Beispielen für die Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes VfGH 3. März 1987, G 170/86; 10. Dezember 1992, B 227/91, und 26. Februar 1996, B 370/95). Ist die Belegbarkeit der Buchungen gemäß dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 2. Juli 1952, 0175/50, ein wesentliches Erfordernis einer ordnungsmäßigen Buchführung, so berechtigt das Fehlen von Belegen die Abgabenbehörde zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen. Die Thematisierung des Fehlens von Kontenunterlagen in der Kanzlei des Wirtschaftstreuhänders Dkfm. Spock für den Prüfungszeitraum in der Berufung heißt, dass das Ergebnis des Verlustes seiner Höhe nach für die Bp nicht überprüfbar gewesen ist. Aufgrund der Unmöglichkeit, die Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln, hatte das Finanzamt keine andere Möglichkeit als die Abgabenbemessungsgrundlagen gemäß § 184 BAO im Schätzungsweg zu ermitteln und war daher zur Versagung des Verlustabzugs verpflichtet. Ist die Schätzung dem Wesen nach ein Beweisverfahren, bei der der Sachverhalt unter Zuhilfenahme mittelbarer Beweise ermittelt wird, so hatte der Unabhängige Finanzsenat keine Bedenken, die Bemessungsgrundlagen in den angefochtenen Bescheiden zu bestätigen, zumal die Schätzung nicht den Charakter einer Strafbesteuerung haben darf und die Identität des von der Bw. erklärten und vom Finanzamt in Ansatz gebrachten Bemessungsgrundlage der Beweis dafür war, dass die belangte Behörde bei der Schätzung das Ziel, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen, verfolgt hatte. Dass jeder Schätzung eine gewisse Ungenauigkeit immanent ist, hat der Verwaltungsgerichtshof bereits in seinen Erkenntnissen vom 15. Mai 1997, 95/16/0144; 23. April 1998, 97/15/0076 und 26. November 1998, 95/16/0222, ausgesprochen. Aufgrund der obigen Ausführungen waren die Ausführungen des steuerlichen Vertreters im Berufungsverfahren nicht dazu geeignet, einen den Feststellungen der Bp in der Tz 18 und 19 PB anhaftenden Mangel nachzuweisen und damit eine Abänderung der Berufung im gegenständlichen Punkt zu begründen. | Tz 28 Forderungen 1995 Mit der Bilanz zum 31. Dezember 1995 wurde dem Finanzamt das aktive Bestandskonto "Forderungen gegen verbundene Unternehmen" in folgender Form dargestellt: | | 1995 | 1994 | | S | S | PPM GmbH | - - | 1.472.681,20 | ALF GmbH | 71.614,06 | 370.800,00 | Wertberichtigter Forderungsbestand | 71.614,06 | 1.843.481,20 | davon mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr | - - | - - | davon wechselmäßig verbrieft | - - | - - Mit 31. März 1996 wurden die Kapitalgesellschaften ALF GmbH (in der Folge kurz S-GmbH) und PPM GmbH (in der Folge kurz P-GmbH) als übertragende Gesellschaften mit der Bw. als aufnehmende Gesellschaft verschmolzen. Unter der Tz 28 PB versagte die Bp der Wertung der Abschreibung der in Rede stehenden Forderungen gegen die P-GmbH in Höhe von S 1.412.790,20 und S-GmbH in Höhe von S 370.800 als uneinbringlich die Anerkennung mit der Begründung, dass keine Unterlagen über die Einbringungsmaßnahmen vorgelegt worden seien; die betriebliche Veranlassung der Hingabe der Gelder sei nicht nachgewiesen worden. Wider die obige Feststellung führte der steuerliche Vertreter in der Berufung ins Treffen: Beide Gesellschaften seien hundertprozentige Töchter und Vertriebsgesellschaften der Bw. gewesen, die durch getätigte Aufwendungen in einen Status cridae verfallen gewesen seien; infolge dessen sei die Forderung nach zwingenden handelsrechtlichen (und somit auch steuerrechtlichen) Vorschriften wegen Uneinbringlichkeit abzuschreiben bzw. ein Insolvenzverfahren anzustrengen gewesen. Zwecks Abwendung des Insolvenzverfahrens seien beide Vertriebsgesellschaften nachfolgend mit der Bw. verschmolzen worden. Die zugehörigen Notariatsakten samt den Einbringungsbilanzen seien nach Aussagen des betreuenden Wirtschaftstreuhänders auch der Finanzbehörde vorgelegt worden; unabhängig von der Bp seien die Urkunden der Finanzbehörde mit Abgabe der Steuererklärungen für das Jahr 1996 am 17. März 1997 übermittelt worden. Auf das Schreiben vom 10. November 1998, mit dem das Finanzamt den steuerlichen Vertreter u. a. um Beantwortung der Fragen, wann und wodurch die Forderungen entstanden seien; betreffend der schriftlichen Vereinbarungen zwischen der Bw. und der Fa. P-GmbH bzw. S-GmbH um Bekanntgabe der Daten hinsichtlich jener Person(en), von der (denen) die Verträge im Namen der Fa. P-GmbH bzw. S-GmbH abgeschlossen worden seien, ersucht hatte, folgte das Schreiben von Dr. Fantomas als Vertreter der Bw. vom 1. Dezember 1998, demzufolge die Forderungen gegen die P-GmbH Folge der Gewährung eines Darlehens in Höhe von S 1.258.000 im Jahr 1993 gewesen seien; der im Bericht genannte Betrag resultiere aus dem Darlehen zuzüglich der angelaufenen Zinsen. Die Forderung gegen die S-GmbH in Höhe von S 370.800 resultiere aus einer als kurzfristig geplanten Barmittelverstärkung zur Beseitigung der Illiquidität des Unternehmens, ausgefolgt im Jahre 1993. Schriftliche Vereinbarungen zwischen der Bw. und P-GmbH bzw. S-GmbH würden nicht vorliegen; die Firmen seien 100 % Tochterunternehmungen der Bw. mit Geschäftsführungsidentität. Mit der Stellungnahme vom 28. März 2000 wiederholte die Bp ihre bisherigen Ausführungen betreffend der mit 31. Dezember 1995 abgeschriebenen Forderungen an die verbundenen Unternehmen P-GmbH und S-GmbH und hielt dem steuerlichen Vertreter unter Bezugnahme auf die Ausführungen in der Berufungsergänzung das Fehlen von schriftlichen Verträgen zwischen der Bw. und der Fa. P-GmbH bzw. S-GmbH vor. Mit der Gegenäußerung vom 21. April 2000 erwiderte der steuerliche Vertreter der Abgabenbehörde im Wesentlichen, dass beide Gesellschaften im selben Geschäftsfeld tätig gewesen seien, weshalb es zwischen den Unternehmungen einen allgemein üblichen Geschäftsverkehr gegeben habe. Infolge krankheitsbedingter Probleme des ehemaligen Eigentümers sei das Unternehmen übernommen worden. Um eine klare Trennung der Rentabilität zu haben, sei sehr streng darauf geachtet worden, die Provisionen verursachungsgerecht dem den Abschluss initiierten Unternehmen zuzuordnen. Der Feststellung der Finanzbehörde betreffend Nichtvorlage von Unterlagen über die Einbringungsmaßnahmen widersprach der steuerliche Vertreter mit der Begründung, der betreuende Wirtschaftstreuhänder habe nachweislich die Unterlagen bei Abgabe der Steuererklärungen 1996 den Finanzbehörden übermittelt; die Bw. habe die zugehörigen Notariatsakte der Finanzbehörde vorgelegt und datiert vom 12. Dezember 1996 (Notar Q) zur Gebührenbemessung am 17. Dezember 1996 angezeigt. Die betriebliche Veranlassung der Hingabe der Gelder sei eine reine Sachverhaltsfeststellung - aus der Rechtsmittelbegründung ableitbar- und durch vorliegende Bilanzen der übertragenen Gesellschaften bewiesen. Trotz Bemühungen hätten schriftliche Vereinbarungen zwischen P- GmbH und der Bw. nicht aufgefunden werden können. | Rechtliche Würdigung Gemäß § 119 Abs. 1 BAO sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offen zu legen; die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. Gemäß § 166 leg. cit. kommt als Beweismittel im Abgabenverfahren alles in Betracht, was zur Feststellung des maßgebenden Sachverhaltes geeignet und nach Lage des einzelnen Falles zweckdienlich ist. Gemäß § 167 Abs. 2 leg. cit. hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist die "Angehörigenjudikatur" nicht nur bei familiären, sondern auch bei gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen wegen der gegebenen besonderen Einflussmöglichkeiten auf die Vertragsgestaltung anzuwenden (vgl. die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofs vom 26. Juni 1998, 93/14/0192, und 26. Juli 2006, 2001/14/0122). Demzufolge sind Verträge nur dann anzuerkennen, wenn sie nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und zwischen Fremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (vgl. etwa das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. Mai 1999, 99/13/0039). Der Bestand eines betrieblichen Zusammenhanges zwischen der Bw. und jenen Geldern, die an die verbundenen Unternehmen hingegeben worden waren, war zu verneinen, weil die Kriterien für die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes für jene Verträge mit juristischen Personen gelten, an denen ein Vertragspartner oder seine Angehörigen in einer Weise als Gesellschafter beteiligt sind, dass mangels eines Interessengegensatzes die Annahme nahe liegt, für eine nach außen vorgegebene Leistungsbeziehung bestehe in Wahrheit eine familienhafte Veranlassung. Müssen demzufolge Verträge, um steuerlich anerkannt zu werden, nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, einen eindeutigen klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden sein (vgl. 14. Dezember 2005, 2002/13/0001), so war die Behauptung, es hätten sich aus der beruflichen Tätigkeit Forderungen gegen die mit der Bw. verbundenen Unternehmen ergeben, samt der Vorlage eines Kontoblattes mit der Kontobezeichnung "Forderungsausfälle" nicht ausreichend, einen stichhaltigen Beweis für die Annahme der betrieblichen Veranlassung der Hingabe der Gelder, wenn die Firmen S-GmbH und P-GmbH zu hundert Prozent Tochtergesellschaften der Bw. waren, zu ersetzen. Aus der Thematisierung der finanziellen Verhältnisse der verbundenen Unternehmen im Berufungsverfahren war für die Bw. nichts zu gewinnen, wenn laut Doralt, EStG6, § 6 Tz 20f und den dort zitierten Erkenntnissen des Verwaltungsgerichtshofes vom 2. Juni 1976, 1667/75, und 27. September 1995, 92/13/0310, die Maßgeblichkeit der Verhältnisse am Bilanzstichtag vor allem für die Bewertung von Forderungen von Bedeutung ist. Die Zahlungsunfähigkeit eines Schuldners im Zeitpunkt der Erstellung des Jahresabschlusses ist zwar ein Indiz, rechtfertigt alleine aber nicht die Wertberichtigung zum Bilanzstichtag. Die Zahlungsunfähigkeit muss am Bilanzstichtag bereits bestanden haben oder vorhersehbar gewesen sein, um eine Wertberichtigung zu rechtfertigen. Ist dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofs vom 11. Juni 1965, 350/65, zufolge eine Wertberichtigung wegen eines Forderungsverzichts nur dann zulässig, wenn die Forderung zum Zeitpunkt des Verzichts tatsächlich uneinbringlich ist, so wäre es am Bw. gelegen gewesen, die tatsächliche Uneinbringlichkeit der abgeschriebenen Forderungen durch Vorlage von Unterlagen, welche die von der Bw. auf Befriedigung der in Rede stehenden Forderungen gesetzten Handlungen nach dem Zivil- und Exekutionsrecht offen legen hätten können, nachzuweisen. Diesen Beweis ist der steuerliche Vertreter der Abgabenbehörde schuldig geblieben. Die bloße Behauptung, die Forderungen gegen die mit der Bw. verbundenen Kapitalgesellschaften seien uneinbringlich, ist nicht glaubhaft, wenn handelsrechtlich ein positives Vermögen bei jeder Konzentrationsverschmelzung bei beiden Körperschaften zur Vermeidung einer Unter-pari - Emission notwendig ist und die mit der Bw. verbundenen Unternehmen als übertragende Gesellschaft mit der Bw. als übernehmende Gesellschaft im Jahr 1996 verschmolzen wurden. Mit dem Vermögensübergang wurde das unternehmerische Engagement nicht beendet, sondern blieb eine gesellschaftliche Verbundenheit in der Form, dass die Vermögensübertragung grundsätzlich gegen Gewährung oder Aufgabe von Gesellschaftsrechten erfolgt, erhalten. Ist im Hinblick auf die Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Vorschriften eine umgründungssteuerrechtliche Regelung über das Erfordernis eines positiven Verkehrswerts bei der übertragenden und übernehmenden Körperschaft nicht erforderlich, so waren die Verschmelzungsverträge in Verbindung mit den diesbezüglichen Bilanzen der mit der Bw. verbundenen Unternehmen für sich allein nicht ausreichend, die Annahme der Insolvenz der mit der Bw. verbundenen Unternehmen zu begründen. Da die Ausführungen des steuerlichen Vertreters im Berufungsverfahren ein behördliches Urteil über die Gewissheit des Vorliegens einer entscheidungsrelevanten Tatsache, nämlich der "Überzeugung", dass die Voraussetzungen für die Abschreibung der in Rede stehenden Forderungen zu dem für die Berufungsentscheidung relevanten Stichtag gegeben gewesen waren, nicht herbeiführen konnten und der Annahme einer betrieblichen Veranlassung hinsichtlich der Hingabe der in Rede stehenden Gelder aus Mangel an stichhaltigen Beweismittel nicht zu folgen war, war die Berufung im gegenständlichen Punkt als unbegründet abzuweisen. | Tz 30 Prov.abr. P-GmbH 1993 Unter der Tz 30 PB "Provision P-GmbH" stellte die Bp bezüglich der Überweisung von S 3.322.600 an die P-GmbH im Jahr 1993 fest, diese, welche bisher als Subprovisionen bzw. Fremdarbeit aufwandsmäßig berücksichtigt worden wäre, würde mangels Nachweises der betrieblichen Veranlassung dem Betriebsergebnis 1993 außerbilanziell zugerechnet. Dem Gesagten erwiderte der steuerliche Vertreter in der Berufung im Wesentlichen: Die Bw. habe mit der Ý Versicherung AG einen Rahmenvertrag über den Vertrieb der Ý Versicherungsprodukte abgeschlossen. Im Rahmen des Vertriebs dieser Produkte habe die P-GmbH eine Reihe von Versicherungsverträgen - mit einem jährlichen Prämienaufkommen von S 3.861.366,00 - abgeschlossen; Polizzennummer, Versicherungssumme, Versicherungsnehmer sowie die Jahresprämie seien detailliert gelistet, damit Ausmaß und Umfang der Vermittlungstätigkeit P-GmbH eindeutig nachweisbar. Da die Bw. als Provision für die Vermittlungstätigkeit der P-GmbH weniger als eine Jahresprämie ausbezahlt habe, seien die restlichen Prämieneinnahmen als Erlös bei der Bw. verblieben. Beweisurkunden würden dem Finanzamt im Rahmen der Urkunden- und Belegvorlage zur Verfügung gestellt. Auf das abgabenbehördliche Schreiben vom 10. November 1998, mit dem um Beantwortung der Frage, von wem die Verträge im Namen der P-GmbH abgeschlossen worden seien, Bezeichnung der Versicherungsnehmer durch Anführung des Namens und der genauen Anschrift sowie um - eventuell - Vorlage der Versicherungsabschlüsse ersucht worden war, folgte das Schreiben vom 1. Dezember 1998 mit der Mitteilung, die Listung der Versicherungsverträge für die P-GmbH nochmals beigelegt zu haben; aufgrund der angeführten Polizzennummern könnten die Verträge bei der Ý Versicherung durch eine Nachfrage der Finanzverwaltung aufgrund eines Auskunftsbegehrens jederzeit abgerufen werden. Mit der dem Schreiben vom 1. Dezember 1998 beigelegten Übersicht wurden dem Finanzamt die einzelnen Nummern der Polizzen und zu jeder einzelnen Nummer die Versicherungssumme, der Familienname samt des ersten Buchstabens des Vornamens des Versicherungsnehmers, die Jahresprämie und der Tarif offen gelegt. Mit der Stellungnahme vom 28. März 2000 hielt die Bp dem Bw. sinngemäß vor, dass es keine schriftlichen Verträge zwischen der Bw. und der P-GmbH gebe; eine Provisionsabrechnung mit der P-GmbH habe im Berufungsverfahren nicht vorgelegt werden können. Mit der Liste mit angeblich von der P-GmbH abgeschlossenen Versicherungspolizzen hätten weder physische Personen, die diese Verträge abgeschlossen hätten, genannt, noch die Höhe der jeweiligen Provision bekannt gegeben werden können. Die Tatsache, dass die in dieser Liste angeführten Versicherungspolizzen nur zum Teil in der an die Ý Versicherung im Zuge des außergerichtlichen Vergleichs übergebenen Kundenliste enthalten seien, bedeute im Fall der P-GmbH: Von den angeführten Verträgen seien nur Verträge mit einer Jahresprämie von S 902.850 (und nicht wie angeführt mit S 3.861.366) an die Ý Versicherung übergeben worden, obwohl im Vergleich die Übergabe sämtlicher Kunden vereinbart gewesen sei. Durch das Nebeneinander der vielen Firmen und auf Grund der zum Teil "chaotischen und zum Teil nur teilweise vorhandenen Buchhaltung" sei der Überblick verloren gegangen; im Zuge des Jahresabschlusses hätten die während des Jahres ohne Belege "hin- u. her verschobenen" Gelder zwischen den einzelnen Firmen (je nach Geldbedarf der einzelnen Firmen) "richtig gestellt" werden müssen. Mit der Gegenäußerung vom 21. April 2000 verwies der steuerliche Vertreter darauf, dass die gelisteten Vertragsabschlüsse den Zeitraum 1993 umfassen würden, wertete die Anforderung der Erhebung (von Daten), welche Mitarbeiter oder auch freiberuflich Tätige für die P-GmbH bzw. die S-GmbH zu diesem Zeitpunkt "Abschlussträger" gewesen seien, als Beweis für unzumutbar und führte dafür, dass die mehrfach angeführte Begründung, derzufolge in dem mit der Ý Versicherung abgeschlossenen Vergleich nicht alle in den Leistungen übergebenen Polizzen enthalten seien, und der daraus abgeleitete Schluss unzulässig sei und ins Leere gehe, ins Treffen: Einerseits seien neben Ý auch Kooperationen mit anderen Versicherungen aktiv gewesen; andererseits könnten im Zeitpunkt des Vergleichsabschlusses nur mehr jene Polizzen aufscheinen, die zu diesem Zeitpunkt noch aktiv gewesen seien. Abgereifte Verträge - sei es durch Todesfall, Nichtzahlung von Prämien, Paketversicherungen und ähnliches mehr - könnten keinesfalls Gegenstand des Vergleichsverfahrens sein. Ein Nachvollzug und eine Zuordnung zu einzelnen Polizzen sei auch Ý bei Nachfrage nicht mehr möglich gewesen. Zum Beweis der Richtigkeit der vorstehenden Aussagen beantragte die Bw. die Einvernahme eines ehemaligen Angestellten der P-GmbH, Hrn. S , welcher insbesondere erhärten könne, dass neben eigenen Versicherungsabschlüssen auch die Geschäftsführung durch ihre Verbindungen einen wesentlichen Anteil an den Abschlüssen habe. Wider den Vorwurf der nur teilweise vorhandenen Buchhaltung führte der steuerliche Vertreter ins Treffen: Dieser sei sicherlich während der laufenden Rechnungsperiode nicht zutreffend gewesen. Sofern eine eindeutige Zuordnung eines Beleges oder einer Zahlung während des Buchungsvorganges nicht sicher erkennbar (Fremdbuchhaltung durch den Wirtschaftstreuhänder) sei, sei die Einrichtung eines sogen. "Nachfragekonto" in jeder Buchhaltung üblich; dieser Vorgang sei offensichtlich durch den buchführenden Wirtschaftstreuhänder auch hier gegeben gewesen. Seien die auf dem Nachfragekonto erscheinenden Buchungen nach entsprechender Aufklärung bzw. Belegbeischaffung im Rahmen der Abschlussbuchungen den jeweiligen Konten zugeschrieben worden, so handle es sich um die Auflösung des Nachfragekontos. | Rechtliche Würdigung Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind die durch den Betrieb veranlassten Aufwendungen Betriebsausgaben. Nach Lehre und Rechtsprechung hat der Nachweis einer Betriebsausgabe durch einen schriftlichen Beleg zu erfolgen (vgl. Doralt, EStG7, und die dort zitierten Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. Jänner 1991, 89/14/0088; 30. Oktober 2001, 97/14/0140). Kann ein Beweis nach den Umständen des Einzelfalles nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung im Sinne des § 138 Abs. 1 BAO, die gemäß dem Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 26. April 1989, 89/14/0027, eine schlüssige Behauptung der maßgeblichen Umstände durch den Steuerpflichtigen voraussetzt. Wider die Schlüssigkeit des im gegenständlichen Punkt der Berufung behaupteten Sachverhaltes sprach a) das Fehlen von schriftlichen Verträgen zwischen der Bw. und der P-GmbH; b) die Nichtvorlage einer Provisionsabrechnung mit der P-GmbH; c) die Liste über angeblich von der P-GmbH abgeschlossene Versicherungspolizzen, wenn dieser Liste Angaben betreffend der Namen jener physischen Personen, die diese Verträge abgeschlossen hätten, und der Höhe der jeweiligen Provision fehlen und die in dieser Liste angeführten Versicherungspolizzen nur zum Teil in der an die Raiffeisen Versicherung im Zuge des außergerichtlichen Vergleichs übergebenen Kundenliste enthalten waren. Aufgrund des mit der Stellungnahme vom 28. März 2000 anhand der in Rede stehenden Liste offen gelegten Widerspruchs, demzufolge anstatt den angeführten Verträgen nur Verträge mit einer Jahresprämie von S 902.850 (und nicht wie angeführt mit S 3.861.366) an die Raiffeisenversicherung übergeben worden seien, obwohl im Vergleich die Übergabe sämtlicher Kunden vereinbart gewesen sei, wäre es am Bw. gelegen gewesen, in der Gegenäußerung vom 21. April 2000 alles, was zur Aufklärung dieses Widerspruches geeignet ist, ins Treffen zu führen. Anstatt dem Erklärungsbedarf der Bp im gegenständlichen Punkt zu entsprechen, wurde mit der Gegenäußerung vom 21. April 2000 die Einvernahme eines ehemaligen Angestellten der P-GmbH als Beweis für die Unmöglichkeit der Fa. Ý betreffend eines Nachvollzuges und einer Zuordnung zu einzelnen Polizzen beantragt und das Ersuchen des Finanzamts um Erhebung von Daten betreffend der Mitarbeiter oder auch freiberuflich Tätige, welche für die P-GmbH bzw. für die S-GmbH zu diesem Zeitpunkt "Abschlussträger" gewesen seien, als eine unzumutbare Beweisanforderung gewertet. Aus dem Beweisthema "Unmöglichkeit der Fa. Ý betreffend eines Nachvollzuges und einer Zuordnung zu einzelnen Polizzen" und der Wertung des Datenerhebungsersuchens als unzumutbare Beweisanforderung war auf das Erreichen der Grenze der amtswegigen Ermittlungspflicht im Sinne des § 115 BAO zu schließen. Da die Bw. die für die Berufungsentscheidung relevanten Verhältnisse im gegenständlichen Berufungspunkt nicht durch eine lückenlose Beweisführung erhellen konnte, hatte sie das damit verbundene steuerliche Risiko selbst zu tragen. Was den Antrag auf Einvernahme eines ehemaligen Angestellten der P-GmbH, Hrn. S, betrifft, stand schon allein das Fehlen von Angaben betreffend des Vornamens, einer (Zu stell-) Adresse und der Eigenschaft als Zeuge bzw. Auskunftsperson der Ausstellung einer Ladung als Zeuge oder Auskunftsperson entgegen. Vom Beweisthema, demzufolge neben eigenen Versicherungsabschlüssen auch die Geschäftsführung durch ihre Verbindungen einen wesentlichen Anteil an den Abschlüssen gehabt hätten, war auf einen Erkundungsbeweis zu schließen, zu dessen Aufnahme die Bp nicht verpflichtet war. Infolge des für eine jede Buchhaltung geltenden Belegprinzips konnten die auf die Führung der Buchhaltung, insbes. der Einrichtung eines "Nachfragekontos" Bezug nehmenden Ausführungen in der Gegenäußerung vom 21. April 2000 nicht das behördliche Urteil über die Gewissheit des Vorliegens einer für die Stattgabe des Berufungsbegehrens sprechenden Tatsache herbeiführen. Vor diesem Hintergrund waren die Vorbringen des steuerlichen Vertreters samt den dem UFS zu diesem Punkt vorgelegenen Beweismittel als Begründung für die Anerkennung der "Provisionen" in Höhe von S 3.322.600 als abzugsfähige Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 EStG 1988 nicht ausreichend, weshalb der Berufung auch im gegenständlichen Punkt der Erfolg zu versagen war. | Tz 31 Aufwendungen für Kunsthandelsfirmen Unter der Tz 31 PB bestritt die Bp den Betriebsausgabencharakter der Aufwendungen "Marketing USA Fr. Dulcinea " von S 1.032.492 und "Englischkurs, Prov., Dulcinea " von S 208.900 jeweils für das Jahr 1991, "Reisesp. New York" von S 74.681 für das Jahr 1992 und "Reisesp. Rio d. Jan., Venedig" von S 137.673 für das Jahr 1993 mit der Begründung, dass Tätigkeiten im Bereich des Kunsthandels nicht durchgeführt worden seien und laut Aussage des Geschäftsführers Kristallluster (auch) nie geplant gewesen seien. Da diese Aufwendungen, welche die später gegründeten Firmen UKW AG (in weiterer Folge kurz P-AG) bzw. HKAP GmbH betreffen würden, bis dato nicht weiterverrechnet worden seien, seien die oben angeführten Aufwendungen von (insgesamt) S 1.241.392 für das Jahr 1991, S 74.681 für das Jahr 1992 und S 173.673 für das Jahr 1993 mangels betrieblicher Veranlassung für die Bw. den jeweiligen Betriebsergebnissen außerbilanzmäßig zuzurechnen. Mit der Berufung stellte die Bw. den Sachverhalt im Wesentlichen folgendermaßen dar: Im Rahmen der Verwaltung und Veranlagung von Vermögen seien insbesondere in letzter Zeit als Veranlagungsobjekte nicht nur Wertpapiere aller Art, Versicherungen und andere Finanzwerte, sondern insbesondere auch für Veranlagung geeignete sonstige Werte, wie z. B. Münzsammlungen, Briefmarken, besonders Kunstobjekte angeboten und vertrieben worden. Aus dieser Sicht und zum Betriebsgegenstand der Bw. gehörend sei es daher notwendig gewesen, in diesen Bereichen der Veranlagung entsprechende Maßnahmen zu setzen. Zu diesem Zweck seien zwei im Ausland lebende, jedoch österreichische Künstler angesprochen worden, nachdem nach Markterkundigungen feststellbar gewesen sei, dass deren Werke im internationalen Kunstmarkt als wertbeständig gelten (U V, W). Im Rahmen der Projektabwicklung (Gespräche mit den Künstlern und Kunsthandel) sei der Bw. einsichtig geworden, dass der Kunstmarkt eine eigene Unternehmensorganisation erfordert habe, welche im Rahmen der Bw. nicht abgedeckt werden habe können. Dies habe zur Gründung der benannten Firmen P-AG und HKAP GmbH geführt, in die die Bw. das Ergebnis ihrer Markterhebungen eingebracht und als Gegenleistung Aktien der P-AG zum Nennwert erhalten habe. Bedingt durch die Veräußerung von im Gesamtwert von S 1.840.000 (Nennwert) erhaltener Aktien zum Preis von S 4.606.700 in den Jahren 1994 und 1995 sei der Rückfluss des in Tz 31 geschilderten Aufwandes nicht nur in vollen Umfang abgedeckt worden, sondern seien der Bw. daraus auch noch erhebliche Gewinne zugeflossen. Damit seien die betriebliche Veranlassung und der Rückfluss der erbrachten Aufwendungen erwiesen. Zum Beweis würden im Rahmen der Urkunden- und Belegvorlage entsprechende Listungen mit Namen des Erwerbers und die erzielten Verkaufspreise vorgelegt, die ident auch in der Buchhaltung eindeutig nachzuweisen seien. Über Ersuchen des Finanzamts vom 10. November 1998, Name und Anschrift der Aktienerwerber zu nennen und entsprechende Kaufverträge samt Zahlungsbelegen vorzulegen, weil für das Jahr 1994 bisher keinerlei Belege bzw. Unterlagen vorgelegt worden seien, teilte der steuerliche Vertreter der Bp mit Schreiben vom 1. Dezember 1998 mit: Die Aktienverkäufe mit den Adressen des Käufers seien aus den beigelegten Verträgen ersichtlich. Ein Vertrag für Mag. LKW, Steuerberaterin in 0007 T, PKW Str. 157, liege nicht vor. Ihr Aktienpaket sei ein Tausch gegen das in ihrem Vermögen gehaltene Aktienpaket der Pro Pedeutika AG gewesen. Die Zahlungseingänge seien aus der Buchhaltung nachweisbar und könnten, wenn die Notwendigkeit des Nachweises zwingend erforderlich sei, bei der Bank in Form der Auswertung ihres Microfiches beantragt werden. Mit der daraufhin ergangenen Stellungnahme vom 28. März 2000 wiederholte die Bp die oben zitierten Ausführungen aus dem Prüfungsbericht und hielt dem steuerlichen Vertreter betreff der im Berufungsbegehren angeführten Art der Weiterverrechnung in Form der lukrierten Gewinne aus Aktienverkäufen im Wesentlichen vor, weder eine Buchhaltung, noch einen Beleg jeweils für das Jahr 1994, im Zuge der Vorhaltsbeantwortung nur einige Kaufverträge ohne Zahlungsbelege bzw. weitere Belege etc. vorgelegt zu haben. Beim Handel mit Aktien handle es sich um eine der Geschäftstätigkeiten des Unternehmens; auch von anderen Firmen seien Aktien an- und verkauft und dabei Gewinne erzielt worden, ohne dass die Bw. irgendwelche Gegenleistungen für diese Firmen erbracht hätte. Mit der Gegenäußerung vom 21. April 2000 wertete der steuerliche Vertreter die Feststellung in den Ausführungen der Finanzverwaltung, derzufolge Weiterverrechnungen von Aufwendungen in Form lukrierter Gewinne aus Aktienverkäufe nicht gefolgt werden könne, weil für das Jahr 1994 weder Buchhaltung, noch Belege vorgelegt worden seien und es sich beim Handel mit Aktien um eine typische Geschäftstätigkeit der Bw. gehandelt habe, als für ihn unverständlich und führte als Begründung für die Gegebenheit und Nachweisbarkeit des Sachverhalts, demzufolge die P Marketing und KHAG Aktien im Gesamtwert von S 1.840.000 zum Nennwert gegeben habe, ins Treffen: Die durchaus unübliche Übergabe von Aktien zum Nennwert beweise, dass dadurch ein "Vorteil" für die Bw. zugewendet werden "sollte"; tatsächlich jedoch sei die Abgeltung der geleisteten Aufwendungen der Bw. erfolgt. Der Handel von Aktien der letztgenannten AG mit einem wesentlichen Kurswert zu diesem Zeitpunkt sei nachweisbar. Die zum Nennwert erworbenen Aktien seien in den Jahren 1994 und 1995 mit dem nicht bestrittenen Preis von S 4.606.700 veräußert worden. Aus der Stellungnahme der Finanzverwaltung habe daher schlüssig nicht dargetan werden können, warum das letztgenannte Unternehmen Aktien zum Nennwert an die Bw. abgebe, weil kaum zu unterstellen sei, dass es sich hier um "Schenkungen" gehandelt habe. | Rechtliche Würdigung Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 bilden nur Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind, Betriebsausgaben. Werden Aufwendungen ohne Rücksicht darauf, ob aus ihnen ein wirtschaftlicher Nutzen entstehen kann, gemacht, so sind sie nach Lehre und Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht als Betriebsausgaben anzuerkennen (vgl. Quantschnigg/ Schuch, Einkommensteuerhandbuch, Tz 36.2 zu § 4 samt dem dort zitierten Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 1. Dezember 1982, 81/13/0043 f.). Mit der nachfolgenden Tabelle werden die unter der Tz 31 PB thematisierten Kosten der Bw. dargestellt: | | 1991 | 1992 | 1993 | Marketing USA Fr. Dulcinea | 1.032.492,00 | | | Englischk., Prov., Dulcinea | 208.900,00 | | | Reisesp. Sadistico | | 74.681,00 | | Reisesp. Odessa., Stinkenbrunn | | | 137.673,00 | Summe | 1.241.392,00 | 74.681,00 | 173.673,00 Aus der Berufung war zu entnehmen, dass die Bw. das Ergebnis der Markterhebungen in die Firmen P-AG und HKAP GmbH eingebracht und als Gegenleistung Aktien der P-AG zum Nennwert erhalten habe; aus der Veräußerung der im Gesamtwert von S 1.840.000 (Nennwert) erhaltenen Aktien zum Preis von S 4.606.707 in den Jahren 1994 und 1995 sei ein Gewinn gezogen worden, "sodass der Rückfluss des in Tz 31 geschilderten Aufwandes nicht nur im vollen Umfang abgedeckt wurde, sondern daraus auch noch erhebliche Gewinne ... zugeflossen sind." Auch wenn der steuerliche Vertreter vermeint, dass die betriebliche Veranlassung und der Rückfluss der erbrachten Aufwendungen "somit" erwiesen sei, fehlen Beurteilungsgrundlagen, anhand dieser sich die betriebliche Veranlassung der in Zusammenhang mit den oben angeführten Kosten zuverlässig beurteilen lässt. Die bloße Geltendmachung von Kosten betreffend Marketing inkl. Provision in Höhe von (insgesamt) S 1.241.392 für das Jahr 1991 sowie von Spesen in Zusammenhang mit Aufenthalten in New York in Höhe von S 74.681 für das Jahr 1992 bzw. Odessa. und Stinkenbrunn in Höhe von insgesamt S 137.673 für das Jahr 1993 ist keine hinreichende Glaubhaftmachung im Sinne des § 138 Abs. 1 BAO, dass sich aus dem Unternehmensgegenstand der Bw. diese Kosten ergeben. Wurde den Abgabenbehörden für das Jahr 1994 trotz der Stellungnahme der Bp vom 28. März 2000 weder eine Buchhaltung, noch ein auf die in Rede stehenden Kosten Bezug habender Beleg vorgelegt, so vermochten die Ausführungen in der Gegenäußerung vom 21. April 2000 "Allein die durchaus unübliche Übergabe von Aktien zum Nennwert beweist, dass ... tatsächlich ... die Abgeltung der geleisteten Aufwendungen ... erfolgte. Es ist auch nachweisbar, dass zu diesem Zeitpunkt die Aktien ... mit einem wesentlichen Kurs gehandelt wurden. Als weiterer Beweis möge dienen, dass letztlich die zum Nennwert erworbenen Aktien in den Jahren 1994 und 1995 mit dem nicht bestrittenen Preis von S 4.606.700 veräußert wurden." den Vorhalt der Bp, "es wurden auch von anderen Firmen Aktien an- und verkauft und dabei Gewinne erzielt, ohne jedoch irgendwelche Gegenleistungen für diese Firmen zu erbringen" nicht schlüssig zu widerlegen. Das gleiche gilt für die übrigen Ausführungen der Bw. im gegenständlichen Berufungspunkt im Berufungsverfahren. Aus Mangel an stichhaltigen Beweisen für die Annahme des Bestands eines unmittelbaren Zusammenhanges zwischen den innerhalb des Zeitraums von 1991 bis 1993 angefallenen Kosten "Marketing USA Fr. Dulcinea " von S 1.032.492 und "Englischkurs, Prov., Dulcinea " von S 208.900 jeweils für das Jahr 1991, "Reisesp. Sadistico " von S 74.681 für das Jahr 1992 und "Reisesp. Odessa ., Stinkenbrunn " von S 137.673 für das Jahr 1993 zu einer Betätigung der Bw. im Bereich des Kunsthandels war nicht mit hinreichender Sicherheit anzunehmen, die Aufwendungen wären betrieblich veranlasst gewesen. Damit war die Berufung auch im gegenständlichen Streitpunkt als unbegründet abzuweisen. | Tz 34 Mitarbeiterschulung XY Unter der Tz 34 PB begründete die Bp das Fehlen einer betrieblichen Veranlassung des im Jahr 1991 auf dem Konto "Fremdarbeit" gebuchten Aufwands "Mitarbeiterschulung - XY" in Höhe von S 140.400 mit der Nichtvorlage eines diesbezüglichen Beleges, wertete den geltend gemachten Aufwand in Höhe von brutto S 140.400 als verdeckte Gewinnausschüttung und stellte fest, dass die Kapitalertragsteuer von der Bw. getragen werde. Wider die obigen Feststellungen führte der steuerliche Vertreter in der Berufung ins Treffen, Dr. XY habe einen Sprachkurs in Englisch für die Mitarbeiter der Bw. abgehalten. Die handelsübliche Verkehrssprache insbesondere in der internationalen Vermögensverwaltung, die dem Tätigkeitsbereich der Bw. entspreche, sei Englisch; ein zwingendes Erfordernis für die Mitarbeiter sei, diese Sprache in ausreichender Form zu beherrschen. Dr. XY seien für seine Leistungen auf dessen Anforderung Akontozahlungen und Spesenvergütungen gewährt worden, wobei dieser eine Gesamtrechnung unter Berücksichtigung der Akontierungen nach Beendigung des Kurses legen "sollte". Unter Verweis auf Erkundigungen der Bw., diesen nach Dr. XY seinen Wohnsitz von Wien in die DomRep verlegt hätte, nannte der steuerliche Vertreter neben einer