UFSW RV/0368-W/03

Finanzierungsbeitrag (inklusive des Aufwertungsbetrages) verwohnt und der Umsatzsteuer unterworfen, sodass es klarerweise zu keiner Rückzahlung komme. Zum Recht auf Übertragung in das Wohnungseigentum sei festzuhalten, dass die einzelnen Wohnbauvereinigungen eine strenge Trennung der Objekte in einerseits Mietobjekte und andererseits Eigentumsobjekte vornehmen und bei allen Mietobjekten seit nunmehr 10 Jahren das Entstehen von Optionen zur Wohnungseigentumsbegründung dadurch vermieden würde, dass die Grenzen über die Höhe der Finanzierungsbeiträge gemäß § 15 c WGG strikt eingehalten werden. Dass ein Mieter von seinem Recht auf Übertragung in das Wohnungseigentum Gebrauch mache, könne vernachlässigt werden, weil diese Fälle in der Praxis nicht vorkommen würden. Falls jedoch aus einem derzeit nicht erkennbaren Grund in einem Einzelfall keine Rückzahlung erfolgen sollte und auch keine Anrechnung auf einen künftigen Kaufpreis vorgenommen werde, würde selbstverständlich eine neuerliche Korrektur gemäß § 16 UStG vorgenommen werden. Warum der verwohnte Anteil der Finanzierungsbeiträge als isoliertes Entgelt zu betrachten sein soll, könne nicht nachvollzogen werden, da die Leistung einer gemeinnützigen Wohnbauvereinigung (Überlassung der Nutzung einer Wohnung etc) eine einheitliche Leistung darstelle, für die der Mieter ein einheitliches Entgelt zu entrichten habe, das aus zwei Komponenten, nämlich der laufenden Miete und dem Verwohnungsanteil des Finanzierungsbeitrages inklusive Aufwertungsbetrag, bestehe. Die Berichtigung der Umsatzsteuer im Zuge der Aufwertung der Finanzierungsbeiträge zum 31.12.2000 führe daher zu einer Berichtigung dieses einheitlichen Entgelts. Wenn seitens der BP der Rechtsansicht nicht widersprochen werde, dass bei der Verwohnung der Finanzierungsbeiträge eine laufende, monatliche VPI-Anpassung die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage der Verwohnungsbeträge geändert hätte, sondern argumentiert werde, dass anlässlich der WGG-Novelle 2000 dieses Versäumnis "saniert" werden solle, sei festzuhalten, dass der Anspruch auf Rückzahlung der Aufwertungsbeträge vor der WGG-Novelle 2000 von verschiedenen Bedingungen abhängig gewesen sei (insbesondere musste ein Nachmieter gefunden werden, der bereit war diese Aufwertungsbeträge zu bezahlen), sodass der Rückzahlungsanspruch vor dem 31.12.2000 nicht mit ausreichender Gewissheit bestand, um eine Umsatzsteuerkorrektur zu ermöglichen. Erst mit der WGG-Novelle 2000 wurde der Rückzahlungsanspruch gesetzlich festgelegt (unabhängig vom Eintritt diverser Bedingungen), sodass erstmals eine umsatzsteuerlich relevante Änderung der Bemessungsgrundlage per 31.12.2000 vorgelegen sei, die auch sofort im Rahmen der Umsatzsteuervoranmeldungen 12/2000 geltend gemacht worden sei. Das Gutachten betreffend die "Umsatzsteuerliche Beurteilung von Finanzierungsbeiträgen iSd WGG" von Univ.Prof. Dr. Markus Achatz, datiert mit 28. April 2003, welches im Zuge des Berufungsverfahrens vor dem UFS vorgelegt wurde, kommt zusammenfassend zu folgenden Ergebnissen: Die im Fall eines Mieterwechsels an den Altmieter auszuzahlenden Aufwertungsbeträge führten zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage, da sie in einem hinreichenden wirtschaftlichen Zusammenhang mit der bis zur Auflösung erbrachten Leistung des Vermieters stünden. Der anzuwendende Index sei nämlich von der tatsächlichen Mietvertragsdauer abhängig und der Aufwertungsbetrag sei Teil einer umfassenden Leistungs-Gegenleistungsbeziehung, in der für den Leistenden aufgrund der gesetzlichen Regelung von Anbeginn absehbar sei, dass der Aufwertungsbetrag bei vorzeitiger Vertragsauflösung zu einer Kürzung der durch Verwohnung erzielten Beiträge führe. Umsatzsteuerlich knüpfe die Änderung der Bemessungsgrundlage nicht an die Rückzahlung, sondern an den Anspruch auf Änderung des Entgelts. Gesetzliche oder vertragliche Ansprüche auf Rückzahlung führten daher bereits mit Entstehen der Ansprüche - und nicht erst mit tatsächlicher Rückzahlung - zu einer Berichtigung. Der Anspruch auf den Aufwertungsbetrag gemäß § 39 Abs. 27 WGG führe unabhängig von einem Mieterwechsel bereits zum 31.12.2000 zur Änderung der Bemessungsgrundlage, da der Anspruch auf Rückzahlung angesichts des Umstandes, dass diesen der Mieter durch Auflösung jederzeit herbeiführen könne, wirtschaftlich im relevanten Zeitpunkt bereits bestehe. Der für die Umsatzbesteuerung relevante Aufwand des Letztverbrauchers bestehe somit nicht nur im aliquoten Teil des nicht aufgewerteten Finanzierungsbeitrages, sondern auch im aliquoten Teil des in Folge Nichtauflösung nicht geltend gemachten Rückzahlungsanspruches. Sei aber das Leistungsentgelt für die Verwohnung ab 31.12.2000 um den aliquoten Anteil des Aufwertungsbetrages zu erhöhen, müsse dem eine Änderung der Bemessungsgrundlage gegenüberstehen, da ansonsten systemwidrig ein den tatsächlichen Aufwand des Letztverbrauchers übersteigender Betrag belastet würde. Im Einzelnen wird im Gutachten vom 28. April 2003 Folgendes ausgeführt: Im Zuge der Wohnrechtsnovelle 2000, BGBl I 2000/36 sei auch § 17 WGG novelliert worden. So sei in Abs. 4 nunmehr normiert, dass die Beträge gemäß Abs. 1 pro Jahr mit 1 vH abzuschreiben seien. In § 39 Abs. 27 WGG finde sich folgende Übergangsbestimmung: "Abweichend von § 17 Abs. 1 gilt für den Fall der Auflösung eines Miet- oder sonstigen Nutzungsverhältnisses in Baulichkeiten, die vor dem 1. Juli 2000 bezogen worden sind: a) der Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte hat bis 31. Dezember 2000 Anspruch auf Rückzahlung der von ihm neben dem Entgelt geleisteten Beträge im Ausmaß gemäß § 17 Abs. 4 in der bis 30. Juni 2000 geltenden Fassung, b) ab dem 1. Jänner 20001 vermindert um eine Abschreibung von 1 vH pro Jahr." Mit dieser Regelung sollten die bereits vor der Wohnrechtsnovelle 2000 bestehenden Bestandverhältnisse auf eine 1%-ige Verwohnung des Finanzierungsbeitrages umgestellt werden. Auf die Tatsache, dass bei der Berechnung der Beträge schon unter Geltung der alten Fassung des § 17 WGG Friktionen bestanden, sei hier hingewiesen. Fest stehe, dass mit der Regelung des § 39 Abs. 27 WGG jene Bestandnehmer, die Baulichkeiten vor dem 1.7.2000 bezogen haben und deren Bestandverhältnis über den Stichtag 31.12.2000 hinaus fortbestehe, jedenfalls Anspruch auf einen Aufwertungsbetrag entsprechend der Indexsteigerung hätten. Aus der neuen Textierung des WGG gehe jedoch nicht eindeutig hervor, ob die Abschreibung iHv 1% pro Jahr von dem zum Stichtag 31.12.2000 aufgewerteten Betrag oder vom ursprünglich entrichteten Finanzierungsbeitrag gemäß § 17 Abs. 1 WGG zu berechnen sei. Diese Frage sei jedoch ausschließlich eine buchungstechnische, die den Wertungen des WGG entsprechend zu beurteilen sei. Demgegenüber sei die Frage, ob umsatzsteuerlich durch den Aufwertungsbetrag eine Änderung der Bemessungsgrundlage bewirkt werde, eine umsatzsteuerliche Problemstellung, die nach umsatzsteuerlichen Systemgrundsätzen zu lösen sei. Aus der buchungstechnischen Handhabung und der allfälligen zivilrechtlichen Qualifikation des Aufwertungsbetrages könne seine umsatzsteuerliche Behandlung jedenfalls nicht abgeleitete werden. Aus diesem Grund werde die Frage, wie die Höhe der verwohnten Finanzierungsbeiträge buchungstechnisch zu ermitteln sei, an dieser Stelle offen gelassen. Werde ein Bestandsverhältnis aufgelöst, habe der Mieter gem. § 17 Abs. 1 WGG Anspruch auf Rückzahlung des von ihm geleisteten Finanzierungsbeitrages vermindert um die ordnungsgemäße Absetzung für Abschreibung gem. Abs. 4. Da die Zahlung des Finanzierungsbeitrages umsatzsteuerlich keine Steuerschuld begründe und eine Versteuerung pro rata temporis gemäß der Abschreibung erfolgt, sei auch die Rückzahlung des noch nicht abgeschriebenen Betrages umsatzsteuerlich neutral. Die Rückzahlung des Betrages führe insbesondere zu keiner Änderung der Bemessungsgrundlage gem. § 16 UStG. Neben dem Anspruch auf Rückzahlung des nicht abgeschriebenen Finanzierungsbeitrages sei dem Mieter gem. § 17 Abs. 4 WGG idF von BGBl I 2000/36 ein Anspruch auf Aufwertung des rückzuzahlenden Finanzierungsbeitrages zugestanden. Mit der Novelle BGBl I 2000/36 sei die Aufwertung des Rückzahlungsbetrages grundsätzlich entfallen. Allerdings sehe § 39 Abs. 27 WGG für vor dem 1.7.2000 bezogene Baulichkeiten vor, dass der Mieter Anspruch auf Rückzahlung der von ihm neben dem Entgelt geleisteten Beträge im Ausmaß gem. § 17 Abs. 4 in der bis 30. Juni 2000 geltenden Fassung und somit unter Einschluss eines Aufwertungsbetrages habe. Umsatzsteuerlich stelle sich die Frage, ob der dem Mieter geschuldete Aufwertungsbetrag aus der Sicht des Vermieters zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage gem. § 16 UStG führe. Der Erlass des BMF vom 19.7.2001, GZ 547/1-IV/9/01 (UStR 2001 Rz 2610) enthalte zu dem vorliegenden Sachverhalt betreffend Altmieten folgende Aussagen: a) Die von der Bauvereinigung darzustellende Aufwertung habe, solange kein Mieterwechsel stattfinde, keinen Einfluss auf die Ermittlung des jährlich zu versteuernden Anteils des Finanzierungsbeitrages. Der jährlich zu versteuernde Anteil betrage ab 1.1.2001 1% des noch nicht verwohnten Finanzierungsbeitrages (ohne Aufwertung). b) Komme es zur Auflösung des Mietverhältnisses und zur Begründung eines Mietverhältnisses mit einem neuen Mieter, sei für die Umsatzversteuerung des Finanzierungsbeitrages nach Maßgabe der Verwohnung von dem vom Neumieter verlangten Betrag (somit einschließlich Aufwertung) auszugehen. Caganek erläutere die Ausführungen des BMF dahingehend, dass der zum 1.1.2001 zu ermittelnde und buchmäßig darzustellende Aufwertungsbetrag einen fiktiven - nur für den Fall eines zukünftigen Wohnungswechsels relevanten - Betrag darstelle und daher ab 1.1.2001 bis zu einem Mieterwechsel tatsächlich nicht zu entrichten sei. Sowohl der Erlass wie auch die Ausführungen von Caganek würden allerdings die Frage offen lassen, ob der anlässlich der Auflösung des Mietverhältnisses an den Altmieter zu überweisende Aufwertungsbetrag zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage führe und somit die bis zum Zeitpunkt der Auflösung entstandene Steuerschuld mindere. Das BMF gehe davon aus, dass der zum 31.12.2000 zu ermittelnde Aufwertungsbetrag lediglich buchmäßig darzustellen sei und in weiterer Folge auch die Abschreibung des Finanzierungsbeitrages vom nicht aufgewerteten Betrag vorzunehmen sei. Gem. § 16 Abs. 1 UStG sei die Berichtigung für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung des Entgeltes eingetreten ist. Die herrschende Auffassung gehe davon aus, dass bei einer Änderung des Entgelts aufgrund einer Vereinbarung der Zeitraum maßgebend sei, in dem die Vereinbarung geschlossen worden sei. § 16 verlange für den Zeitpunkt der Berichtigung nämlich lediglich den Eintritt der Entgeltsänderung, nicht aber eine Rückzahlung des Entgelts. Dem entsprechen auch Kranich/Siegl/Waba, § 16 Anm 54, wenn sie davon ausgehen, dass bereits ein vertraglicher Anspruch auf einen Mengenrabatt nach Maßgabe der Abgabenmenge in einem bestimmten Abschnitt eine Änderung der Bemessungsgrundlage bereits vor Ablauf dieses Zeitabschnittes eintreten lasse. Auch aus dem Gemeinschaftsrecht ergeben sich in diesem Zusammenhang keine weitergehenden Anforderungen, da Art 11 der 6. EG-RL die Festsetzung der Bedingungen für eine nachträgliche Verminderung der Besteuerungsgrundlage im Wesentlichen den Mitgliedstaaten überlasse. Es sei somit davon auszugehen, dass bereits mit dem Entstehen eines Anspruchs auf Entgeltminderung unabhängig von einer erst zu einem späteren Zeitpunkt vorgesehenen Rückzahlung eine Berichtigung vorzunehmen sei. Die hA gehe hiebei ferner davon aus, dass eine Änderung der Bemessungsgrundlage nicht nur aufgrund einer Vereinbarung, sondern auch auf Grundlage des Gesetzes erfolgen könne. Im vorliegenden Fall sei zu beachten, dass der Anspruch auf Aufwertung in Anbetracht des Umstandes, dass der Mieter den Anspruch jederzeit durch einseitige Auflösung herbeiführen könne, wirtschaftlich betrachtet jedenfalls bereits vor Auszahlung mit 31.12.2000 entstanden sei. Angesichts dieser bestehenden wirtschaftlichen Ausgangslage und des somit wirtschaftlich gegebenen Anspruchs auf den Aufwertungsbetrag wende der Mieter seit In-Kraft-Treten der Neuregelung nicht nur den aliquoten Teil des nicht verbrauchten Finanzierungsbeitrages, sondern auch einen aliquoten Teil des Aufwertungsbetrages selbst für die Erlangung der Mietleistung auf. Wirtschaftlich betrachtet, enthalte somit das umsatzsteuerliche Entgelt ab 31.12.2000 neben einer Abschreibung des nicht aufgewerteten nicht verbrauchten Finanzierungsbeitrages iHv 1% auch einen aliquoten Teil des Aufwertungsbetrages. Gehe man aber davon aus, dass sich ab dem 31.12.2000 das Entelt um den aliquoten Teil des Aufwertungsbetrages erhöht, müsse - konsequent angesichts des sich nicht verändernden Aufwandes des Letztverbrauchers - eine Änderung der Bemessungsgrundlage betreffend den Aufwertungsbetrag Platz greifen, um sicherzustellen, dass letztlich nur der tatsächliche Aufwand des Leistungsempfängers der Umsatzbesteuerung unterliege. Anfang Dezember 2006 erfolgte ein Erörterungsgespräch betreffend den Berufungsfall zwischen Mitgliedern des UFS, der steuerlichen Vertretung der Bw. und Vertretern der gemeinnützigen Baugruppe, der auch die Bw. angehört. In der mündlichen Berufungsverhandlung wurde von der steuerlichen Vertretung das bisherige Berufungsvorbringen erläutert. Der Senat hat erwogen: Gemäß § 4 Abs. 1 UStG 1994 wird der Umsatz im Falle des § 1 Abs. 1 Z 1 nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung aufzuwenden hat, um die Lieferung oder sonstige Leistung zu erhalten (Solleinnahme). Hat sich gemäß § 16 Abs. 1 UStG 1994 die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 geändert, so haben 1. der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, den dafür geschuldeten Steuerbetrag, und 2. der Unternehmer, an den dieser Umsatz ausgeführt worden ist, den dafür in Anspruch genommenen Vorsteuerabzug entsprechend zu berichtigen. Die Berichtigungen sind für den Veranlagungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung des Entgeltes eingetreten ist. Abs. 1 gilt gemäß § 16 Abs. 3 UStG 1994 sinngemäß, wenn 1. das Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung uneinbringlich geworden ist. Wird das Entgelt nachträglich vereinnahmt, so sind Steuerbetrag und Vorsteuerabzug erneut zu berichtigen; 2. für eine vereinbarte Lieferung oder sonstige Leistung ein Entgelt entrichtet, die Lieferung oder sonstige Leistung jedoch nicht ausgeführt worden ist; 3. eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung rückgängig gemacht worden ist. Werden nach § 16 Abs. 5 UStG 1994 die Entgelte für unterschiedlich besteuerte Lieferungen oder sonstige Leistungen eines bestimmten Zeitabschnittes gemeinsam geändert (zB Jahresboni, Jahresrückvergütungen), so hat der Unternehmer dem Abnehmer der Lieferungen oder dem Empfänger der sonstigen Leistungen einen Beleg zu erteilen, aus dem zu ersehen ist, wie sich die Änderung der Entgelte auf die unterschiedlich besteuerten Umsätze verteilt. Rückzahlung von Beiträgen (nach dem Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz in der ab 1.7.2000 geltenden Fassung): Gemäß § 17 Abs. 1 WGG hat im Falle der Auflösung eines Miet- oder sonstigen Nutzungsvertrages der ausscheidende Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte einen Anspruch auf Rückzahlung der von ihm zur Finanzierung des Bauvorhabens neben dem Entgelt geleisteten Beträge, vermindert um die ordnungsmäßige Absetzung für Abschreibung im gemäß Abs. 4 festgesetzten Ausmaß. Nach Abs. 2 darf vom Nachfolgemieter neben dem Entgelt der Betrag gemäß Abs. 1 verlangt oder unter sinngemäßer Anwendung des § 17a Abs. 1 ganz oder teilweise durch Eigen- oder Fremdmittel ersetzt werden. Nach Abs. 3 ist der Betrag gemäß Abs. 1 binnen acht Wochen nach Räumung des Miet- oder sonstigen Nutzungsgegenstandes an den ausscheidenden Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigten auszuzahlen. Nach Abs. 4 sind die Beträge gemäß Abs. 1 mit 1 vH pro Jahr, gerechnet ab Erteilung der baubehördlichen Benützungsbewilligung, bei allfälligem früheren Beziehen der Baulichkeit ab diesem Zeitpunkt abzuschreiben. Nach Abs. 5 finden bei Baulichkeiten, für die die baubehördliche Benützungsbewilligung vor dem 1. Jänner 1955 erteilt wurde, die Bestimmungen der Abs. 1 und 2 keine Anwendung. Nach Abs. 6 haben sämtliche vom Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigen neben dem Entgelt zu erbringende Beträge auf einer Berechnungsgrundlage (Preisbasis) zu beruhen, die nicht länger als ein Jahr, gerechnet vom Vertragsabschluß, zurückliegt. Die geleisteten Beträge sind im Falle der Vertragsauflösung vor Baubeginn zurückzuerstatten und mit dem sich aus § 14 Abs. 1 Z 3 ergebenden Zinsfuß jährlich zu verzinsen. Übergangsbestimmungen: Gemäß Artikel I § 39 Abs. 27 WGG gilt abweichend von § 17 Abs. 1 für den Fall der Auflösung eines Miet- oder sonstigen Nutzungsverhältnisses, das vor dem 1. Juli 2000 begründet worden ist: a) der Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte hat bis 31. Dezember 2000 Anspruch auf Rückzahlung der von ihm neben dem Entgelt geleisteten Beträge im Ausmaß gemäß § 17 Abs. 4 in der bis 30. Juni 2000 geltenden Fassung, b) ab dem 1. Jänner 2001 vermindert um eine Abschreibung von 1 vH pro Jahr. Gemäß Artikel I § 39 Abs. 28 WGG hat die buchmäßige Darstellung der sich aus Abs. 27 ergebenden zusätzlichen Rückzahlungsverpflichtungen der Bauvereinigung über die Verbindlichkeiten und einen Sonderposten im Bereich der "Aktiven Rechnungsabgrenzungsposten" zu erfolgen. Rückzahlung von Beiträgen (nach dem Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz in der vor dem 1.7.2000 geltenden Fassung): Gemäß § 17. Abs. 1 WGG hat im Falle der Auflösung eines Miet- oder sonstigen Nutzungsvertrages der ausscheidende Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte einen Anspruch auf Rückzahlung der von ihm zur Finanzierung des Bauvorhabens neben dem Entgelt geleisteten Beträge, vermindert um die ordnungsmäßige Absetzung für Abschreibung im gemäß Abs. 4 festgesetzten Ausmaß. Falls die Bauvereinigung für den Miet- oder sonstigen Nutzungsgegenstand einen neuen Vertrag abschließt, hat nach Abs. 2 der ausscheidende Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte einen Anspruch auf den vom nachfolgenden Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigten geleisteten Betrag. Die Bauvereinigung darf einen neuen Miet- oder sonstigen Nutzungsvertrag bis zum Ablauf von drei Monaten nach Räumung des Miet- oder sonstigen Nutzungsgegenstandes nur abschließen, wenn sich der nachfolgende Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte verpflichtet, eine Leistung in dem gemäß Abs. 4 ermittelten Ausmaß zu erbringen, es sei denn, daß der Ausscheidende einer anders lautenden Vereinbarung schriftlich zustimmt. Nach Abs. 3 ist der Betrag gemäß Abs. 1 binnen acht Wochen nach Räumung des Miet- oder sonstigen Nutzungsgegenstandes an den ausscheidenden Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigten auszuzahlen. Der Betrag gemäß Abs. 2 ist unter Bedachtnahme auf Zahlungen nach Abs. 1 innerhalb von 14 Tagen ab Leistung durch den nachfolgenden Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigen an den Ausscheidenden zu bezahlen. Die Bauvereinigung ist verpflichtet, alle geeigneten Schritte zur Hereinbringung der vertraglich vereinbarten Leistungen zu unternehmen. Wird von der Bauvereinigung ein neuer Miet- oder sonstiger Nutzungsvertrag innerhalb von drei Monaten ab Räumung des Miet- oder sonstigen Nutzungsgegenstandes nicht abgeschlossen, so hat der ausgeschiedene Mieter oder sonstige Nutzungsberechtigte für einen Zeitraum von drei Monaten ein Vorschlagsrecht für den nachfolgenden Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigten. Die Bauvereinigung kann den vorgeschlagenen Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigten nur aus triftigen, ihren Interessen zuwiderlaufenden Gründen oder dann ablehnen, falls sie mit einer anderen Person als dem Vorgeschlagenen einen Miet- oder sonstigen Nutzungsvertrag abschließt. Nach Abs. 4 sind die Beträge gemäß Abs. 1 mit 2 v. H. pro Jahr, gerechnet ab Erteilung der baubehördlichen Benützungsbewilligung, bei allfälligem früheren Beziehen der Baulichkeit ab diesem Zeitpunkt abzuschreiben. Der so ermittelte Betrag ist mit jenem Faktor aufzuwerten, der sich aus der Veränderung des vom Österreichischen Statistischen Zentralamt verlautbarten Verbraucherpreisindex 1986 oder der jeweils vorangegangenen Indizes oder der an seine Stelle getretenen Indizes ergibt. Der Berechnung der Aufwertung ist der Indexwert des Monats, in dem die baubehördliche Benützungsbewilligung erteilt wurde oder - falls die Baulichkeit früher bezogen wurde - in dem der Bezug des Miet- oder sonstigen Nutzungsgegenstandes erfolgte und der Indexwert des der Räumung des Miet- oder sonstigen Nutzungsgegenstandes zweitvorangegangenen Monats zugrunde zu legen. Bei der Berechnung des aufzuwertenden Betrages haben Beträge, für die ein Eigenmittelersatzdarlehen oder andere Finanzierungshilfen aus öffentlichen Mitteln zur Aufbringung der neben dem Entgelt zu leistenden Beträge gewährt wurden, außer Betracht zu bleiben. Nach Abs. 5 finden bei Baulichkeiten, für die die baubehördliche Benützungsbewilligung vor dem 1. Jänner 1955 erteilt wurde, die Bestimmungen der Abs. 1 und 2 keine Anwendung. Nach Abs. 6 haben sämtliche vom Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigten neben dem Entgelt zu erbringende Beträge auf einer Berechnungsgrundlage (Preisbasis) zu beruhen, die nicht länger als ein Jahr, gerechnet vom Vertragsabschluß, zurückliegt. ... Gemeinnützige Bauvereinigungen (GBV), unabhängig davon, ob sie als Genossenschaft, Gesellschaft mit beschränkter Haftung oder eine Aktiengesellschaft gestaltet sind, unterliegen im Unterschied zu privaten (nicht gemeinnützigen) Bauträgern dem Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz (WGG). Die GBV werden von einem eigenen gesetzlichen Prüfungsverband (Revisionsverband der gemeinnützigen Bauvereinigungen) wie auch von den Landesregierungen kontrolliert. Neben laufend zu entrichtenden Beträgen (wie Grundmiete, Verwaltungs- und Betriebskosten, Instandhaltungskostenzuschlag, etc.) sind von "Mietern" (der GBV) Grund- und Baukostenbeiträge ("Finanzierungsbeiträge") an die gemeinnützigen Wohnbaugesellschaften zu leisten. Diese Finanzierungsbeiträge sind wohnrechtlich von den Mietern jedoch nicht laufend, sondern bereits mit Vertragsabschluss auf einmal zu entrichten. Bei Vertragsauflösung (§ 17 WGG) werden diese Finanzierungsbeiträge rückerstattet, soweit sie nicht verwohnt wurden ("abgeschrieben waren"). Nach der alten Rechtlage betrug die Abschreibung 2 %, wobei noch ein "Aufwertungsbetrag", eine Art Inflationsabgeltung vom nicht verwohnten Finanzierungsbeitrag vergütet wurde (nach neuer Rechtslage 1 % und keine Inflationsabgeltung). Ob und in welcher Höhe derartige Beträge verlangt werden, ist bundesländerweise unterschiedlich (Förderungsvorschriften) und hängt von den unterschiedlichen Kosten der jeweiligen Bauvorhaben ab. Umsatzsteuerlich wurden nach dem UStG 1972 und der Verwaltungspraxis nach dem UStG 1994 (Ergänzung der UStR 2000/Rz. 2610) diese Grund- und Baukostenbeiträge (Finanzierungsbeiträge) nicht bereits im Zeitpunkt der Entrichtung, sondern erst nach Maßgabe der "Verwohnung" versteuert. Anlässlich eines Mieterwechsels wurde zur alten WGG-Rechtlage (§ 17 Abs. 2 WGG) die Rechtsaufassung vertreten, dass die Bestimmungen u.a. über den Aufwertungsbetrag nicht zwingendes Recht seien und es wurde die Möglichkeit geschaffen, schriftlich mit den Mietern zu vereinbaren, dass die nicht verwohnten Finanzierungsbeträge einschließlich Aufwertungsbetrag vom nachfolgenden Mieter im eigenen Namen und auf eigene Rechnung dem ausscheidenden Mieter bezahlt werden. Wenn die Weiterleitung dieser Beträge auch durch die Bauvereinigung erfolgte, so stellten sie bei dieser nur durchlaufende Posten dar. Eine derartige Vereinbarung bewirkte im Ergebnis, dass trotz Mieterwechsel der Aufwertungsbetrag nicht in die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage einzubeziehen war. Auf Grund der Wohnrechtsnovelle 2000, BGBl I 2000/36, wurden u.a. die Bestimmungen im Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz (WGG) betreffend die Rückzahlung von Beiträgen im Falle der Auflösung eines Miet- oder sonstigen Nutzungsvertrages über die vom Mieter oder sonstigen Nutzungsberechtigten zu leistenden Finanzierungsbeiträge geändert. Der Abschreibungsprozentsatz für die Finanzierungsbeiträge wurde von 2 Prozent auf 1 Prozent gesenkt, wobei dies aufgrund einer Übergangsregelung auch für Altmieten ab 2001 gilt. Zusätzlich wurde für den Fall der Auflösung des Miet- (oder sonstigen Nutzungs-) Verhältnisses ein unbedingter Anspruch des ausscheidenden Mieters auf Rückzahlung der von ihm geleisteten Finanzierungsbeiträge abzüglich Abschreibung gegenüber der Bauvereinigung geschaffen. Ab der Umstellung auf die einprozentige Abschreibung kommt es im Falle des Ausscheidens des bisherigen Mieters zu keiner Aufwertung des Finanzierungsbeitrages mehr. Für Mietverhältnisse in Baulichkeiten, die vor dem 1. 7. 2000 bezogen worden sind, hat nach der Wohnrechtsnovelle 2000 der bisherige Mieter im Falle der Auflösung des Mietverhältnisses Anspruch auf Rückzahlung der von ihm geleisteten Finanzierungsbeiträge abzüglich der bisher vorgesehenen jährlichen 2-prozentigen Abschreibung zuzüglich eines Aufwertungsbetrages nach § 17 Abs 4 WGG in der Fassung vor der Wohnrechtsnovelle 2000 bis zum Stichtag 31. 12. 2000. Ab dem 1. 1. 2001 vermindert sich auch diese Abschreibung auf 1 Prozent. Die Berufungswerberin macht Umsatzsteuerberichtigungen gemäß § 16 UStG aufgrund von Änderungen im Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz (WGG) im Jahr 2000 geltend, die von der Großbetriebprüfung bzw. dem Finanzamt nicht anerkannt wurden. In Ihren Kernaussagen kommen die Bw. und das von der Bw. vorgelegte Gutachten zum Schluss, dass der Anspruch des Mieters auf den Aufwertungsbetrag gemäß § 39 Abs. 27 WGG unabhängig von einem Mieterwechsel zum 31.12.2000 zur Änderung der Bemessungsgrundlage führe und somit zu einer Berichtigung nach § 16 UStG 1994, da der Anspruch auf Rückzahlung angesichts des Umstandes, dass diesen der Mieter durch Auflösung jederzeit herbeiführen kann, wirtschaftlich im relevanten Zeitpunkt bereits besteht, was auch durch die verpflichtende bilanzmäßige Erfassung gemäß § 39 Abs. 28 WGG untermauert werde. Dem Begehren der Berufungswerberin, im Jahr 2000 eine Berichtigung gem. § 16 UStG vorzunehmen, kann der Berufungssenat aus den folgenden Gründen nicht folgen: Der Berufungssenat sieht im Gegensatz zur Bw. und dem Gutachter der Bw. keine Möglichkeit im Jahr 2000 (und auch nicht in späteren Jahren) umsatzsteuerliche Konsequenzen im Sinne einer Berichtigung nach § 16 UStG aus dem vorliegenden Sachverhalt vorzunehmen, da keine Änderung der Umsatzsteuerbemessungsgrundlage für die Jahre vor 2001 für den Berufungssenat erkennbar ist. Weder aus dem UStG, noch aus dem WGG ist ableitbar, dass eine rückwirkende Änderung des Entgeltes vor 2001 für die Verwohnung und Versteuerung des Finanzierungsbeitrages bei laufenden Mietverträgen durch die WGG-Änderung bewirkt wurde. Erst ab dem Jahr 2001 kommt es zu einer Änderung des Abschreibungssatzes auf 1 % für die "Verwohnung". Aus der Überlegung der Bw., dass wirtschaftlich betrachtet, das Entgelt ab dem 1.1.2001 neben einer Abschreibung des nicht aufgewerteten, nicht verbrauchten Finanzierungsbeitrages auch einen aliquoten Teil des Aufwertungsbetrages erfasst, ist für eine begehrte Umsatzsteuerberichtigung nach § 16 USTG, die im Jahr 2000 für vergangene Zeiträume durchgeführt werden soll, nichts zu gewinnen (abgesehen von der generellen Verifizierbarkeit dieser Überlegung der Bw.). Das umsatzsteuerliche Entgelt vor dem 1.1.2001 änderte sich nicht. Ursprünglich bestand bezüglich der Rückzahlung der Beiträge an die Mieter und sonstigen Nutzungsberechtigten keine ausdrückliche Regelung, wobei es in der Praxis zu verschiedenen Lösungsvarianten gekommen ist. In zahlreichen Fällen waren in den mit den Wohnungswerbern abgeschlossenen Vereinbarungen Klauseln vorhanden, die im Interesse der Liquidität der Bauvereinigung für den Fall der Wohnungsaufgabe eine angemessene Rückzahlungsfrist und eine durch eine Möglichkeit der Weitervermietung der betreffenden Räumlichkeiten bedingte Rückzahlung vorsahen. Zur Bereinigung dieser unbefriedigenden Rechtslage und um dem Bedürfnis nach Werterhaltung der Geldleistungen von Mietern und sonstigen nutzungsberechtigten im Zusammenhang mit der Verschaffung einer Wohnung abzuhelfen, wurde die ehemalige Regelung einer zweiprozentigen Amortisation und einer Valorisierung nach dem Verbraucherindex in das WGG aufgenommen. Es trat somit ein Nachzieheffekt gegenüber dem Wohnungseigentum ein, da bei diesem aufgrund der Veräußerungsmöglichkeit diese Problematik nicht bestand (vgl. Korinek/Funk/Scherz/Weinberger/Wieser: Kommentar zum Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz, Orac 1987, S 54 f.). Der ursprüngliche Betrag, der zur Abdeckung der Grund- und Errichtungskosten des Bestandsobjektes verwendet wird und ein allfälliger Aufwertungsbetrag mögen zwar als einheitliche Geldleistung für einen Folgemieter erscheinen, diese Beträge unterliegen jedoch einer unterschiedlichen rechnerischen Behandlung und sind daher zweizuteilen (vgl. Korinek/Funk/Scherz/Weinberger/Wieser: Kommentar zum Wohnungsgemeinnützigkeitsgesetz, Orac 1987, S 55 f.). Der Berufungssenat ist der Ansicht, dass auch umsatzsteuerlich eine strikte Unterscheidung und Trennung zwischen "Finanzierungsbeitrag" und "Aufwertungsbetrag zum Finanzierungsbeitrag" zu treffen ist. Der Aufwertungsbetrag orientiert sich am nicht verbrauchten Teil des Finanzierungsbetrages bzw. wird auf Basis dessen berechnet. Dieser nicht verbrauchte Finanzierungsbeitrag wurde nach der bisherigen Verwaltungspraxis keiner Umsatzsteuer unterzogen. Wie der Gutachter der Bw. richtig ausführt, führt die Rückzahlung des nicht verwohnten Finanzierungsbeitrages zu keiner Berichtigung gemäß § 16 UStG, da die USt-Besteuerung "pro rata temporis" gemäß der Verwohnung erfolgte und die Rückzahlung umsatzsteuerlich neutral ist. Der fiktive Anspruch per 31.12.2000 auf einen Aufwertungsbetrag zum nicht verbrauchten Finanzierungsbeitrag kann ebenfalls keine Umsatzsteuerberichtigung auslösen, da kein umsatzsteuerpflichtiger Umsatz im Zusammenhang mit diesen Aufwertungsbeträgen erkennbar ist. Hinzu kommt, dass auch allfällige permanente Aufwertungen (laufende Indexanpassungen) bei der jeweiligen laufenden Verwohnung nicht in die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage einbezogen wurden, sondern ein gleich bleibender statischer Betrag im Rahmen der "Verwohnung" des Finanzierungsbeitrages der Umsatzsteuer unterzogen wurde (Eine permanente betragliche Indexanpassung der jeweiligen Verwohnung des Finanzierungsbeitrages wäre allerdings auch als "verwohnt" zu beurteilen). Wirtschaftlich gesehen sinkt die reale Umsatzsteuerleistung der laufenden Verwohnung der zu Vertragsbeginn erlegten Finanzierungsbeiträge jeweils um die Inflation (Wenn die entrichteten Finanzierungsbeiträge im Zeitpunkt der Entrichtung sofort der Umsatzsteuer unterzogen wären, entstünde vergleichsweise kein Inflationsverlust für den Fiskus). Der Berufungssenat sieht in einer Vergütung von (dynamischen) Aufwertungsbeträgen, die eine Inflationsabgeltung bei Beendigung des Mietverhältnisses darstellen sollen und einer laufend der Umsatzsteuer unterworfenen (statischen) Verwohnung von jeweils 2 % p.a. (laut alter WGG-Rechtslage) der Finanzierungsbeiträge im Gegensatz zum vorgelegten Gutachten keinerlei inhaltlich-rechtlichen Zusammenhang im Hinblick auf eine streitgegenständliche Berichtigungsmöglichkeit nach § 16 UStG. Betreffend der von der Bw. begehrten Berichtigung im Jahr 2000 ist zudem festzuhalten, dass Mieter und sonstige Nutzungsberechtigte nicht "jederzeit" eine Auszahlung aus dem Titel der Finanzierungsbeiträge und der Aufwertung herbeiführen können, sondern erst zukünftig mit Auflösung des Mietvertrages, sofern der Finanzierungsbetrag in Zukunft noch nicht verwohnt wurde. Der Zeitpunkt der Auflösung des Mietverhältnisses und die Höhe des künftigen nicht verwohnten Finanzierungsbeitrages und des davon zu berechnenden Aufwertungsbetrages sind daher noch weitgehend unbekannt (vgl. auch Beispiele der BP zu den "biologischen Grenzen" betreffend die Dauer eines Mietvertrages bei natürlichen Personen oder die Dauer eines Mietvertrages bei juristischen Personen). Es kann somit zu völlig unterschiedlichen Ergebnissen betreffend des nicht verwohnten Finanzierungsbeitrages und des davon zu errechnenden Aufwertungsbetrages führen. Nach Ansicht des Berufungssenates kann auch in der von der Bw. laut Artikel I § 39 Abs. 28 WGG buchmäßig darzustellenden "Aufwertung", keine Begründung für eine Berichtigung nach § 16 UStG 1994 erblickt werden. Dieser Aufwertungsbetrag stellt lediglich einen, nur für den Fall der schlagartigen Auflösung des Miet- oder sonstigen Nutzungsverhältnisses hochgerechneten, kalkulatorischen Abfindungsbetrag laut einer wohnungsrechtlichen Sonderregelung dar (Fiktion zum 31.12.2000). Es handelt sich um fiktive Rückzahlungswerte. Solange das Miet- oder sonstige Nutzungsverhältnis nicht aufgelöst wird, ist dieser oder ein anderer Betrag weder von der Bw. zu entrichten, noch hat der Mieter Anspruch auf die Auszahlung dieses Betrages. Die buchmäßige Darstellung hat über die Verbindlichkeiten sowie einen Sonderposten im Bereich der aktiven Rechnungsabgrenzung zu erfolgen (vgl. § 39 Abs. 28 WGG) und stellt lediglich eine Bilanzverlängerung dar. Die Bw hält diesbezüglich selbst in Ihrer Stellungnahme vom 20.07.2004 auf Seite 4 fest, dass "mit der im WGG vorgesehenen, buchmäßigen Darstellung (Sonderposten im Bereich der Aktiven Rechnungsabgrenzungsposten als Gegenposition zur bilanzierten Verbindlichkeit) eine Möglichkeit geschaffen wurde, die Aufwertungsbeträge auch aktiv abzugrenzen, um nicht bei einer gesamten Branche einen außerordentlichen Aufwand und gegebenenfalls eine buchmäßige Überschuldung darstellen zu müssen". Auch der Direktor des Prüfungsverbandes gemeinnütziger Bauvereinigungen, Theodor Österreicher spricht in "gbv-intern" 4/2000, S 6, von fiktiven Rückzahlungsansprüchen zum 31.12.2000. Seitens der Bw. wurden Umsatzsteuerberichtungsbeträge angesetzt, die pauschal auf den fiktiven Ansprüchen der Mieter und Nutzungsberechtigten auf Zahlung des Aufwertungsbetrages, berechnet zum 31.12.2000, beruhen. Vergleichsweise gibt es Fälle, bei denen es jedoch zu keiner Rückzahlung von Finanzierungsbeiträgen kommt wie u.a. der baubehördlichen Benützungsbewilligung vor dem 1.1.1955 oder ganz allgemein "nach dem Ablauf der Verwohnung". Nach § 17 Abs. 4 WGG (alte und neue Fassung) berechnet sich im Falle der Auflösung eines Miet- oder sonstigen Nutzungsvertrages die Abschreibung ab der baubehördlichen Benutzungsbewilligung bzw. ab dem Zeitpunkt des allfälligen früheren Beziehens. Aufgrund der festgelegten Abschreibungsdauer (ehemals 50 Jahre bzw. 100 Jahre nach neuer Rechtslage) der Finanzierungsbeiträge ergeben sich zeitliche Grenzen für eine (teilweise) Rückzahlung von solchen Finanzierungsbeiträgen. Wenn seit der baubehördlichen Benützungsbewilligung oder dem erstmaligen Bezug des Gebäudes mehr als 100 Jahre vergangen sind, gelten die Finanzierungsbeiträge (grundsätzlich) als abgeschrieben bzw. verwohnt. Dann müssen die GBV "nichts mehr zurückzahlen" (vgl. auch Rosifka: Wohnrecht für Mieter von Genossenschaftswohnungen, Kammer der Arbeiter und Angestellten für Wien, September 2000, S 126). Nachdem die Aufwertungsbeträge von den nicht verwohnten Finanzierungsbeiträgen berechnet werden, können sich nach Ablauf der Laufzeit (Verwohnung) auch keine Aufwertungsbeträge ergeben, die abgegolten werden müssten. Somit kann nach Ablauf der Laufzeit auch keine Berichtigung nach § 16 UStG aus dem Titel solcher Aufwertungsbeträge begehrt werden. Dass pauschal errechnete (fiktive) Aufwertungbeträge als Bemessungsgrundlage für die USt-Berichtigung nach § 16 angesetzt wurden, zeigen auch die Verträge vor dem UStG 1972. Die Bw. stimmte für Verträge, die vor dem Geltungsbereich des UStG 1972 abgeschlossen wurden (vgl. Stellungnahme vom 31.3.2004 im Rahmen des Berufungsverfahrens vor dem UFS), der Ansicht der BP zu, dass in der Berechnung eine Umsatzsteuerberichtigung auch für jene Aufwertungsbeträge beantragt worden ist, die die Jahre vor 1972 betroffen habe, obwohl die Verwohnung in den Zeiträumen vor dem Jänner 1973 unbesteuert blieb. Gegen eine Berichtigung im Schätzungswege sei laut Bw. nichts einzuwenden. Der Umsatzsteuer wurden seitens der Bw. pro Jahr jeweils 2 % der Finanzierungsbeiträge nach Maßgabe der "Verwohnung" unterzogen (vor der Wohnrechtsnovelle 2000). Die Inflationsrate (Veränderungen des VPI) belief sich vergleichsweise in den Jahren 1990 bis 2000 zwischen 0,6 % und 4,1 %. In 7 Jahren lag die Inflationsrate über 2 %, in 4 Jahren unter 2 %. Im Durchschnitt lag sie bei 2,41 % in den Jahren 1990 bis 2000. Bei Betrachtung der Jahre 1980 bis 2000 käme man auf eine (höhere) durchschnittliche Inflation von 3,08 %. In 14 Jahren des Zeitraumes 1980 bis 2000 lag die Inflation über 2 %. Bei längerfristigen Verträgen kann es vorkommen, dass der Mieter (mit Stichtag per 31.12.2000) einen höheren (fiktiven) Rückzahlungsanspruch hätte, als er jemals als Finanzierungsbeitrag erlegt hat. Wenn die Inflation eine höhere Auswirkung als die Abschreibung für die Verwohnung hat, würde dies bedeuten, dass die Bw. mehr Umsatzsteuer vom Finanzamt zurückfordert, als diese jemals für die monatliche bzw. jährliche Verwohnung der Finanzierungsbeiträge insgesamt abgeführt hat. Nach § 16 UStG 1994 kann der Unternehmer, soweit sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Z 1 und 2 geändert hat, den (jeweils) dafür geschuldeten Steuerbetrag berichtigen und nicht irgendeinen Betrag. Wie jener allfällige Berichtigungsbetrag nach § 16 UStG betreffend die Aufwertungsbeträge überhaupt ermittelt werden soll, verschweigt das vorgelegte Gutachten völlig. Selbst die Frage, wie die Höhe der verwohnten Finanzierungsbeiträge buchungstechnisch (nach dem WGG) zu ermitteln ist, wird im Gutachten "offen gelassen" (vgl. vorgelegtes Gutachten, Seite 8 und 9). Verdeutlich wird die Problematik, wenn man das Beispiel der Bw. im Berufungsschriftsatz und im Vorlageantrag zu Rate zieht und 1) mit der tatsächlichen Inflationsrate in dem ersichtlichen Zeitraum rechnet und 2) auf einen Zeitraum 1989 bis 2000 bezieht. Im Beispiel der Bw. sind im Zeitraum 1991-2000 EUR 4.000,00 (Verwohnung) der Umsatzsteuer unterzogen worden. Dieses Entgelt wurde per 31.12.2000 um EUR 3.000,00 (Aufwertung) vermindert. Der Anspruch auf Auszahlung des Aufwertungsbetrages führe laut Bw. somit zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage gemäß § 16 UStG, sodass die Umsatzsteuer entsprechend zu korrigieren sei. Beispiel der Bw.: | Finanzierungsbeitrag geleistet am 01.01.1991 | EUR | 20.000,00 | Abschreibung 1991-2000: 10 Jahre á 2% | EUR | -4.000,00 | Aufwertung per 31.12.2000 gemäß VPI 86 (Annahme) | EUR | +3.000,00 | Aufgewerteter Betrag | EUR | 19.000,00 | | | Abgeändertes Beispiel 1 des UFS (tatsächlicher VPI Index 1950 1991 = 644,1; 2000 = 783,8) (Beispiel gerundet): | Finanzierungsbeitrag geleistet am 01.01.1991 | EUR | 20.000,00 | Abschreibung 1991-2000: 10 Jahre á 2% | EUR | -4.000,00 | fiktiver Rückzahlungsanspruch zum 31.12.2000 (ohne Aufwertung) | | 16.000,00 | Aufwertung per 31.12.2000 gemäß VPI 1950 | EUR | 3.470,00 | fiktiver Rückzahlungsanspruch zum 31.12.2000 (mit Aufwertung) | EUR | 19.470,00 | | | Abgeändertes Beispiel 2 des UFS (VPI Index 1950: 1980 = 441,8; 2000 = 783,8) (Beispiel gerundet): | Finanzierungsbeitrag geleistet am 01.01.1980 | EUR | 20.000,00 | Abschreibung 1980-2000: 21 Jahre á 2% | EUR | -8.400,00 | fiktiver Rückzahlungsanspruch zum 31.12.2000 (ohne Aufwertung) | | 11.600,00 | Aufwertung per 31.12.2000 gemäß VPI 1950 | EUR | 8.980,00 | fiktiver Rückzahlungsanspruch zum 31.12.2000 (mit Aufwertung) | EUR | 20.580,00 | | | Die Beispiele des UFS zeigen, dass bei 10 Jahren die Leistungserbringung der Verwohnung der Finanzierungsbeiträge durch die Bw. bis auf eine kleine Restbemessungsgrundlage von Euro 530,00 durch den (unrichtigen umsatzsteuerlichen) Einbezug der Aufwertungsbeträge umsatzsteuerlich entsteuert sein würde. Bei weiterer Betrachtung zeigt sich, dass nach 21 Jahren nicht nur eine völlige umsatzsteuerliche Entsteuerung für sämtliche 21 Jahre (!) die Folge wäre, nach dem Modellschema der Bw. hätte das Finanzamt quasi noch zusätzlich Umsatzsteuer an die Bw. zu "entrichten". Die Betriebsprüfung hat somit richtig erkannt, dass das Begehren der Bw. dazu führen würde, dass die betroffenen Jahre bis incl. 2000 teilweise bzw. völlig umsatzsteuerlich "entsteuert" würden, bzw. unzulässige "Gegenverrechnungen" mit anderen Entgeltsbestandteilen bedingen würde. Wenn die Bw. nunmehr umsatzsteuerlich argumentiert, dass das Entgelt für die Nutzung der Wohnung aus "Miete und dem Betrag der Verwohnung des Finanzierungsbeitrages" bestehe und die Berichtigung der Umsatzsteuer im Zuge der Aufwertung der Finanzierungsbeiträge daher zu einer Berichtigung dieses "einheitlichen Entgelts" führe, womit quasi noch ein weiterer interner Ausgleich zwischen weiteren Entgeltsbestandteilen durchgeführt werden soll, kann dies vom Berufungssenat nicht nachvollzogen werde. Das der Umsatzsteuer zu unterziehende Entgelt (wobei der Entgeltsbegriff nicht deckungsgleich zum WGG ist) im Falle von GBV besteht u.a aus zahlreichen einzeln normierten und kalkulierten Komponenten (vgl. auch § 14 WGG "Berechnung des Entgelts"), die zum Teil unterschiedlichen Umsatzsteuersätzen zu unterziehen sind (z.B. Grundmiete, Grundmiete Garage, Verwohnung Baukostenbeitrag, Verwohnung Baukostenbeitrag Garage, Betriebskosten im engeren Sinne, Betriebskostenanteil Garage, Instandhaltungsanteil Garage, diverse Verwaltungskostenzuschläge, Aufzugsanteil, Entgelte nach § 13 Abs. 4 und 6 WGG, etc.). Nach dem Verständnis der Bw. würde dies bedeuten, dass sich bei genügend hoher Inflation z.B. die Grundmiete für die Garage oder der Aufzugsanteil für den Mieter "verringern" würde. Die gänzliche Neuregelung betreffend der Rückzahlung der Finanzierungsbeiträge brachte an Stelle einer 2-prozentigen Verminderung der Ansprüche pro Jahr und eines nicht gesicherten Valorisierungsanspruches für den Mieter eine kalkulierbare Abschreibung von 1 Prozent pro Jahr. Diese Abschreibung wird, wie schon die bisherige Abschreibung von 2 Prozent pro Jahr, gemäß § 17 Abs. 4. WGG ab Erteilung der baubehördlichen Benützungsbewilligung, bei allfälligem früheren Beziehen der Baulichkeit ab diesem Zeitpunkt gerechnet. Die Übergangsbestimmung des § 39 WGG zielt laut dem ausdrücklichen Gesetzeswortlaut, aber auch gemäß den Erläuterungen ausdrücklich nur auf die Auflösung eines vor dem 1. Juli 2000 begründeten Mietverhältnisses ab. Damit ist laut Mag. Walter Rosifka (vgl. Rosifka: Der wohnungsgemeinnützigkeitsrechtliche Teil der WRN 2000 in Wobl 2000, S 313 ff., Die Änderungen im WGG, Punkt G: "Rückzahlung von Finanzierungsbeiträgen") unklar, welcher Finanzierungsbeitrag von einem Mieter, der einem derartigen Altmieter nachfolgt, verlangt werden darf. Rosifka zeigt zwei Auslegungsvarianten betreffend Einzahlung und anschließender Rückzahlung auf (Nachfolgemieter erlegt Finanzierungsbeitrag abzüglich Abschreibung von 1 % bzw. Nachfolgemieter leistet den Betrag laut Übergangsbestimmung). Je nach Auslegung ergeben sich finanzielle Vor- und Nachteile für die gemeinnützige Bauvereinigung oder für den Nachfolgemieter. Die Frage, welche Beträge als (wohnrechtliche) Entgelte in welcher Höhe und ob Finanzierungsbeiträge (Anmerkung: Das WGG spricht hierbei von "neben dem Entgelt geleisteten Beiträgen" für die Finanzierung von Bauvorhaben) in welcher Höhe an und durch wen zu entrichten oder zu erstatten sind bzw. verlangt oder rückgezahlt werden können, ist eine Frage der Auslegung des WGG, für die insbesondere Schlichtungsstellen und ordentliche Gerichte zuständig sind. Die das WGG betreffenden diesbezüglichen Probleme sind hierbei vielfältig (vgl. z.B. OGH vom 16.1.2001, 5 Ob 323/00m). Der Entgeltbegriff nach WGG ist nicht deckungsgleich mit dem umsatzsteuerlichen Entgeltbegriff. Umsatzsteuerliche Problemstellungen zum WGG sind, wie der Gutachter der Bw. richtig erkannt hat, nach umsatzsteuerlichen Systemgrundsätzen zu beurteilen. Wenn einem Mieter allenfalls z.B. ein zu niedriges oder ein rechtlich überhöhtes Entgelt (bzw. Entgeltsteile) vorgeschrieben wird, ist umsatzsteuerlich dieses zu niedrige oder rechtlich überhöhte Entgelt (bzw. die Entgeltsteile) Bemessungsgrundlage. Welche allfälligen Entgelte bei einer Neuvermietung zu entrichten sind, kann im Gegensatz zur Meinung der Bw. im Vergleich zu den Altverträge nicht maßgeblich sein. Eine Vergleichbarkeit mit Neuverträgen ist schon aufgrund der Übergangsregelungen im WGG (wie der WRN 2000) nicht gegeben. Das ursprüngliche Vorbringen der Bw. in ihrer Stellungnahme vom 31.3.2004, S 4, im Rahmen des Berufungsverfahrens vor dem UFS, dass die Änderung der Bemessungsgrundlage auch den Mieter (sofern er Unternehmer ist) "selbstverständlich" zu einer Vorsteuerberichtigung zwinge und die Berechnung der Berichtigung "jederzeit" möglich sei und die Aufwertungsbeträge "darüber hinaus jedem Mieter" bekannt gegeben wurden, wurde nach diesbezüglicher Befragung von verschiedenen Unternehmen (Mieter) und Vorhalt der Befragungsergebnisse seitens der Bw. mit Stellungnahme vom 20.7.2004 an den UFS insofern relativiert, als dass eine genaue Information der Mieter mit entsprechender Rechnungslegung und Rückzahlung der zuviel entrichteten Umsatzsteuer erst nach rechtskräftiger Veranlagung des Jahres 2000 geplant sei, da eine Auszahlung und damit eine Vorfinanzierung an über 40.000 Mieter eine erhebliche Liquiditätsbelastung darstelle und erst nach rechtskräftiger Entscheidung dieses Verfahrens die erforderlichen Rechnungsberichtigungen durchgeführt und die entsprechenden Auszahlungen veranlasst würden. Die befragten Unternehmen bzw. deren steuerliche Vertretungen gaben zusammenfassend dementsprechend bekannt, dass "Vertreter bestimmter gemeinnütziger Bauvereinigungen", "die Wohnrechtsnovelle 2000 zum Anlass genommen haben, diese Gesetzesänderung als Änderung der Verhältnisse anzusehen und daraufhin eine Umsatzkorrektur vorgenommen haben, war uns weder bekannt, noch entspricht dies unserer Rechtsauffassung. Es wurden auch keine Rechnungskorrekturen seitens der GBV vorgenommen, die darauf schließen hätten lassen, dass sich die Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer geändert hätte." oder verwiesen darauf, dass "keine Berichtigung der Vorsteuer vorgenommen" und "keine diesbezüglichen Informationen" bzw. "keine Mitteilung über die Aufwertung des Finanzierungsbeitrages zum 31.12.2000" bzw. "keine Information über Korrektur der Umsatzsteuer auf die von uns geleisteten Baukostenzuschüsse" von der GBV bekommen hätten und "genau jene Umsatzsteuer/Vorsteuer mit dem Finanzamt verrechnet wurde, die auf den Rechnungsbelegen der GBV ausgewiesen war". Aus den an die Mieter versendeten Mitteilungen ist eine Erstellung einer gegengleichen Vorsteuerberichtigung 2000 absolut nicht möglich und auch ohne weiteren Hinweischarakter auf eine durchzuführende Vorsteuerberichtigung ("Gemäß § 3 Abs. 1 1.Euro-JuBeG teilen wir Ihnen mit, dass der Finanzierungbeitrag gemäß § 17 WGG in Verbindung mit § 39 Abs. 27 WGG für Ihre ... zum 31.12.2000 ... 31.12.2001 beträgt. ... Der Finanzierungsbeitrag zum 31.12.2000 vermindert sich um 1 % pro Jahr"). Zwar ist der Leistungsempfänger grundsätzlich auch dann zur Berichtigung der Vorsteuer verpflichtet, wenn der leistende Unternehmer eine Berichtigung seiner Steuerschuld unterlassen hat bzw. keine diesbezüglichen Mitteilungen oder Belege erteilt (mit Ausnahme des § 16 Abs. 5 UStG 1994), aber offensichtlich wurden weder solche Berichtigungen von den betroffenen Unternehmen vorgenommen, noch wird offensichtlich die Rechtansicht der Berufungswerberin geteilt. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Wien, 15. Dezember 2006