UFSW RV/3690-W/02

  Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw, vom 17. April 2002 gegen die Bescheide des Finanzamtes Y vom 19. März 2002 betreffend Festsetzung der Einkommensteuer für die Jahre 1995, 1996, 1997, 1998, 1999 und 2000, nach am 30. August 2006 durchgeführter Berufungsverhandlung, entschieden: Der Berufung wird teilweise Folge gegeben. Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die jeweils festgesetzte Höhe der Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches. Entscheidungsgründe 1.) Gegenstand und Ablauf des Verfahrens sowie Allgemeines: Der Berufungswerber (Bw) erzielte in allen Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als AHS-Lehrer in A sowie in den Streitjahren 1995 bis 1998 - dem Grunde nach unstrittig - Einkünfte aus selbständiger Arbeit; die Einkünfte des Bw aus selbständiger Arbeit in den Streitjahren 1999 und 2000 sind schon dem Grunde nach strittig. Der Bw erklärte für die Streitjahre folgende Werbungskosten (WK) aus nichtselbständiger Arbeit (nsA) sowie Einnahmen, Betriebsausgaben und Einkünfte aus selbständiger Arbeit: | | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | Einnahmen | 160.000,00 | 180.000,00 | 180.000,00 | 180.000,00 | 0,00 | 0,00 | abzügl.Ausgaben | -66.188,44 | -113.222,63 | -107.270,89 | -139.853,54 | -116.480,90 | -99.156,08 | Eink.aus selb.Arbeit | 93.811,56 | 66.777,37 | 72.729,11 | 40.146,46 | -116.480,90 | -99.156,08 | | | | | | | | WK aus nsA | 17.666,40 | 16.576,90 | 23.493,60 | 26.037,01 | 41.568,30 | 27.674,60 Mit Schreiben vom 16. Juni 2001 ersuchte der Bw um Berücksichtigung des großen Pendlerpauschales für alle Streitjahre (ESt-Akt Bl 1f/2000; Anm: Der nunmehr zu behandelnden Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1995 bis 2000 vom 19. März 2002 war ein Berufungsverfahren gegen den Einkommensteuerbescheid für 1999 vom 20. November 2000 vorausgegangen, in dem es u.a. um die Anerkennung des großen Pendlerpauschales gegangen war. Formal ist dieses Berufungsverfahren durch einen Bescheid des Finanzamtes Y vom 15. März 2002, UFS-Akt Bl 26, infolge Berufungszurücknahme beendet. Nunmehr ist unstrittig, dass das sogenannte große Pendlerpauschale für alle Streitjahre anzuerkennen ist.) Das Finanzamt Y erließ nach einer - in den Jahren 2001 und 2002 durchgeführten - Außenprüfung, bei der die jetzt anhängigen Streitpunkte aufgegriffen worden sind (Prüfungsbericht: ESt-Akt Dauerbelege Bl 9ff) - zum Teil in wiederaufgenommenen Verfahren - die angefochtenen, mit 19. März 2002 datierten Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1995, 1996, 1997, 1998, 1999 und 2000, in denen folgende Einkünfte aus selbständiger Arbeit (1996 als Einkünfte aus Gewerbebetrieb bezeichnet) und Werbungskosten in folgender Zusammensetzung bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt wurden: | | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | Einkünfte aus selbst.Arbeit | 111.937 | 120.268 | 110.356 | 98.159 | 0 | 0 | Werbungskosten aus nsA: | | | | | | | Pendlerpauschale | 28.800 | 28.800 | 28.800 | 28.800 | 28.800 | 28.800 | sonstige Werbungskosten | | 1.353 | 1.945 | 400 | 1.722 | 1.170 | (Auffüllg. auf) WK-Pausch | 1.800 | 447 | | 1.400 | 78 | 630 | WK-Summe | 30.600 | 30.600 | 30.745 | 30.600 | 30.600 | 30.600 Die sonstigen Werbungskosten (d.h. ohne Pendlerpauschale) - zumeist auf das jährliche Werbungskostenpauschale iHv 1.800 öS aufgefüllt - wurden laut Tz 24 im Prüfungsbericht wie folgt gekürzt: | WK-Kategorie *) | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | Arbeitsmittel | 6.843,90 | 9.089,70 | 8.707,30 | 12.246,51 | 14.635,20 | 9.167,70 | Fachliteratur | 632,00 | 1.896,00 | 2.686,30 | 2.239,00 | 3.717,00 | 1.231,80 | Gesundheitsbehelf | 420,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | Sonderausgaben | 1.088,00 **) | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | Fortbildung | 4.830,00 | 0,00 | 750,00 | 785,00 | 403,00 | 6.376,00 | Reisekosten | 4.940,50 | 0,00 | 3.058,00 | 4.825,00 | 5.106,00 | 0,00 | Fahrtkosten | 0,00 | 4.238,00 | 6.347,00 | 5.541,50 | 15.985,50 | 9.729,50 | Kürzungssumme | 18.754,40 | 15.223,70 | 21.548,60 | 25.637,01 | 39.846,70 | 26.505,00 *) Bezeichnung der Werbungskategorien laut Beilagen zu den Steuererklärungen **) Laut Aktenlage (ESt-Akt Bl 8, 16f/1995) hat der Bw bereits selbst die zunächst auf einer Beilage zur Steuererklärung ermittelten Werbungskosten des Jahres 1995 um 1.088 öS Kirchenbeitrag (Sonderausgabe) von 18.754,40 öS auf 17.666,40 öS gekürzt und den Kirchenbeitrag auf der letzten Seite des Steuererklärungsformulares eingetragen, sodass die Kürzung laut Tz 24 für 1995 dementsprechend auch nur 17.666,40 öS betragen dürfte. => Beide Varianten führten aber zum gleichen Ergebnis von WK iHv Null (= 1.800 öS WK-Pauschale laut angefochtenem Bescheid). Der Bw erhob mit Schreiben vom 17. April 2002 (ESt-Akt Bl 59f, Postaufgabe 19. April 2002) unter dem Betreff "Veranlagungsbescheid(e) vom 19. März 2002 betreffend 1995. 1996, 1997, 1998, 1999, 2000 ..." Berufung gemäß § 243 BAO gegen den "Bescheid vom 19. März 2002, mit dem die Einkommensteuer für 1996, 1996, 1997, 1998, 1999 und 2000 festgesetzt wurde". Begründend wurde ausgeführt, dass der Bescheid wesentlich von der eingereichten Steuererklärung abweiche. Die Bescheidbegründung beziehe sich auf die Wiederaufnahme des Verfahrens gemäß § 303 Abs 4 BAO, der eine Wiederaufnahme eines Verfahrens von Amts wegen in Fällen zulässig mache, in denen Tatsachen und Beweismittel neu hervorkämen. Alle Angaben über Einnahmen und Ausgaben seien dem Finanzamt seit 1995 bekannt gewesen. Die Richtigkeit der Angaben sei von der Betriebsprüferin unter Beisein des Finanzamtsvorstandes bestätigt worden. Die Berufung richte sich des weiteren gegen die Nicht- und teilweise Anerkennung von Werbungskosten als Selbständiger und Nichtselbständiger (es folgt eine Aufzählung von Ausgabenkategorien). Die Berufung richte sich des weiteren gegen die Streichung sämtlicher Ausgaben der Selbständigentätigkeit für 1999 und 2000. Der Bw ersuche neuerlich um erklärungsgemäße Veranlagung Er stelle daher den Antrag, die Einkommensteuer 1995, 1996, 1997, 1998, 1999, 2000 unter Zugrundelegung der jeweils abgegebenen Steuererklärung rechtskonform neu festzusetzen. Für den Fall der Erledigung der Berufung durch einen Berufungssenat der Abgabenbehörde zweiter Instanz werde gemäß § 284 Abs 1 BAO der Antrag auf durchführung einer mündlichen Verhandlung gestellt. Die damalige Berufungsbehörde erließ an den Bw einen mit 10. Oktober 2002 datierten Bescheid (Mängelbehebungsauftrag iSd § 275 BAO); es fehle "gemäß § 250 Abs 1 lit a bis d BAO eine Begründung (lit d), weswegen die Ausgabenpositionen abzugsfähig" seien; außerdem sei aus den Berufungsausführungen nicht eindeutig ersichtlich, ob nur gegen die Einkommensteuerbescheide oder auch gegen die Wiederaufnahmebescheide - es handle sich hiebei um jeweils getrennte Bescheide, die auch getrennt anfechtbar seien - berufen werde; es wurde der Auftrag zur Behebung der Mängel bis zum 11. November 2002 aufgetragen, ansonsten die Berufung als zurückgenommen gelte (UFS-Akt Bl 52f). Der Bw führte in Schriftsätzen vom 9. November 2002 (zu jedem Streitjahr einer; UFS-Akt Bl 55ff; Bl 77: Postaufgabe 11. November 2002 und somit innerhalb der von der damaligen Berufungsbehörde gesetzten Mängelbehebungsfrist) zunächst jeweils aus, dass ihm kein Schriftstück mit der Bezeichnung "Wiederaufnahmebescheid" zugegangen sei und es ihm daher nicht möglich sei, dagegen zu berufen. An dieser Stelle wird von der nunmehrigen Berufungsbehörde festgehalten, dass zum jetzigen Zeitpunkt aus folgenden Gründen keine unbehobenen Mängel und keine zu spät behobenen Mängel der ggstdl Berufung vorliegen, sodass über diese meritorisch (dh materiell bzw in der Sache und nicht formell) zu entscheiden ist: § 250 Abs 1 BAO normiert: "Die Berufung muß enthalten: a) die Bezeichnung des Bescheides, gegen den sie sich richtet; b) die Erklärung, in welchen Punkten der Bescheid angefochten wird; c) die Erklärung, welche Änderungen beantragt werden; d) eine Begründung." Wenn eine Berufung sich gegen mehrere Bescheide richtet, so ist § 250 Abs 1 lit a bis d BAO hinsichtlich jedes angefochtenen Bescheides zu erfüllen, was im gegenständlichen Fall auch erfüllt ist. Die Einkommensteuer des Bw war für 1995 bereits mit Bescheid vom 7. Oktober 1996 (UFS-Akt Bl 4ff), für 1996 bereits mit Bescheid vom 13. Jänner 1998 (UFS-Akt Bl 10ff), für 1997 bereits mit Bescheid vom 8. Juli 1998 (UFS-Akt Bl 15ff), für 1998 bereits mit Bescheid vom 15. Juni 1999 (UFS-Akt Bl 19ff) und für 1999 bereits mit Bescheid vom 20. November 2000 (UFS-Akt Bl 23ff) festgesetzt worden. Um die Rechtskraft dieser Bescheide zu durchbrechen und damit die Erlassung der angefochtenen (Sach-)Bescheide für die Jahre 1995 bis 1999 zu ermöglichen, wurden - zusätzlich zu den Sachbescheiden - mit 19. März 2002 datierte Bescheide gemäß § 303 Abs 4 BAO zur Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 1995 (UFS-Akt Bl 9), Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 1996 (UFS-Akt Bl 14), Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 1997 (UFS-Akt Bl 18), Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 1998 (UFS-Akt Bl 22), Wiederaufnahme des Verfahrens hinsichtlich Einkommensteuer 1999 (UFS-Akt Bl 27) erlassen und - ungünstigerweise EDV-mäßig vorgegeben - jeweils als EINKOMMENSTEUERBESCHEID bezeichnet, obwohl für derartige, die Wiederaufnahme von Verfahren verfügende (bzw bewilligende) Bescheide in der Literatur (Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, Anm 11 zu § 307 BAO; Ritz, BAO3, § 307 Tz 1ff) die Bezeichnung als Wiederaufnahmebescheid oder Wiederaufnahmsbescheid üblich ist. Für die Beurteilung, ob es sich bei einem Bescheid um einen Sachbescheid - dh ggstl um einen Abgabenbescheid (auch: Veranlagungsbescheid), der gemäß § 198 BAO die Abgabe (Einkommensteuer für ein bestimmtes Jahr) festsetzt - oder aber um einen Verfahrensbescheid - dh ggstdl um einen Bescheid, der gemäß § 303 Abs 4 BAO die Wiederaufnahme des Einkommensteuerverfahrens für ein bestimmtes Jahr verfügt - handelt, ist sein Spruch und nicht seine Bezeichnung entscheidend. Auch wenn hinsichtlich eines bestimmten Jahres - wie ggstdl für 1995 bis 1999 - jeweils zwei, mit 19. März 2002 datierte Bescheide ergangen sind, die beide mit EINKOMMENSTEUERBESCHEID bezeichnet sind, so kann jeweils der eine wegen seines Spruches ("Das Verfahren hinsichtlich der Einkommensteuer für das Jahr ... wird gem. § 303 (4) BAO wiederaufgenommen.") als Wiederaufnahmebescheid (Verfahrensbescheid) identifiziert werden und der andere wegen seines Spruches ("Die Einkommensteuer wird für das Jahr ... festgesetzt mit ...") als Sachbescheid (Abgabenbescheid) identifiziert werden. Nach Ansicht der nunmehrigen Berufungsbehörde sind bereits durch die diesbezüglichen Formulierungen der Berufungsschrift vom 17. April 2002 (arg: "Betreff: Veranlagungsbescheide(e) vom 19. März 2002 ..." und "... gegen den Bescheid vom 19. März 2002, mit dem die Einkommensteuer für 1995, 1996, 1997, 1998, 1999 und 2000 festgesetzt wurde.") die Anfechtungsobjekte eindeutig bezeichnet und es handelt sich hierbei um die Einkommensteuer(sach)bescheide für 1995, 1996, 1997, 1998, 1999 und 2000 vom 19. März 2002, welche Abgabenbescheide gemäß § 198 BAO darstellen, mit denen eben die Einkommensteuer für die Jahre 1995, 1996, 1997, 1998, 1999 und 2000 festgesetzt wurde. Der zitierte Wortlaut der Bezeichnung der angefochtenen Bescheide in der Berufungsschrift läßt keinen Spielraum für eine Interpretation, wonach es sich dabei um die Bescheide vom 19. März 2002 zur Verfügung der Wiederaufnahme der Einkommensteuerverfahren für die Jahre 1995 bis 1999 handeln könnte. Damit war bereits durch die Berufungsschrift § 250 Abs 1 lit a BAO erfüllt. Auf den Wiederaufnahmebescheiden für die Jahre 1995, 1996, 1997, 1998 und 1999 befindet sich jeweils folgende Begründung: Die Wiederaufnahme des Verfahrens erfolgte gem. § 303 (4) BAO aufgrund der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen sind. Daraus ist auch die Begründung für die Abweichungen vom bisherigen Bescheid zu ersehen. Tatsächlich befindet sich in den angefochtenen Abgabenbescheiden (Sachbescheiden) für die Jahre 1995 bis 1999 (UFS-Akt Bl 32ff, 35ff, 39ff, 42ff, 46ff) keine Begründung, die die Abweichungen von den eingereichten Steuererklärungen auf eine formal dem § 93 Abs 3 lit a BAO entsprechende Weise erklären würde, dh entweder mit Ausführungen innerhalb der Bescheidausfertigung oder - im Sinne von § 245 Abs 1 Satz 2 BAO - durch den Verweis auf ein anderes, die Begründung enthaltendes Schriftstück (zB Prüfungsbericht). Der letzte Satz der zuvor zitierten Begründung in den Wiederaufnahmebescheiden hinsichtlich 1995 bis 1999 erscheint zwar inhaltlich als Begründung der Sachbescheide gemeint; § 93 Abs 3 lit a BAO fordert formal aber die Begründung innerhalb jedes Sachbescheides (arg: "Der Bescheid hat ferner zu enthalten ...") bzw iVm § 245 Abs 1 Satz 2 BAO innerhalb des Sachbescheides die Ankündigung von (= den Verweis auf) die zusätzliche Begründung. Derartige Begründungsmängel sind aber durch eine entsprechende Begründung in der Berufungsentscheidung sanierbar, da die Berufungsbehörde gemäß § 289 Abs 2 Satz 2 BAO berechtigt ist, "sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde erster Instanz zu setzen...." Indem der Bw am Anfang der Begründung der Berufungsschrift auf die Bescheidbegründung zur Wiederaufnahme des Verfahrens eingeht, ist daraus zu schließen, dass ihm die Bescheide vom 19. März 2002 zur Wiederaufnahme der Einkommensteuerverfahren für die Jahre 1995 bis 1999 tatsächlich zugekommen sind. Hingegen sind die Ausführungen des Bw in den Schriftsätzen vom 9. November 2002, wonach ihm kein Schriftstück mit der Bezeichnung "Wiederaufnahmebescheid" zugekommen sei, durch die - bereits erläuterte - ungünstige Bezeichnung der Wiederaufnahmebescheide zu erklären. Auf dem angefochtenen Abgabenbescheid (Sachbescheid) für das Jahr 2000 (UFS-Akt Bl 28ff) befindet sich ein - als Begründung für die Abweichungen von der Steuererklärung gemäß § 93 Abs 3 lit a iVm § 245 Abs 1 Satz 2 BAO ausreichender - Verweis auf den Prüfungsbericht: Die Veranlagung (Anm: das ist die Abgabenfestsetzung für ein Jahr) erfolgte unter Zugrundelegung der Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung, die der darüber aufgenommenen Niederschrift bzw. dem Prüfungsbericht zu entnehmen sind. Indem der Bw in der Berufungsschrift vom 17. April 2002 unter Anfechtung der Nicht- bzw nur teilweisen Anerkennung von Werbungskosten als Selbständiger und Nichtselbständiger sowie der Streichung sämtlicher Ausgaben der Selbständigentätigkeit für 1999 und 2000 das Begehren nach erklärungsgemäßer Veranlagung stellte, lagen auch die beiden notwendigen Berufungsbestandteile gemäß § 250 Abs 1 lit b und c mit der Berufungsschrift hinsichtlich der Einkommensteuer(sach)bescheide für die Jahre 1995 bis 2000 vor. In den o.a. Schriftsätzen des Bw vom 9. November 2002 mit Postaufgabe 11. November 2002 und somit innerhalb der im Bescheid vom 10. Oktober 2002 gesetzten Mängelbehebungsfrist brachte der Bw zur lit d zunächst jeweils zur Begründung vor, dass die Niederschrift des Prüfungsverfahrens in einigen Teilen Mängel aufweise, welche in teils nicht rechtskonformer Auslegung des Steuerrechtes, unkorrekten Zahlenangaben, subjektiver Interpretationen und Nichtbeachtung bzw Berücksichtigung klärender, mündlicher Informationen seitens des Bw bestünden. Diese generalisierenden Vorbringen lassen keine konkreten Angriffspunkte für eine behauptete Rechtswidrigkeit erkennen und wären daher - für sich genommen - nicht zur § 250 Abs 1 lit d BAO entsprechenden Ausführung der Berufung geeignet. Die in weiterer Folge zu einzelnen Textziffern des Prüfungsberichtes geäußerten konkreten Vorbringen gehen über den (sinngemäß zusammenzufassenden) generellen Vorwurf der Unrichtigkeit hinaus, weshalb sie eine geeignete Begründung iSd § 250 Abs 1 lit d BAO darstellen (vgl auch Ritz, BAO3, § 250 Tz 14f), auf die in der vorliegenden Berufungsentscheidung auch inhaltlich eingegangen werden kann. Nicht jedes der konkreten Vorbringen betrifft alle Streitjahre, aber es wird für jedes Streitjahr zumindest ein (bzw tatsächlich mehrere) Vorbringen zu Begründung erstattet, sodass hinsichtlich aller angefochtenen Einkommensteuer(sach)bescheide für die Jahre 1995 bis 2000 rechtzeitig innerhalb der Mängelbehebungsfrist § 250 Abs 1 lit d BAO erfüllt worden ist. Konkret brachte der Bw zu Textziffern (Tz) im Betriebsprüfungsbericht begründend vor: (betr 1995 bis 1998; zu Tz 11) Die Aufzeichnung der Einnahmen und Ausgaben sei ordnungsgemäß, EDV-unterstützt erfolgt. Die sachliche Richtigkeit aller Belege sei von der Betriebsprüferin unter Beisein des Gruppenleiters am 17. Dezember 2001 und nochmals am 14. Jänner 2002 unter Beisein des Finanzamtsvorstandes bestätigt worden. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 13) Das Arbeitszimmer sei vom Erhebungsorgan des Finanzamtes bei der Identitätsprüfung am 18. Juni 1996 aufgenommen und die technische Ausstattung vermerkt worden. Die Betriebsprüferin habe während der Außenprüfung am 18. Juni 2001 das Arbeitszimmer begutachtet und anhand der Aufzeichnungen die Richtigkeit der Angaben festgestellt. Computer, Drucker, Scanner, Schneidegerät, Kopierer, Tonüberspieleinrichtung, Druckmaterial, Arbeitstische, Lagerung umfangreicher beruflicher Unterlagen (VwGH-Erkenntnis 88/14/0204)Das Arbeitszimmer sei anzuerkennen mit Verweis auf (gleichen Rechtssatz wie VwGH 27.5.1999, 98/15/0100 10): "Eine verfassungskonforme Interpretation des § 20 Abs 1 Z 2 lit d EStG 1988 ergibt, dass jedenfalls dann, wenn eine Einkunftsquelle den Aufwand für das Arbeitszimmer bedingt, die andere aber nicht, der Mittelpunkt iSd § 20 Abs 1 Z 2 lit d EStG 1988 nur aus der Sicht der einen Einkunftsquelle zu bestimmen ist...."Der Mittelpunkt der Tätigkeit (Betriebsbezeichnung) liege in zeitlicher Hinsicht bei weit mehr als 50% im Arbeitszimmer, da Planung, Aufbereitung der Programme und Druckvorlagen, Erstellung von Hilfsmitteln (Seminarmaterialien, Tonträger, Ausstellungen, Dokumentationen), Führung der Aufzeichnungen von Betriebsbezeichnung und Gestaltung der Werbemittel computerunterstützt durchgeführt würden. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 14) Das vorgelegte Fahrtenbuch entspreche § 26 EStG. Es seien sowohl Ausgangsort, Zielort, Kilometerangabe, Datum, Zweck und sogar erläuternde Bemerkungen eingetragen. Das Fahrtenbuch sei seit 1995 jährlich dem Finanzamt vorgelegt und nie beanstandet worden. Die Streichung der Fahrtkosten wäre selbst bei nicht vorgelegtem Fahrenbuch nicht rechtens. Verweis auf Rechtssatz (6) zu VwGH 27.7.1994, 92/13/0175: "Hat der Abgabenpflichtige im Ermittlungszeitraum kein Fahrtenbuch geführt, so hat die Abgabenbehörde den betrieblich veranlaßten Teil der Kraftfahrzeugkosten gemäß § 184 BAO zu schätzen." (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) Spenden seien als Sonderausgaben absetzbar. Eine Trägerliste werde jährlich vom Finanzministerium veröffentlicht. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) d sei eine reine Fachzeitschrift für Tanz, deren Inhalte für die Verfassung wissenschaftlicher Arbeiten verwendet würden und die Beiträge enthalte, die im Unterricht eingesetzt würden. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) Zu Entlohnung Hilfsdienste: Diese Ausgaben seien als Weichnachtsgeschenke an Hilfspersonen gerichtet gewesen, welche diese steuerfrei entgegennehmen hätten dürfen. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) Hifi-Anlage diene zum Aufbereiten von Tonträgern für Kurse. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) Zimmerbrunnen sei Bestandteil der Büroeinrichtung (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) Das Kopiergerät sei 1994, vor der ersten Veranlagung, gekauft worden und auf Hinweis durch das Erhebungsorgan aufgenommen worden. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) Zu Mikrophon, Sony Mini Disc, ...: Der Beleg sei von der Fa. B irrtümlich auf VaterdesBw. ausgedruckt worden. Nach Bekanntmachung durch die Außenprüfung habe der Bw versucht, den Beleg richtigstellen zu lassen, was jedoch nicht mehr möglich sei, da die Fa. B nicht mehr existiere und das Nachfolgeunternehmen keine Richtigstellung durchführen könne. (betr 1995 bis 1998; zu Tz 15) Zu Sony Mikrophon: Dieses sei vom Bw bei der Fa. B gekauft worden. Warum der sehr schlecht leserliche Computerausdruck auf C laute, wisse er nicht. (betr 1999 und 2000; zu Tz 17) Für 1999 bzw 2000 seien Einkünfte aus unselbständiger Tätigkeit (gemeint wohl: Einnahmen aus selbständiger Arbeit), ausbezahlt im Dezember 2001, erzielt worden. Daher sei eine Streichung der Ausgaben, die sich auf Vermutungen stütze, unzulässig, zumal selbst eine Durchrechnung gemäß § 2 Liebhabereiverordnung ein positives Einkommen ergebe. (betr 1995 bis 2000; zu Tz 19) Die angeführten Positionen seien Arbeitsmittel, die nur für Unterreicht, Schulveranstaltungen sowie Winter- und Sommersportwoche verwendet würden, wobei es unerheblich sei wo diese Gegenstände gekauft würden (Verweis auf Art 7 Abs 1 B-VG, d.h. den Gleichheitsgrundsatz) (betr 1995 bis 2000; zu Tz 20) Keines der angeführten Fachbücher sei ein Lexikon. Es seien fachspezifische Bücher, die für einen qualifizierten und interessanten Unterricht und für Schulveranstaltungen verwendet würden. (betr 1995 bis 2000; zu Tz 22) Der Bw habe den Kirchenbeitrag nie als Werbungskosten geltend gemacht. Dieser Betrag könne daher auch nicht aus den Werbungskosten gestrichen werden. (betr 1995 bis 2000; zu Tz 23) Alle angeführten Fortbildungsausgaben - es handle sich hier nicht um "private Ausflüge" - seien aus eigenen Mitteln finanziert worden, hätten klare Lern- und Bildungsinhalte und würden nicht vom Dienstgeber refundiert. (betr 1995 bis 2000; zu Tz 23) Die Ausgaben für Dienstreisen (Fahrt und Aufenthaltskosten für Sportwochen) seien nur zum Teil als § 26-EStG-Leistungen refundiert worden. Zum Vorbringen des Bw in Berufungsschrift und Ergänzungen, wonach alle Angaben über Einnahmen und Ausgaben dem Finanzamt seit 1995 bekannt gewesen seien und wonach die Richtigkeit der Angaben von der Betriebsprüferin unter Beisein des Gruppenleiters und unter Beisein des Finanzamtsvorstandes bestätigt worden seien, ist seitens der Berufungsbehörde zu entgegnen: - Dem Finanzamt waren vor dem Prüfungsbeginn im Jahr 2001 die vom Bw bis dahin gemachten Angaben über Einnahmen und Ausgaben der Streitjahre bekannt. Damit war aber noch nicht der gesamte entscheidungsrelevante Sachverhalt bekannt, denn - wie dem Prüfungsbericht zu entnehmen ist - wurden bei der Prüfung weitere Tatsachen (Sachverhaltselemente) entdeckt, die gegen die vorherige Anerkennung aller erklärten Werbungskosten und Betriebsausgaben sprechen (vgl in diesem Sinne auch die dem Bw mit Schreiben vom 20. Juni 2002 vorgehaltene Stellungnahme der Betriebsprüferin, ESt-Akt Bl 61f/2000, auf die der Bw mit Schreiben vom 9. Juli 2002, ESt-Akt Bl 63/2000, mit dem Ersuchen um gesetzeskonforme Abwicklung der Berufung antwortete). Im Übrigen wäre der Umfang der Kenntnis des Sachverhaltes durch das Finanzamt vor Prüfungsbeginn nur bei der Beurteilung der Verfügung der Wiederaufnahme von Belang, dh ob Tatsachen oder Beweismittel neu hervorgekommen sind. Die Wiederaufnahmebescheide sind jedoch nicht angefochten bzw ist zum Einkommensteuerverfahren 2000 kein Wiederaufnahmebescheid ergangen, weil dieses bis zum 19. März 2002 noch nicht durch einen Abgabenbescheid (Veranlagungsbescheid, Einkommensteuersachbescheid) abgeschlossen war und deshalb nicht wiederaufgenommen werden konnte. - Die Berufungsbehörde ist gemäß § 289 Abs 2 BAO berechtigt, in ihrer Berufungsentscheidung sowohl hinsichtlich des Spruches als auch der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener des Finanzamtes zu stellen. Eine Bindung der Berufungsbehörde an die behauptete Bestätigung der Richtigkeit der Angaben des Bw durch den Vorstand des Finanzamtes, die Betriebsprüferin und den Gruppenleiter besteht daher nicht. Es würde aber auch jeder Lebenserfahrung widersprechen, wenn diese Organwalter des Finanzamtes einerseits die Richtigkeit der Angaben des Bw bestätigt hätten und dann einen Prüfungsbericht und Bescheide erstellt hätten, die von den Erklärungen des Bw wesentlich abwichen. (Vgl auch in der - schon zuvor angeführten - Stellungnahme der Betriebsprüferin vom 20. Juni 2002: "Bezüglich der Richtigkeit der Angaben des Abgabepflichtigen ist zu sagen, dass die Höhe der Ausgaben richtig waren, allerdings nicht die Bezeichnung der Ausgaben. Von einer Offenlegung des tatsächlichen Aufwandinhaltes kann daher nicht ausgegangen werden (zB. Angabe: Sportbekleidung; nach Überprüfung des Beleges: Hose, Leibchen und Unterwäsche, etc.)." Die nunmehrige Berufungsbehörde richtete ein mit 19. Mai 2006 datiertes Schreiben (UFS-Akt Bl 176ff, in Hinkunft bezeichnet als: Vorhalt) an den Bw, in welchem aufgrund einer Auswertung des Betriebsprüfungs-Arbeitsbogens für jede Ausgabenposition innerhalb jeder Ausgabenkategorie im Detail angegeben wurde, ob sie erstinstanzlich anerkannt oder nicht anerkannt wurde, und diverse Anmerkungen des Referenten der Berufungsbehörde gemacht wurden (Punkte I. und III.). Summenmäßige Zusammenfassung dieser Ausgabenpositionen innerhalb jeweils einer Ausgabenkategorie pro Jahr, wobei zur Bezeichnung der Ausgabenkategorien die im bisherigen Verfahren verwendeten Begriffe verwendet wurden mit der Anmerkung, dass im Einkommensteuergesetz einige dieser Begriffe in einem anderen Sinn gebraucht werden: Ausgabenkategorie "Arbeitsmittel" betr Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (=Kürzg.lt.Prüfbericht) | 2.246,80 | Summe | 6.699,40 | 1996 | Summe (=Kürzg.lt.Prüfbericht) | 5.055,10 | Summe | 8.043,90 | 1997 | Summe (=Kürzg.lt.Prüfbericht) | 5.126,90 | Summe | 11.550,30 | 1998 | Summe (=Kürzg.lt.Prüfbericht) | 5.251,20 | Summe | 7.589,10 Ausgabenkategorie "Betriebsausgaben" betr Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | | 0,00 | Summe | 6.311,80 | 1996 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 2.159,00 | Summe | 993,00 | 1997 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 1.840,15 | Summe | 13.823,26 | 1998 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 14.560,00 | Summe | 3.801,00 Ausgabenkategorie "Büro" betr Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 8.920,00 | Summe | 7.481,64 | 1996 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 35.338,23 | Summe | 14.500,75 | 1997 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 14.543,76 | Summe | 8.162,12 | 1998 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 13.946,79 | Summe | 12.364,50 Ausgabenkategorie "Computer" betr Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | | 0,00 | Summe | 10.930,80 | 1996 | | 0,00 | Summe | 16.621,65 | 1997 | | 0,00 | Summe | 18.208,60 | 1998 | Summe (Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 2.697,75 | Summe | 37.285,90 Ausgabenkategorie "Entlohnung für Hilfsdienst" betr Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 2.128,00 | Summe | 16.640,00 | 1996 | | 0,00 | Summe | 19.573,00 | 1997 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 2.221,00 | Summe | 17.900,00 | 1998 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 2.238,00 | Summe | 20.800,00 Ausgabenkategorie "Fahrtkosten" betr Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger Arbeit: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 4.830,00 | | 0,00 | 1996 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 10.938,00 | | 0,00 | 1997 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 13.894,80 | | 0,00 | 1998 | Summe (=Kürzg.lt.Prüf.ber.) | 19.319,30 | | 0,00 Ausgabenkategorie "Arbeitsmittel" betr Ermittlung der Einkünfte aus nsA: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 6.843,90 | | 0,00 | 1996 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 9.089,70 | Summe | 1.353,20 | 1997 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 8.707,30 | Summe | 605,00 | 1998 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 12.246,51 | Summe | 120,00 | 1999 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 14.635,20 | Summe | 811,60 | 2000 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 9.167,70 | Summe | 601,60 Ausgabenkategorie "Fachliteratur" betr Ermittlung der Einkünfte aus nsA: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 632,00 | | 0,00 | 1996 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 1.896,00 | | 0,00 | 1997 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 2.686,30 | Summe | 1.140,00 | 1998 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 2.239,00 | | 0,00 | 1999 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 3.717,00 | Summe | 90,00 | 2000 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 1.231,80 | Summe | 418,00 Ausgabenkategorie "Fortbildung" betr Ermittlung der Einkünfte aus nsA: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 4.830,00 | | 0,00 | 1997 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 750,00 | | 0,00 | 1998 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 785,00 | | 0,00 | 1999 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 403,00 | | 0,00 | 2000 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 6.376,00 | | 0,00 Ausgabenkategorie "Gesundheitsbehelf" betr Ermittlung der Einkünfte aus nsA: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 420,00 | | 0,00 Ausgabenkategorie "Sonderausgaben" betr Ermittlung der Einkünfte aus nsA: | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1997 | | 0,00 | Summe | 200,00 | 1998 | | 0,00 | Summe | 280,00 | 1999 | | 0,00 | Summe | 820,00 | 2000 | | 0,00 | Summe | 150,00 Ausgabenkategorien "Fahrtkosten" und "Reisekosten" betr Ermittlung der Einkünfte aus nsA (zusammengefasst, weil nach der für die Streitjahre geltenden Fassung des § 16 Abs 1 Z 9 EStG 1988 der Begriff der Reisekosten noch als Überbegriff für die Fahrtkosten und sonstigen Reisekosten aufgefasst werden konnte): | Jahr | erstinstanzlich nicht anerkannt | öS | erstinstanzlich anerkannt | öS | 1995 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 4.940,50 | | 0,00 | 1996 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 4.238,00 | | 0,00 | 1997 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 9.405,00 | | 0,00 | 1998 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 10.366,50 | | 0,00 | 1999 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 21.091,50 | | 0,00 | 2000 | Summe (Kürzung lt.Pfg.b.) | 9.729,50 | | 0,00 Weiters erfolgten im zweitinstanzlichen Vorhalt vom 19. Mai 2006 Aussagen zu den betrieblichen Einkünften der Jahre 1999 und 2000 - einerseites hinsichtlich der grundsätzlichen Anerkennung oder Nichtanerkennung der betrieblichen Einkunftsquelle (Punkt II./I.) und andererseits hinsichtlich der allfälligen Abzugsfähigkeit der Betriebsausgabenpositionen für den Fall der Anerkennung der Anerkennung der betrieblichen Einkunftsquelle (Punkt II./II.). Auf den zweitinstanzlichen Vorhalt erfolgte keine schriftliche Reaktion des Bw. Am 30. August 2006 wurde eine mündliche Berufungsverhandlung abgehalten und darüber - unter Zuhilfenahme eines Schallträgers - eine Niederschrift erstellt (UFS-Akt Bl 277ff; in Hinkunft bezeichnet als Verhandlungsniederschrift). Soweit auf das dort Vorgebrachte nicht an anderer Stelle eingegangen wird, ist hierzu Folgendes festzuhalten: Zur Durchführung eines Prüfungsverfahren nach der Zurückziehung der Punkte zwei und drei der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 1999 vom 20. November 2000, sodass nur das große Pendlerpauschale verblieb, wobei der Bw vom damaligen Referenten der früheren Berufungsbehörde das Wort gehabt habe, dass die Sache erledigt sei (vgl Verhandlungsniederschrift Seiten 4 bis 6):Das ggstdl Prüfungsverfahren wurde aufgrund eines Prüfungsauftrages vom 31. Mai 2000 über die Einkommensteuer 1995 bis 1999 (am 9. August 2001 ausgedehnt auf Einkommensteuer 2000) durchgeführt. Beim Bw als Einnahmen/Ausgaben-Rechner wurde eine Prüfung der Aufzeichnungen gemäß § 151 Abs 1 BAO (in der damals geltenden Fassung) durchgeführt. (Eine Prüfung der Aufzeichnungen wurde nach der damaligen Rechtslage begrifflich von der "Buch- und Betriebsprüfung" für bilanzierende Steuerpflichtige - die "Bücher" im Sinne einer doppelten Buchführung führen - unterschieden, wobei die geringen inhaltlichen Unterschiede zwischen den beiden Prüfungsarten die nunmehrige Zusammenfassung der beiden zur "Außenprüfung" gemäß § 147 Abs 1 BAO idF BGBl I 2003/124 ermöglichten.)Der Bw hat seine betrieblichen Gewinne laut Beilagen zu seinen Steuererklärungen nicht durch Bilanzierung, dh doppelte Buchführung bzw Betriebsvermögensvergleich gemäß § 4 Abs 1 EStG 1988, sondern durch Einnahmen/Ausgaben-Rechnung ermittelt.Der Bw ist daher gemäß § 126 BAO - insb dessen Abs 2 - zur Führung von Aufzeichnungen, und zwar in Form einer Einnahmen/Ausgaben-Rechnung, verpflichtet.Damit wurde auch § 151 BAO (in der damals geltenden Fassung) für die Durchführung der ggstdl Prüfung anwendbar, denn dort wurde normiert:"(1) Die Abgabenbehörde kann ferner bei jedem, der zur Führung von Aufzeichnungen (§§ 126 bis 130) oder zur Zahlung gegen Verrechnung mit der Abgabenbehörde verpflichtet ist, jederzeit die Vollständigkeit und Richtigkeit der Aufzeichnungen oder der Zahlungen prüfen sowie hiebei alle Umstände feststellen, die für die Erhebung von Abgaben von Bedeutung sind. (2) Für Prüfungen nach Abs. 1 gilt § 148 sinngemäß...." (Damit wird das "jederzeit" dahingehend eingeschränkt, dass Wiederholungsprüfungen nur in ganz bestimmten Fällen durchgeführt werden dürfen).Da beim Bw über die Einkommensteuer 1995 bis 2000 vor der ggstdl Prüfung keine Prüfung der Aufzeichnungen durchgeführt worden war und die ggstdl Prüfung daher keine Wiederholungsprüfung war, entsprach die Tatsache der Durchführung der ggstdl Prüfung dem Gesetz.Wenn den Abgabenbehörden durch Gesetz ein Überprüfungsrecht zugestanden wird, können Äußerungen eines einzelnen Organwalters - und sei es auch eines der damaligen Oberbehörde - das gesetzlich eingeräumte Überprüfungsrecht nicht beseitigen. Zur Verjährung (vgl Verhandlungsniederschrift Seite 7):Nach der Rechtslage, die bei der Prüfung und bei der Erlassung der angefochtenen Bescheide galt, dh vor StReformG 2005, BGBl I 2004/57, dauerte die Verjährungsfrist grundsätzlich fünf Jahre (Ritz, BAO2, § 207 Tz 11). Sie begann für die veranlagte Einkommensteuer - für jedes Jahr extra zu beurteilen - gemäß § 208 Abs 1 lit a iVm § 4 Abs 2 lit a Z 1 und 2 BAO (auch hinsichtlich der vierteljährlichen Vorauszahlungen, die für die Jahre 1997 bis 2000 festgesetzt worden waren), erstmals mit Ablauf des jeweiligen Veranlagungsjahres zu laufen, dh: | ESt des Jahres: | 1995 | 1996 | 1997 | 1998 | 1999 | 2000 | Verjährungsbeginn: | 31.12.1995 | 31.12.1996 | 31.12.1997 | 31.12.1998 | 31.12.1999 | 31.12.2000 Nach dem damals geltenden § 209 Abs 1 BAO wurde die Verjährungsfrist durch jede zur Geltendmachung des Abgabenanspruches von der Abgabenbehörde unternommene, nach außen erkennbare Amtshandlung unterbrochen und begann mit Ablauf des Jahres, in welchem die Unterbrechung eingetreten ist, neu zu laufen: Durch den ESt-Bescheid für 1995 vom 7. Oktober 1996 begann die Verjährungsfrist hinsichtlich der Einkommensteuer 1995 am 31. Dezember 1996 (24:00) neu zu laufen. Durch die ESt-Bescheide für 1996 vom 13. Jänner 1998 und für 1997 vom 8. Juli 1998 begannen die Verjährungsfristen hinsichtlich Einkommensteuer 1996 und 1997 am 31. Dezember 1998 um 24 Uhr neu zulaufen. Durch den ESt-Bescheid für 1998 vom 15. Juni 1999 begann die Verjährungsfrist hinsichtlich der Einkommensteuer 1998 am 31. Dezember 1999 (24:00) neu zu laufen. Durch den ESt-Bescheid für 1999 vom 20. November 2000 begann die Verjährungsfrist hinsichtlich Einkommensteuer 1999 am 31. Dezember 2000 (24:00) neu zu laufen. Der Prüfungsbeginn (Aushändigung des Prüfungsauftrages an den Bw am 18. Juni 2001 lag somit innerhalb der mit Ablauf des 31. Dezember 2001 (=1996+5) endenden Verjährungsfrist für die Einkommensteuer 1995 und innerhalb der später endenden Verjährungsfristen für die anderen Streitjahre. Der Beginn sowie die Durchführung der abgabenbehördlichen Prüfung unterbrachen die Verjährung - insb hinsichtlich des Jahres 1995 - abermals, sodass sie mit Ablauf des 31. Dezember 2001 neu zu laufen begann. Deshalb wurden auch die angefochtenen Bescheide im Jahr 2002 innerhalb der Verjährungsfrist erlassen, wobei die Bescheiderlassung hinsichtlich aller Streitjahre die Verjährung unterbrach und diese am 31. Dezember 2002 neu beginnen ließ. Die fünfzehnjährige absolute Verjährung nach alter Rechtslage (§ 209 Abs 3 BAO) wurde im ggstdl Fall ebenfalls nicht überschritten (1995 + 15 = 2010), sodass nach alter Rechtslage die Verjährung der Durchführung der ggstdl abgabenbehördlichen Prüfung und der Erlassung der angefochtenen Bescheide nicht entgegenstand. Der Erlassung der vorliegenden - die Einkommensteuer für die Jahre 1995 bis 2000 festsetzenden - Berufungsentscheidung stünde der Eintritt der Verjährung gemäß § 209a Abs 1 BAO (nach alter und neuer Rechtslage) nicht entgegen. Die theoretisch mögliche Berufungsentscheidungsvariante der ersatzlosen Aufhebung eines angefochtenen Bescheides, weil dieser erstinstanzlich nach Ende der Verjährungsfrist erlassen worden wäre, kommt ggstdl nicht zur Anwendung, weil alle angefochtenen Bescheide erstinstanzlich vor Ende der Verjährungsfrist erlassen worden sind (s oben und unten). Das Verfahrensrecht, zu dem auch die Verjährungsregeln zählen, ist grundsätzlich nach den im Zeitpunkt der Entscheidung geltenden Normen anzuwenden, sodass die durch das Steuerreformgesetz 2005, BGBl I 2004/57 und das AbgÄG 2004, BGBl I 2004/180 geänderten Verjährungsregeln in der vorliegenden Berufungsentscheidung auf die Beurteilung der seinerzeitigen Rechtmäßigkeit der Erlassung der angefochtenen Bescheide anzuwenden wären: Auch nach den nunmehrigen Verjährungsregeln wäre die Verjährung für die Streitjahre 1997 bis 2000 bei Prüfungsbeginn (2001) und bei Bescheiderlassung (2002) schon deshalb nicht eingetreten gewesen, weil bereits die weitergeltende, allgemeine Verjährungsfrist von fünf Jahren (§ 209 Abs 2 BAO) ab dem Ende des jeweiligen Veranlagungsjahres (§ 208 Abs 1 lit a iVm § 4 Abs 2 lit a Z 1 und 2 BAO) frühestens mit Ablauf des Jahres 2002 geendet hätte. Für die Streitjahre 1995 bzw 1996 erfolgte durch die Einkommensteuerbescheide vom 7. Oktober 1996 bzw vom 13. Jänner 1998 eine Verlängerung der Verjährungsfrist gemäß § 209 Abs 1 Satz 1 BAO idF BGBl I 2004/180 um ein Jahr auf zunächst sechs Jahre, und somit eine Verschiebung des Endes der Verjährungsfrist auf zunächst Ablauf des Jahres 2001 bzw Ablauf des Jahres 2002. Bereits damit sind hinsichtlich 1996 keine Verjährungsregeln verletzt worden. Durch die Amtshandlung im Jahre 2001 (Prüfungsbeginn innerhalb der nach neuer Rechtslage auf sechs Jahre verlängerten Verjährungsfrist) wurde die Verjährungsfrist hinsichtlich 1995 gemäß § 209 Abs 1 Satz 2 BAO idF BGBl I 2004/180 auf (zunächst) sieben Jahre verlängert und damit sind auch hinsichtlich 1995 keine Verjährungsregeln verletzt worden, zumal auch die nunmehr auf zehn Jahre verkürzte absolute Verjährungsfrist bei Erlassung der angefochtenen Bescheide noch nicht abgelaufen war (1995 + 10 = 2005; für 1996ff entsprechend später). Der Erlassung der vorliegenden Berufungsentscheidung steht gemäß § 209a Abs 1 BAO der nunmehrige Eintritt der absoluten Verjährung hinsichtlich 1995 nicht entgegen (vgl Ritz, BAO3, § 209a Tz 5). Zum selben Ergebnis führt die Interpretation des vierten (vorletzten) Satzes des § 323 Abs 18 BAO (aus AbgÄG 2004, BGBl I 2004/180) durch Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO, § 209 Anm 35 und § 209a Anm 8, wonach die Verkürzung der Verjährungsfristen durch das StRefG 2005, BGBl I 2004/57 keinen Einfluss auf die meritorische Erledigung von Berufungen hat; dh auf die Erledigung einer Berufung unter Neufestsetzung (oder Bestätigung der bisherigen Festsetzung) der betreffenden Abgabe. Zum Ermessen und zum Missverhältnis beim ggstdl Abgabenverfahren zwischen großem Aufwand und geringem Ertrag (vgl Verhandlungsniederschrift Seiten 7 bis 9, ):Im Regelfall betreffen gesetzliche Bestimmungen (viel) mehr als einen einzigen Anwendungsfall und die dabei verwendete Sprache bietet keine 100%ige Exaktheit, sodass gesetzlichen Bestimmungen zu interpretieren sind und der Sachverhalt - ggfs durch Schätzung unter den Voraussetzungen des § 184 BAO - zu ermitteln ist. Diese Vorgänge stellen keine Ermessensentscheidungen im rechtlichen Sinne dar, weshalb die Ermittlung der Bemessungsgrundlagen - auch in Details - für die Berechnung der Einkommensteuer des Bw in den Streitjahren nicht aus Ermessensgründen unterbleiben kann.Ermessensentscheidungen im rechtlichen Sinne sind dadurch gekennzeichnet, dass eine gesetzliche Bestimmung nicht nur die Voraussetzungen für den Eintritt einer bestimmten Rechtsfolge normiert, sondern darüber hinaus einen Handlungsspielraum für die Behörde für den Fall der Erfüllung der Voraussetzungen für die Rechtsfolge.Die Normierung des Ermessens für die Behörde geschieht zumeist durch eine Formulierung wie "kann", was im oben zitierten § 151 Abs 1 BAO aF der Fall ist:Der Bw ist zur Führung von Aufzeichnungen verpflichtet; daher "kann" die Abgabenbehörde "... die Vollständigkeit und Richtigkeit der Aufzeichnungen oder der Zahlungen prüfen sowie hiebei alle Umstände feststellen, die für die Erhebung von Abgaben von Bedeutung sind."Die grundsätzliche Zulässigkeit der ggstdl Prüfung der Aufzeichnungen erforderte daher auch eine Ermessensentscheidung, die an § 20 BAO und Art 130 Abs 2 B-VG gemessen werden kann: Obwohl eine Überprüfung durch die Abgabenbehörde für den Geprüften unangenehm sein kann und Verwaltungsaufwand verursacht, erfordert der Sinn der gesetzlichen Bestimmungen über derartige Prüfungen, dass zur Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung und der vollständigen Einbringung der Abgaben derartige Prüfungen durchgeführt werden. Auch wenn die Prüfung eines Falles nur geringe betragsmäßige Auswirkungen erwarten lässt, erfordert die Sicherung der Gleichmäßigkeit der Besteuerung (§ 114 Abs 1 BAO), dass die Wahrscheinlichkeit der Durchführung einer Prüfung auch für einen solchen Fall nicht Null beträgt.Bei der Entscheidung über die Durchführung der ggstdl Prüfung beim Bw hätten zwar die geringen, zu erwartenden betraglichen Auswirkungen aufgrund der Kleinheit des Betriebes laut Aktenlage dafür gesprochen, keine Prüfung durchzuführen. Die vom Bw als Absetzposten laut Beilagen zu den Steuererklärungen zahlreich geltend gemachten Ausgaben mit einem Nahebezug zur Lebensführung (zB für Unterhaltungselektronik, Fotografie, Sport, Musik) stellen jedoch einen Grund dar, aus Gründen der Gleichmäßigkeit der Besteuerung dennoch eine Prüfung durchzuführen, sodass die tatsächliche Entscheidung zur Durchführung der Prüfung nicht auf Ermessensfehler hindeutet. 2.) Grundsätzliches zur betrieblichen Einkunftsquelle 2.1) Einkunftsart im Jahr 1996 (vgl Verhandlungsniederschrift S. 15): Während in den angefochtenen Bescheiden für die anderen Streitjahre die betrieblichen Einkünfte jeweils (erklärungsgemäß) als solche aus selbständiger Arbeit bezeichnet werden - wenngleich in Höhe von Null für die Jahre 1999 und 2000, werden die betrieblichen Einkünfte im angefochtenen Bescheid für das Jahr 1996 als solche aus Gewerbebetrieb bezeichnet. In der vorliegenden Berufungsentscheidung (auf den beigefügten Berechnungsblättern) werden auch die betrieblichen Einkünfte des Jahre 1996 als solche aus selbständiger Arbeit bezeichnet, weil die Einnahmen des Bw im Streizeitraum in einem Zusammenhang mit seinen Vereinsvorstandsfunktionen standen und seine Tätigkeit in einem Werkvertrag (BP-Arbeitsbogen Bl 81f) geregelt wurde, der unstrittig nicht als verdeckter Dienstvertrag zu qualifizieren ist, und weil laut herrschender Meinung allfällige von Vereinsvorstandsmitgliedern außerhalb eines Dienstverhältnisses erzielten Einkünfte solche aus selbständiger Arbeit darstellen (vgl Doralt, EStG8, § 22 Tz 119, § 29 Tz 41/1; Wiesner/Atzmüller/Grabner/Leitner/Wanke, Anm 121 zu § 22 EStG). Damit ist diesbezüglich jedenfalls Einheitlichkeit und Erklärungsmäßigkeit für alle Streitjahre hergestellt; da die Qualifikation als eine bestimmte Einkunftsart keinen Spruchbestandteil darstellt und im ggstdl Fall keine Auswirkungen daraus zu erkennen sind, erscheinen in ggstdl Verfahren weitere Erkundungsbeweise zum Thema der Einkunftsart entbehrlich. 2.2) Vorliegen einer betrieblichen Einkunftsquelle in den Jahren 1999 und 2000 (vgl hierzu auch Vorhalt, Seiten 19 bis 21 und Verhandlungsniederschrift, Seiten 3, 10f): Die einzelunternehmerische Tätigkeit des Bw war bis zum Sommer 1998 durch die einnahmen- und gewinnbringende Tätigkeit für die Bildungseinrichtung des alterVerein, dessen Obmann der Bw war, gekennzeichnet. Danach (hier nur bis zum Ende des Streitzeitraumes von Interesse) war die einzelunternehmerische Tätigkeit des Bw durch die Leistungserbringung für die Bildungseinrichtung des Vereines neuerVerein, dessen Obmann der Bw wurde, gekennzeichnet. Dass der Bw seine einzelunternehmerische Tätigkeit unter der Bezeichnung Betriebsbezeichnung auch an andere erbringen wollte - wie er es in einem Vorlesungsverzeichnis nach dem Streitzeitraum inseriert hat (vgl Verhandlungsniederschrift Seite 11) - hatte im Streitzeitraum noch keine erkennbaren Auswirkungen. Die Tätigkeit des Bw für den Verein neuerVerein war bis zum Ende des Streitzeitraumes, dh bis Ende 2000, einnahmenlos. Der Bw hat in der mündlichen Berufungsverhandlung (vgl Verhandlungsniederschrift Seiten 3 und 9f) nachgewiesen, dass der Verein neuerVerein tatsächlich mit seiner Bildungseinrichtung tätig geworden ist. Die Tätigkeit des Bw ab Sommer 1998 erfolgte daher nicht für einen inaktiven Auftraggeber und musste daher nicht als von vornherein dauerhaft einnahmenlos erscheinen. Es fand daher im Sommer 1998 kein Wechsel der selbständigen Tätigkeit des Bw zum Nichtabzielen auf steuerbare Einnahmen statt, wie es in Punkt II./I./II. des Vorhaltes (Seite 20) erwähnt wurde. Daher ist mit der Liebhabereiprüfung für die Verlustzeiträume - dh 1999 und 2000 sowie genaugenommen auch die letzten Monate des Jahres 1998 - fortzufahren: Die ggstdl Tätigkeit fällt nicht unter § 1 Abs 2 LiebhVO (die sogenannte Liebhabereivermutung), sodass sie unter § 1 Abs 1 LiebhVO einzuordnen ist. Da trotz des Wechsels des Vereines, an den der Bw seine Leistungen erbrachte, im Sommer 1998 der Bw - wie soeben festgestellt - das Abzielen auf einkommensteuerbare Einnahmen beibehielt, stellten die Vorgänge im Sommer 1998 keinen "Beginn einer Betätigung" iSd § 2 Abs 2 LVO dar. Der dreijährige Anlaufzeitraum ab Betriebsbeginn 1995 war im Sommer 1998 bereits zu Ende, sodass eine sogenannte Kriterienprüfung nach § 2 Abs 1 LiebhVO vorzunehmen ist, welcher lautet: "(1) Fallen bei Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 1 Verluste an, so ist das Vorliegen der Absicht, einen Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuß der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, insbesondere anhand folgender Umstände zu beurteilen: 1. Ausmaß und Entwicklung der Verluste, 2. Verhältnis der Verluste zu den Gewinnen oder Überschüssen, 3. Ursachen, auf Grund deren im Gegensatz zu vergleichbaren Betrieben, Tätigkeiten oder Rechtsverhältnissen kein Gewinn oder Überschuß erzielt wird, 4. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf angebotene Leistungen, 5. marktgerechtes Verhalten im Hinblick auf die Preisgestaltung, 6. Art und Ausmaß der Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage durch strukturverbessernde Maßnahmen (zB Rationalisierungsmaßnahmen)." Anwendung dieser 6 Kriterien auf den ggstdl Fall: Die größenordnungsmäßig gleichbleibenden Verluste der Jahre 1999 und 2000 stehen - nach Vornahme von Kürzungen wegen nichtabzugsfähiger Ausgaben - in keinem Missverhältnis zu den Gewinnen der Vorjahre laut vorliegender Berufungsentscheidung; daher deuten die Kriterien 1 und 2 auf eine Einkunftsquelle hin. Die Ursache für die Verluste liegt im Verlust des bisherigen Alleinauftraggebers (alterVerein) ab Sommer 1998, was - vom Betrieb des Bw aus betrachtet - eine äußere Ursache ist, die nicht auf Liebhaberei hindeutet (Kriterium 3). Die Erbringung der Leistungen an einen neuen Auftraggeber (neuerVerein) erscheint zunächst (zumindest bis zum Ende des Streitzeitraumes) als marktgerechtes Verhalten auf der Angebotsseite, denn ein gewisser Zeitraum des einnahmenseitigen Misserfolges ist bei einer § 1 Abs 1 - Betätigung zuzubilligen (Kriterium 4). Die einnahmenlose Erbringung von Leistungen stellt keine marktgerechte Preisgestaltung dar, weshalb Kriterium 5 auf Liebhaberei hindeutet. Zum