UFSG RV/0054-G/04

  Berufungsentscheidung Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der A.B., vom 28. Februar 2001, gegen die Bescheide des Finanzamtes Graz - Stadt vom 16. Februar 2001, betreffend die Festsetzung von Dienstgeberbeiträgen zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen (DB) für den Zeitraum vom 1. Jänner 1995 bis 31. Dezember 1999, entschieden: Die Berufung wird als unbegründet abgewiesen. Entscheidungsgründe Anlässlich der bei der Berufungswerberin durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung hat das prüfende Organ unter anderem festgestellt, dass für die Vergütungen des ab September 1999 als Geschäftsführer für die Gesellschaft tätigen wesentlich beteiligten Gesellschafters D. W. kein Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen (DB) entrichtet worden war, "obwohl der Geschäftsführer durch seine persönliche Mitarbeit voll in den Organismus des Betriebes integriert ist" (Beilage zum Prüfungsbericht vom 28. Dezember 2000). Der Prüfer unterstellte daher Beitragspflicht und errechnete eine Nachforderung an DB von 2003,00€. Das Finanzamt schloss sich der Auffassung des Prüfers an und setzte dafür mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid (unter anderem) die vom Prüfer errechnete Abgabennachforderung fest. In der dagegen fristgerecht eingebrachten Berufung vom 28. Februar 2001 vertritt die Berufungswerberin die "Ansicht, dass nach dem Gesamtbild der Verhältnisse - unter Ausklammerung der Weisungsgebundenheit - überwiegend Merkmale eines Dienstverhältnisses nicht vorliegen". In dem die Berufung ergänzenden Schriftsatz vom 30. März 2001 wird mit umfangreicher Begründung die Auffassung vertreten, die Einkünfte des Gesellschafters D. W. seien nicht unter Teilstrich 2, sondern unter Teilstrich 1 des § 22 Z 2 EStG 1988 zu subsumieren und deshalb beitragsfrei. Mit Berufungsvorentscheidung hat das Finanzamt diese Berufung abgewiesen. Sie gilt jedoch zufolge des fristgerecht eingebrachten Vorlageantrages wiederum als unerledigt. Im Schriftsatz vom 10. Februar 2004 versucht die Berufungswerberin nunmehr darzustellen, dass und weshalb den Geschäftsführer ein Unternehmerrisiko treffe. Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 41 Abs. 1 FLAG 1967 haben den Dienstgeberbeitrag alle Dienstgeber zu entrichten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen. Gemäß § 41 Abs. 2 FLAG 1967, in der ab 1994 anzuwendenden Fassung des Steuerreformgesetzes 1993, BGBl. Nr. 818, sind Dienstnehmer alle Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinn des § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinn des § 22 Z 2 EStG 1988. Gemäß § 41 Abs. 3 FLAG, idF BGBl. 818/1993, ist der Dienstgeberbeitrag von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen. Arbeitslöhne sind dabei Bezüge gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a und b EStG 1988 sowie Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art im Sinn des § 22 Z 2 EStG 1988. Gemäß § 47 Abs. 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Nach § 22 Z 2 zweiter Teilstrich EStG 1988 fallen unter die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die von einer Kapitalgesellschaft an wesentlich Beteiligte für ihre sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs. 2 EStG 1988) aufweisende Beschäftigung gewährt werden. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes seit dem 18. September 1996 (vgl. z.B. die Erkenntnisse vom 18.9.1996, 96/15/0121, und vom 20.11.1996, 96/15/0094) werden Einkünfte nach § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 vom wesentlich beteiligten Geschäftsführer einer Ges.m.b.H. dann erzielt, wenn, bezogen auf die tatsächlich vorzufindenden Verhältnisse, fest steht, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer zufolge kontinuierlicher und über einen längeren Zeitraum andauernder Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung in den Organismus des Betriebes seiner Gesellschaft eingegliedert ist, dass ihn unter Bedachtnahme auf die Einnahmen- bzw. Ausgabenschwankungen kein ins Gewicht fallendes Unternehmerwagnis trifft und dass er eine laufende, wenn auch nicht notwendig monatliche Entlohnung erhält (vgl. z.B. die Erkenntnisse vom 23.4.2001, 2001/14/0054, 2001/14/0052, vom 10.5.2001, 2001/15/0061, vom 18.7.2001, 2001/13/0063, und vom 18.9.2003, 2001/15/0151). Von dieser ständig vertretenen Rechtsauffassung ist der Verwaltungsgerichtshof mit Erkenntnis vom 10.11.2004, 2003/13/0018, insoweit abgegangen, als, in Abkehr von der Annahme einer Gleichwertigkeit der oben genannten Kriterien, die Kriterien des Fehlens eines Unternehmerwagnisses und des laufenden Anfallens einer Entlohnung in den Hintergrund zu treten haben und entscheidende Bedeutung vielmehr dem Umstand zukommt, ob der Gesellschafter bei seiner Tätigkeit in den betrieblichen Organismus des Unternehmens der Gesellschaft eingegliedert ist. Die Frage nach dem Kriterium der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Gesellschaft ist weiterhin nach jenem Verständnis von diesem Tatbestandsmerkmal zu beantworten, zu dem der Verwaltungsgerichtshof in seiner bisherigen Rechtssprechung gefunden hat. Nach diesem Verständnis wird dieses Merkmal durch jede nach außen hin auf Dauer angelegte erkennbare Tätigkeit hergestellt, mit der der Unternehmenszweck der Gesellschaft, sei es durch ihre Führung, sei es durch operatives Wirken auf ihrem Betätigungsfeld, verwirklicht wird, ohne dass dabei von Bedeutung wäre, in welcher Weise die aus der Tätigkeit erzielten Einkünfte zu qualifizieren wären, wenn die Tätigkeit nicht für die Gesellschaft geleistet würde. Beispielsweise spricht die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung für die Eingliederung (vgl. die Erkenntnisse vom 21. Dezember 1999, 99/14/0255, vom 27. Jänner 2000, 98/15/0200, und vom 26. April 2000, 99/14/0339). Im vorliegenden Fall steht fest, dass der Alleingesellschafter die Gesellschaft seit 9. Juli 1999 als selbstständiger (handelsrechtlicher) Geschäftsführer vertritt. Auf Grund dieser (inzwischen) jahrelangen Tätigkeit als Geschäftsführer ist die Eingliederung des Gesellschafters in den geschäftlichen Organismus der Berufungswerberin im Zusammenhalt mit der auf Dauer angelegten nach außen hin erkennbaren Tätigkeit als Betriebsleiter, mit der der Unternehmenszweck der Gesellschaft durch die Führung der Gesellschaft und dem operativen Betätigungsfeld des Geschäftsführers verwirklicht wird, jedenfalls als gegeben anzunehmen. Die Eingliederung des Herrn D. W. in den geschäftlichen Organismus der Berufungswerberin zeigt sich aber auch dadurch, dass er, wie das prüfende Organ in seinem Bericht und das Finanzamt in der Berufungsvorentscheidung unwidersprochen festgestellt hat, "als S bei der Bw. beschäftigt ist und die damit anfallenden Arbeiten erledigt." In diesem Zusammenhang ist klar zu stellen, dass alle Gehälter und sonstigen Vergütungen, die einem an einer Kapitalgesellschaft wesentlich Beteiligten für eine sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisende Beschäftigung gewährt werden, unter die Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit gemäß § 22 Z. 2 zweiter Teilstrich EStG 1988 zu subsumieren sind, unabhängig davon, um welche "Beschäftigung" es sich handelt. Es sind daher nicht nur die Gehälter und sonstigen Vergütungen, die ein derartig Beteiligter für seine Tätigkeit als Geschäftsführer erhält, Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit, sondern auch jene Gehälter und sonstigen Vergütungen (z.B. Provisionen), die ein derartig Beteiligter für andere Tätigkeiten für die Gesellschaft (hier wohl auch die "SL") erhält. Hinsichtlich der umfangreichen Ausführungen der Berufungswerberin in der Berufungsschrift wird auf das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 1.3.2001, G 109/00, hingewiesen, wonach verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis wären, im Falle der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Zu den Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsgebundenheit ihre Indizwirkung verlieren, gehören nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes: das Unterworfensein unter betriebliche Ordnungsvorschriften über Arbeitsort, Arbeitszeit und "Arbeitsverhalten", das Unterliegen einer betrieblichen Kontrolle und Disziplinierung, der Anspruch auf Mindestentlohnung nach dem Kollektivvertrag, die Ansprüche auf Sonderzahlungen und auf Abfertigung, der Anspruch auf Urlaub, die Ansprüche auf Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall, auf Arbeitslosenversicherung, auf Vorrechte im Konkurs des Arbeitgebers und auf Insolvenz-Ausfallgeld, der Schutz nach dem Arbeitsverfassungsrecht, die Begünstigung nach dem Dienstnehmerhaftpflichtgesetz und schließlich auch die Befugnis, sich in der Tätigkeit durch wen immer vertreten zu lassen. Aber auch die Kriterien des Fehlens eines Unternehmerrisikos und der laufenden Entlohnung müssen demnach in den Hintergrund treten und es kommt ihnen daher keine entscheidende Bedeutung zu (vgl. dazu abermals das Erkenntnis des VwGH vom 10.11.2004, 2003/13/0018). Im Ergebnis vertritt der unabhängige Finanzsenat die Auffassung, dass die Beschäftigung des wesentlich beteiligten Gesellschafters D. W. mit Ausnahme der Weisungsgebundenheit sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweist. Er erzielte aus seiner Beschäftigung für die Gesellschaft demnach keine Einkünfte nach § 22 Z 2 Teilstrich 1 EStG 1988 sondern Einkünfte nach § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988, weshalb er im Sinn des § 41 Abs. 2 FLAG 1967 in der ab dem Jahr 1994 anzuwendenden Fassung Dienstnehmer ist. Dies löst die Pflicht aus, von den Bezügen des Geschäftsführers den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen zu entrichten. Der Berufung konnte daher kein Erfolg beschieden sein. Graz, am 30. August 2006