UFSL RV/1105-L/02

Wenn das Finanzamt behauptet, dass eine Berichtigung der Anschaffungskosten zu erfolgen habe, wenn wesentliche Abweichungen herauskommen, die über den ursprünglichen Planungsansatz liegen, dann hat man rückwärts zu berichtigen, so muß dem entgegengehalten werden, dass diese Aussage nicht überzeugt. Feststellungen diesbezüglich hat das Finanzamt nicht getroffen. Konkrete Argumente, warum "die EGTs seinerzeit bei der Ermittlung des Beteiligungsansatzes nicht richtig geschätzt worden sind" hat das Finanzamt soweit nicht vorgebracht, und gehen auch aus dem gesamten Akteninhalt nicht hervor. Behauptungen dahingehend, dass eine Änderung des Kaufpreises im nachhinein von den Parteien vereinbart und vorgenommen wurde sind ebenfalls vom Finanzamt nicht aufgestellt bzw. dargelegt worden. Abgesehen davon, dass der unabhängige Finanzsenat nicht an die Erlässe bzw. Rechtsmeinungen des BMF gebunden ist, so ist diesbezüglich zu erwähnen, dass die vom Finanzamt für seinen Rechtsstandpunkt ins Treffen geführte Rechtsmeinung vom 16.12.1992 des BMF (siehe oben) im gegenständlichen Fall nicht anwendbar ist, da eine nachträgliche Änderung der Anschaffungskosten nach der Verschmelzung nicht erfolgte. Es erfolgte weder eine Nachjustierung aufgrund der besseren Einsicht über den Unternehmenswert noch eine Nachjustierung aufgrund einer korrigierten Bewertung von Wirtschaftsgütern, die unter die Steuerneutralität fallen würde. Auch das Argument des Finanzamts, dass zum Veräußerungszeitpunkt damals nicht richtig geschätzt worden wäre, wurde von einem der Vertreter des Finanzamts in der mündlichen Verhandlung relativiert, zumal konkret vorgebracht wurde, dass "die Bildung der Rückstellung durchaus richtig gewesen sein mag", und "wobei er diese Umsätze sicher nach besten Wissen und Gewissen ermittelt hat". Weiters konnte das Finanzamt den Vorwurf, dass der Bw. "sich sorglos bei der Ermittlung dieses seinerzeitigen Anschaffungspostens Beteiligung verhalten hätte" nicht bestätigen. Diesbezügliche Feststellungen, nämlich, dass der ursprünglich geschätzte variable Kaufpreisanteil und somit die Rückstellung aus der Sicht zum Zeitpunkt der Veräußerung nicht richtig berechnet wurde, hat das Finanzamt nicht getroffen. Auch dass sich die Anschaffungskosten des Beteiligungsansatzes in der Zwischenzeit geändert hätten, wurde vom Finanzamt nicht vorgebracht. Der unabhängige Finanzsenat kommt daher zum Schluß, dass der kapitalisierte variable Kaufpreisanteil als sonstige Rückstellung auf der Passivseite und als Anteil an verbundenen Unternehmen auf der Aktivseite in der Bilanz nach den damaligen Wissensstand korrekt ausgewiesen wurde (Verschmelzungsbilanz zum 20.12.1995). Kurz nach dem Verkauf erfolgte eine Verschmelzung von der v.GmbH auf die rückumgewandelte E.GmbH. Da infolge des Wegfalles des Beteiligungsansatzes die übertragenen Passiva höher waren als die übertragenden Aktiva, entstand ein Verschmelzungsverlust, der bei der Gewinnermittlung außer Ansatz blieb. Im Zuge der Verschmelzung wurde die gebildete Rückstellung übernommen, die bei der Betriebsprüfung betreffend die Jahre 1995 bis 1997 mit S 14,4 Mio festgelegt wurde, und von der Bw. nicht beanstandet wurde. Strittig ist nunmehr, ob die, diese gebildete Passivpost - sonstige Rückstellung - übersteigenden Zahlungen - Ergebnisanteil bzw. Kaufpreisanteil X. - als Betriebsausgabe in den Folgejahren zu berücksichtigen sind. Schuldänderungen finden also nicht auf der Aktivseite der Bilanz ihren Niederschlag, sondern in der Erfolgsrechnung. Diese Folgerung ergibt sich daraus, dass der gegenüber den ursprünglichen Erwartungen sich ändernde Erfolgsverlauf eines der aleatorischen Elemente der besonderen Gestaltung der Vertragsgrundlage bildet..... Derartige Schuldänderungen, die durch den Normalverlauf der Erlebenswahrscheinlichkeit, aber auch durch die Änderungen gegenüber dem mit guten Gründen zu erwartenden Normalverlauf des Betriebserfolges bedingt sind, verändern also ebensowenig die ursprünglichen Anschaffungskosten, und es sind ebensowenig Nach- (Auf-)aktivierungen vorzunehmen, wie auch der Eintritt eines Erlöschungsgrundes (zB Tod) die urspünglich berechneten Anschaffunsgkosten und damit die Bilanzwerte der Aktiva nicht zu beeinflussen vermag (Stoll, Rentenbesteuerung, 4. Auflage, Seite 359). Quantschnigg/Schuch weisen unter Bezugnahme auf deutsche Literaturmeinungen auf die Schwierigkeiten tatsächlicher und bewertungsrechtlicher Art hin und sprechen sich dafür aus, den anfänglich gebildeten Passivposten für die Umsatz- oder Gewinnbeteiligung des Verkäufers des Betriebes nicht zu jedem Stichtag neu zu berechnen, sondern die laufenden Zahlungen des Verpflichteten in allen Gewinnermittlungsarten so lange erfolgsneutral zu verrechnen, bis dieser Passivposten, gegen den verrechnet wurde, aufgebraucht ist. In der Folge wären die erfolgsabhängigen Zahlungen voll aufwandwirksam (ua auch Stoll, Rentenbesteuerung, 4. Auflage, Seite 359). Anders wäre vorzugehen, wenn die Änderung der vom Betriebsergebnis abhängigen Berechungsgrundlage für die vom Erwerber zu erbringenden Leistungen auf Gründen beruht, welche bereits zum Zeitpunkt des Abschlusses des Grundgeschäftes vorhanden, den Vertragsparteien jedoch nicht bekannt waren. Hier wurde die erfolgsabhängige Schuld von vornherein unrichtig angesetzt und wäre entsprechend nach "rückwärts" zu berichtigen, ein Vorgehen, das naturgemäß auch mit einer Neubewertung der übergegangenen betrieblichen Aktiva verbunden wäre (Stoll, aaO, S 359). Ein solcher Fall liegt gegenständlich nicht vor. Aufgrund dieser Ausführungen sind die laufenden Zahlungen - Kaufpreisanteil bzw Ergebnisanteil X. - solange erfolgsneutral zu verrechnen, bis dieser PAssivposten, gegen den verrechnet wurde, aufgebraucht ist. Danach sind diese erfolgsabhängigen Zahlungen voll aufwandswirksam und als Betriebsausgaben abzugsfähig. Daran ändert auch die nachträgliche Verschmelzung nichts. Da hinsichtlich der Berechnungsweise keine weiteren Einwendungen vom Finanzamt vorgebracht wurden, sind die strittigen Beträge als Betriebsausgaben anzusetzen. Aufgrund der obigen Ausführungen war den Berufungen daher stattzugeben. Weiters ist festzuhalten, dass die Steuer vom Sondergewinn aus Eigenkapitalzuwachsver-zinsung betreffend das Jahr 2002 und das Jahr 2003 aufgrund der Gewinnänderungen anzupassen bzw. entsprechend zu ändern war. Diese Änderungen sind als Ausfluß des Bescheidspruches zu sehen. Aufgrund der vorgehenden Ausführungen ist von folgenden Berechnungen auszugehen: Berechnung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für die Jahr 1998 bis 2003, wobei die von der BP. getroffenen Feststellungen (und somit die Zurechnungen laut BP-Bericht für die Jahre 1998 bis 2001) miteinbezogen wurden (siehe BP. Bericht vom 4.4.2003) | Jahr 1998 Berechnung in ATS: Einkünfte aus Gw lt Bescheid vom 6.9.2004 - Aufwand Firmenwert Einkünfte aus Gewerbetrieb | 30.769.012,00 4.959.092,00 25.809.920,00 | Verechenbare Verluste aus Vorjahren Gesamtbetrag der Einkünfte Verlustabzug Einkommen in ATS | 0,00 25.809.920,00 0,00 25.809.920,00 | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt: Gem. § 22 KStG 1988 34%von 25.809.900 Körperschaftsteuer in S Körperschaftsteuer in € | 8.775.366,00 637.730,72 | Jahr 1999 Berechnung in ATS Einkünfte aus Gw Bescheid vom 06.09.2004 - Aufwand Firmenwert Einkünfte aus Gw | 2.646.460,00 1.076.250,00 1.570.210,00 | Verrechenbare Verluste Gesamtbetrag der Einkünfte Verlustabzug Einkommen Einkommen in € | 0,00 1.570.210,00 0,00 1.570.210,00 114.111,61 | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt: Gem. § 22 KStG 1988 34% von 1.570.200 Körperschaftsteuer in ATS Körperschaftsteuer in € | 533.868,00 38.797,70 | Jahr 2000: Berechnung in ATS Einkünfte aus Gw Bescheid vom 06.09.2004- -Aufwand Firmenwert Einkünfte aus Gw | 11.877.043,00 4.610.108,00 7.266.935,00 | Gesamtbetrag der Einkünfte Verlustabzug Einkommen in ATS | 7.266.935,00 0,00 7.266.935,00 | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt: Gem § 22 KStG 1988 34% von 7.266.900 Körperschaftsteuer in ATS Körperschaftsteuer in € | 2.470.746,00 179.556,11 | Jahr 2001 Berechnung in ATS Einkünfte aus Gw. Bescheid vom 06.09.2004 Aufwand Firmenwert € 583.235,00 Einkünfte aus Gw | 17.799.357,00 8.025.488,50 9.773.869,00 | Gesamtbetrag der Einkünfte Verlustabzug Einkommen in ATS Einkommen in € | 9.773.869,00 0,00 9.773.869,00 710.294,72 | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt: Gem § 22 KStG 1988 34% von 9.773.900 Körperschaftsteuer in ATS Körperschaftsteuer in € | 3.323.115 241.500,98 Jahr 2002 Berechnung der Eigenkapitalzuwachsverzinsung (Evidenzkonto für Eigenkapitalzuwachs): | Datum | Einlage | Entnahme | Stand (K) | Tage | K*T/365 | Anfangskapital 1.4. Gewinn/Vj 7.4K GU/1997 15.5.K4-6/98 17.8.K7-9/98 16.11.K10-12/98 31.12.Kapital.SROT 15.2. K1-3/99 31.3.Repräs.,sons.A. | 1,875.680,00 4371 145.465 | 35.206 41.338 37.250 90.841 37.250 | 0,00 1,875.679 1.880.050 1.844.845 1.803.507 1.766.257 1.675.416 1.638.166 1.783.631 | 6 38 94 91 45 46 44 1 | 30.833 195.731 475.110 449.641 217.757 211.148 197.477 4.886 | | | | | 365 | 1.782.584 | 1.4.99 bis 31.3.2000 | | | | | | Anfangskapital 1.4 Gewinn/Vj 17.5.K 4-6-1999 4.8.K7-9/99 GU 23.9.Kapitala.SROT 29.9.Kapitala.SROT 15.11 K10-12/99 15.2.K1-3/00 31.3. Reprä.,sons. A | 114.112 73.138 | 37.250 111.376 19.879 454 437 30.516 | 1.783.631 1.897.744 1.860.494 1.933.632 1.822.256 1.802.377 1.801.923 1.801.486 1.770.970 | 1 46 79 50 6 47 91 44 1 | 4.886 239.168 402.682 264.881 29.954 232.087 449.247 217.165 4.852 | | | | | 365 | 1.844.922 | 1.4.00 bis 31.3.2001 Anfangskapital 1.4. Gewinn/Vj 15.5. K4-6/00 28.7 Kapitala.Srot 16.8.K7-9/00 15.11 K10-12/00 15.2. K1-3/01 31.3 Repräs.,s.Abä. | 528.109 | 437 363.364 437 438 83.000 36.333 | 1.770.970 2.299.079 2.298.642 1.935.278 1.934.841 1.934.403 1.851.403 1.815.070 | 1 44 74 19 91 91 44 1 | 4.852 277.149 466.026 100.740 482.385 482.275 223.182 4.973 | | | | | 365 | 2.041.582 | 1.4.01 bis 31.3.2002 | | | | | | Anfangskapital 1.4.Gewinn/Vj 15.5. K 4-6/01 16.8. K 7-9/01 15.11.K10-12/01 15.2.K1-3/02 31.3.Repräs.,s.Abänd. | 710.295 142.393 | 83.000 7.868 7.868 24.904 | 1.815.070 2.525.365 2.442.365 2.584.758 2.576.890 2.569.022 2.544.118 | 1 44 93 91 91 44 1 | 4.973 304.428 622.301 644.419 642.457 309.690 6.970 | | | | | 365 | 2.535.238 | Eigenkapitalevidenzkonto 2002 | 2.535.238,00 | Eigenkapitalevidenzkonto 1999 | 752.654,00 | | 1.782.584,00 | Zuwachsverzinsung mit 6,2% | 46.665,00 | Berechnung der Kennziffer 630 | | KZ 630 lt. Erklärung. | - € 933,13 | Eigenkapitalzuwachsverzinsung lt. Erkl. | € 14.411,00 | Eigenkapitalzuwachsverzinsung lt Berechnung | -€ 46.665,00 | | -€ 33.187,13 | | | Berechnung der Einkünfte aus Gw. für das Jahr 2002 in €: | | Einkünfte aus Gw lt Bescheid vom 22.3.2005 -Aufwand Firmenwert +KZ 630 Abänd. lt.Erklärung Zwischensumme KZ 630 siehe oben Einkünfte aus Gewerbetrieb | 642.023,27 -407.490,00 +933,13 235.466,40 -33.187,13 202.279,27 | Berechnung der Körperschaftsteuer für 2002 Einkünfte aus Gewerbetrieb Gesamtbetrag der Einkünfte in € Einkommen in € | 202.279,27 202.279,27 202.279,27 | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt Gem § 22 KStG 1988 34% von 202.279,27 | 68.774,95 | Neben dem Einkommen wird versteuert: Steuer vom Sondergewinn aus Eigenkapitalzuwachsverzinsung € 46.665 *25% | 11.666,25 | Körperschaftsteuer | 80.441,20 Jahr 2003 Berechnung der Eigenkapitalzuwachsverzinsung 1.4.02 bis 31.3.03 | Datum | Einlage | Entnahme | Stand (K) | Tage | K*t/365 | Anfangskapital | | | 2.544.118 | 1 | 6970 | 1.4 Gewinn | 202.279 | | 2.746.397 | 44 | 331.072 | 15.5 K4-6/02 | | 141.766 | 2.604.632 | 93 | 663.646 | 16.8.K7-9/02 | | 74.817 | 2.529.815 | 91 | 630.721 | 15.11.K10-12/02 | | 74.820 | 2.454.995 | 94 | 632.245 | 15.2.K1-3/03 | | 99.879 | 2.355.116 | 41 | 264.547 | 31.3.Repräs. | | 47.497 | 2.307.619 | 1 | 6.322 | | | | | 365 | 2.535.523 | Eigenkapitalevidenzkonto 2003 | 2.535.523 | Eigenkapitalevidenzkonto 2002 | 2.535.238 | | 285 | Zuwachsverzinsung mit 6,2% | 18 Berechnung KZ 9304 | KZ 9304 lt. Erklärung | 196.208,94 | Eigenkapitalzuwachsverzinsung lt. Erklärung | + 957,00 | Eigenkapitalzuwachsverzinsung lt Berechnung | -18,00 | Ergibt KZ 9304 | 197.147,94 Berechnung der Einkünfte aus Gewerbetrieb für das Jahr 2003 in €: | Einkünfte aus Gw lt.Bescheid 22.3.2005 -Aufwand Firmenwert -KZ 9304 lt. Erkl. +KZ 9304 siehe oben | 1.711.775,45 -533.015,85 -196.208,54 + 197.147,94 | Einkünfte aus Gewerbetrieb | 1.179.698,31 | Berechnung der Körperschaftsteuer: | | Einkünfte aus Gewerbetrieb Gesamtbetrag der Einkünfte Einkommen | 1.179.698,31 1.179.698,31 1.179.698,31 | Die Körperschaftsteuer vom Einkommen beträgt: Gem. § 22 KStG 1988 34%von 1.179.698,31 | 401.097,66 | Neben dem Einkommen wird versteuert: Steuer vom Sondergewinn aus Eigenkapitalzuwachsverzinsung 18*25% | 4,5 | Körperschaftstseuer in € | 401.102,16 Aufgrund der obigen Ausführungen war daher spruchgemäß zu entscheiden. Linz, am 4. Juli 2006