UFSL RV/0798-L/02

d.h. gleichmäßig 4 % betragen? Nachträgliche Betriebsausgaben (Zinsen): Trotz Aufforderung der Abgabenbehörde zweiter Instanz im Ergänzungsvorhalt vom 26.3.2001 seien keine Kopien der gegenständliche Abstattungskreditverträge eingereicht worden. Es sei aktenkundig, dass zur Sicherung der Betriebskredite auch eine Verpfändung einer Ablebensversicherung (2 Mio. S) die Verpfändung von Grundstücken und eine offene Zession künftiger Forderung vereinbart worden sei. a) Gerichtliche Beschlussfassung des Konkurs der Firma M b) Gerichtlicher Beschluss des Zwangsausgleichs der o.a. Firma c) Inanspruchnahme durch die Bank, woraus die Verwertung der o.a. Sicherheiten ersichtlich ist (Korrespondenz mit der Bank) d) Eingewendete vergebührte Kreditverträge des Bw. In der Folge wurden am 18. März 2002 die Computerausdrucke betreffend Kilometergeldabrechnungen übermittelt und ausgeführt: Bezüglich der gerügten Beibringung der Unterlagen sei seiner Meinung nach ein Missverständnis entstanden. Bei diesen Unterlagen handle es sich um einen Stapel von EDV-Aufstellungen, aus denen die Kilometerleistungen im Zusammenhang mit der ärztlichen Leistung ersichtlich sei. Diese Unterlagen hätten sich bereits seit über einem 3/4 Jahr in der Kanzlei befunden, im Schreiben vom 28.9.2001 sei angeboten worden, gegen kurze Verständigung diese Unterlagen zu übermitteln. Da keine Benachrichtigung erfolgt sei, sei man davon ausgegangen, dass eine Beibringung dieser Unterlagen als nicht notwendig erachtet werde. Aus dem Schreiben werde jedoch entnommen, dass dies trotzdem gewünscht werde und würden die Unterlagen deswegen übermittelt. In der Folge wurde am 10. April 2002 ein Schreiben ausgefertigt und angeführt. Zu den Fristverlängerungsansuchen werde mitgeteilt, dass die Frist letztmalig bis 31. Mai 2002 verlängert werde. In Wahrung des Parteiengehörs werde weiters mitgeteilt, dass es sich bei den übermittelten Computerausdrucken ausschließlich um "Patienten-Dauerdaten" handle, die nach ho. Ansicht nicht geeignet seien, die geltend gemachten Kilometergelder nachzuweisen. In der Folge langte am 4. Juni 2002 ein Schreiben des Bw. ein und wurde dort ausgeführt:Bei sämtlichen bisherigen Betriebsprüfungen bei Herrn Dr. B sei das Organisationsfahrzeug zu 100 % als betrieblich anerkannt und das zweite Fahrzeug zu mehr als 55 % betrieblich anerkannt worden. Da sich an der Betriebsführung seines Mandanten in den streitgegenständlichen Jahren nichts geändert habe, stelle sich die Frage, weshalb das Finanzamt nunmehr eine andere Auffassung vertrete. Der Grundsatz von Treu und Glauben sei hier nicht berücksichtigt worden. Es stehe auch seitens des Finanzamtes C. außer Diskussion, dass mit beiden Fahrzeugen zusammen über 50.000 km pro Jahr zurückgelegt worden seien. Dies würde sich aus den unstreitigen Servicerechnungen ergeben, auf denen die Kilometer vermerkt worden seien. Das Finanzamt C. habe jedoch in unzulässiger Vergleichsansicht dargelegt, dass ein praktischer Arzt im Bezirk C. pro Jahr nicht mehr als 35.000 km zurücklegen könne und somit ein Fahrzeug anzuerkennen wäre. Es sei bereits dargelegt worden, dass diese Vergleiche in der Berücksichtigung anderen Steuerpflichtiger lt. Rechtsprechung des VwGH unzulässig sei. Aus den ihnen bereits übermittelten Computerausdrucken, die ihrer Meinung nicht geeignet wären die geltend gemachten Kilometergelder (Kilometergelder seien nie geltend gemacht worden) nachzuweisen, gehen sämtliche im Zuge der Hausbesuche angefallenen Kilometer für die einzelnen Patienten hervor. Noch genauere Aufzeichnungen zu führen sei nicht möglich. Aus diesen Aufstellungen gehe eindeutig hervor, dass pro Jahr allein für Hausbesuche über 30.000 km zurückgelegt worden seien. Es sei somit durchaus schlüssig, dass mit den restlichen notwendigen betrieblichen Fahrten die Gesamtkilometerleistung erzielbar sei. Da wie bereits ausgeführt, bisher die Anerkennung der Fahrzeuge 1 zu 100 % sowie Fahrzeug 2 zu 55 % erfolgt sei, sei auch für die streitgegenständlichen Jahren von diesem Ausmaß auszugehen. Was die Verrechnung der Krankenkassen betreffe, sei auszuführen, dass dem Mandanten von verschiedenen Krankenkassen pro Jahr im Durchschnitt 25 % seiner erbrachten Leistungen aus den verschiedensten Gründen nicht vergütet werde. Dies gelte ebenfalls im großen Maße auch für die zurückgelegten Kilometer für Hausbesuche, sodass die verrechneten Kilometer der Krankenkassen keinesfalls eine taugliche Grundlage für die Beurteilung, wie viel Kilometer sei Mandant zurückgelegt habe, bilden würden. Bezüglich der Mietaufwendungen und der Zinsen an die Ehegattin von Dr. B sei festzuhalten, dass in den streitgegenständlichen Jahren die Auszahlungen jeweils bar aus den getätigten Privatentnahmen von Dr. B erfolgt seien. Der Erhalt der Zahlungen wurde von Frau Andesssner im Zuge des BP-Verfahrens bestätigt und seien die zugeflossenen Beträge bei Frau B auch der Einkommensteuer unterworfen worden. Weshalb hier eine Nichtanerkennung erfolgen solle, sei für ihn nicht ganz vollziehbar. Sollte eine Nichtanerkennung nicht erfolgen, werde der kontomäßige Zufluss eben im laufenden Jahr nachgebildet. Der gesetzliche Zinssatz betrage gem. ABGB 4 %, nur der Zinssatz gem. HGB (für Kaufleute betrage 5 %), die Ermittlung sei somit seiner Meinung nach korrekt. Bezüglich der nachträglichen Betriebsausgaben (Zinsen) würden diverse Unterlagen betreffend die Konkurseröffnung der Firma M bzw. der Bestätigung des Zwangsausgleichs sowie Kopien der laufenden Kreditverträge seines Mandanten übermittelt. Schriftstücke, woraus die Verwertung der Sicherheiten ersichtlich sei, würden in den Unterlagen seines Mandanten nicht mehr existieren, gegebenenfalls könnten diese bei der VKB-C. direkt durch die FLD angefordert werden, da eine direkte Gesprächsbasis zwischen der VKB-C. und seinen Mandanten nicht mehr existiere. In der Folge wurde am 9. März 2006 ein Erörterungstermin durchgeführt. In der Niederschrift finden sich folgende Ausführungen: "1) Vorsteuerabzug Puch 300 GSD Der Bw wird überprüfen inwieweit die Vorsteuer in der Jahreserklärung 1997 Berücksichtigung gefunden hat und wird der Referentin bescheid geben. Falls sie berücksichtigt wurde, wird die Berufung zurückgenommen werden. 2) Betriebliche PKW's Der Bw gibt an: Puch 300 GSD ist ein reines Dienstfahrzeug mit Blaulichtanlage und Aufbauten für medizinische Geräte und Medikamente. Das Segelboot liegt laut Angaben der steuerlichen Vertretung in Kroatien und der Puch 300 GSD darf mit seiner Blaulichtanlage nicht in das Ausland fahren. Das Jagdrevier ist mit PKW erreichbar. Seitens des Finanzamtes bestehen gegen die betriebliche Nutzung im Ausmaß von 55 % nach dem Berufungsvorbringen keine Bedenken. 3) Miete/Zinsen an Ehegattin Zur Aufrechnung: Es erfolgte keine unmittelbare Zins- od. Mietzahlung. Hr. Dr. B hat jedoch immer wieder Aufwendungen der Ehegattin getragen wie z.B. einen Jagdhornbläserkurs. Es handelt sich um Privataufwendungen von Frau B die von ihrem Ehemann übernommen wurde. Das Haus wurde seitens der Ehegattin Ende 1987 erworben und ab Jänner 1988 an Dr. B vermietet. Laut Auskunft der Finanzamtsvertreterin wurden die Beträge in den Jahren 1994 bis 1996 durch Umbuchungen am Jahresende aufwandswirksam erfasst. 4) Zinsen Kredit für frühere KG Bereits im Berufungszeitraum und bis heute gab es mehrere Kredite bei verschiedenen Kreditunternehmen betreffend dieser Verbindlichkeiten. Es erfolgten keine oder nur unwesentliche Tilgungen, die Zinsen wurden aber bezahlt. Derzeit besteht ein endfälliger Kreditvertrag der die gesamten Betriebsschulden des Einzelunternehmens des Dr.B umfasst (auch die streitgegenständlichen) der laut Angaben des Steuerberaters ca. 2008 auslaufen wird. Der Antrag auf Entscheidung durch den gesamten Berufungssenat sowie der Antrag auf mdl. Verhandlung wird zurückgezogen." Über die Berufung wurde erwogen: Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. 1) Aufwendungen für den Mercedes 240 TD Fahrzeugkosten sind - soweit sie betrieblich veranlaßt sind - Betriebsausgaben. Der Privatanteil wurde vom Bw. mit 45 % geschätzt, diese Schätzung blieb bei den Vorbetriebsprüfungen unbeanstandet. In den bekämpften Bescheiden blieb der Aufwand für dieses Kraftfahrzeug zur Gänze unberücksichtigt. Die Behörde vermochte im Berufungsverfahren nicht darzulegen, aus welchen Gründen dieses Fahrzeug zur Gänze der Privatsphäre zugerechnet wurde. Der Privatanteil wurde daher im Berufungsverfahren wiederum mit 45 % geschätzt und waren die Parteien mit der Schätzung des Privatanteiles in dieser Höhe einverstanden. 2) Zahlung von Miete und Darlehenszinsen an die Ehegattin Es liegen sowohl der Mietvertrag als auch der Darlehensvertrag schriftlich vor, der Darlehensvertrag als Notariatsakt. Dem Berufungswerber ist beizupflichten, dass Argumentation des Finanzamtes (kein Zahlungsfluss) ins Leere geht, da auch bei der vom Berufungswerber eingewendeten Aufrechnung ein Zufluß/Abfluß vorliegt. Bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen besteht jedoch die erhöhte Gefahr, dass durch Scheingeschäfte privat bedingte Zahlungen in einen steuerlich relevanten Bereich verlagert werden; daher werden Verträge zwischen nahen Angehörigen für den Bereich des Steuerrechts nur dann anerkannt, wenn sie - nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen, - einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben, und - zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wären (z.B. VwGH vom 18.10.1995, 95/13/0176). Diese Kriterien spielen im Rahmen der Beweiswürdigung eine Rolle und kommen daher in all jenen Fällen zum Tragen, in denen berechtigte Zweifel am wahren wirtschaftlichen Gehalt einer behaupteten vertraglichen Gestaltung bestehen (vgl. Hofstätter/Reichel EStG 1988 III A Rz 3 zu § 4 Abs. 4 allgemein, Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, 3. Auflage, § 2 Rz 158 ff; Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch § 20 Rz 44ff sowie die dort jeweils zit. Rsp.). Nach diesen Grundsätzen wird daher ein Vertrag zwischen nahen Angehörigen steuerrechtlich nur dann anzuerkennen sein, wenn er ernsthaft gewollt ist. Maßstab für die Ernsthaftigkeit ist, dass die gegenseitigen Beziehungen aus dem Vertragsverhältnis im Wesentlichen die gleichen sind, wie sie zwischen Fremden bestehen würden. Die wesentllichen Vertragsbestandteile müssen mit genügender Deutlichkeit fixiert sein. Es müssen eindeutige Vereinbarungen vorliegen, die eine klare Abgrenzung zwischen Einkommenserzielung und -verwendung zulassen, wobei entsprechende Zweifel an der steuerlichen Tragfähigkeit zu Lasten des die Betriebsausgaben begehrenden Steuerpflichtigen gehen (E 7.12.1988, 88/13/0099, 1992, 694). a) Darlehensvertrag Bei Darlehensverträgen müssen Darlehensgeber, Darlehensnehmer, die Art der dargeliehenen Sachen (Geld- oder Sachdarlehen), Höhe der Zins- oder Wertsicherungsvereinbarung, klare Kündigungs-, Tilgungs- und Zinszahlungsmodalitäten und Sicherstellungen (soweit nach Art und Ausmaß des Darlehens fremdüblich). Von unklaren Darlehensbedingungen ist auszugehen, wenn jahrelang keine Zinsen verrechnet wurden, keine Rückzahlungen vorgenommen worden sind oder unüblicherweise keine Besicherung des Darlehens vereinbart wurde. (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, RZ 55.2 zu § 20 und die dort zitierte Rechtsprechung). Im berufungsgegenständlichen Darlehensvertrag finden sich keinerlei Tilgungsvereinbarungen, lediglich jährliche Zinsen werden vereinbart. Es wurden auch keine Rückzahlungen des Darlehens geleistet. Die Fremdüblichkeit ist demnach schon aus diesem Grund nicht gegeben, es liegen keine Betriebsausgaben vor. b) Mietvertrag Beim Mietvertrag sind die wesentlichen Vetragsinhalte zwar vorhanden, es fehlen jedoch Vereinbarungen zu den Zahlungsmodalitäten und zur Fälligkeit der Miete. Zudem liegt jedoch eine fremdunüblihche Leistungsabwicklung vor. Entgegen einer fremdüblichen Gestaltung kommt es zu keiner monatlichen Zahlung der Miete. Wie der steuerliche Vertreter im Rahmen des Erörterungstermins darlegte, werden seitens des Berufungswerbers immer wieder private Aufwendungen der Ehegattin ( wie z. B. ein Jagdhornbläserkurs) getragen, diese würden dann am Jahresende aufgerechnet und daher bei den Um- und Nachbuchungen erfasst. Eine Erfassung der Miete (und der Zinsen) erst in der Um- und Nachbuchungsliste spricht gegen die Anerkennung dieser Aufwendungen. (vgl auch Renner in Doralt, Kommentar zum EStG, RZ 160/3 zu § 2). Auch diesfalls liegen daher keine Betriebsausgaben vor. 3) Kreditzinsen: Gemäß § 32 Z 2 EStG 1988 gehören Einkünfte aus einer ehemaligen betrieblichen Tätigkeit zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3. Unstrittigerweise hat der Berufungswerber als Kommanditist für die Verbindlichkeiten der KG gebürgt. Nach dem Zwangsausgleich der KG wurde er seitens der Bank in Anspruch genommen. Er schloss in der Folge Abstattungskreditverträge ab. Die BP versagte die Anerkennung dieser Zinsen als Betriebsausgabe mit der Begründung, es habe im Gesellschaftsvertrag keine Auffüllverpflichtung bestanden und seien diesen Zahlungen der Privatsphäre zuzuordnen. Dieser Auffassung kann sich die Referentin nicht anschließen. Die Zahlungen aufgrund der Bürgschaft stellen nach der Judikatur des VwGH nachtägliche Einlagen dar und können daher nicht als Betriebsausgabe Berücksichtigung finden. (vgl. VwGH 17.12.1998, 97/15/0122) Diese Zahlungen wurden jedoch auch nicht als Betriebsausgabe geltend gemacht, strittig sind im lediglich die darauf entfallenden Zinsen. Nach Ansicht der Referentin stellen jedoch die darauf entfallenen Zinsen (nachträgliche) Betriebsausgaben dar, da in vergleichbaren Fällen, wie etwa bei Schuldzinsen zum Erwerb einer Beteiligung oder im Zusammenhang mit der Darlehensgewährung an die Gesellschaft (und zwar auch dann, wenn das Darlehen als Einlage gewertet wird) eine Anerkennung als Betriebsausgaben durch den VwGH erfolgte. (Vgl. Doralt in Doralt, Kommentar zum EStG, RZ 55 zu § 16). Die Verlegung dieses Aufwandes in den privaten Bereich scheint der Referentin nicht schlüssig und sachlich unbillig. Die Zinsen sind jedoch nicht bei der Ordination, sondern als nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu erfassen. Für das Jahr 1997 ergibt sich eine Abweisung der Berufung, da hier lediglich die Zinsen und die Miete an die Ehegattin nicht anerkannt wurden. Dies laut obiger Begründung zu Recht. Die Einkommensteuer 1997 wird aber endgültig festgesetzt. Es ergeben sich somit folgende Änderungen: [Grafik] Hinsichtlich der Umsatzsteuer ergeben sich folgende Änderungen: [Grafik] Beilage: 10 Berechnungsblätter Linz, am 24. April 2006