UFSI RV/0040-I/03

21) Eine ganz andere Zielsetzung verfolgen hingegen die Berufungswerberin bzw. deren Mitglieder. Bei den Anteilsrechten handelt es sich um Nutzungsrechte die kraft alten Herkommens an agrargemeinschaftlichen Grundstücken bestehen. Im Vordergrund steht die unmittelbare gemeinsame Nutzung der agrargemeinschaftlichen Grundstücke und nicht die Erzielung eines Gewinnes. Die Agrargemeinschaften dienen kraft ihres historischen Werdens der land- und forstwirtschaftlichen Unterstützung eigentlich bäuerlicher Stammsitzliegenschaften. Wie bereits oben ausgeführt hat die Berufungswerberin den Zweck (§ 2 der Satzung), durch pflegliche Bewirtschaftung und Verwaltung des Gemeinschaftsvermögens die bestmögliche und andauernde Erfüllung der berechtigten Ansprüche ihrer Mitglieder sicherzustellen, das Gemeinschaftsvermögen zu erhalten und zu verbessern und zu diesem Zweck auch die erforderlichen gewerblichen Unternehmen zu betreiben. Die Berufungswerberin kann zwar nach diesen Statuten zur Unterstützung der Wirtschaftlichkeit entsprechende (passende) Gewerbe ausüben (z.B. auf einer Alm eine Hütte mit Ausschank führen, ein Sägewerk betreiben) diese gewerblichen Unternehmen müssen aber dem (primären) Zweck der Agrargemeinschaft dienen. Die Berufungswerberin ist daher nicht wie ein handelsrechtliches Unternehmen auf Gewinn ausgerichtet, sondern sie dient grundsätzlich der Erhaltung und der Pflege der agrargemeinschaftlichen Grundstücke als Unterstützung für die land- und forstwirtschaftlichen Zwecke ihrer Mitglieder. Diese Unterstützung ist - zumindest dem Modelle nach - eine unmittelbare, das heißt der Berechtigte kann selbst diese Rechte ausüben bzw. wahrnehmen, indem er das ihm zustehende Holz schlägert oder das Vieh auf die Heimweide oder auf die Alm bringt (vgl. Lang, aaO, Seite 226 f). Es mag zwar sein, dass aufgrund geänderter wirtschaftlicher Verhältnisse die unmittelbare Nutzung der agrargemeinschaftlichen Grundstücke (Holz- und Weidebedarf für den landwirtschaftlichen Betrieb) zunehmend an Bedeutung verliert und andere Interessen immer mehr in den Vordergrund treten, dies vermag aber an der rechtlichen Struktur und der grundsätzlichen wirtschaftlichen Zielsetzung der Berufungswerberin nichts entscheidendes zu ändern. 22) Entsprechend dieser Zweckbestimmung hat die Erzielung eines Gewinnes bei Agrargemeinschaften üblicherweise nicht die Bedeutung wie bei Gesellschaften des Handelsrechtes. Dies zeigt sich nicht zuletzt auch in § 18 Abs. 1 der Satzung der Berufungswerberin, wonach Ertragsüberschüsse in erster Linie zur Erhaltung und Verbesserung des Gemeinschaftsbesitzes und zur Schaffung einer Rücklage für Investitionen oder mögliche Katastrophenfälle zu verwenden sind und nicht zur Ausschüttung an die Mitglieder, obschon eine Verteilung eines Überschusses an die Mitglieder nicht untersagt ist. Demgegenüber erfolgt die Anschaffung eines Genussrechtes zum alleinigen Zweck der Sicherung zukünftiger anteiliger Gewinnansprüche. Auch finden sich in vielen Genussrechtsverträgen Vereinbarungen über Mindestausschüttung (Mindestverzinsung), was in Bereich der Agrargemeinschaften gänzlich unbekannt ist (vgl. Mayr, KESt-Pflicht für Ausschüttungen von Agrargemeinschaften? Eine kritische Würdigung der EStR 2000, SWK 2001, S 684). Noch deutlicher wird die Abgrenzung zu den Genussrechten, wenn man bedenkt, dass die Anteilsberechtigten der Berufungswerberin zu keiner Zeit Kapital oder andere Vorteile zugewendet haben, sondern diese Nutzungsrechte seit alters her bestehen. 23) Zu Recht besteht nach Ansicht des UFS auch der Einwand der Berufungswerberin, wonach vor dem Hintergrund der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft für die Jahre 1997-1999 die Kapitalertragsteuerpflicht der Ausschüttungen der Berufungswerberin problematisch bzw. widersprüchlich sei. Bis zur Novellierung des § 30 Abs. 2 Z 6 BewG 1955 im StruktAnpG 1996, BGBl 1996/201, gehörten Anteilsrechte an Agrargemeinschaften nach dem TFLG zum Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes. Ausschüttungen von Agrargemeinschaften an ihre Mitglieder waren daher mit dem auf den Einheitswert anzuwendenden Durchschnittssteuersatz erfasst (VwGH 24.11.1987 87/14/0005,0006). Mit Wirkung des StruktAnpG 1996 ab 1. Mai 1996 gelten nach § 30 Abs. 2 Z 6 BewG 1955 idF BGBl 1996/201 Beteiligungen, Anteile an Agrargemeinschaften, sowie Ansprüche auf Entgelte aus nichtlandwirtschaftlichen Nutzungsüberlassungen von Grund und Boden nicht mehr als Teil des landwirtschaftlichen Betriebes, daher sind die Erträgnisse daraus nicht mehr von der Pauschalierung erfasst. Mit der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft für die Jahre 1997-1999, BGBl II 1997/430, (LuF Pausch VO 1997), wurde dieser Änderung im BewG insoweit Rechnung getragen, als die Besteuerung der Bezüge (Ausschüttungen und Naturalbezüge) aus Agrargemeinschaften neu geregelt wurde. Nach § 13 LuF Pausch VO 2001 ist die sich nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 7 oder der §§ 8 bis 12 dieser Verordnung ergebende Gewinnsumme unter anderem um Gewinne aus gemäß § 30 Abs. 2 Z 6 BewG 1955 nicht zum Einheitswert gehörenden Wirtschaftsgüter (bzw. um die Hälfte solcher Gewinne, soweit sie aus mit Körperschaftsteuer vorbelasteten Ausschüttungen stammten) zu erhöhen. 24) Würde man die gegenständlichen Anteilsrechte als Genussrechte und damit die Ausschüttungen der Berufungswerberin als kapitalertragsteuerpflichtig nach § 93 Abs. 2 Z 1 lit. c EStG 1988 ansehen mit der die Endbesteuerungswirkung nach § 97 Abs. 1 EStG 1988 verbunden ist, wäre es systemwidrig, die Ausschüttungen der Berufungswerberin bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft zwingend zu erfassen. Bei jenen Mitgliedern bei denen der Anteil an der Berufungswerberin wegen des inneren Zusammenhanges des Anteilsrechtes mit der Stammsitzliegenschaft ertragsteuerlich zu dessen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehört und entsprechend der Bestimmung in § 13 der Pauschalierungsverordnung 1997 die Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft zwingend um die Ausschüttungen der Berufungswerberin zu erhöhen sind, käme es zu keiner Endbesteuerungswirkung, die nach § 97 Abs. 1 EStG 1988 zwingend vorgesehen ist (vgl. Doralt, EStG-Kommentar, Tz. 35 zu § 97). Die gesetzliche Steuerabgeltung für kapitalertragsteuerpflichtige Einkünfte und die zwingende Hinzurechnungsvorschrift des § 13 LuF Pausch VO 1997 stünden zueinander nicht im Einklang. Die in den Berufungsjahren bei Land- und Forstwirten nach der Pauschalierungsverordnung 1997 zwingende Hinzurechnung von Ausschüttungen von Agrargemeinschaften zu den pauschalierten Einkünften aus Land und Forstwirtschaft lässt darauf schließen, dass auch der Verordnungsgeber Anteilsrechte nicht als Genussrechte und daher Ausschüttungen von Agrargemeinschaften an ihre Anteilsberechtigten nicht als kapitalertragsteuerpflichtig im Sinne des § 93 Abs. 2 Z 1 lit. c EStG 1988 angesehen hat. 25) Allein der Umstand, dass in § 13 der LuF Pausch VO 2001, BGBl II 2001/54 idF BGBl II 2001/416, die Zurechnungen zu der sich nach den Bestimmungen der §§ 1 bis 7 oder der §§ 8 bis 12 dieser Verordnung ergebenden Gewinnsumme insoweit eingeschränkt wurde, als Gewinne aus gemäß § 30 Abs. 2 Z 6 BewG 1955 nicht zum Einheitswert gehörenden Wirtschaftsgütern nicht hinzuzurechnen sind, sofern diese Gewinne gemäß § 97 Abs. 1 EStG 1988 als abgegolten gelten und keine Veranlagung gemäß § 97 Abs. 4 EStG 1988 beantragt wurde, lässt nicht den zwingenden Schluss zu, der Verordnungsgeber sei davon ausgegangen, Ausschüttungen von Agrargemeinschaften würden den Kapitalertragsteuerabzug unterliegen, zumal unter den Gewinnen aus den in § 30 Abs. 2 Z 6 BewG 1955 angeführten Wirtschaftsgütern nicht nur Ausschüttungen aus Anteilen an Agrargemeinschaften, sondern ua auch Beteiligungserträge erfasst sind, die in der Regel den Kapitalertragsteuerabzug unterliegen. 26) Auf den Einwand der Berufungswerberin, wonach es im Jahr 1996 insoweit zu einer Doppelerfassung von Einkünften gekommen sein könnte, als aufgrund der Novellierung des § 30 Abs. 2 Z 6 BewG im StruktAnpG 1996 Anteilsrechte an Agrargemeinschaften ab 1. Mai 1996 nicht mehr zum Einheitswert des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gehören und daher Ausschüttungen von Agrargemeinschaften nicht mehr von der Pauschalierung erfasst seien, aber mangels unterjähriger Wertfortschreibung der Einheitswerte des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes zum 1. Mai 1996, für die Pauschalierung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft des Jahres 1996 die Einheitswerte vor der Novellierung des § 30 Abs. 2 Z 6 BewG herangezogen werden mussten, in denen die Anteilsrechte an Agrargemeinschaften noch enthalten gewesen seien und zusätzlich zu den aus diesen Einheitswerten ermittelten Einkünften, die Ausschüttungen der Berufungswerberin hinzugerechnet werden mussten, war nicht näher einzugehen, weil die Ermittlung der Einkünfte bei den einzelnen Anteilsberechtigten der Berufungswerberin nicht Gegenstand des Berufungsverfahrens ist. 27) Insgesamt betrachtet ergeben sich außer dem Umstand, dass auch ein Anteilsrecht an einer Agrargemeinschaft in wirtschaftlicher Betrachtungsweise ähnlich wie ein (Substanz)Genussrecht an einer Handelsgesellschaft eine Beteiligung am erwirtschafteten Einnahmenüberschuss (Gewinn) und am Vermögen vermittelt, wobei - wie oben aufgezeigt - auch hier erhebliche rechtliche und wirtschaftliche Unterschiede bestehen - zwischen diesen beiden Rechtsinstituten keine Gemeinsamkeiten. Auch wenn der Inhalt des Genussrechtes gesetzlich nicht definiert ist und daher im Rahmen der Vertragsfreiheit einer vielfältigen Ausgestaltung zugänglich ist, so kann dieser Begriff nicht ins uferlose ausgedehnt werden. Jedenfalls kann das Genussrecht nicht als Oberbegriff für alle Beteiligungsformen angesehen werden, die eine Gewinn- und Substanzbeteiligung vermitteln. Ein derartiges Verständnis widerspräche nicht nur der herrschenden Lehre und Rechtsprechung sondern auch der Gesetzessystematik des § 93 Abs. 1 EStG 1988. Die Anteilsrechte an der Berufungswerberin sind nach Ansicht des UFS daher nicht als Genussrechte anzusehen. Somit unterliegen auch die Ausschüttungen der Berufungswerberin nicht dem Kapitalertragsteuerabzug nach § 93 Abs. 2 Z 1 lit. c EStG 1988. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Innsbruck, am 17. Februar 2006