UFSL RV/1238-L/02

allem mit der zuständigen Beamtin Frau Ho bestanden. Im April 2002 intensive Verhandlungen mit der Firma La, H&M, T, Brauereianlagen und Bedarf, Do, Lo. Die Firmenvertreter seien im April die Herren La und Ge gewesen, zwei Wochen später erfolgte eine genaue Begehung, im Mai sei es bei der dritten Besichtigung zur Übergabe von Unterlagen an den Architekten der Herren La gekommen. Eine weitere Besichtigung wäre durch die Familien La im Juni erfolgt. Im Juli sei dann die überraschende Absage gekommen. Geplant wäre eine Vermarktung von Bier und Schnaps im noch ungenützten Teil der Liegenschaft Lstraße 5 samt Einbindung der strittigen Liegenschaft als Biergarten gewesen. 3. Beauftragung von Maklern Bereits 1995 sei die Immobilien OEG MS mit der Verwertung der Liegenschaft beauftragt worden. Es sei lediglich zu einer einzigen Vermietung einer Wohnung im Haus Lstraße 5 gekommen. Als Beilage angefügt wurde folgender Vermittlungsauftrag vom 27. Februar 1995: "Ich, Herr Dr. Bw. , wohnhaft in Ed, beauftrage als Verfügungsberechtigter über die Lstraße 5, Q, Sie, nämlich die Firma MS Immobilien OEG, Lstraße 2, FF, mit der Vermittlung der Vermietung der darin befindlichen Wohnungen zu den angeführten Bedingungen:....." Ebenfalls beigelegt wurde die Abschrift einer Abrechung über eine Vermittlungsprovision. Im Jahr 2000 sei die Firma Immobilien We (früher Re GmbH) mit der Verwertung der Liegenschaft beauftragt worden. Dies sei jedoch ergebnislos geblieben, sodass der Berufungswerber die Vereinbarung am 12. Dezember 2001 wieder aufkündigte. Beigelegt wurde folgendes Schreiben der Firma Immobilien We vom 5. Dezember 2002: "...Ich bestätige Ihnen hiermit, mich um die Vermietung der Geschäftslokale/Lagerräumlichkeiten in X bemüht zu haben. Leider ist es mir nicht gelungen einen Mieter zu finden bzw war die Nachfrage im Jahr 2000 nach derartigen Räumlichkeiten sehr gering!.." 4. Schaltung von Inseraten Im Dezember 1994 sei in der Presse ein Inserat geschaltet worden. Der Text des Inserates sei nicht mehr verfügbar, da der Berufungswerber nicht annehmen hätte können, dass dies einmal eine steuerliche Relevanz haben könne. Weitere Inserate wären nicht geschaltet worden. 5. Schriftverkehr Über die Verhandlungen gebe es keine schriftlichen Unterlagen mehr, was von den Verhandlungspartnern auch bestätigt worden wäre. 6. Objektive Vermietungsabsicht Dass die Vermietungsabsicht mit nicht nur ziemlicher, sondern absoluter Sicherheit festgestanden und über eine reine Absichtserklärung weit hinausgegangen wäre, sei durch die bisher getätigten und in der Folge aufgelisteten Aktivitäten wohl bewiesen. Zudem sei zu bemerken, dass keinerlei andere, vor allem private Nutzung der Liegenschaft beabsichtigt sei und auch nicht vorliege. 7. Aufteilung der Rechtsanwaltskosten Dass die Rechtsanwaltskosten nur in dem Ausmaß abgesetzt werden könnten, als sie das Gebäude Lstraße 5 betreffen, nehme der Berufungswerber zustimmend zur Kenntnis. Nicht einverstanden sei der Berufungswerber jedoch mit dem Aufteilungsschlüssel. Die Parzelle 4 werde noch immer als Bauland bewertet. Sowohl aus dem beigelegten Schreiben des Stadtamtes X vom 14. September 2000, als auch aus der Stellungnahme des Prüfers gehe hervor, dass die Parzelle von Wohngebiet auf Grünland umgewidmet worden sei. Er schlage daher folgende Berechnung vor: "Bewertung der als Wohngebiete ausgewiesenen Parzellen mit einem m²-Preis von ATS 1.000,00...und der Grünlandflächen mit ATS 50,00, wobei die Parzelle 4 als Grünlandfläche zu bewerten ist." Dadurch ergäben sich abzugsfähige Kosten im Ausmaß von 27,36 Prozent. In einem weiteren Schreiben vom 19. Jänner 2004 übermittelte der Berufungswerber folgenden Mietvertrag vom 22. Oktober 2003: "..welcher am heutigen Tage zwischen: 1. Herrn Dr. Bw.,.. und 2. Herrn MaH, Vstraße 9, FF als Mieter vereinbart und abgeschlossen wurde, .... I. Dr. Heinz Bw. ist Alleineigentümer der Liegenschaft EZ xx Grundbuch yyX, ob welcher unter anderem die Grundstücke .mmm, 2 und 3 vorgetragen sind. Auf dieser Liegenschaft ist das Haus Lstraße 5 errichtet. II. Dr. Heinz Bw. ...vermietet an MaH ... und dieser mietet vom Erstgenannten, die im Erdgeschoss des Hofgebäudes des Hauses Lstraße 5 gelegenen Räumlichkeiten, welche in der diesem Mietvertrag beiliegenden Skizze genau eingezeichnet sind. Der Mieter mietet das gegenständliche Mietobjekt zum Betrieb seiner Einzelfirma für Beschriftungen und Werbergestaltung. Der Mieter ist berechtigt, die Grundstücke 2 und 3 Grundbuch yyX zur betrieblichen Nutzung mitzubenützen.... Über die Berufung wurde erwogen: 1. Teichanlage auf dem Grundstück GStNr. 2 Im gegenständlichen Berufungsfall steht unter anderem ertragsteuerlich die Geltendmachung von Werbungskosten und umsatzsteuerlich die Berücksichtigung von Vorsteuern aus einer Tätigkeit in Streit, zu deren Ausübung es in den berufungsgegenständlichen Jahren nicht gekommen ist. Gemäß § 2 Abs 3 EStG 1988 unterliegen nur die unter den Ziffern 1 bis 7 angeführten Einkünfte der Einkommensteuer. Nach § 1 Abs 1 Liebhabereiverordnung, BGBl. 1993/33, liegen Einkünfte vor bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis), die durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, und nicht unter Abs 2 fällt. Voraussetzung ist, dass die Absicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs 1 und 3) nachvollziehbar ist. Das Vorliegen einer derartigen Absicht ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbstständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen. Im Rahmen der Beurteilung von Bestandsobjekten auf ihre Eigenschaft als Einkunftsquelle im Rahmen von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung sind somit nach der Systematik des Einkommensteuerrechts in einem ersten Schritt die Beurteilungseinheiten festzustellen. Im nächsten Schritt ist sodann jedes Mietobjekt (Beurteilungseinheit) gesondert danach zu untersuchen, ob es eine Einkunftsquelle bildet oder nicht (VwGH 24.04.1997, 94/15/0126). Der Berufungswerber war in den streitgegenständlichen Jahren Eigentümer zahlreicher Liegenschaften in Eferding, unter anderem der Grundstücke GStNr. .mmm, 2, 3, 6, 10 und 4. Auf dem Grundstück .mmm (Lstraße 5) befindet sich ein Gebäude, welches seit dem Jahr 1995 der Vermietung dient, die restlichen genannten Grundstücke sind unbebaut und nicht vermietet oder verpachtet. Aus dem vorliegenden Auszug aus der Katastralmappe vom 21. Juni 2002 ist ersichtlich, dass das Grundstück .mmm räumlich getrennt vom zusammenhängenden Grundstückskomplex der Grundstücksnummern 2, 3, 6, 10 und 4 liegt und diese nach Angaben des Berufungswerbers über ein Wegerecht verbunden sind. Im gegenständlichen Berufungsfall kann nun das Haus Lstraße 5, X, GStNr. .mmm, als eine eigene Beurteilungseinheit angesehen werden. Der Berufungswerber erzielt bereits seit dem Jahr 1995 aus dieser Einkunftsquelle Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Die Einkunftsquelleneigenschaft wurde weder von der Abgabenbehörde erster Instanz noch vom Berufungswerber bestritten. Hinsichtlich der anfänglich widersprüchlichen Ausführungen des Berufungswerbers (siehe Berufungsschrift vom 21. November 2000), nämlich dass die getätigten Aufwendungen für die Teichanlage einerseits als Werbungskosten der Einkunftsquelle Lstraße 5 zuzuordnen wären, da den Bewohnern das Grundstück auf dem sich der Teich befindet, als Erholungsfläche (Steigerung der Lebensqualität der Mieter und damit ein Wettbewerbsvorteil) zur Verfügung stehen würde (ohne jegliches Benützungsentgelt) bzw ein Bewohner als Fotograf die Teichanlage beruflich nutzen könne und andererseits auch der künftigen Einkunftsquelle "restliche Grundstücke" zuzuordnen wären, ist festzuhalten, dass der Berufungswerber im Schriftsatz vom 19. September 2002 von seiner widersprüchlichen Argumentationslinie wiederum abgegangen ist und nunmehr einen Zusammenhang mit der Einkunftsquelle Lstraße 5 ausdrücklich verneint und diese Kosten ausschließlich im Zusammenhang mit der geplanten Vermietung/Verpachtung der unbebauten Grundstücke betrachtet. Es besteht somit Einigkeit darüber, dass von der Vermietungstätigkeit des Objektes Lstraße 5 die übrigen, im Eigentum des Berufungswerbers befindlichen Liegenschaften zu trennen sind und diese eigene Beurteilungseinheiten darstellen. Fraglich ist allerdings, ob die behauptete Einkunftsquelleneigenschaft dieser Grundstücke in den Streitjahren überhaupt gegeben war, da in diesen Jahren nachweislich kein Bestandsverhältnis begründet und somit keine Betätigung entfaltet wurde. Entscheidungswesentlich ist diese Frage deshalb, weil abzugsfähige Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung nur dann anzunehmen sind, wenn ein Objekt überhaupt als Einkunftsquelle angesehen werden kann. Aufwendungen auf ein Objekt, welches nicht als Einkunftsquelle beurteilt wird, sind demgegenüber steuerlich unbeachtliche Kosten einer Vermögensanlage. Konkret sind die Aufwendung für eine Teichanlage auf dem Grundstück GStNr. 2 in Höhe von insgesamt 408.039,- S (1996 und 1997) strittig, die der Berufungswerber als vorweggenommene Werbungskosten im Wege der Zehntelabsetzung gemäß § 28 Abs 2 EStG 1988 in Abzug gebracht hat. Der Werbungskostenbegriff findet seine Definition in § 16 Abs 1 EStG 1988: "Werbungskosten sind die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen." Hinsichtlich der Abgrenzungsfrage, ob bloß Aufwendungen auf eine Vermögensanlage oder Werbungskosten vorliegen, wenn noch keine Miet- bzw Pachteinnahmen vorliegen, vertritt der VwGH in ständiger Rechtsprechung (zB VwGH 31.03.2004, 2003/13/0151; 07.10.2003, 2001/15/0085; 04.06.2003, 99/13/0173) die Ansicht, dass Werbungskosten im Sinne des § 16 Abs 1 EStG 1988 unter Umständen bereits steuerliche Berücksichtigung finden können, bevor noch der Steuerpflichtige aus einer Vermietung Einnahmen im einkommensteuerlichen Sinn erzielt. Voraussetzung einer Berücksichtigung von Werbungskosten vor der Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung ist allerdings, dass die ernsthafte Absicht zur späteren Einnahmenerzielung entweder auf Grund bindender Vereinbarungen oder auf Grund sonstiger über eine bloße Absichtserklärung hinausgehender Umstände als klar erwiesen angesehen werden kann, weil der auf die Vermietung gerichtete Entschluss des Steuerpflichtigen nach außen hin eindeutig in Erscheinung getreten ist. Vor dem Hintergrund dieser Rechtslage, ist im Folgenden zu überprüfen, welche konkrete Maßnahmen der Berufungswerber bis Ende des Veranlagungsjahres 1997 gesetzt hat, um den strengen Anforderungen eines vorweggenommenen Werbungskostenabzuges zu entsprechen: 1. Der Berufungswerber hat nach eigenen Angaben Gespräche mit Baumschul- bzw Gärtnereibesitzern bezüglich Verpachtung der Liegenschaft geführt, wobei einer der Befragten der Errichter der Teichanlage war. Diese Angaben wurden im Zuge des Verfahrens von vier beteiligten Personen bestätigt, erstaunlicherweise bei drei Personen mit fast identischem Inhalt: Die etwa drei bis vier Gespräche seien im Winter 1997/1998 durchgeführt worden, die Kontaktaufnahme sei direkt vom Berufungswerber erfolgt, es gäbe keine schriftlichen Unterlagen mehr, da nur mündliche Gespräche geführt worden wären und dass die Verhandlungen schlussendlich an der Bodenqualität und der Attraktivität (Zufahrt) gescheitert wären. Diese übereinstimmenden Aussagen stehen im Widerspruch zu den Ausführungen in der Berufungsschrift vom 21. November 2000. Darin wird die fehlende Einigkeit hinsichtlich des Pachtzinses als Grund für das Scheitern der Verhandlungen angeführt und nicht das Fehlen der unbedingt erforderlichen Voraussetzung für die umworbene Branche der Gärtnereien und Baumschulen, nämlich das Vorliegen einer geeigneten Bodenqualität, die nach Aussagen der "Spezialisten" ja nicht gegeben sei. Damit war jedoch ein Vertragsabschluss mit Unternehmungen dieser Branche spätestens im Winter 1997/1998 zum Scheitern verurteilt. Der Berufungsweber hat die Teichanlage in einem Zeitraum (im Jahr 1996) errichten lassen, in dem laut Sachverhalt noch gar keine Verhandlungen mit den von ihm bekannt gegebenen Baumschulbesitzern durchgeführt wurden. Der Berufungswerber hat also "auf Verdacht", dass eine Teichanlage mit Errichtungskosten von ungefähr einer halben Million Schilling für Baumschulbesitzer, Christbaumverkäufer und Gärtnereien als künftige Mieter von Interesse sein könnte, diese Aufwendungen getragen (siehe Berufungsschrift vom 21. November 2000). Dass die Wiederherstellung des Teiches ausschließlich aus freiwilligen Motiven und nicht auf behördlicher Anordnung erfolgte, geht eindeutig aus dem Sachverhalt hervor. Diese Vorgangsweise widerspricht aus objektiver Sicht jeglichen wirtschaftlichen Überlegungen und lässt sich nur mit Verfolgung privater Interessen begründen. Bei Betrachtung dieses behaupteten Sachverhalts stellt sich die berechtigte Frage, wieso ein Steuerpflichtiger in eine Teichanlage investiert, bevor er mit potentiellen Mietern Kontakt aufnimmt (die Kontaktaufnahme erfolgte nachweislich erst im Winter 1997/1998) und sich nicht im Vorfeld darüber informiert, ob die Existenz eines Teiches, für den immerhin beträchtliche Kosten angefallen sind, für den zukünftigen Mieter überhaupt von Interesse sein könnte. Darüber hinaus konnte der Berufungswerber zu diesem Zeitpunkt noch gar nicht wissen, ob die konkrete Positionierung des Teiches in das Gesamtplanungskonzept einer Baumschule, Gärtnerei, etc. passen würde. Unglaubwürdig sind die Darstellungen des Berufungswerbers auch deshalb, weil die von ihm angesprochene Branche die Leistungen zur Instandsetzung des vorhandenen Teiches um vieles günstiger selbst (nämlich nur zu Herstellungskosten bzw Selbstkosten) und vor allem nach eigenen Vorstellungen erbringen hätte können (eine der Interessenten war im Übrigen die mit den Teicharbeiten betraute Gartenfirma). Aus betriebswirtschaftlichen Überlegungen werden derartig außergewöhnliche Investitionen, die im Übrigen schon alleine aus der Perspektive Angebot und Nachfrage nicht mit Renovierungen von Mietwohnungen verglichen werden können, vielmehr nur dann vorgenommen, wenn mit dem konkreten Mieter/Pächter Einigkeit über die Errichtung besteht und die dabei entstanden Kosten im Wege von Einkünften wieder erwirtschaftet werden. Nur diese Betrachtungsweise würde dem grundsätzlichen Konzept der steuerlichen Akzeptanz von Werbungskosten entsprechen. Die vom Berufungswerber geschilderte Begründung erscheint daher völlig unglaubwürdig und steht mit der allgemeinen Lebenserfahrung in Widerspruch. Wesentlich für die rechtliche Würdigung ist die Tatsache, dass sich die von der Rechtsprechung geforderte ernsthafte Absicht zur späteren Einnahmenerzielung im vorliegenden Fall weder auf Grund von bindenden Vereinbarungen noch auf Grund sonstiger über bloße Absichtserklärung hinausgehender Umstände als klar erwiesen angesehen werden kann. Das gilt gleichermaßen auch für die weiteren genannten Interessenten (Hundezuchtverein, Firma La, etc.). Darüber hinaus wurden die Verhandlungen mit der Firma La nicht in den streitgegenständlichen Jahren geführt und sind somit für die zu treffende Beurteilung unmaßgeblich. Auch der mit Schreiben vom 19. Jänner 2004 vorgelegte Mietvertrag kann an der Beurteilung nichts ändern, weil nur solche Maßnahmen einer Überprüfung unterzogen werden können, die bis zum Ende des Veranlagungsjahres 1997 vorgenommen wurden (VwGH 28.02.2002, 96/15/0219; 22.01.2004, 98/14/0003). Der Mietvertrag wurde jedoch erst im Oktober 2003 geschlossen. Dieser Bestandsvertrag hat ausdrücklich die Vermietung der "im Erdgeschoss des Hofgebäudes des Hauses Lstraße 5 gelegenen Räumlichkeiten" zum Inhalt. Im letzten Satz wird ergänzend darauf hingewiesen, dass der Mieter berechtigt sei, die unbebauten Grundstücke 2 und 3 zur betrieblichen Nutzung mitzubenützen (Anmerkung: diese Grundstücke sind vom Gebäude Lstraße 5 räumlich getrennt). Dazu wird bemerkt, dass einer betrieblichen Nutzung grundsätzlich die Widmung als Wohngebiet entgegensteht. Außerdem wird vermutet, dass der wahre wirtschaftliche Gehalt dieser "Mitbenützungsvereinbarung" auf einem anderen Aspekt beruht und zwar den auf diese Grundstücke entfallenden Kosten eine steuerliche Abzugsfähigkeit zu ermöglichen. Da der Mietvertrag schon aus zeitlichen Gründen für die vorliegende Berufung nicht von Relevanz ist, erübrigt sich auch eine weitere Auseinandersetzung mit dieser Vereinbarung. 2. Der Berufungsweber hat nach eigenen Angaben lediglich ein Inserat (am 24. Dezember 1994) in der Tageszeitung "Die Presse" geschaltet. Über den genauen Inhalt dieser Anzeige konnte weder ein Nachweis erbracht noch konnte glaubhaft gemacht werden, dass sich das Inserat auf die beabsichtigte Verpachtung der unbebauten Grundstücke bezogen hätte. Diesbezüglich ist zu bemerken, dass lediglich eine Anzeige innerhalb eines Zeitraumes von mehreren Jahren nicht für eine ernsthafte Absicht zur Einnahmenerzielung spricht. 3. Im Schreiben vom 13. Jänner 2003 teilte der Berufungsweber mit, dass bereits im Jahr 1995 die Firma Immobilien OEG MS mit der Verwertung der Liegenschaften beauftragt worden wäre. Es wäre jedoch lediglich zu einer einzigen Vermietung einer Wohnung im Hause Lstraße 5 gekommen. Beigelegt wurde der Vermittlungsauftrag vom 27. Februar 1995, aus dem hervorgeht, dass obige Firma beauftragt wurde, Vermittlungen der Vermietung der im Hause Lstraße 5 befindlichen Wohnungen durchzuführen. Die Vermittlung der Verpachtung der streitgegenständlichen Grundstücke wurde nicht Vertragsinhalt. Auch das Schreiben der Firma Immobilien We enthält keinen Hinweis darüber, dass die Vermittlung der Verpachtung der Liegenschaften zum Vertragsgegenstand erhoben wurde. Ausdrücklich wird darauf hingewiesen, dass sich obige Firma "um die Vermietung der Geschäftslokale/Lagerräumlichkeiten in X bemüht" hat und es ihr leider nicht gelungen wäre einen Mieter zu finden bzw wäre die Nachfrage im Jahr 2000 nach derartigen Räumlichkeiten sehr gering gewesen. Aus diesem Schreiben geht eindeutig hervor, dass der Auftrag ausschließlich die Vermietung von Geschäftsräumlichkeiten und Lagerräumlichkeiten umfasste und somit nicht die Verpachtung der restlichen Liegenschaften zum Inhalt hatte. Außerdem lässt sich daraus schließen, dass diese Immobilienfirma erst im Jahr 2000 mit der Vermittlung beauftragt wurde und dieser Sachverhaltsmoment für die berufungsgegenständlichen Jahre nicht relevant ist. 4. Festzuhalten ist zunächst, dass der zu beurteilende Grundstückskomplex GStNr. 2, 3, 6, 10 und 4 nach dem für die Berufungsjahre maßgeblichen Flächenwidmungsplan des Jahres 1977 (Die Änderung des Flächenwidmungsplanes 1977 erfolgte erst im Jahr 2001) ausschließlich als Bauland und zwar als Wohngebiet nach § 22 Abs 1 Oö. Raumordnungsgesetzt 1994 (Oö. ROG 1994) ausgewiesen wurde. Für die Grundstücke GStNr. 2 sowie 6 erfolgte mit Bescheid vom 20. Dezember 2000 bereits eine Vorschreibung von Aufschließungsbeiträge gemäß §§ 25 ff Oö. ROG 1994. Nach § 22 Abs 1 Oö. ROG 1994 sowie der Auskunft des Stadtamtes X sind diese Flächen für die Errichtung von Wohngebäuden bestimmt, die einem dauernden Wohnbedarf dienen. Eine landwirtschaftliche oder gewerbliche Nutzung war somit in den Streitjahren nachweislich nicht zulässig. Die Ausführungen des Berufungswerbers, dass eine Rückwidmung in Grünland jederzeit möglich wäre, gehen dabei ins Leere, da zur rechtlichen Beurteilung des Sachverhaltes schon aus gleichheitsrechtlichen Überlegungen, ausschließlich die bis zum Ende des Veranlagungsjahres 1997 vorgenommenen Maßnahmen heranzuziehen sind und nicht vage Behauptungen, die sich jeglicher verwaltungsbehördlicher Überprüfung entziehen. Eine Verpachtung der Grundstücke an Baumschulbesitzer, Christbaumverkäufer und Gärtnereien scheitere somit schon allein auf Grund zwingender landesgesetzlicher Vorgaben und konnte von vornherein gar nicht in Betracht gezogen werden. Dass der Berufungswerber von diesen Tatsachen gewusst haben muss, geht aus dem Schreiben vom 19. September 2002 hervor, worin der Abgabenbehörde auf die Frage, wie denn die Verhandlungen mit den diversen Baumschulbesitzer zu verstehen seien, wenn doch eine Nutzung der als Wohngebiet gewidmeten Grundstücke als Baumschule, etc. rechtlich überhaupt nicht möglich gewesen wäre, geantwortet wird, dass die Widmung der Grundstücke als Wohngebiet den Verhandlungen nicht entgegengestanden wären, da eine Umwidmung jederzeit möglich gewesen wäre. Dieser Aussage ist entgegenzuhalten, dass auf Änderungen im Flächenwidmungsplan kein Rechtsanspruch besteht, sondern es einer Entscheidungsfindung durch demokratischen Beschluss des Gemeinderates bedarf (§ 33 ff Oö. ROG 1994) und somit keinesfalls vorhersehbar ist. Solche ungewisse Vorbringen sind nach Ansicht des Unabhängigen Finanzsenats nicht geeignet, eine ernsthafte, nach außen hin erkennbare Absicht des Berufungswerbers zur Erzielung von Einnahmen glaubhaft zu machen, zumal eine Umwidmung der strittigen Grundstücke auch in den Folgejahren nicht erfolgt ist. Bei der vorliegenden Widmung der Grundstücke (für das Grundstück GStNr. 2, auf dem sich die strittige Teichanlage befindet, wurde bereits rechtskräftig ein Aufschließungsbeitrag vorgeschrieben) kommen als mögliche Verwertungsmöglichkeiten nur der Verkauf der Liegenschaften oder der Bau von Wohngebäuden (§ 22 Abs 1 Oö. ROG 1994) in Betracht. Dass ein Verkauf der Liegenschaften nicht gänzlich ausgeschlossen und zumindest angedacht wurde, geht aus dem Schreiben vom 19. September 2002 hervor, worin der Berufungswerber die Entrichtung der Aufschließungsbeiträge damit begründet, dass im Falle eines Verkaufs der Liegenschaften keine Werteinbußen in Kauf genommen werden müssen. Der VwGH vertritt allerdings hiezu in ständiger Rechtsprechung (zB 20.09.2001, 96/15/0231; 30.04.2003, 98/13/0127; 04.06.2003, 99/13/0173; 07.10.2003, 2001/15/0085) die Auffassung, dass der auf Vermietung des Objektes gerichtete Entschluss des Steuerpflichtigen klar und eindeutig nach außen hin in Erscheinung treten müsse und es dabei nicht genüge, wenn die Vermietung als eines von mehreren Verwertungsmöglichkeiten ins Auge gefasst werde und hiebei sondiert werde, ob sich das Objekt günstiger durch Verkauf oder Vermietung verwerten lasse. Zusammenfassend wird daher festgehalten, dass keinerlei objektiven Umstände vorliegen, aus denen sich eindeutig ergäbe, die oben geschilderte Teicherrichtung wäre von der erweislichen Absicht auf künftige Verpachtung der Liegenschaften getragen. Eine ernsthafte Absicht des Berufungswerbers zur künftigen Vermietung bzw Verpachtung der in Rede stehenden Liegenschaften hat in den Streitjahren weder in bindenden Vereinbarungen noch in sonstigen aussagekräftigen und vor allem glaubwürdigen Umständen hinreichenden Niederschlag gefunden. Aus den eben geschilderten Umständen muss vielmehr darauf geschlossenen werden, dass der Berufungswerber gar nicht die ernste Absicht einer Verpachtung in Erwägung gezogen hat, sondern die Liegenschaften als Vermögensanlage betrachtet, die aber gemäß § 20 Abs 1 EStG 1988 als steuerlich unbeachtlich anzusehen ist. Die getätigten Aufwendungen konnten daher mangels Eigenschaft der geplanten Betätigung als Quelle von Einkünften im Sinne des § 2 Abs 3 EStG 1988 als Werbungskosten nach § 16 Abs 1 EStG 1988 nicht angesehen werden. Entsprechendes gilt für die umsatzsteuerliche Beurteilung einer Betätigung in der Vorbereitungsphase. Grundsätzlich können Vorsteuern bereits steuerliche Berücksichtigung finden, bevor noch der Steuerpflichtige Einnahmen im Sinne des § 2 Abs 1 UStG 1994 erzielt. So normiert § 12 Abs 1 Z 1 UStG 1994, dass der Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuern abziehen kann. Wie bereits oben ausführlich begründet, reichen für diese Berücksichtigung auch im Bereich der Umsatzsteuer weder bloße Absichtserklärungen des Steuerpflichtigen über eine künftige unternehmerische Tätigkeit aus noch der Umstand, dass er die Möglichkeit zur Erzielung von Einkünften ins Auge fasst. Dem Steuerpflichtigen obliegt der Nachweis, dass eine Vereinbarung vorliegt, aus der eindeutig und klar hervorgeht, dass steuerpflichtig vermietet oder verpachtet wird. Wie festgestellt, hatte der Berufungswerber diesen Nachweis nicht zu erbringen vermocht und hat daher hinsichtlich der strittigen Liegenschaften keine einkommensteuerlich relevante Tätigkeit entfaltet. Nicht als für das Unternehmen ausgeführt gelten nach § 12 Abs 2 Z 2 lit a UStG 1994 Lieferungen oder sonstige Leistungen, deren Entgelte überwiegend keine abzugsfähigen Ausgaben (Aufwendungen) im Sinne des § 20 Abs 1 Z 1 bis 5 des Einkommensteuergesetzes 1988 sind. Lieferungen und sonstige Leistungen gelten somit dann nicht als für das Unternehmen ausgeführt, wenn sie im Zusammenhang mit einem dem Privatvermögen im Sinne der einkommensteuerrechtlichen Vorschriften zuzurechnenden Wirtschaftsgut stehen (VwGH 22.09.1992, 88/14/0058; 27.03.1996, 93/15/0210). Aus diesen Gründen waren sowohl der Vorsteuer- als auch der Werbungskostenabzug zu versagen. 2. Rechtsanwaltskosten Nach der Schenkung der gegenständlichen Liegenschaften kam es zu einem Rechtsstreit mit dem seinerzeitigen Geschenkgeber bzw mit seinem Rechtsnachfolger. Die aus diesem Rechtsstreit erwachsenen Rechtsanwaltkosten betrugen im Jahr 1997 216.000,- S brutto (180.000,- S netto). Diese Kosten wurden im Rahmen der Einnahmen-Ausgaben-Rechnung als Instandsetzungsaufwand geltend gemacht und gemäß § 28 Abs 2 EStG 1988 auf zehn Jahre abgeschrieben. Der Prüfer kürzte sodann die geltend gemachten Kosten von 180.000,- S auf 59.400,- S mit der Begründung, dass eine unternehmerische Veranlassung nur insoweit vorliege, als die gegenständlichen Kosten das vermietete Grundstück GStNr. .mmm (Lstraße 5) betreffen würden. Der Unabhängige Finanzsenat teilt die Ansicht des Finanzamtes. Der Auffassung des Berufungswerbers, dass es sich dabei um einen Liegenschaftskomplex handle, der als Einheit anzusehen sei und sich die angefallenen Rechtsanwaltskosten auf den Gesamtkomplex beziehen würden (siehe Schreiben vom 19. September 2002), ist grundsätzlich zuzustimmen. Aber eben weil die Rechtsanwaltskosten für den Gesamtkomplex angefallen sind, ist eine Aufteilung erforderlich, denn nur solche Aufwendungen im Zusammenhang mit dem Vermögensstamm sind abzugsfähig, wenn sie gleichzeitig auch mit den Einnahmen in Zusammenhang stehen (vgl. Doralt, Einkommensteuergesetz Kommentar, § 16, Tz. 25). Lediglich der Teil der Kosten ist daher abzugsfähig, welche das Gebäude Lstraße 5 betreffen, da nur aus diesem Objekt Einkünfte erzielt wurden. Diese Rechtsmeinung nahm der Berufungswerber schließlich auch im Schriftsatz vom 13. Jänner 2003 zustimmend zur Kenntnis, sodass nunmehr der Aufteilungsprozentsatz der Kosten zur Debatte steht. Hinsichtlich des Unverständnisses des Berufungswerbers, dass zunächst im Prüfungs- bzw im anschließenden Rechtsmittelverfahren unterschiedliche Quadratmeterpreise der Aufteilung zu Grunde gelegt wurden, ist zu bemerken, dass der Unabhängige Finanzsenat als Rechtsmittelbehörde zweiter Instanz gemäß § 289 Abs 2 BAO berechtigt ist, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener der Abgabenbehörde erster Instanz zu setzen und demgemäß die angefochtenen Bescheide nach jeder Richtung abzuändern, aufzuheben oder die Berufung als unbegründet abzuweisen. Festzuhalten ist weiters, dass die Rechtsanwaltskosten im Jahr 1997 angefallen sind und daher hinsichtlich des Aufteilungsschlüssels ausschließlich die in diesem Zeitraum bestehenden Rechtsverhältnisse heranzuziehen sind. Nachträgliche Widmungsänderungen im Flächenwidmungsplan, die der Berufungswerber ins Treffen geführt hat, sind für die Berufungsjahre als unbeachtlich zu werten. Für die streitgegenständlichen Liegenschaften (ohne GStNr. .mmm und Liegenschaft O) bestanden im Jahr 1997 folgende festgestellte Widmungen: | Wohngebiet | GStNr. 1, 3, 4, .10, 6 und 2 | Gewässer (Bach) | GStNr. 5, 7, 8 und 9 Nach Auskunft der abgabenbehördlichen Bewertungsstelle ist für Grundstücke in dieser Lage und mit Widmung als Wohngebiet ein Preis von 1.000,- S bis 1.400,- S als realistisch anzusehen. Im Ergänzungsauftrag vom 13. November 2002 brachte die Rechtsmittelbehörde zweiter Instanz dem Berufungswerber ihre Erwägungen zur Kenntnis. In Betracht gezogen wurde in diesem Vorhalt der Ansatz eines Preises pro m² in Höhe von 1.000,- S für Grundstücke mit Widmung als Wohngebiet. Dieser Wert wurde schließlich vom Berufungswerber im Schreiben vom 13. Jänner 2003 zustimmend zur Kenntnis genommen. Auch die Abgabenbehörde erster Instanz brachte im Rahmen des Parteiengehörs keine weiteren Einwendungen gegen diesen Wertansatz vor (Der Wert für Gewässer stand nie in Streit), sodass sich eine Aufteilung der Rechtsanwaltskosten aus folgender Berechnung ergibt: | Gebäude Lstraße | 4,640.000,00 | 18,95 % | | | | | | | | Grund&Boden Lstraße | 1,071.600,00 | | | | Liegenschaft O | 546.080,00 | | | | Rest | 18,233.550,00 | | | | | 19,851.230,00 | 81,08 % | | | | | | | | Summe | 24,491.230,00 | 100,00 % | | | | | | | | Rest: | | | | | Grundstück | m² | Widmung | Preis/m² | | 2 | 5612 | WG | 1000 | 5,612.000,00 | 1 | 77 | WG | 1000 | 77.000,00 | 3 | 392 | WG | 1000 | 392.000 | 4 | 7931 | WG | 1000 | 7,931.000,00 | 5 | 280 | Gewässer | 50 | 14.000,00 | 10 | 315 | WG | 1000 | 315.000,00 | 6 | 3851 | WG | 1000 | 3,851.000,00 | 7 | 235 | Gewässer | 50 | 11.750,00 | 8 | 376 | Gewässer | 50 | 18.800,00 | 9 | 146 | Gewässer | 50 | 7.300,00 | | 74 | Gewässer | 50 | 3.700,00 | | | | | 18,233.550,00 Die Rechtsanwaltkosten in Höhe von 34.110,- S (das sind 18,95 Prozent von 180.000,- S) sind somit als Prozesskosten zur Verteidigung der Eigentumsrechts sofort als Werbungskosten abzugsfähig. Hinsichtlich der Vorsteuern ergibt sich ein abzugsfähiger Betrag in Höhe von 6.822,- S. Auch diesem Berufungsbegehren war daher der Erfolg zu versagen. Der Umsatz- als auch der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1997 waren zu Ungunsten des Berufungswerbers abzuändern. Insgesamt war spruchgemäß zu entscheiden. Beilage: 4 Berechnungsblätter Linz, am 29. September 2005