BFG RV/1100021/2021

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Senatsvorsitzenden Mag. Armin Treichl, die Richterin***Ri*** sowie die fachkundigen Laienrichter Mag. Eva-Maria Düringer und Mag. Tino Ricker in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch E. Igerz & Co Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungs GmbH, Bergmannstraße 7, 6850 Dornbirn, gegen den Bescheid des ***FA*** vom 5. März 2020 betreffend Nachsicht einer Abgabenschuld zu Steuernummer ***BF1StNr3*** nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 26. März 2026 in Anwesenheit der Schriftführerin Claudia Zengin zu Recht erkannt: I. Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Die steuerrechtliche Vertretung des Beschwerdeführers beantragte mit schriftlicher Eingabe vom 23. August 2018 gemäß § 236 Abs. 1 BAO die Nachsicht eines Teils der Einkommensteuerbelastung 2013 in Höhe des erlittenen Vertrauensschadens von EUR 14.164,92 aufgrund einer unrichtigen Rechtsauskunft im Zusammenhang mit der korrekten Besteuerung der Einmalauszahlung aus einer ausländischen Pensionskasse. Der Antrag wurde wie folgt begründet: "Sachverhalt Herr ***4*** war bis zum 30. Juni 2013 bei der ***1*** Aktiengesellschaft im ***2*** ***3*** beschäftigt, bevor er seine Alterspension angetreten ist. Bei Pensionsantritt hatte Herr ***4*** die Wahl auf die Kapitalisierung seiner Rente oder einer laufenden monatlichen Rentenausbezahlung aus der ***1*** Pensionsversicherung. Damit unser Mandant die richtige Entscheidung im Hinblick auf die steuerlichen Auswirkungen treffen konnte, vereinbarte er im September 2012 einen Termin beim Finanzamt ***5***. In diesem Beratungsgespräch erläuterte Herr ***4*** seine Situation detailliert und folglich wurde ihm mitgeteilt, dass bei Auszahlung des Pensionskapitals ein Drittel steuerfrei zu belassen wäre. Die Besprechungsnotizen können Sie den Beilagen entnehmen. Aufgrund dieser Aussage entschied sich unser Mandant dazu, sich 50% des Pensionsguthabens der 2. Säule auszahlen zu lassen und nur das restliche Altersguthaben als eine laufende Pension zu beziehen. Bei der Veranlagung wurde entgegen der mündlich erteilten Auskunft die Drittelbegünstigung nicht mehr berücksichtigt, mit der Begründung, dass bei einem Wahlrecht zwischen mehreren gleichwertigen Ansprüchen auf die Pensionsabfindung gem. VwGH 2009/15/0188 vom 24.5.2012 keine Drittelbegünstigung zustehe. Rechtliche Würdigung Unseres Erachtens sind die allgemeinen Kriterien für die Geltendmachung einer Nachsicht von Abgabenverbindlichkeiten aufgrund sachlicher Unbilligkeit iSd § 3 der VO BGBl II 2005/435 zu § 236 BAO erfüllt: • Die Auskunft wurde vom Finanzamt ***5*** gemacht, das die sachliche und örtliche zuständige Abgabenbehörde ist (VwGH 16.9.2003, 99/14/0228; 22.4.2004, 200/15/0196). • Die Auskunft war nicht offensichtlich falsch (VwGH 22.9.1999, 94/15/0104; 16.9.2003, 99/14/0228), zumal die Verwaltungspraxis Zahlungen für ***6*** Pensionsabfindungen gem. § 124 b Z 53 EStG bis zum Zeitpunkt der Auskunftserteilung für anwendbar erachtet hat. • Herr ***4*** hat aufgrund von diesem Beratungsgespräch entschieden, dass er sich 50 % der Pensionsabfindung ausbezahlen lässt. Hätte er gewusst, dass diese Auszahlung zur Gänze zu versteuern ist, hätte er sich aufgrund der hohen und unvorteilhaften Steuerbelastung keine Abfindung ausbezahlen lassen, und daher eine andere Entscheidung getroffen (VwGH 16.9.2003, 99/14/0228; 26.5.2004, 2000/14/0090). • Wenn unser Mandant gewusst hätte, dass die Drittelbegünstigung für Einmalauszahlungen nicht zustünde, hätte er den gesamten Betrag als Rente bezogen. Aufgrund dieser unrichtigen Auskunft vom September 2012 erlitt unser Mandant einen Vermögensnachteil iSd Rz 1666 RAE. Berechnung des Vertrauensschadens Der Vertrauensschaden errechnet sich aus der Differenz zwischen der Steuerbelastung bei voller Steuerpflicht der Einmalzahlung und der erwarteten Steuerlast bei Bezug in Rentenform. Die Höhe der Einmalzahlung belief sich auf umgerechnet EUR 211.395,17, die darauf tatsächlich entfallende Einkommensteuer auf EUR 105.518,86 (Zusammensetzung EUR 2.633,88 x Grenzsteuersatz von 43,2143 % zzgl EUR 208.761,29 x Grenzsteuersatz von 50%). Hätte er dieses Altersguthaben als Rente bezogen, wäre das zusätzliche Renteneinkommen zur Gänze nur einem Grenzsteuersatz von 43,2143 % (aus Sicht des § 33 EStG in der damals gültigen Fassung) unterworfen gewesen, da die Einkünfte in den Folgejahren ohne Pension bei etwa EUR 30.000 lagen. Die Steuer auf die zu erwartende Rente ohne Berücksichtigung allfälliger Zinseffekte hätte daher nur EUR 91.352,94 (also 43,2143 % von EUR 211.395,17) betragen. Die Höhe des Vertrauensschadens beläuft sich daher auf EUR 14.165,92. Da der Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben eine sachliche Unbilligkeit (VwGH 22.4.2004, 2000/15/0196, Rz 1664 und 1666 RAE) darstellt, ist die Abgabenschuld durch Abschreibung gem. § 236 Abs. 1 BAO nachzusehen." Folgende Notizen des Beschwerdeführers wurden beigelegt: "28. 9. 2012 - FA ***5*** Fr. ***7*** ***8*** Frage: • Wie erfolgt die Versteuerung des Pensionskapitales, wenn der Arbeitgeber bei Kündigung der Mitarbeiter (durch den Arbeitgeber) im Rahmen dieser Kündigung den Mitarbeiter auch aus der Pensionskasse ausschließt und das Pensionskapital auf ein "Sperrkonto" überweist? • Bei Eintritt/Beginn einer vorzeitigen Pension muß aus diesem Konto auch eine anteilige Pension ausbezahlt werden. • A) ist es möglich diesen Anteil zu versteuern oder • B) muß im Falle von Pensionszahlungen das gesamte Guthaben versteuert werden. Aussage von Fr. ***7***: • Wenn das Pensionskapital ausbezahlt wird (B) ist 1/3 steuerfrei und 2/3 sind zu versteuern (= 50 % Steuersatz). • Frage A muß sie mit Herrn Mag. ***9*** abklären • Antwort kurzfristig - durchrechnen!" Mit Schriftsatz vom 23. Mai 2019 stellte die neue steuerrechtliche Vertretung den Antrag, dem Beschwerdeführer möge gemäß § 236 BAO ein Teilbetrag der mit dem Einkommensteuerbescheid 2013 vom 20.7.2015 festgesetzten Einkommensteuer in Höhe von EURO 34.495 (lt Beilage) nachgesehen werden. Als Begründung wurde wie folgt ausgeführt: "1. Sachverhalt Im Rahmen eines Kosteneinsparungsprogrammes beim letzten Arbeitgeber von Herrn ***4*** wurde diesem im Juli 2012 nahegelegt, in Pension zu gehen, da er damals das in ***3*** erforderliche Mindestpensionsalter (60 Jahre) für eine vorgezogene Pensionierung bereits überschritten hatte. Aufgrund der mit dem damaligen Arbeitgeber geführten Gespräche erkundigte sich Herr ***4*** über die sozialversicherungsrechtlichen und steuerlichen Folgen der nicht geplanten für ihn frühzeitigen Pensionierung. Dies ergab, dass Herr ***4*** in Österreich für die Versicherungszeiten in Österreich (ca. 15 Jahre) frühestens ab dem Februar 2014 einen Anspruch auf eine gesetzliche Rente hatte (Korridorpension). Auf den Einwand gegenüber dem Arbeitgeber frühestens ab Februar 2014 in Pension gehen zu wollen, wurde ihm die Kündigung und der Ausschluss aus der Firmenpensionskassa mit Auszahlung des ganzen Pensionskapitales auf ein Sperrkonto angedroht. Herr ***4*** suchte daher nach einer Lösung, welche es ihm ermöglichen sollte, den Zeitraum zwischen der Beendigung des Dienstverhältnisses in ***3*** und dem Zeitpunkt der Begründung der vollen Rentenansprüche zu überbrücken. Er informierte sich daher eingehend bei den zuständigen gesetzlichen Rentenversicherungen in ***3*** und in Österreich, wie hoch seine gesamten Pensionsansprüche sein würden und recherchierte zunächst selber, welche steuerliche Auswirkungen die Auszahlung des Pensionsguthabens aus der 2. Säule für ihn haben wird (siehe Beilagen). Am Freitag den 21.09.2012 wollte sich Herr ***4*** beim zuständigen Finanzamt über die steuerlichen Auswirkungen einer Abfindung aus der 2. Säule erkundigen. Da an diesem Tag die für diese Sachverhalte zuständigen Mitarbeiter (Herr Mag. ***9*** und Frau ***8*** ***7***) nicht im Amt waren, vereinbarte er einen Besprechungstermin mit Frau ***8*** ***7*** für Freitag den 28.09.2012. Gemäß dem beigefügten Aktenvermerk vom 28.09.2012 stellte Herr ***4*** bei diesem Gespräch die folgenden Fragen: "Wie erfolgt die Versteuerung des Pensionskapitals, wenn der Arbeitgeber bei Kündigung des Mitarbeiters (durch den Arbeitgeber) im Rahmen dieser Kündigung den MA auch aus der Pensionskasse ausschließt und das Pensionskapital auf ein "Sperrkonto" überweist?" "Bei Eintritt/Beginn einer vorzeitigen Pension muss aus diesem Konto auch eine anteilige Pension ausbezahlt werden. A) ist es möglich diesen Anteil zu versteuern oder B) muss im Falle von Pensionszahlungen das gesamte Guthaben versteuert werden?" Herr ***4*** hat in seinem Aktenvermerk die folgenden Antworten notiert: • Wenn das Pensionskapital ausbezahlt wird (B) ist 1/3 steuerfrei und 2/3 sind zu versteuern (= 50 % Steuersatz). • Frage A muss sie mit Herrn Mag. ***9*** abklären. Am 9. Oktober 2012 übermittelte Herr ***4*** per E-Mail eine weitere Anfrage an Frau ***7*** (siehe Beilage). "Sehr geehrte Frau ***7***, besten Dank für Ihre Information. Wenn Sie sich vielleicht erinnern, ist es mir nicht darum gegangen, ob Abhebungen vom Sperrkonto steuerfrei sind, sondern, ob A) bei monatlichen Auszahlungen (analog einer Rentenzahlung) ab Sperrkonto diese Auszahlung analog den Rentenzahlungen einer Rentenkasse zu versteuern sind oder ob B) das gesamte Pensionskapital am Beginn von monatlichen Auszahlungen zu versteuern ist. Wenn ich Sie richtig verstanden habe wäre bei Alt. B 1/3 als Freibetrag steuerfrei und 2/3 im Rahmen des Jahreseinkommens zu versteuern, d.h. mit 50 %. Wenn ich dies richtig verstehe, wäre das Pensionsguthaben dann versteuert (abgesehen von einer allfälligen KESt.) und frei verfügbar. Können Sie mir den Pkt. B bestätigen und zu Pkt. A Stellung nehmen? Besten Dank im Voraus. Mit freundlichen Grüßen, ***26*** ***4***." Am gleichen Tag erhielt Herr ***4*** von Frau ***7*** die folgende Antwort: "Sehr geehrter Herr ***4***, Nach Rücksprache mit Mag. ***9*** kann ich Ihnen nunmehr mitteilen, dass auch Abhebungen vom Sperrkonto als Rentenzahlungen gelten, und somit in Österreich zu besteuern sind. Ich hoffe, Ihnen damit weitergeholfen zu haben. Mit freundlichen Grüßen, ***8*** ***7***." Die Lohnsteuerrichtlinien (Rz 1110 und 1110a, § 67 EStG) lauteten im gegenständlichen Zeitraum wie folgt: "Die begünstigte Besteuerung gemäß § 67 Abs. 8 lit. e EStG 1988 sowie gemäß § 124 b Z 53 EStG 1988 steht bei der Abfindung von Pensionsanwartschaften aus direkten Leistungszusagen des Arbeitgebers nur dann zu, wenn die Pensionszusage mindestens sieben Jahre zurückliegt." (vgl Rz 1110) "Übersteigt der Barwert der abzufindenden Pension den Betrag im Sinne des § 1 Abs. 2 Z 1 Pensionskassengesetz (Werte siehe Rz 1109), hat die Versteuerung der gesamten Abfindung gemäß § 124 b Z 53 EStG 1988 zu erfolgen (Versteuerung gemäß § 67 Abs. 10 EStG 1988 im Kalendermonat der Zahlung - nicht sechstelerhöhend) (AÖF 2011/159)" Erst im Rahmen der Wartungserlässe 2015 erfolgte in den Lohnsteuerrichtlinien (Rz 1110a) unter Hinweis auf die Entscheidung des VwGH vom 25.05.2012 (Gz. 2009/15/0188) eine Ergänzung (Klarstellung?), dass Pensionsabfindungen von Pensionskassen auf Grund gesetzlicher oder statutengemäßen Regelungen nur noch dann unter § 124 b Z 53 dritter Satz EStG fallen, wenn der Pensionsanwartschaftsberechtigte kein Wahlrecht auf Abfindung oder Rente habe. In weiterer Folge vereinbarte Herr ***4*** mit seinem früheren Arbeitgeber, dass er von Jänner bis Juni 2013 in Altersteilzeit gehen werde. Mit den Papieren über die Vereinbarung zur Beendigung des Dienstverhältnisses wurde ihm eine Vereinbarung zur Ausbezahlung von 50% seines Pensionskapitals der Firmenpensionskassa vorgelegt. Aufgrund der geführten Besprechungen beim Finanzamt ***5*** und des Schriftverkehrs mit Frau ***7*** ging Herr ***4*** davon aus, dass die Teilabfindung aus der 2. Säule zu einem Drittel steuerfrei sein werde und dass 2/3 der Teilabfindung zum Tarifsteuersatz zu versteuern sein werden (Drittelbefreiung § 124 b Z. 53 EStG 88). Hätte er geahnt, dass der gesamte Vorbezug mit dem Tarifsteuersatz zu versteuern sei, hätte er sich gegen einen Vorbezug aus der 2. Säule entschieden und gegenüber dem Arbeitgeber versucht, die Ausbezahlung der Teilabfindung zu verhindern und stattdessen ausschließlich eine Monatsrente zu beziehen. Nach Beendigung seines Arbeitsverhältnisses per 30. Juni 2013 beauftragte Herr ***4*** im Juli 2013 eine renommierte Steuerberatungskanzlei in ***10*** auf Grund der stark schwankenden monatlichen Zahlungen bei Beendigung des Dienstverhältnisses und des teilweisen Pensionsantrittes (in ***11*** ab Juli 2013, in A ab Februar 2014), sowie der teilweisen Ausbezahlung des Pensionskapitales eine Vorausberechnung der Steuerbelastung für das Kalenderjahr 2013 durchzuführen (siehe Beilage). Die Steuerberatungskanzlei ermittelte einen Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von EURO 206.450,16 und errechnete eine Steuerbelastung in Höhe von EURO 90.593,41 und empfahl Herrn ***4*** in Abstimmung mit Fr. ***12*** vom Finanzamt ***5*** eine Sondervorauszahlung in Höhe von EURO 73.538 zu tätigen. Am 5. November 2013 überwies Herr ***4*** eine Sondervorauszahlung in Höhe von EURO 73.538 auf sein Abgabenkonto beim Finanzamt ***5***. Bei der im Mai 2015 von obiger Steuerberatungskanzlei erstellten Einkommensteuererklärung für 2013 wurde ein zu versteuerndes Einkommen von EURO 195.504,08 und eine Abgabengutschrift von EURO 5.055,00 berechnet. Am 20. Juli 2015 veranlagte das Finanzamt ***5*** die eingereichte Steuererklärung 2013 und setzte den Gesamtbetrag der Einkünfte mit EURO 268.761,29 fest. Aufgrund der Veranlagung ohne den 1/3 Freibetrag aus der Auszahlung des Pensionskapitales ergab sich eine Nachforderung in Höhe von EURO 31.452,00 und Anspruchszinsen in Höhe von EURO 479,20. Herr ***4*** musste daher insgesamt EURO 31.931,20 an Steuern nachzahlen bzw. EURO 36.986,20 mehr bezahlen als er aufgrund der ihm vom Finanzamt ***5*** und der Steuerberatungskanzlei erteilten Auskünfte erwartet hatte. 2. Rechtliche Grundlagen Gemäß § 236 Abs. 1 und 2 BAO können entrichtete Abgabenschuldigkeiten auf Antrag des Abgabepflichtigen nachgesehen, wenn ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre. Eine sachliche Unbilligkeit liegt gemäß § 3 Abs. 2 der zu § 236 BAO ergangenen Verordnung (BGBl II 2005/435) vor, "…soweit die Geltendmachung des Abgabenanspruches"…in Widerspruch zu nicht offensichtlich unrichtigen Rechtsauslegungen steht, die a) dem Abgabepflichtigen gegenüber von der für ihn zuständigen Abgabebehörden geäußert wurde. oder b) vom Bundesministerium für Finanzen im Amtsblatt der österreichischen Finanzverwaltung oder im Internet als Amtliche Veröffentlichung in der Findok veröffentlicht wurde, wenn im Vertrauen auf die betreffende Äußerung bzw. Veröffentlichung für die Verwirklichung des die Abgabepflicht auslösenden Sachverhaltes bedeutsame Maßnahmen gesetzt wurden." Das BMF vertritt in den Richtlinien zum Grundsatz von Treu und Glauben (Erlass des BMF vom 06.04.2006) die folgende Rechtsansicht: "Unter dem Grundsatz von Treu und Glauben wird verstanden, dass jeder, der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Wort und zu seinem Verhalten zu stehen hat und sich nicht ohne triftigen Grund in Widerspruch zu dem setzen darf, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben (z.B. VwGH 15.3.2001, 2001/16/0063)" Ein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben stellt laut dem Erlass unter Hinweis auf die Judikatur des VwGH (GZ. 2000/15/0196 vom 22.4.2004) eine sachliche Unbilligkeit dar. Das Vertrauen auf im Amtsblatt der österreichischen Finanzverwaltung (AÖF) veröffentlichte Rechtsauslegungen des Bundesministeriums für Finanzen ist gemäß dem Erlass des BMF schutzwürdig (vgl. Pkt. 6.2.4 des Erlasses vom 06.04.2006). "Unter "Treu und Glauben" ist die auch im Abgabenrecht zu beachtende, ungeschriebene Rechtsmaxime zu verstehen, wonach jeder der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Wort und zu seinem Verhalten zu stehen hat und sich nicht ohne triftigen Grund in Widerspruch zu dem setzen darf, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben. Nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (siehe dazu zB 21.1.2004, 2003/16/0113; VwGH 15.6.2005, 2002/13/0104; VwGH 28.10.2009, 2008/15/0049; VwGH 15.9.2011, 2011/15/0126) schützt der Grundsatz von Treu und Glauben aber nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabenpflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit. Vielmehr müssen besondere Umstände vorliegen, die ein Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung durch die Finanzverwaltung unbillig erscheinen lassen, beispielsweise, wenn ein Abgabepflichtiger von der (zuständigen) Abgabenbehörde ausdrücklich zu einer bestimmten Vorgangsweise aufgefordert wird und sich nachträglich die Unrichtigkeit selbiger herausstellt (siehe dazu zB VwGH 24.4.1996, 93/15/0076; VwGH 22.9.1999, 94/15/0104; VwGH 23.9.2010, 2010/15/0135). Überdies ist der Treu und Glauben Grundsatz nur bei Ermessensentscheidungen sowie bei der Auslegung unbestimmter Gesetzesbegriffe zu beachten - wenn also das Gesetz dem entscheidungsbefugten Organ einen Vollzugsspielraum einräumt (siehe dazu die bei Ritz, BAO, § 114 Tz 8 angeführten Judikate und Lehrmeinungen). (vgl. BFG vom 17. April 2019, GZ. RV/1100093/2017)." Demnach ist der Grundsatz von Treu und Glauben nur dann anzuwenden, wenn im Vertrauen auf eine Rechtsauskunft der zuständigen Behörde vom BF. ein bestimmter Besteuerungstatbestand verwirklicht worden wäre, den er ohne Vertrauen auf diese Rechtsauskunft nicht verwirklicht hätte. (vgl. BFG vom 17. April 2019, GZ. RV/1100093/2017) "Ein solcher Fall läge beispielsweise vor, wenn sich der Bf. bereits vor Stellung des Antrages auf Auszahlung des Vorwegbezuges beim zuständigen Finanzamt über die steuerlichen Folgen erkundigt hätte, er die Auskunft erhalten hätte, für den Auszahlungsbetrag gelte die Begünstigungsbestimmung des § 124 b Z 53 dritter Satz EStG 1988 und die Antragstellung bei der Pensionskasse einzig im Vertrauen auf die Richtigkeit dieser Auskunft erfolgt wäre (vgl. BFG vom 17. April 2019, GZ. RV/1100093/2017, S. 17)" 3. Rechtliche Würdigung Herrn ***4*** steht unseres Erachtens nach aus den folgenden Gründen zweifelsfrei ein Anspruch auf Nachsicht (§ 236 BAO) von Abgaben (Einkommensteuer) in Höhe von EURO 34.495 zu: 1. Herr ***4*** hätte sich niemals für eine (Teil) Kapitalabfindung seiner Pensionsansprüche entschieden, wenn er davon ausgehen hätte müssen, dass der gesamte Abfindungsbetrag tarifmäßig zu versteuern ist. Bei Kenntnis der heutigen Rechtslage hätte sich Herr ***4*** ausschließlich für eine laufende Rente entschieden. 2. Herr ***4*** hat einmal beim Finanzamt ***5*** eine Besprechung mit Frau ***7*** geführt (siehe Aktenvermerk vom 28.09.2012) und die Auskunft erhalten, dass ein Drittel der Kapitalabfindung gemäß § 124 b Z 53 EStG steuerfrei sei. In einer weiteren Nachfrage am 09.10.2012 hat Herr ***4*** per email noch einmal nachgefragt, ob er diese Auskunft so richtig verstanden habe - von der Abgabenbehörde wurden gegenüber Herrn ***4*** keine Bedenken geäußert, dass die Steuerbegünstigung des § 124 b Z 53 EStG nicht anwendbar sein sollte. 3. Herr ***4*** konnte auch aufgrund der im Amtsblatt der österreichischen Finanzverwaltung geäußerten Rechtsansicht des BMF davon ausgehen, dass auf die Kapitalabfindung die Steuerbefreiung gem. § 124 b Z 53 EStG anwendbar ist (vgl. LStR 1110 und 1110 a idF bis 2015). 4. Herr ***4*** konnte auch aufgrund des von ihm selbst recherchierten Zeitungsartikels und der Rechtsauskunft seines Steuerberaters davon ausgehen, dass die Rechtsauskunft der Abgabenbehörde richtig war, da diese Rechtsansicht vom Steuerberater bzw. die Autoren der Artikel bestätigt wurde. 5. Für die im Nachhinein sehr teure Kapitalabfindung hat sich Herr ***4*** nur deswegen entschieden, weil er von der Abgabenbehörde die klare Rechtsauskunft erhalten hat, dass ein Drittel der Kapitalabfindung steuerfrei sei. Zudem wurde die Rechtsauskunft der Abgabenbehörde vom Steuerberater, von den Lohnsteuerrichtlinien sowie von der ihm recherchierten Fachliteratur bestätigt. Aufgrund der im Nachhinein gesehen falschen Entscheidung für die Kapitalabfindung ist Herrn ***4*** ein Schaden von EURO 34.495,00 entstanden. Die Höhe des Vertrauensschadens ergibt sich als Differenzbetrag zwischen unserer beigefügten Berechnung (EURO 87.550), in welcher der Freibetrag gemäß § 124 b Z 53 EStG 88 berücksichtigt wurde und der im Steuerbescheid vom 20. Juli 2015 festgesetzten Einkommensteuer in Höhe von EURO 122.045." Mit Bescheid betreffend Nachsicht einer Abgabenschuld vom 5. März 2020 wurden die Anträge vom 20. August 2018 und 23. Mai 2019 gemäß § 236 Bundesabgabenordnung (BAO) aus folgenden Gründen abgewiesen: "Sachverhalt und Verfahrensgang: a. Der Nachsichtswerber war bis 1.7.2013 Projektleiter Engineering bei der ***1*** AG in ***13***/***11*** und bezog in den letzten drei vollen Berufsjahren (2010-2012) ein Bruttogehalt von durchschnittlich ca. 123.000,- ***14*** (inkl. Sonderzahlungen, Boni udgl). b. Wie aus dem Einkommensteuerakt 2013 (inkl. zweitinstanzlichem und höchstgerichtlichem Rechtsmittelzug) hervorgeht, hatte sich der Antragsteller bei einem (im Rechtsmittelzug 2015-2018 nicht näher dargelegten) persönlichen Gespräch im Finanzamt ***5*** im September 2012 über die steuerliche Behandlung eines allenfalls ausbezahlten Pensionskapitals aus der beruflichen Vorsorge erkundigt. Vertrauend auf eine vom Finanzamt erhaltene mündliche Rechtsauskunft habe er sich bereits im Dezember 2012 für eine Teilabfindung des Pensionskassenguthabens entschieden. c. In der am 29.4.2015 elektronisch eingereichten Einkommensteuererklärung 2013 wurde diese am 25.3.2013 erhaltene Teilabfindung iHv ***14*** 258.674,70 (EUR 206.964,85) - wie aus den im Vorhaltswege angeforderten Beilagen ersichtlich wurde - um ein Drittel gekürzt und folglich mit dem Betrag von EUR 137.976,56 (= ***14*** 174.449,79) erklärt. d. (Zumindest) zu diesem Zeitpunkt (2015) war der Nachsichtswerber steuerlich vertreten. e. Im Einkommensteuerbescheid 2013 vom 20.7.2015 wurde die Anwendung der Drittelbegünstigung des § 124 b Z 53 EStG unter Hinweis auf die erläuternden Bemerkungen (ErlRV. 927 BlgNR 21. GP) sowie höchstgerichtliche Judikatur versagt. f. In der nach gewährter Fristverlängerung am 15.9.2015 rechtzeitig postalisch eingebrachten Bescheidbeschwerde wurde auf das "persönliche Gespräch mit dem Finanzamt ***5*** im September 2012" sowie auf einen Mailverkehr zwischen dem Bundesministerium für Finanzen und dem Präsidenten der ***15*** Wirtschaftstreuhänderkammer vom Juli 2015 verwiesen. Weiters wurde ins Treffen geführt, dass die maßgeblichen Erkenntnisse des VwGH vom 16.12.2010, 2007/15/0026 und vom 24.5.2012, 2009/15/0188 nicht anwendbar seien, weil es für die Gewährung der Drittelbegünstigung nicht auf das Fehlen einer Wahlmöglichkeit und den Zwang zur Annahme der Pensionsabfindung ankomme, sondern auf die Nichtübertragungsmöglichkeit eines derartigen Pensionskassenguthabens auf eine inländische Einrichtung. g. Mittels Beschwerdevorentscheidung vom 18.9.2015 wies das Finanzamt die Beschwerde unter Verweis auf die oben unter f) erwähnte VwGH-Judikatur als unbegründet ab. Weiters wurde ausgeführt, dass mangels schriftlicher Rechtsauskunft kein Fall von Treu und Glauben vorliege (VwGH 2011/15/0106). h. Diese Beschwerdevorentscheidung erwuchs in Rechtskraft. i. Am 21.1.2016 wurde durch die steuerliche Vertretung ein Antrag auf Bescheidaufhebung gemäß § 299 BAO eingebracht. Es wurde zwar bestätigt, dass der Beschwerdeführer bei Pensionsantritt eine Wahlmöglichkeit zwischen Kapitalisierung der Rente und laufenden monatlichen Zahlungen hatte, er sich aber für eine Abfindung iHv. EUR 206.964,85 entschieden habe, "da ihm bei einem persönlichen Gespräch mit dem Finanzamt ***5*** mitgeteilt worden sei, dass gem. § 124b Z 53 EStG ein Drittel dieser Zahlung steuerfrei bliebe." j. Der Abweisungsbescheid vom 25.1.2016 wurde mittels Bescheidbeschwerde vom 2.2.2016 angefochten und dem Bundesfinanzgericht antragsgemäß direkt vorgelegt. k. Mittels Erkenntnis vom 10.10.2016, RV/1100103/2016 wies die Beschwerde als unbegründet ab. Hinsichtlich der vom Beschwerdeführer ins Treffen geführten Rechtswidrigkeit der BVE wegen des Verstoßes gegen den Grundsatz von Treu und Glauben führte das Bundesfinanzgericht u.a. aus, "dass der Grundsatz von Treu und Glauben nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit schütze, sondern dass vielmehr besondere Umstände vorliegen müssen, die ein Abgehen von der bisherigen Rechtsauffassung durch die Finanzverwaltung unbillig erscheinen lassen, beispielsweise wenn ein Abgabenpflichtiger von der (zuständigen) Abgabenbehörde ausdrücklich zu einer bestimmten Vorgangsweise aufgefordert wird und sich nachträglich die Unrichtigkeit selbiger herausstellt (siehe dazu zB VwGH 24.4.1996, 93/15/0076; VwGH 22.9.1999, 94/15/0104; VwGH 23.9.2010, 2010/15/0135). Überdies ist der Treu und Glauben Grundsatz nur bei Ermessensentscheidungen sowie bei der Auslegung unbestimmter Gesetzesbegriffe zu beachten - wenn also das Gesetz dem entscheidungsbefugten Organ einen Vollzugsspielraum einräumt (siehe dazu die bei Ritz, BAO5, § 114 Tz 8 angeführten Judikate und Lehrmeinungen). Das BFG ist mangels Kenntnis des Namens der Auskunftsperson und des konkreten Datums des Finanzamtsgesprächs nicht in der Lage, zu überprüfen bzw. zu verifizieren, ob der Bf. nach genauer bzw. vollständiger Offenlegung des beschwerdegegenständlichen Sachverhalts tatsächlich eine unrichtige Rechtsauskunft erhalten hat und ob die Antragstellung bei der Pensionskasse einzig im Vertrauen auf die Richtigkeit dieser Auskunft erfolgt ist. Aus diesem Grund kann auch keine Beurteilung erfolgen, ob tatsächlich ein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben vorliegt, der der Beschwerde zum Erfolg verhelfen" hätte können. l. Die gegen dieses Erkenntnis eingebrachte außerordentliche Revision wurde vom Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 31.1.2018, Ra 2017/15/0007 mangels tauglichem Revisionspunkt als unzulässig zurückgewiesen. m. Am 20. August 2018 wurde durch die damalige steuerliche Vertretung (***16*** Dr. ***17***) postalisch ein (1.) Antrag auf Nachsicht gemäß § 236 BAO gestellt und unter (erstmaliger) Vorlage des vom Antragsteller erstellten Aktenvermerks vom 28.9.2012 ins Treffen geführt, das Finanzamt habe diesem - nach einer detaillierten Erläuterung der Situation - mitgeteilt, dass bei Auszahlung des Pensionskapitals ein Drittel steuerfrei zu belassen wäre, dann aber entgegen der mündlich erteilten Auskunft die Drittelbegünstigung nicht mehr berücksichtigt. n. Am 23. Mai 2019 wurde durch die neue steuerliche Vertretung ***18*** GmbH ein neuerlicher (2.) Antrag auf Nachsicht (Nachsichtsansuchen) gemäß § 236 BAO elektronisch eingebracht und durch postalisch eingereichte Unterlagen ergänzt. Rechtliche Grundlagen: § 236 BAO (1) Fällige Abgabenschuldigkeiten können auf Antrag des Abgabepflichtigen ganz oder zum Teil durch Abschreibung nachgesehen werden, wenn ihre Einhebung nach der Lage des Falles unbillig wäre. § 3 VO BGBl. II 435/2005 Eine sachliche Unbilligkeit liegt bei der Einhebung von Abgaben insbesondere vor, soweit die Geltendmachung des Abgabenanspruches 1. von Rechtsauslegungen des Verfassungsgerichtshofes oder des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, wenn im Vertrauen auf die betreffende Rechtsprechung für die Verwirklichung des die Abgabepflicht auslösenden Sachverhaltes bedeutsame Maßnahmen gesetzt wurden 2. in Widerspruch zu nicht offensichtlich unrichtigen Rechtsauslegungen steht, die a) dem Abgabepflichtigen gegenüber von der für ihn zuständigen Abgabenbehörde geäußert oder b) vom Bundesministerium für Finanzen im Amtsblatt der österreichischen Finanzverwaltung oder im Internet als Amtliche Veröffentlichung in der Findok veröffentlicht wurden, wenn im Vertrauen auf die betreffende Äußerung bzw. Veröffentlichung für die Verwirklichung des die Abgabepflicht auslösenden Sachverhaltes bedeutsame Maßnahmen gesetzt wurden. Den Antragsteller trifft bei der Antragstellung eine erhöhte Mitwirkungspflicht. Er hat einwandfrei und unter Ausschluss jeglichen Zweifels das Vorliegen jener Umstände darzutun, auf welche die Nachsicht gestützt werden kann. Die Unbilligkeit der Einhebung einer Abgabe kann eine persönliche oder sachliche sein, wobei sich die persönliche Unbilligkeit aus der wirtschaftlichen Situation des Antragstellers ergibt. Sachliche Unbilligkeit hingegen liegt vor, wenn im Einzelfall bei Anwendung des Gesetzes ein vom Gesetzgeber offenbar nicht beabsichtigtes Ergebnis eintritt. Sachliche Unbilligkeit kann u.a. bei Vertrauen auf eine unrichtige Rechtsauskunft der Abgabenbehörde im Hinblick auf die Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben vorliegen. Eine Treu und Glauben begründende Rechtsauskunft kann nur dann vorliegen, wenn der der Auskunft zugrunde gelegte Sachverhalt eindeutig und klar ist und die die Auskunft erteilende Behörde bzw. Person wusste, zu welchem Sachverhalt ihre Auskunft ergeht. Auskunftsverfahren zwischen Antragsteller und Abgabenbehörde 1) Persönliches Gespräch/händischer Aktenvermerk 1.1) Händische Notiz vom 21.1.2012 Der Antragsteller hatte sich - laut händischer Notiz vom 21.9.2012 (welche dem von der Kanzlei ***19*** eingereichten Nachsichtsansuchen angeschlossen war) zu folgender Frage beim Finanzamt erkundigen wollen: "Was bedeutet die Überweisung des Guthabens der Firmen-Pensionskasse auf ein "Sperrkonto" mit fixer Pensionsauszahlung steuerlich?" … Da die beiden ihm als kompetent vorgeschlagenen Mitarbeiter am 21.9. nicht anwesend waren, vereinbarte er für 28.9. einen Termin mit Frau ***8*** ***7***. 1.2. Handschriftlicher Aktenvermerk vom 28.9.2012 Aus dem mit 28.9.2012 datierten handschriftlichen Aktenvermerk über die persönliche Vorsprache geht hervor, dass der Antragsteller, der (damals wie heute) im Team der betrieblichen Veranlagung BV 22 geführt und veranlagt wird, die namentlich genannte Mitarbeiterin des Teams Allgemeinveranlagung zu folgendem Sachverhalt kontaktiert hatte: "Wie erfolgt die Versteuerung des Pensionskapitals, wenn der Arbeitgeber bei Kündigung des Mitarbeiters (durch den Arbeitgeber) im Rahmen dieser Kündigung den MA auch aus der Pensionskasse ausschließt und das Pensionskapital auf ein "Sperrkonto" überweist? Bei Eintritt/Beginn einer vorzeitigen Pension muss aus diesem Konto auch eine anteilige Pension ausbezahlt werden. A) Ist es möglich, diesen Anteil zu versteuern, oder B) muss im Falle von Pensionszahlungen das gesamte Guthaben versteuert werden?" Als Antworten wurden notiert: "Wenn das Pensionskapital ausbezahlt wird (B), ist 1/3 steuerfrei, 2/3 sind zu versteuern (ca. 50% Steuersatz). Frage A) muss sie (die Finanzamtsbedienstete) mit Hrn. Mag. ***9*** abklären." 1.3. Würdigung des Aktenvermerks: 1.3.1. Sachverhalt Das Gespräch fand "1. Stock links, letztes Büro" statt, somit in der Allgemeinveranlagung; nicht aber in dem für die Veranlagung des Antragstellers zuständigen Team der betrieblichen Veranlagung BV 22. Die kontaktierte Person verfügte daher nicht über den Veranlagungs(papier-)akt. Laut dem vom Antragsteller geschriebenen händischen Aktenvermerk (siehe oben bzw. als Faksimilie unten sowie auf Seite 6) wurde ein vager, unklarer, in der Zukunft liegender Sachverhalt besprochen. … Unklar ist, ob neben obigem Sachverhalt folgende, eventuell entscheidungsrelevanten Informationen klar dargestellt wurden: • Alter des Antragstellers? • Arbeitgeber des Antragstellers? • Beschäftigungsstaat • Betroffene Pensionskasse bzw. Freizügigkeitseinrichtung • War die Kündigung bereits ausgesprochen bzw. der Kündigungstermin bekannt? • Welche Optionen waren dem Antragsteller vom Arbeitgeber bzw. der betroffenen Pensionskasse/Freizügigkeitseinrichtung angeboten worden? • Hatte er bereits Antragsformulare vorliegen • und/oder die Bedienstete über die Bestimmungen des Pensionskassenreglements in Kenntnis gesetzt (zB. Vorbezugs- oder Frühpensionierungsmöglichkeit)? Beabsichtigte der Antragsteller • einen Wechsel auf den inländischen Arbeitsmarkt, wodurch das Pensionskapital auf ein Sperrkonto zu überweisen gewesen wäre? • einen Antrag auf Frühpensionierung mit Bezug einer Pensionskassenrente zu stellen? • eine Teilauszahlung des Pensionskapitals sowie (vom Restkapital) den Bezug einer monatlichen Rente? • Welcher Betrag bzw. welche Beträge standen zur Diskussion? • Hätte der Antragsteller im Auszahlungszeitpunkt bereits eine inländische Pension und/oder eine ausländische AHV-Pension bezogen (wodurch auch ein auf dem Sperrkonto liegendes Kapital hätte teilweise oder ganz ausbezahlt werden dürfen)? … 1.3.2) Gestellte Fragen Die Fragen müssten damit gelautet haben: "Bei Eintritt in eine vorzeitige Pension muss aus diesem Konto eine anteilige Pension ausbezahlt werden. (A) Ist es möglich, diesen Anteil zu versteuern? Oder (B) Muss im Falle von Pensionszahlungen das gesamte Guthaben versteuert werden?" 1.3.3. Antworten des Finanzamts bei der persönlichen Vorsprache 1.3.3.1. Antwort auf Frage (A) Beim Gespräch wurde Alternative (A) - laut Aktenvermerk - nicht beantwortet. Sachverhalt und Frage sind in der notierten Form undeutlich und unklar. Was wurde angefragt? • Laut Frage vom 21.9.2012 und erstem Absatz des Vermerks vom 28.9.2012 wird von einem "Sperrkonto" gesprochen. Sperrkonto ist im Grenzgängerchargon das "Freizügigkeitskonto" • Was ist mit "diesem Konto" gemeint? - das zukünftige Sperrkonto (Freizügigkeitskonto)? - das Pensionskassenkonto (bei der ***20***-Pensionskasse)? - ein "privates Konto", auf welches das gesamte Guthaben zu überweisen sein wird? • Was ist mit "vorzeitiger Pension" gemeint? - eine vorzeitige PVA-Pension (da seit tt.1.2012 über 60)? - eine vorzeitige AHV-Pension (trotz Abschlägen)? - eine vorzeitige ***1***-PK-Pension? • Wieso "muss" bei vorzeitiger (AHV-/PVA-/PK-?)Pension aus dem (Sperr-)Konto eine anteilige Pension ausbezahlt werden? - Ist mit "muss" = "zwingend" gemeint? - Oder "muss" der Anfrager zwingend vom Sperrkonto Gelder beziehen, um (ohne AHV- und PVA-Pension) über die Runden zu kommen? - Ist mit "Pension" tatsächlich "Pensionsabfindung" und damit gemeint, dass zwingend eine Teilauszahlung zu beziehen ist, welche dann als "Pensionsabfindung" steuerbegünstigt wäre? Es ist daher unklar, ob zu Alternative (A) angefragt wurde, ob es möglich ist (v 1), eine bei Antritt einer vorzeitigen Pension aus diesem (Sperr-?) Konto zwingend ausbezahlte anteilige Pensionsabfindung sofort zu versteuern? (v 2) oder ob es möglich ist, in den vorzeitigen Ruhestand zu gehen und sich einen Teil des Pensionskapitals sofort auszahlen zu lassen, während vom restlichen Guthaben eine lebenslange Rente bezogen wird? • Weshalb wird von einer "Überweisung durch die Pensionskasse auf ein Sperrkonto" gesprochen? • Weshalb "muss" von diesem "Konto" eine anteilige Pension ausbezahlt werden? • Was ist mit "anteilige Pension" gemeint? • Wieso "muss" im Falle von Pensionszahlungen das gesamte Guthaben versteuert werden? • Was für eine "vorzeitige Pension" ist möglich, wenn das Guthaben auf einem Sperrkonto liegt? • Weshalb soll das gesamte Guthaben sofort versteuert werden, wenn monatliche Pensionszahlungen erhalten werden? Die Antwort auf Alternative (A) konnte das Finanzamt im Gespräch nicht beantworten. 1.3.3.2. Antwort auf Frage B: … Sofern mit "Pensionszahlungen" nicht Rentenzahlungen, sondern "Pensionsabfindungen" oder "Pensionskapitalbarauszahlungen" gemeint waren, war und ist die vom Antragsteller vermerkte Antwort auf Frage (B) zu dem einleitend vermerkten, zugrunde gelegten Sachverhalt richtig, da bei (späterer) Auszahlung des von der Pensionskasse in Folge der Kündigung auf ein "Sperrkonto" überwiesene Pensionskapital zu einem Drittel steuerfrei zu belassen ist. Diese Antwort (Drittelbegünstigung ja) war und ist aus folgenden Gründen korrekt: Wird das Pensionskapital bei Kündigung und Verlassen ***21*** auf ein Freizügigkeitskonto (vulgo "Sperrkonto") überwiesen, bleibt diese Freizügigkeitsleistung grundsätzlich bis zum ordentlichen Pensionierungsalter gesperrt. Das in ***3*** "Pensionskassen-Sperrkonto" genannte Konto kann jedoch frühzeitig freigegeben werden, wenn einer der im Gesetz genannten Barauszahlungsgründe erfüllt ist: a) die Freizügigkeitsleistung beträgt weniger als ein Jahresbeitrag des Versicherten; b) eine Person verlässt den Wirtschaftsraum ***3*** - ***22*** endgültig und ist nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaates des Europäischen Wirtschaftsraumes für die Risiken Alter, Tod und Invalidität nicht obligatorisch in der Rentenversicherung versichert; c) eine Person nimmt eine selbständige Erwerbstätigkeit auf und ist nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaates des Europäischen Wirtschaftsraumes für die Risiken Alter, Tod und Invalidität nicht obligatorisch in der Rentenversicherung versichert. (vgl. FMA ***3***: Freigabe des Pensionskassen-Sperrkontos https://www.fma-li.li/de/aufsicht/bereich-versicherungen-und-vorsorgeeinrichtungen/vorsorgeeinrichtungen/freigabe-des-pensionskassensperrkontos.html) Wird die Auszahlung des Freizügigkeitskontos beantragt, hat die bezugsberechtigte Person keine Möglichkeit mehr, sich von der kontoführenden Bank eine lebenslange Rente auszahlen zu lassen. Da der Empfänger keine andere Möglichkeit als die Auszahlung des Gesamtbetrages mehr hat, liegt eine Pensionsabfindung im Sinne des § 67 Abs. 8 lit. e EStG und ein Anwendungsfall der Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 EStG vor. Weshalb jedoch "das gesamte Pensionskapital am Beginn von monatlichen Zahlungen versteuert werden" soll, ist unerklärlich? Denn lägen Rentenzahlungen vor, kommt es ja zu keiner Kapitalabfindung - und damit zu keinem "gesamten zu versteuernden Guthaben". Aus dem Aktenvermerk vom 28.9.2012 und der darin verwendeten Wortwahl ist jedenfalls nicht herauszulesen, dass der Anfrager beabsichtigte, bei der AHV und der Pensionskasse in den vorzeitigen Ruhestand zu gehen und sich bei der Pensionskasse einen Teil des Pensionskassenguthabens bar auszahlen zu lassen. Tatsächlich beantragte der Nachsichtswerber jedoch mit Schreiben vom 16.12.2012 bei der ***1***-Pensionskasse - laut Formulierung auf dem Formblatt der ***1*** PK - "die Abfindung seiner Altersrente in Form einer Rentenkapitalisierung" in Höhe von 50 % des Guthabens sowie einer Altersrente per 1.7.2013. Dass er (der Nachsichtswerber) • von Jänner bis Juni 2013 in Altersteilzeit gehen, • per 1.7.2013 aus betrieblichen Gründen in Pension gehen, • per 1.7.2013 einen AHV-Pensionsbezug erhalten werde, und • er in Österreich frühestens per 1.2.2014 in Korridorpension gehen könne, teilte er dem Finanzamt ***5*** erst mit Schreiben vom 28.4.2013 mit. Während auf dem Aktenvermerk vom 28.9.2012 über die persönliche Vorsprache zwecks Rechtsauskunft noch von Arbeitgeberkündigung und Überweisung des Pensionskapitals auf ein Sperrkonto zu lesen ist, erfolgte die mit Antrag vom 16.12.2012 beantragte Teilauszahlung des Pensionskassenguthabens am 25.7.2013. 2) E-Mail-Verkehr vom 9.10.2012 2.1) E-Mail der Bediensteten ***8*** ***7*** vom 9.10.2012, 05:40:53 … Eingangs ist darauf hingewiesen, dass die zeitliche Abfolge des E-Mailverkehrs nicht nachvollziehbar ist. Die Bedienstete war an besagtem 9. Oktober 2012 laut Zeitkarte von 06:45 bis 16:05 im Dienst. Es wäre ihr gar nicht möglich gewesen, das Gebäude zum Sendezeitpunkt des E-Mails (05:40 Uhr) zu betreten. Eine Stunde später (6:40; Zeitumstellungsfehler?) war sie aber auch noch nicht im Dienst. Sollte das Mail der Finanzamtsbediensteten trotzdem vor jenem, vom Antragsteller um 07:53 Uhr geschriebenen Mail gesendet worden sein (bzw. wären die Mails auch um 17:40 oder 16:40 bzw. 19:53 bzw. 18:53 gesendet worden), war die Bedienstete nicht im Dienst, und wäre die Frage des Antragstellers "Können Sie den Pkt. B bestätigen und zu Pkt. A Stellung nehmen?" unbeantwortet geblieben. Denn es ist kein weiteres, diese Frage beantwortendes Mail bekannt. Im E-Mail der Bediensteten vom 9.10.2012 an den anfragenden Antragsteller ist zu lesen, dass "nach Rücksprache mit Mag. ***9***" mitgeteilt werden könne, "dass Abhebungen vom Sperrkonto als Rentenzahlungen gelten, und somit in Österreich zu besteuern sind." Die Mail-Antwort der Organwalterin vom 9.10.2012 ist rechtlich nicht nachvollziehbar, zumal "Abhebungen vom Sperrkonto als Rentenzahlungen" jedenfalls keine Rentenzahlungen darstellen, weil es bei einem Sperrkonto (= Freizügigkeitskonto) keine monatlichen Abhebungen gibt. Und wäre das "Sperrkonto" frei verfügbar, läge kein Sperrkonto mehr vor, und der Guthabensbetrag wäre mit Auszahlung bzw. Erlangung der Verfügungsmacht (durch Verbringen auf ein anderes Konto) steuerpflichtig geworden. Der in der Antwort genannte Fachexperte kann sich auch nicht vorstellen, eine derartige Auskunft jemals erteilt zu haben. 2.2) E-Mail des nachfragenden ***26*** ***4*** vom 9.10.2012, 07:53:56 Liest man jedoch das Mail des Nachsichtswerbers vom 9.10.2012, wird die Antwort der Finanzbediensteten zumindest verständlicher. Er hatte entsprechend missverständlich angefragt. "Sehr geehrte Frau ***7***, besten Dank für Ihre Information. Wenn Sie sich vielleicht erinnern, ist es mir nicht darum gegangen, ob Abhebungen vom Sperrkonto steuerfrei sind sondern, ob A) bei monatlichen Auszahlungen (analog einer Rentenzahlung) ab Sperrkonto diese Auszahlungen analog den Rentenzahlungen einer Rentenkassa zu versteuern sind oder ob B) das gesamte Pensionskapital am Beginn von monatlichen Auszahlungen zu versteuern ist. Wenn ich Sie richtig verstanden habe wäre bei Alt. B 1/3 als Freibetrag steuerfrei und 2/3 im Rahmen des Jahreseinkommens zu versteuern, d.h. mit 50 %. Wenn ich dies richtig verstehe wäre das Pensionsguthaben dann versteuert (abgesehen von einer allfälligen KESt.) und frei verfügbar. Können Sie den Pkt. B bestätigen und zu Pkt. A Stellung nehmen? Besten Dank im Voraus. ***26*** ***4***" Aus den vom Antragsteller vorgelegten Unterlagen • Aktenvermerk 28.9.2012 über die erhaltene mündliche Rechtsauskunft • E-Mailverkehr vom 9.10.2012 geht keinesfalls deutlich und zweifelsfrei hervor, dass der Antragsteller anfragen wollte und tatsächlich angefragt hatte, wie eine im Falle einer vorzeitigen Ruhestandsversetzung von der Pensionskasse des Arbeitgebers auf Antrag gewährte Teilabfindung des Pensionskassenguthabens steuerlich zu behandeln ist. Insbesondere aus dem nachträglichen E-Mail-Schriftverkehr vom 9.10.2012 zwischen dem nunmehrigen Nachsichtswerber und der Mitarbeiterin der Allgemeinveranlagung ist ersichtlich, dass angefragt wurde, • ob bei "monatlichen Auszahlungen ab Sperrkonto" diese Auszahlungen analog den Rentenzahlungen einer Rentenkasse zu versteuern sind (d.h. jährlich), oder • ob das gesamte Pensionskapital am Beginn von monatlichen Auszahlungen zu versteuern ist, und ob er richtig liege, • dass bei Besteuerung des gesamten Pensionskapitals vor Beginn der monatlichen Rentenzahlungen ein Drittel steuerfrei zu behandeln und die restlichen zwei Drittel im Rahmen des Jahreseinkommens zu versteuern und dann das Pensionsguthaben versteuert und (bis auf die KESt) frei verfügbar wäre? Nur mit einer überdurchschnittlichen Denkleistung ist aus dieser Frage herauszulesen, dass gemeint sein könnte, ob es möglich sei, • sich das gesamte Guthaben von der Pensionskassa auf ein Bankkonto auszahlen zu lassen, • dieses Guthaben im Auszahlungsjahr im Rahmen der Veranlagung erklären zu müssen, • dafür unter die Anwendung der Drittelbegünstigung zu fallen, • und sich dann vom (quasi intern gesperrten Guthabens-) Konto • monatlich einen Betrag als "Pension/Rente" zu überweisen, • wodurch alle Steuern bereits bezahlt wären • und zukünftig nur noch die KESt für die Zinsen anfallen würde? In diesem Zusammenhang ist jedoch auch darauf hinzuweisen, dass E-Mails keine gültigen Anbringen oder Eingaben im Sinne von § 86a BAO darstellen und laut Rechtsprechung als "rechtliches Nichts" (UFS vom 12.11.2004, FSRV/0055-I/04) bzw. als prozessualer Nichtakt einzustufen (UFS vom 25.09.2012, FSRV/0021-L/12) sind. Des Weiteren dürfen schriftliche "Treu- und Glauben-Auskünfte" gemäß Genehmigungserlass nur durch den Amtsfachbereich erteilt werden. Erwähnenswert ist auch, dass auch im (dem zweiten Nachsichtsantrag beigelegten) Informationsblatt der ***23*** Landesbank vom 2.7.2011 darauf hingewiesen wird, dass aus steuerlichen Erwägungen "für österreichische Grenzgänger in der Regel die Rente empfehlenswert ist." Darüber hinaus ist der Verweis auf Rz. 1110 der Lohnsteuerrichtlinien 2002 in der Fassung vom 16.12.2005 nicht zielführend. Die Richtlinienaussage, dass für Zahlungen von Pensionsabfindungen iSd § 67 Abs. 8 lit. e EStG eine begünstigte Besteuerung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 nur dann zusteht, wenn die Pensionszusage mindestens sieben Jahre zurückliegt, besagte schon damals in keiner Weise, dass die Drittelbegünstigung in der von Nachsichtswerber schlussendlich beantragten Form (der Teilabfindung) zu gewähren gewesen wäre. Im Gegenteil: Damit "Zahlungen für Pensionsabfindungen" begünstigt sind, muss eine "Pensionsabfindung" vorliegen; welche gemäß den erläuternden Bemerkungen (ErlRV. 927 BlgNR 21. GP) zur Gesetzwerdung des § 124b Z 53 EStG (BGBl I. 54/2002) aber nur gegeben war und ist, wenn der Grenzgänger keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Abfindung und somit kein Wahlrecht zwischen Rentenzahlung und Kapitalauszahlung hat (UFS vom 18.9.2009, RV/0339-F/07; VwGH vom 16.12.2010, 2007/15/0026; VwGH vom 24.5.2012, 2009/15/0188; bestätigt durch VwGH 29.03.2017, Ra 2015/15/0033 betreffend Einkommensteuer 2011 sowie beispielsweise BFG vom 10.02.2015, RV/1100316/2013 betreffend Einkommensteuer 2011; BFG vom 1.8.2018, RV/1100474/2014 betreffend Einkommensteuer 2012; BFG vom 31.1.2019, RV/1100395/2015 betreffend Einkommensteuer 2012, BFG vom 14.02.2019, RV/100839/2015 betreffend Einkommensteuer 2012 uvm.). Zusammenfassend kann gesagt werden, dass das vom Nachsichtswerber ins Treffen geführte Auskunftsbegehren sowohl in der Fragestellung als auch in der notierten Beantwortung derart, undeutlich, unklar und missverständlich ist, dass sogar nach eingehender Analyse der Unterlagen nicht nachgewiesen ist, ob der Nachsichtswerber den schlussendlich verwirklichten Sachverhalt auch verständlich und vollständig offengelegt und tatsächlich angefragt hatte. Auch aus den vom Nachsichtswerber notierten Antworten der Behörde geht nicht hervor, dass er eine Rechtsauskunft zum schlussendlich verwirklichten Sachverhalt erhalten hatte. Wenn aber sowohl der angefragte Sachverhalt als auch die Fragestellungen und die Antworten nicht klar und eindeutig sind, kann auch nicht mit Erfolg behauptet werden, die Antragstellung bei der Pensionskasse sei einzig und allein im Vertrauen auf die Richtigkeit dieser unklaren Auskunft der Abgabenbehörde erfolgt. Denn eine Treu und Glauben begründende Rechtsauskunft kann nur dann vorliegen, wenn der der Auskunft zugrunde gelegte Sachverhalt eindeutig und klar ist und die die Auskunft erteilende Behörde bzw. Person wusste, zu welchem Sachverhalt ihre Auskunft ergeht. Darüber hinaus kann nicht erfolgreich eingewandt werden, dass die Abgabenbehörde gegen die in den Rz 1110 und 1110a der damals gültigen Lohnsteuerrichtlinien dargelegte Rechtsauslegung entschieden hätte, zumal unbestritten ist, dass die Anwendbarkeit der Drittelbegünstigung des § 124b Z 53 EStG bei Pensionskassenauszahlungen von Grenzgängern nie in den Richtlinien festgehalten war. Die mit dem Wartungserlass 2015 eingefügte Klarstellung führte folglich zu keiner Schlechterstellung und zu keinem schutzwürdigen Vertrauensverlust. Ein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben liegt nicht vor, die Anträge auf Nachsicht gemäß § 236 BAO waren vollumfänglich abzuweisen." Mit Schriftsatz vom 18. Mai 2020 erhob die steuerrechtliche Vertretung Beschwerde gegen obgenannten Bescheid und führte hierzu als Begründung wie folgt aus: "Wir verweisen auf die Begründung in unserem Antrag vom 23.05.2019. Aus den vom Abgabenpflichtigen erstellten Aktenvermerken sowie aus dem E-Mail-Verkehr des Abgabenpflichtigen mit der Bediensteten der Abgabenbehörde ergibt sich unseres Erachtens zweifelsfrei, dass der Abgabenpflichtige wissen wollte, wie eine allfällige Auszahlung seines Guthabens aus der 2. Säule der ***22*** besteuert werden würde. Der Abgabenpflichtige wurde vom Info-Center beim Finanzamt ***5*** an die in Grenzgängerfragen kompetentesten Mitarbeiter (Herr Mag. ***24*** ***9*** und Frau ***8*** ***7***) verwiesen. Das in diesem Fall nicht diese zwei Personen für den Steuerakt des Abgabepflichtigen zuständig waren, wie dies im Bescheid vom 5. März dargestellt wird, kann nicht dem Abgabenpflichtigen zum Vorwurf gemacht werden. Da es in diesem Fall Aufgabe der zwei Beamten gewesen wäre, den Abgabenpflichtigen an das für ihn zuständige Referat zu verweisen. Angemerkt sei, dass beim Finanzamt ***5*** erfahrungsgemäß bei Anfragen zur Besteuerung von Grenzgängern, die Abgabenpflichtigen entweder an Herrn Mag. ***24*** ***9*** oder an Frau ***7*** verwiesen werden. Angemerkt sei auch, dass zumindest bis Ende 2014 von den Abgabenbehörden bei Kapitalabfindungen von Guthaben aus der 2. Säule des ***2*** ***3*** und der Eidg. ***22*** die Begünstigung gemäß § 124b Z 53 EStG gewährt wurde."