BFG RV/2100555/2019

Das polnische Unternehmen arbeitete im Normalfall mit eigenem Montagematerial. In Ausnahmefällen wurde von der Beschwerdeführerin Montagematerial zur Verfügung gestellt. Die Kleidung der Mitarbeiter des polnischen Unternehmens wurde von der Beschwerdeführerin zur Verfügung gestellt. Einmal im Jahr fand bei der Beschwerdeführerin eine Schulung statt, an der auch die Mitarbeiter des polnischen Unternehmens teilnahmen. Bis 28.5.2014 lagen im streitgegenständlichen Zeitraum keine Dienstverhältnisse der Mitarbeiter des polnischen Unternehmens mit der Beschwerdeführerin vor. Mit 28.5.2014 wurden vier Monteure (bis 10.10.2014) und der Gesellschafter des polnischen Unternehmens (bis 29.8.2014) bei der Beschwerdeführerin angestellt und die Kosten hierfür an das polnische Unternehmen weiterverrechnet. Am 13.10.2014 schloss die Beschwerdeführerin einen Montagevertrag mit ***g2*** ab, der nunmehr als Einzelunternehmer mit Adresse in Österreich tätig war. 2. Beweiswürdigung Der festgestellte Sachverhalt beruht, soweit er sich nicht aus den vorgelegten Unterlagen ableiten lässt, im Wesentlichen auf der Einvernahme des ***g2***, dem Gesellschafter des polnischen Unternehmens. Die Befragung erfolgte sehr umfang- und detailreich. Die Aussagen des Gesellschafters des polnischen Unternehmens erschienen für das Bundesfinanzgericht als glaubwürdig, zumal er sich zum Zeitpunkt seiner Einvernahme vor dem Bundesfinanzgericht bereits in Pension befunden hat und ein wirtschaftliches Abhängigkeitsverhältnis zur Beschwerdeführerin somit nicht mehr gegeben war. Der Gesellschafter konnte seiner Aussage seine eigenen Wahrnehmungen zugrunde legen. Die Aussagen des Montageleiters ***Z1*** bei seiner Einvernahme vor dem Bundesfinanzgericht erachtet das Bundesfinanzgericht als weniger relevant, da er erst seit Juni 2013 bei der Beschwerdeführerin beschäftigt war. Somit verblieb für den Zeugen ein knappes Jahr ab seiner erstmaligen Anstellung bei der Beschwerdeführerin, um den relevanten streitgegenständlichen Sachverhalt, nämlich den Zeitraum, in dem die polnischen Mitarbeiter noch beim polnischen Unternehmen (bis April/Mai 2014) und weder als Angestellte der Beschwerdeführerin noch als Mitarbeiter der österreichischen Betriebsstätte des polnischen Unternehmens beschäftigt waren, wahrzunehmen. Auch wenn der Zeuge im Rahmen seiner Einvernahme ausdrücklich auf den streitgegenständlichen Zeitraum aufmerksam gemacht wurde, ergaben sich für das Gericht Zweifel, ob der Zeuge bei seinen Aussagen auf diesen Zeitraum Bezug nimmt. Im streitgegenständlichen Zeitraum übte er lediglich die Funktion des Servicetechnikers aus. Diese Funktion hatte er bis 2017 inne und er übernahm erst danach die Funktion des Montageleiters. Aus seiner Antwort auf die Frage betreffend Terminkoordination mit dem polnischen Unternehmen vor Terminvergabe an den Kunden ist eindeutig erkennbar, dass seiner Antwort der Zeitraum zugrunde liegt, in dem der Zeuge bereits selbst als Montageleiter tätig ist. Dies kann frühestens das Jahr 2017 betreffen und ist sohin weit außerhalb der streitgegenständlichen Jahre. Zum Zeugen ***Z1*** ist daher festzuhalten, dass das Bundesfinanzgericht den Eindruck gewann, dass er bei seiner Einvernahme bemüht war, sämtliche Fragen auch ohne eigene Wahrnehmung hierzu zu beantworten und dass er aufgrund seiner späteren Tätigkeit als Montageleiter Rückschlüsse auf den Streitzeitraum zog. Dieser Eindruck des Bundesfinanzgerichtes, dass der Zeuge sehr darauf bedacht war, jede Frage zu beantworten, verstärkte sich auch dadurch, dass er auf Nachfrage einräumen musste, dass er kein Polnisch spricht und nicht verstehen kann, was die polnischen Arbeiter untereinander sprechen, obwohl er zuvor angab, dass Herr ***2*** seine Mitarbeiter instruiere. Die Tätigkeiten der Beschwerdeführerin und des polnischen Unternehmens im Allgemeinen und die Tätigkeit des Gesellschafters des polnischen Unternehmens vor Unternehmensgründung in Polen sind unstrittig und ergeben sich sowohl aus dem Vorbringen der Beschwerdeführerin als auch aus dem Vorbringen der belangten Behörde. Für das Bundesfinanzgericht ergaben sich keine Zweifel an diesen Vorbringen und stellte es diesen Sachverhalt als erwiesen fest. Dass die Gesellschafter des polnischen Unternehmens keinen Wohnsitz in Österreich hatten, gründet sich auf der Einsichtnahme des Bundesfinanzgerichtes in das Zentrale Melderegister. Aus dem Werkvertrag vom 9.4.2023 mit ***3*** GmbH ergibt sich, dass das polnische Unternehmen im streitgegenständlichen Zeitraum auch eigenständige Arbeiten in Polen durchgeführt hat. Diese Tatsache bestätigte auch der Gesellschafter des polnischen Unternehmens in seiner Zeugeneinvernahme vor dem Bundesfinanzgericht. Die Anzahl der weiteren Mitarbeiter, die für das polnische Unternehmen auf den Baustellen der Beschwerdeführerin tätig waren, sind aus den vorgelegten Montageberichten ersichtlich und decken sich mit den Ergebnissen der Zeugeneinvernahme des Gesellschafters des polnischen Unternehmens. Die belangte Behörde und die Beschwerdeführerin waren dahingehend unterschiedlicher Auffassung, wer für die Auswahl der Mitarbeiter des polnischen Unternehmens und deren Arbeitseinteilung verantwortlich und zuständig war und wem die Dienst- und Fachaufsicht zukam. Die belangte Behörde meinte, dass der Beschwerdeführerin aus der Verpflichtungserklärung ein Zurückweisungsrecht betreffend einzelne Arbeiter zustehe. Aufgrund dieses Zurückweisungsrechtes und aus der Abstimmungspflicht im Montagevertrag hinsichtlich des genauen Montageablaufs mit dem zuständigen Projektleiter lasse sich nach Vorbringen der belangten Behörde ableiten, dass diese Aufgaben der Beschwerdeführerin zukämen. Die Beschwerdeführerin hielt dem entgegen, dass eine Vorabmeldung der auf den Baustellen Beschäftigten nur den gesetzlichen Vorgaben im Zusammenhang mit Ausländerbeschäftigung geschuldet sei. Das Bundesfinanzgericht teilt die Schlussfolgerung der belangten Behörde nicht, zumal auch die Aussagen des Gesellschafters des polnischen Unternehmens in ihrer Gesamtheit diese nicht stützte. Dieser gab für das Bundesfinanzgericht überzeugend an, dass die Beschwerdeführerin lediglich Interesse an der Erledigung der Arbeiten durch das polnische Unternehmen hatte, und schilderte detailliert, wie seine persönliche Kontrolltätigkeit der geleisteten Arbeiten seiner Mitarbeiter bei Tagesschluss auf der Baustelle aussah. Dem Bundesfinanzgericht erscheint die Erklärung hinsichtlich der Bekanntgabe der Mitarbeiter im Vorhinein aufgrund der gesetzlichen Bestimmungen im Zusammenhang mit Ausländerbeschäftigung schlüssig und nachvollziehbar. Für das Bundesfinanzgericht ist es auch glaubhaft, dass sich die Abstimmungspflicht des polnischen Unternehmens mit dem Projektleiter im Zusammenhang mit dem genauen Montageablauf aus dem allgemeinen Ablauf einer (Groß-)Baustelle ergibt, auf der auf die Vor- und Nachgewerke Rücksicht genommen werden muss. Die zeitliche Unabhängigkeit ist durch die Abfolge von Gewerken auf (Groß-)Baustellen für jeden dort tätigen Unternehmer eingeschränkt und lässt sich daraus ein Werkvertrag nicht ausschließen. Die Feststellungen betreffend die Unterkunft und die Fahrten der polnischen Arbeiter basieren auf der glaubhaften Aussage des Gesellschafters des polnischen Unternehmens. Er schilderte klar und widerspruchsfrei, wie die Unterkunftssuche vor sich ging. Seine Aussagen deckten sich auch mit den vorgelegten Einzelverträgen, deren Ausführungsorte zum größten Teil außerhalb von Wien lagen. Sowohl der Abschluss als auch der Inhalt der am 19.3.2010 abgeschlossenen Montagevereinbarung, der am 20.2.2010 abgeschlossenen Montagevereinbarung und der am 10.2.2012 abgeschlossenen Verpflichtungserklärung sind unstrittig und stimmen mit den vorgelegten Aktenteilen überein. Gleiches gilt für die Montagepreisliste, welche vom 1.12.2009 datiert. Die Feststellungen des Geschäftsablaufs bezogen auf die Einholung der Aufträge, die Planung, die Produktion und die Abrechnung an den Kunden ergeben sich aus den Vorbringen der Parteien und werden auch vom Bundesfinanzgericht als erwiesen angesehen. Der Abschluss von den im festgestellten Sachverhalt angeführten Montageaufträgen sowie deren Inhalt basiert auf den von der Beschwerdeführerin im Zuge des Verfahrens bei der belangten Behörde vorgelegten schriftlichen Verträgen. Im Laufe des Verfahrens kamen an der Richtigkeit dieser Verträge keine Zweifel auf, sodass das Bundesfinanzgericht diese als erwiesen annehmen konnte. Der Ablauf der übrigen Aufträge ergibt sich einerseits aus den Feststellungen der belangten Behörde in ihrer Beschwerdevorentscheidung ("Aufgrund der Bestellung wird ***2*** die Montageleitung übermittelt, aus der sich Anzahl, Form, etc. der zu montierenden Elemente sowie auch die einzelnen Termine ergeben") und anderseits aus der damit übereinstimmenden Aussage des Gesellschafters des polnischen Unternehmens ("Bei kleineren Aufträgen, wie zB. Tagesbaustellen, habe ich die notwendigen Pläne und sonstigen Unterlagen auch schon im Vorhinein, meistens per Mail, erhalten.") sowie des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin in der Verhandlung am 8.4.2024 ("Für kleiner Aufträge werden die Eckdaten des Bauvorhabens an den Lieferanten geschickt und hat dieser dann bei Annahme die Leistungen laut Rahmenvertrag inkl. Montagepreisliste abzurechnen."). Aufgrund der Aussage des ehemaligen Geschäftsführers der Beschwerdeführerin bereits im Zuge der Außenprüfung, wonach Leistungsinhalt die eigenverantwortliche Montage war, und aufgrund der glaubhaften Aussage des Gesellschafters des polnischen Unternehmers, wonach er die Tätigkeiten an seine Mitarbeiter verteilt hat, nur er mit seinen Mitarbeitern gesprochen hat und er im Falle einer Krankheit seiner Mitarbeiter informiert wurde, schließt das Bundesfinanzgericht, dass das polnische Unternehmen die Leitungs- und Aufsichtsbefugnis hinsichtlich seiner Mitarbeiter zugekommen ist. Die Feststellungen hinsichtlich des Abnahmeprozederes ergeben sich für das Bundesfinanzgericht aus den vorgelegten Montageberichten, die z.T. von den Bauherren unterschrieben sind, welche jedoch mit ihrer Unterschrift nicht nur den Arbeitsumfang bestätigen, wie es die belangte Behörde vorbringt, sondern auch die Ordnungsmäßigkeit oder Mangelhaftigkeit der erbrachten Arbeiten festhalten. Zu diesem Schluss kommt das Bundesfinanzgericht aufgrund der Anmerkungen auf den Montageberichten, wonach "der Kunde mit seiner Unterschrift bestätigt, dass ***Bf1*** auftragsgemäß geliefert/montiert und das Werk in einwandfreien Zustand übergeben hat", sowie aufgrund der im Montagebericht vorgesehenen Zeilen, in welche noch ausstehende Arbeiten einzutragen sind und auch eingetragen wurden. Die Feststellungen bezüglich Abrechnung und Bezahlung der erbrachten Arbeiten basieren einerseits auf den vorgelegten an die Beschwerdeführerin gestellten Rechnungen des polnischen Unternehmens in Zusammenschau mit den zum Teil an das Bundesfinanzgericht vorgelegten Montageberichten, aus denen einerseits die Abrechnungen nach Stunden, jedoch auch Abrechnungen aufgrund eines Pauschalentgeltes hervorgehen (Bauvorhaben ***P3*** Seckau). Diese Feststellung wird auch durch die glaubhafte Aussage des Gesellschafters des polnischen Unternehmens untermauert. Der Gesellschafter des polnischen Unternehmens gab in seiner Aussage allerdings auch an, dass die Abrechnung nach Pauschalentgelt die Ausnahme ist. Dies wiederum entspricht dem Vorbringen der belangten Behörde, die die Abrechnung nach Stunden als die überwiegende Abrechnungsmethode darstellt. Stimmig hierzu sind auch die Ausführungen des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin in der Verhandlung am 8.4.2024, wonach die externen Monteure insb. Aufträge kleineren Umfangs nicht zu Fixpreisen abwickeln wollten. Die Feststellungen zur Einbehaltung von Deckungs- und Haftrücklässen sowie zur nicht vollständigen Rechnungsbegleichung durch die Beschwerdeführerin gehen aus den vorgelegten Rechnungen hervor, die das polnische Unternehmen an die Beschwerdeführerin gelegt hat und auf denen die Abzüge betragsmäßig samt Erklärung handschriftlich vermerkt sind. Die Rechnungslegung der Beschwerdeführerin an das polnische Unternehmen aufgrund von vom polnischen Unternehmen verursachten Kosten der Beschwerdeführerin ergibt sich aus den vorgelegten Belastungsnoten. Aufgrund der glaubhaften Aussage des Gesellschafters des polnischen Unternehmens konnten die Feststellungen hinsichtlich des Montagematerials getroffen werden. Diese Aussage spiegelt auch den Inhalt der vorgelegten Akten dazu, insbesondere der Montageaufträge, wider. Bei den Feststellungen betreffend die Kleidung der Mitarbeiter des polnischen Unternehmens und der Teilnahme dem Mitarbeiter des polnischen Unternehmens an den Schulungen der Beschwerdeführerin folgt das Bundesfinanzgericht ebenso der Aussage des Gesellschafters des polnischen Unternehmens. Unstrittig sind die Feststellungen betreffend die Arbeitsverhältnisse vor und ab 28.5.2014 und ergaben sich auch für das Bundesfinanzgericht keinerlei Anhaltspunkte, die zu einem anderen Ergebnis geführt hätten. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Stattgabe) Der beschränkten Einkommensteuerpflicht unterliegen unter anderem Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§23), wenn eine inländische Betriebsstätte unterhalten wird, im Inland ein ständiger Vertreter bestellt ist oder im Inland unbeweglichen Vermögens vorliegt (§ 98 Abs. 1 Z 3 EStG 1988). Einkünfte aus der Gestellung von Arbeitskräften zur inländischen Arbeitsausübung sind jedoch auch dann steuerpflichtig, wenn keine inländische Betriebsstätte unterhalten wird und kein ständiger Vertreter im Inland bestellt ist (§ 98 Abs. 1 Z 3 TS 5 EStG 1988). Die Steuer wird in diesem Fall nach § 99 Abs. 1 Z 5 EStG 1988 durch Steuerabzug erhoben (Abzugsteuer). Der Abzugsteuer unterliegt nach § 99 Abs. 2 Z 1 EStG 1988 der volle Betrag der Einnahmen (Betriebseinnahmen). Die Abzugsteuer beträgt bei Einkünften aus der Gestellung von Arbeitskräften nach § 100 Abs. 1 EStG 1988 20%. Gemäß § 100 Abs. 2 EStG 1988 ist der Empfänger der Einkünfte der Schuldner der Abzugsteuer. Der Schuldner dieser Einkünfte haftet für die Einbehaltung und Abfuhr der Steuerabzugsbeträge im Sinne des § 99 EStG 1988. Zur Abgrenzung, ob ein Werkvertrag oder eine Gestellung von Arbeitskräften im Sinne des § 98 EStG 1988 vorliegt, ist aus steuerlicher Sicht nicht die äußere Form des Sachverhaltes ausschlaggebend, sondern ist im Sinne des § 21 Bundesabgabenordnung der wahre wirtschaftliche Gehalt der Vertragsbeziehung zu erforschen. Dabei sind alle Umstände maßgeblich, die die Vertragsbeziehung zwischen den beteiligten Unternehmen charakterisieren (VwGH 27.9.2000, 96/14/0126; VwGH 23.1.2013, 2009/15/0174). Damit sind für die Beurteilung der jeweiligen Leistungsbeziehungen nicht die vertraglichen Abmachungen maßgeblich, sondern das tatsächlich verwirklichte Gesamtbild der vereinbarten Tätigkeiten (BFG 20.04.2020, RV/7102907/2016). Laut ständiger höchstgerichtlicher Rechtsprechung liegt eine Gestellung von Arbeitskräften vor, wenn ein Unternehmer (Gesteller) seine Dienstnehmer einem anderen Unternehmer (Gestellungsnehmer) zur Verfügung stellt, ohne dass zwischen dem Gestellungsnehmer und den Arbeitnehmern des Gestellers ein Dienstverhältnis begründet wird. Der Gesteller haftet nicht für die tatsächlichen Leistungen der von ihm gestellten Arbeitnehmer, sondern nur für ihre grundsätzliche Qualifizierung (VwGH 23.1.2013, 2009/15/0174; 17.8.2020, Ra 2020/13/0056). Beim Gestellungsvertrag handelt es sich um einen Vertrag eigener Art (VwGH 23.1.2013, 2009/15/0174). Im Unterschied zum Werkvertrag liegt das Gefahrenrisiko ausschließlich beim Gestellungsnehmer (VwGH 27.9.2000, 96/14/0126). In seinem Erkenntnis vom 22.8.2017, Ra 2017/11/0068 spricht der VwGH aus, dass bei der Abgrenzung von Arbeitskräfteüberlassung und Werkvertrag bei der Entsendung aus dem EU-Raum die Kriterien des § 4 Abs. 2 AÜG von europarechtlichen Vorgaben überlagert werden. Für die Beurteilung, ob eine Arbeitskräfteüberlassung im Sinn des § 99 Abs. 1 Z 5 2. Fall EStG 1988 vorliegt, muss - aufgrund des Umstandes, dass es sich um einen grenzüberschreitenden Sachverhalt betreffend von in einem anderen EU-Mitgliedstaat beschäftigen Arbeitnehmern handelt - die Entsenderichtlinie (96/71/EG) mitberücksichtigt werden. Nach dem Urteil des EuGH in der Rs Martin Meat, C-586/13, liegt eine Arbeitskräfteüberlassung im Sinne von Art. 1 Abs. 3 lit c der Entsende-RL vor, wenn drei Voraussetzungen (kumulativ) erfüllt sind (Rz 33): "Erstens muss es sich bei der Überlassung von Arbeitskräften um eine gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung handeln, bei der der entsandte Arbeitnehmer im Dienst des die Dienstleistung erbringenden Unternehmens bleibt, ohne dass ein Arbeitsvertrag mit dem verwendenden Unternehmen geschlossen wird. Zweitens muss das wesentliche Merkmal dieser Überlassung darin bestehen, dass der Wechsel des Arbeitnehmers in den Aufnahmemitgliedstaat der eigentliche Gegenstand der Dienstleistung des erbringenden Unternehmens ist. Drittens muss der Arbeitnehmer im Rahmen einer solchen Überlassung seine Aufgaben unter der Aufsicht und Leitung des verwendenden Unternehmens wahrnehmen." Bei der Analyse des eigentlichen Gegenstands der Dienstleistung ist jeder Anhaltspunkt dafür zu berücksichtigen, dass der Wechsel des Arbeitnehmers in den Aufnahmemitgliedstaat den Gegenstand der betreffenden Dienstleistung darstellt oder nicht darstellt. Hierbei ist zu beachten, dass ein Dienstleistungserbringer grundsätzlich eine Leistung erbringen muss, die mit den Vorgaben des Vertrags übereinstimmt, so dass die Folgen der Erbringung einer nicht vertragsgemäßen Leistung von dem Dienstleistungserbringer getragen werden müssen. Demzufolge ist bei der Feststellung, ob der eigentliche Gegenstand der Dienstleistung die Entsendung des Arbeitnehmers in den Aufnahmemitgliedstaat ist, insbesondere jeder Anhaltspunkt dafür zu berücksichtigen, dass der Dienstleistungserbringer nicht die Folgen einer nicht vertragsgemäßen Ausführung der vertraglich festgelegten Leistung trägt. Ergibt sich daher aus dem Vertrag, dass der Dienstleistungserbringer verpflichtet ist, die vertraglich vereinbarte Leistung ordnungsgemäß auszuführen, ist es grundsätzlich weniger wahrscheinlich, dass es sich um eine Arbeitskräfteüberlassung handelt, als wenn er die Folgen der nicht vertragsgemäßen Ausführung dieser Leistung nicht zu tragen hat (Rz 34 bis 36 der EuGH-Entscheidung C-586/13). Die erste der genannten Voraussetzungen gilt als Grundvoraussetzung eines Gestellungsvertrages im Sinne des § 99 Abs. 1 Z 5 EStG 1988 (VwGH 27.09.2000, 96/14/0126; VwGH 23.01.2013, 2009/15/0174). Zwischen dem Gestellungsnehmer und den Arbeitnehmern des Gestellers wird kein Dienstverhältnis begründet. Die Rechte und Pflichten aus dem Dienstvertrag, die Lohnzahlung und -verrechnung sowie die Verantwortung für die Sozialversicherungsbelange des Arbeitnehmers liegen dabei typischerweise weiter beim Gesteller (VwGH 20.12.1972, 2340/71). Außer Streit steht, dass im gegenständlichen Fall zwischen der Beschwerdeführerin und den Mitarbeitern des polnischen Unternehmens bis Ende Mai 2014 keine Arbeits- bzw. Dienstverträge abgeschlossen wurden. Ein Werkvertrag liegt nach der Rechtsprechung vor, wenn die Herstellung eines Werkes gegen Entgelt übernommen wird, wobei es sich um eine im Vertrag individualisierte und konkretisierte Leistung, also eine in sich geschlossene Einheit handelt (VwGH 30.8.2021, Ra 2021/08/0065). Der Werkvertrag begründet in der Regel ein Zielschuldverhältnis. Die Verpflichtung besteht darin, die genau umrissene Leistung - in der Regel bis zu einem bestimmten Termin - zu erbringen. Mit der Erbringung der Leistung endet das Vertragsverhältnis. Das Interesse des Bestellers und die Vertragsverpflichtung des Werkunternehmers sind lediglich auf das Endprodukt als solches gerichtet (VwGH 29.1.2020, Ra 2018/08/0028). Essentiell für das Vorliegen eines Werkvertrages ist, dass ein gewährleistungstauglicher Erfolg vom Werkunternehmer geschuldet wird (VwGH 7.8.2015, 2013/08/0159; 1.10.2015, Ro 2015/08/0020). Die vom polnischen Unternehmen übernommenen Arbeiten sind laut Sachverhalt genau umrissen und konkretisiert, sowohl hinsichtlich der Aufgabenbereiche als auch -orte. Geschuldet war jeweils die Herstellung eines Werkes und nicht bloß ein dauerndes Bemühen. Nachdem das polnische Unternehmen im Besitz einer Gewerbeberechtigung für das reglementierte Gewerbe Tischler (Handwerk), eingeschränkt auf das Handwerk lt. Gewerberegisterauszug der BH ***6*** war und ***g2*** jahrelang für die Beschwerdeführerin tätig gewesen ist, kann davon ausgegangen werden, dass das polnische Unternehmen in der Lage war, die Aufträge der Beschwerdeführerin selbständig und eigenverantwortlich durchzuführen. Die jährlichen Schulungen der Beschwerdeführerin, an der auch die Mitarbeiter des polnischen Unternehmens teilgenommen haben, schränken die selbständige Tätigkeit des polnischen Unternehmens nicht ein, denn ein gewisser Schulungsbedarf hinsichtlich der Produkte eines Werkvertragsbestellers ist auch für Werkvertragsnehmer nachvollziehbar. Aufgrund des festgestellten Sachverhaltes ergibt sich, dass das polnische Unternehmen die Folgen einer nicht vertragsgemäßen Durchführung der von der Beschwerdeführerin beauftragten Arbeiten trägt und sohin ein gewährleistungstauglicher Erfolg Gegenstand der Beauftragung gewesen ist. Die Ausschließlichkeit der vom VwGH geforderten Gefahrtragung durch die Beschwerdeführerin zur Annahme eines Gestellungsvertrages lässt sich weder aus den zwischen der Beschwerdeführerin und dem polnischen Unternehmen abgeschlossenen Verträgen noch aus der tatsächlichen Abwicklung des Vertragsverhältnisses schließen, wurden doch von der Beschwerdeführerin vom vom polnischen Unternehmen in Rechnung gestellten Betrag Deckungs- und Haftrücklässe einbehalten und in einzelnen Fällen dem polnischen Unternehmen Rechnungen gestellt bzw. Rechnungen des polnischen Unternehmen nicht zur Gänze bezahlt, in welchen das polnische Unternehmen für von ihren Mitarbeitern verursachte Schäden an den Baustellen herangezogen wurde. Das polnische Unternehmen hat somit für die von ihr ausgeführten Leistungen der Beschwerdeführerin gegenüber gehaftet und sind solche Haftungsfälle auch tatsächlich schlagend geworden. Es lag somit ein gewährleistungstauglicher Erfolg vor. Den Einwendungen der belangten Behörde, dass es sich bei den Gewährleistungsfällen nicht um Schäden aufgrund von Mängeln beim Fenstereinbau handelt, kann das Bundesfinanzgericht nicht folgen. Die belangte Behörde übersieht, dass neben den von der belangten Behörde erwähnten Gewährleistungsfällen auch Rechnungskorrekturen zu Ungunsten des polnischen Unternehmens aufgrund von Arbeitern des polnischen Unternehmens verursachten Glasbruch erfolgten. Diese Schäden stehen sehr wohl im Zusammenhang mit dem Fenstereinbau bzw. mit dem vereinbarten Abladen und Vertragen der einzubauenden Elemente. Es ist auch aufgrund der ständigen Geschäftsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und dem polnischen Unternehmen nachvollziehbar, dass es im Interesse des polnischen Unternehmens gelegen war, festgestellte behebbare Mängel sofort vor Ort zu beheben, sodass Mängel aufgrund eines fehlerhaften Einbaus nie zu Gewährleistungsfällen führten. Die Übernahme der Mitarbeiter in ein Arbeitsverhältnis mit der Beschwerdeführerin mit Ende Mai 2014 spricht auch dafür, dass bis dahin das polnische Unternehmen für einen eventuell eintreffenden Terminverlust schadenersatzpflichtig geworden wäre, denn ansonsten hätte die Umstellung in Bezug auf die Arbeitsverhältnisse keinen Sinn gemacht. Die temporäre Übernahme der Mitarbeiter des polnischen Unternehmens in ein Angestelltenverhältnis bei der Beschwerdeführerin erklärt sich für das Bundesfinanzgericht dadurch, dass dies im Interesse sowohl des polnischen Unternehmens als auch der Beschwerdeführerin lag. Denn aufgrund dieser Konstruktion war es den ehemaligen Mitarbeitern des polnischen Unternehmens möglich, auf der Baustelle weiterzuarbeiten und verhinderte dies Pönalzahlungen der Beschwerdeführerin, die letztlich jedoch aufgrund der vertraglichen Vereinbarung mit der Beschwerdeführerin das polnische Unternehmen getroffen hätten. Aufgrund dessen an der wirtschaftlichen Unabhängigkeit des polnischen Unternehmens zu zweifeln und eine Werkvertragsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und dem polnischen Unternehmen zu verneinen, erschließt sich für das Bundesfinanzgericht nicht, da ebenso die Beschwerdeführerin bei einem möglichen Abbruch der langjährigen erfolgreichen Geschäftsbeziehung mit dem polnischen Unternehmen aufgrund finanzieller Schwierigkeiten des polnischen Unternehmens in seiner Geschäftstätigkeit geschwächt gewesen wäre und sich um den Aufbau eines Geschäftsbeziehung zu einem neuen verlässlichen Subunternehmer kümmern hätte müssen. Dem Vorbingen der belangten Behörde, wonach die Abrechnung nach Stunden gegen das Vorliegen eines Werkvertrages spreche, ist entgegenzuhalten, dass nach § 1151 Abs. 1 2. Halbsatz ABGB ein Werkvertrag vorliegt, wenn jemand die Herstellung eines Werkes gegen Entgelt übernimmt. Der OGH ist der Ansicht, dass auch beim Werkvertrag der Regiepreis nach der Arbeitszeit bemessen werden kann und dies durchaus auch häufig vorkommt (OGH 23.3.2023, 9 Ob A 8/23a). Das bloße Abstellen auf die Abrechnungsmodalitäten und aufgrund dessen die Vertragsbeziehung als Arbeitskräftegestellung zu qualifizieren greift nach Meinung des Bundesfinanzgerichtes im Hinblick auf den Gesetzestext im ABGB und der OGH Rechtsprechung zu kurz, zumal in der streitgegenständlichen Vertragsbeziehung, wie im Sachverhalt dargelegt, auch nicht ausschließlich nach Stunden abgerechnet wurde. Hinsichtlich der Frage, wem die tatsächliche Aufsichts- und Leitungsfunktion zukam, ergibt sich aus dem festgestellten Sachverhalt, dass die genauen und individuellen Weisungen für die Ausführung der Tätigkeiten und auch die Verteilung der Tätigkeiten auf den Baustellen durch den Gesellschafter des polnischen Unternehmens erfolgte und nicht durch die Beschwerdeführerin. Mit den fallweise durch die Beschwerdeführerin bzw. ihrer Mitarbeiter durchgeführten Überprüfungen der ordnungsgemäßen Erfüllung der Arbeiten des polnischen Unternehmens und der Erteilung allgemeiner Anweisungen durch die Beschwerdeführerin ist eine Aufsichts- und Leitungsfunktion im Sinnes der dritten Voraussetzung des EUGH Erkenntnisses Rs Martin Meat, C-586/13, nach Meinung des Bundesfinanzgerichtes nicht verbunden. Die Endabnahme durch die Beschwerdeführerin gegenüber dem polnischen Unternehmen spricht nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes sogar gegen das Vorliegen einer Personalgestellung, bei der der Gesteller nur für die Qualifikation der überlassenen Arbeiter haftet und nicht für das Werk. Im Übrigen ist auch ein Unternehmer, der einen Werkvertrag erfüllt, idR verpflichtet, Weisungen des Auftraggebers bezüglich der Tätigkeit einzuhalten, ohne dadurch seine Selbständigkeit zu verlieren (VwGH 16.02.1994, 92/13/0149; 16.01.1991, 89/13/0194 mwH). Dieses sachliche bzw. technische Weisungsrecht sei auf den Arbeitserfolg gerichtet und begründet noch kein Dienstverhältnis (VwGH 28.09.2004, 2000/14/0094). Der Umstand, dass das Unternehmen, dem die betreffende Leistung zugutekommt, fallweise kontrolliert, ob diese vertragsgemäß ist oder allgemeine Anweisungen an die Arbeitnehmer des Dienstleistungserbringers erteilen kann, erlaubt somit noch nicht die Schlussfolgerung, dass eine Überlassung von Arbeitskräften vorliegt. Dass bei manchen Bauvorhaben den polnischen Mitarbeitern sowohl die Unterkunft als auch Montagematerial von der Beschwerdeführerin zur Verfügung gestellt wurde, steht der Qualifikation als Werkvertrag nicht entgegen. Ebenso verhält es sich bei den vom Gesellschafter des polnischen Unternehmens in Zuge seiner Einvernahme erwähnten jährlichen Schulungen bei der Beschwerdeführerin, welche für sich allein gesehen, für die Annahme einer Personalgestellung sprechen würden. In Gesamtwürdigung der Umstände jedoch kommt das Bundesfinanzgericht zur Auffassung, dass die Merkmale, die für das Vorliegen von Werkverträgen und gegen das Vorliegen einer grenzüberschreitenden Arbeitskräfteüberlassung sprechen, überwiegen. Für das Gericht hat daher die größte Wahrscheinlichkeit, dass dem Verhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und dem polnische Unternehmen Werkverträge zugrunde lagen und die Arbeitskräfte nicht im Rahmen einer Arbeitskräftegestellung der Beschwerdeführerin zur Verfügung gestellt wurden. Es war somit spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die gegenständliche Entscheidung ist Ergebnis der vorgenommenen Beweiswürdigung, da nach der höchstgerichtlichen Rechtsprechung (VwGH 27.9.2000, 96/14/0126; 22.8.2017, Ra 2017/11/0068) die Beantwortung der Frage, ob ein Arbeitskräfteüberlassungs- oder ein Werkvertrag vorliegt, nach dem wahren wirtschaftlichen Gehalt des Vertragsverhältnisses zu erfolgen hat. Die Anwendung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise stellt nach der Rechtsprechung des VwGH eine Beweiswürdigungsregel dar (VwGH 11.08.1993, 91/13/0005). Diese Beurteilung fand einzelfallbezogen auf das konkret vorliegende tatsächliche Vertragsverhältnis bzw. Geschehen statt. Das vorliegende Erkenntnis hängt nicht von der Lösung einer Rechtsfrage ab, sondern ist Ergebnis der vorgenommenen Beweiswürdigung. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. Graz, am 8. Juli 2024