BFG RV/7103937/2015

Dieses Schreiben wurde der belangten Behörde mit E-Mail vom 13.08.2024 übermittelt und von dieser zur Kenntnis genommen. Ebenso wurde dem steuerlichen Vertreter telefonisch am 26.08.2024 mitgeteilt, dass er in seiner Berechnung (Schreiben vom 26.04.2024) einen Rechenfehler hat: Im Jahr 2002 Ergebnis 12+14: 29.733,07 € davon 65% (Nr.12) 19.326,50 € und nicht wie vom steuerlichen Vertreter angesetzt 10.406,57 € (=35%). Dadurch verändern sich auch die einzelnen Ergebnisse wie folgt: 2002 bis 2008 daher richtig -124.532,31 (statt -133.452,23) 2009-2013: -161.867,02 (bleibt gleich) Überschuss gesamt 2002 bis 2025 daher 152.424,50 € und nicht wie vom steuerlichen Vertreter angesetzt 143.504,58 €. Der steuerliche Vertreter nahm dies zur Kenntnis (s. AV vom 26.08.2024). Dieser Berechnungsfehler wurde auch der belangten Behörde mit E-Mail vom 26.08.2024 zur Kenntnis gebracht. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: A.1. Das BFG geht betreffend Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung Adr.2 von nachstehendem Sachverhalt aus: In den Jahren 2000 und 2002 erwarb der Bf. das Betriebsgelände einer ehemaligen ***Fabrik*** in A, Adresse Adr.2 und Adr.3, welches unter Denkmalschutz steht (s. Bescheid vom 18.05.2012 des Bundesdenkmalamtes). Die gekauften Objekte teilen sich in das ehemalige Arbeiterwohnheim Adr.3, dass nach der Sanierung zur Gänze vermietet ist (15 Wohnungen) und in das eigentliche Fabriksgelände Adr.2. Die Adr.2 hat eine Nutzfläche von 5.050 m² davon 3.426 m² geplanter Loftbereich und 1.624m² Geschäftsbereich. Im Zeitpunkt des Erwerbes der Adr.2 waren 3 Mieter (eine Pumpenfirma, eine Reparaturwerkstätte für Militärfahrzeuge und ein Jugendzentrum) vorhanden. Die Pumpenfirma wurde 2007 und der Mieter der Reparaturwerkstätte (Militärfahrzeuge) Ende 2008 abgesiedelt. Aus dem Jugendzentrum wurden ab 2009 keine Einnahmen erzielt. Im Jahr 2010 wurden Mauertrockenlegungen durchgeführt. Zuvor hat es schon Vorbereitungsarbeiten zur Sicherung der Substanz gegeben (2 Dachflächen wurden erneuert). In den Jahren 2009 bis 2011 wurden ausschließlich Einnahmen aus der Vermietung eines Handymasten erklärt. In den Jahren 2002 bis 2008 wurden die Einnahmen und Werbungskosten der beiden Objekte gemeinsam in einer Überschussrechnung erklärt. Die in den Jahren 2002 bis 2008 erklärten Verluste wurden seitens der belangten Behörde mit jeweils rechtskräftigen Bescheiden anerkannt. Auch in den Jahren 2009 bis 2011 erfolgte zunächst eine gemeinsame Erklärung der Einnahmen und Werbungskosten für die beiden Objekte. Im Zuge des Verfahrens vor dem BFG nahm der steuerliche Vertreter dann eine Aufteilung der Einnahmen und Werbungskosten im Verhältnis 65% Adr.2 (Fabriksgelände) und 35% Adr.3 (Wohngebäude) vor. Im Zuge des erstinstanzlichen Verfahren wurden zwei Prognoserechnungen vorgelegt, in welchen immer eine gemeinsame Prognose der Einnahmen und Werbungskosten der beiden Liegenschaften erfolgt ist. Für die Jahre 2002 bis 2026 wird in einer Prognoserechnung ein Gesamtüberschuss in Höhe von € 278.932,20 und in der anderen ein Gesamtüberschuss in Höhe von € 44.756,56 prognostiziert. Im Zuge des Verfahrens vor dem BFG legte der steuerliche Vertreter mit Schreiben vom 26.04.2024 dar, dass unter Zugrundelegung des Aufteilungsschlüssels 65% Fabrikgebäude und 35% Wohngebäude, sich für die Adr.2 ein Verlust für den Zeitraum 2002 - 2008 in Höhe von € -133.452,23 (richtig: -124.532,31) und für den Zeitraum 2009 -2013 ein Verlust in Höhe von -161.867,02 2013, somit ein Gesamtverlust von € -286.399,33 ergibt. Erst im Zeitraum 2014-2025 (unter der Annahme der Vermietung der Geschäftsflächen) ergebe sich für diesen Zeitraum ein Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten in Höhe von € 438.823,83. Laut steuerlichen Vertreter somit ein Gesamtüberschuss 2002 bis 2025 in Höhe von € 143.504,58 (richtig: 152.424,50 €). Fest steht auch, dass die in den Jahren 2009 bis 2011 erklärten Einnahmen die Vermietung eines Handymasten betrafen und somit der Liegenschaft Adr.2 zuzuordnen sind. Mit Vertrag vom 05.12.2013 wurde die Liegenschaft Adr.2 in eine GmbH unentgeltlich eingelegt und nach der Sanierung wurden die Räumlichkeiten beginnend mit dem Jahr 2015 als "Lofts" abverkauft. Die belangte Behörde anerkannte ab dem Jahr 2009 die angefallenen hohen Verluste - resultierend aus Sanierungsaufwendungen aus der Vermietung des Fabriksgebäudes- nicht und stufte die als Vermietung geführte Tätigkeit als Liebhaberei ein. In der Beschwerde brachte der steuerliche Vertreter des Bf. einerseits vor, dass dem Bf. aufgrund der Denkmalschutzauflagen klar geworden ist, dass er dieses Projekt aus kaufmännischer Sorgfaltspflicht nur mit professionellen Partnern umsetzen kann und andererseits die unzureichende Mittelaufbringung. Dies bezeichnete der steuerliche Vertreter jeweils als Unwägbarkeit. A.2. Beweiswürdigung Der festgestellte Sachverhalt ergibt sich aus den von der belangten Behörde mit dem Vorlagebericht elektronisch übermittelten Akten, der Niederschrift über die Erörterung vom 15.02.2024 und den erstatteten Vorbringen des steuerlichen Vertreters des Bf. vom 26.04.2024, 26.06.2024 und 12.08.2024 und ist insofern unstrittig. A.3. Rechtliche Grundlagen und Erwägungen Liebhaberei betreffend Adr.2 Vorweg ist festzuhalten, dass nach Ansicht des BFG und der belangten Behörde es sich bei den Objekten Adr.2 und Adr.3 um steuerlich getrennt zu beurteilende Einheiten handelt. Anlässlich des Erörterungsgespräches wurde sowohl von Seiten der belangten Behörde als auch des BFG klargestellt, dass die Vermietung der Adr.3 (Wohnhaus) als Einkunftsquelle anerkannt wird und somit nicht strittig ist. Strittig ist daher, ob die Vermietung der Liegenschaft Adr.2 (Fabriksgelände) inkl. Handymastvermietung als Einkunftsquelle anzuerkennen ist. Unstrittig ist auch, dass es sich bei der Vermietung der Adr.2 inkl. Handymastvermietung um eine Betätigung im Sinne des § 1 Abs. 1 LVO handelt. Nach Ansicht des BFG ist die Vermietung der Adr.2 und die Vermietung des Handymasten als eine Beurteilungseinheit im Sinne der LVO anzusehen. Das BFG stützt sich dabei auf eine Entscheidung vom 23.03.2004, RV/0166-G/03 bzw. 24.03.2004, GZ RV/0165-G/03 des Unabhängigen Finanzsenates, in welcher dieser zur Frage, ob es sich bei der Hausantennenstandortvermietung um eine von der übrigen Gebäudevermietung getrennt zu betrachtende Beurteilungseinheit handelt, zusammengefasst gesagt hat, dass entsprechend der Verkehrsauffassung das gesamte Mietobjekt als (einheitliche) Beurteilungseinheit zu betrachten ist. § 2 Abs. 1 und 2 EStG 1988 lauten: "1) Der Einkommensteuer ist das Einkommen zugrunde zu legen, das der Steuerpflichtige innerhalb eines Kalenderjahres bezogen hat. (2) Einkommen ist der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den im Abs. 3 aufgezählten Einkunftsarten nach Ausgleich mit Verlusten, die sich aus den einzelnen Einkunftsarten ergeben, und nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) und außergewöhnlichen Belastungen (§§ 34 und 35) sowie der Freibeträge nach den §§ 104, 105 und 106a." Gemäß § 2 Abs. 3 Z 6 EStG 1988 unterliegen der Einkommensteuer unter anderem Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 28 EStG 1988. Aus dem Begriff des Einkommens sowie der Umschreibung der Einkünfte als Gewinn bzw. Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten wird abgeleitet, dass nur eine Tätigkeit, die auf Dauer ein positives wirtschaftliches Gesamtergebnis erbringt, als Einkunftsquelle in Betracht kommt. Das Gesetz sieht eine menschliche Betätigung nur dann als Einkunftsquelle an, wenn sie mit einem Streben nach einem Reinertrag verbunden und nach den Verhältnissen des einzelnen Falles geeignet ist, auf Dauer nachhaltig einen Gewinn oder einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten abzuwerfen (VwGH 03.07.1996, 93/13/0171). Ist dies nicht der Fall, ist die Betätigung als Liebhaberei im steuerrechtlichen Sinne anzusehen. Die Frage der Liebhaberei ist nach der Liebhabereiverordnung (LVO, BGBl. II 33/1993 idF BGBl. II 358/1997 und BGBl. II 15/1999) zu beurteilen. Gemäß § 1 Abs. 1 LVO liegen Einkünfte vor bei einer Betätigung (einer Tätigkeit oder einem Rechtsverhältnis), die - durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, und - nicht unter Abs. 2 fällt. Voraussetzung ist, dass die Absicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. Das Vorliegen einer derartigen Absicht ist für jede organisatorisch in sich geschlossene und mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestattete Einheit gesondert zu beurteilen. Nach dieser Bestimmung ist also das Vorliegen von Einkünften zu vermuten bei einer Betätigung, die durch die Absicht veranlasst ist, einen Gesamtgewinn oder einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§ 3) zu erzielen, und nicht unter Abs. 2 fällt. Die Vermutung kann widerlegt werden, wenn die Absicht nicht anhand objektiver Umstände (§ 2 Abs. 1 und 3) nachvollziehbar ist. § 1 Abs. 2 LVO behandelt die Annahme von Liebhaberei bei Betätigungen mit besonderem Bezug zur Lebensführung. § 2 LVO legt in Abs. 1 für die durch § 1 Abs. 1 LVO erfassten Betätigungen mit Einkunftsquellenvermutung Kriterien fest, an Hand welcher das Vorliegen einer Absicht im Sinne des § 1 Abs. 1 zu prüfen ist. Abs. 2 sieht für diese Betätigungen einen dort näher definierten Anlaufzeitraum vor. Für unter § 1 Abs. 1 LVO fallende entgeltliche Gebäudeüberlassungen (sog. "große Vermietungen") sieht § 2 Abs. 3 LVO einen anderen Modus zur Feststellung der Gewinnerzielungsabsicht vor: "Abs. 2 gilt nicht für Betätigungen im Zusammenhang mit der entgeltlichen Überlassung von Gebäuden. Das Vorliegen einer Absicht im Sinn des § 1 Abs. 1 ist in diesem Fall nach dem Verhältnis des Zeitraumes, innerhalb dessen ein Gesamtgewinn oder Gesamtüberschuss geplant ist, zu einem absehbaren Zeitraum zu beurteilen. Als absehbarer Zeitraum gilt ein Zeitraum von 25 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 28 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben)." Aus dieser Bestimmung ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abzuleiten, dass die Vermietung eines Gebäudes dann als Liebhaberei zu qualifizieren ist, wenn nach der konkret ausgeübten Art der Vermietung ein Gesamtgewinn bzw. Gesamt-Einnahmenüberschuss innerhalb eines absehbaren Zeitraumes nicht erzielbar ist (VwGH 24.10.2013, 2011/15/0182; VwGH 22.03.2010, 2010/15/0036). Nach der Rechtsprechung des VwGH (s. zB VwGH 20.11.2000, 94/15/0126; VwGH 29.04.2010, 2007/15/0227; VwGH 26.04.2012, 2009/15/0194) können der Liebhabereibeurteilung generell nur Zeiträume gleicher Bewirtschaftungsart zugrunde gelegt werden. Nur in Zeiträumen gleicher Bewirtschaftung kann von einer einheitlich zu beurteilenden Betätigung gesprochen werden, da nur dies die Beurteilung des für das Vorliegen einer Einkunftsquelle maßgeblichen Kriteriums des Strebens nach Reinertrag zulässt (VwGH 03.07.1996, 93/13/0171). Das ergibt sich auch daraus, dass die Liebhabereiprüfung bei der "großen Vermietung" ausschließlich darauf abstellt, ob die Betätigung in der konkret gewählten Bewirtschaftungsart geeignet ist, innerhalb des absehbaren Zeitraumes einen Gesamtgewinn bzw. Gesamt-Einnahmenüberschuss zu erwirtschaften (VwGH 24.10.2013, 2011/15/0182; VwGH 15.09.2011, 2011/15/0117; VwGH 29.03.2017, Ra 2015/15/0042). Zum Zwecke der Beurteilung der Ertragsfähigkeit einer Gebäudevermietung innerhalb dieses absehbaren Zeitraumes ist eine Prognose anzustellen. Es obliegt dem Vermieter, der Abgabenbehörde mittels einer Planung iSd § 2 Abs. 3 LVO objektiv nachvollziehbar zu vermitteln, dass seiner Vermietungstätigkeit eine Einnahmenüberschusserzielungsabsicht zugrunde liegt. § 2 Abs. 3 LVO schränkt damit im Ergebnis die für den Bereich des § 1 Abs. 1 LVO grundsätzlich geltende Einkunftsquellenvermutung ein und bürdet dem Vermieter eine Nachweispflicht auf (BFG 06.03.2015, RV/2100702/2006, unter Verweis auf VwGH 06.07.2006, 2002/15/0170). Als absehbar gilt ein Zeitraum von 25 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 28 Jahre ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben). Ob die Betätigung geeignet ist, einen Gesamteinnahmenüberschuss innerhalb dieses Zeitraumes zu erzielen ist vom Stpfl. an Hand einer Prognoserechnung nachzuweisen. Auf den vorliegenden Fall bezogen bedeutet dies: Der Bf. legte drei Prognoserechnungen zum Nachweis, dass es sich bei der Adr.2 um eine Einkunftsquelle handelt, vor. Die beiden vom steuerlichen Vertreter des Bf. im Zuge des erstinstanzlichen Verfahrens vorgelegten Prognoserechnungen haben insofern keine Aussagekraft, da in diesen immer eine gemeinsame Prognose der Einnahmen und Werbungskosten der Liegenschaften erfolgt ist. Zudem weichen die jeweils prognostizierten Ergebnisse für die Jahre 2002 bis 2026 erheblich voneinander ab. In einer Prognoserechnung wird ein Gesamtüberschuss in Höhe von € 278.932,28 und in der anderen wird ein Gesamtüberschuss in Höhe von € 44.756,56 prognostiziert. Nach Ansicht des BFG stellen diese daher keinen Beweis für die Ertragsfähigkeit der Betätigung hinsichtlich des Objektes Adr.2 dar. Mit Schreiben vom 26.04.2024 legte der steuerliche Vertreter die nachstehende als "Prognoserechnung" bezeichnete Berechnung vor: | | Lt. Vertreter | Lt. BFG | 2002-2008 | -133.452,23 | -124.532,31 | 2009-2013 | -161.867,02 | -161.867,02 | 2014-2025 | 438.823,83 | 438.823,83 | Überschuss gesamt | 143.504,58 | 152.424,50 Die im Zuge des Verfahrens vor dem BFG vorgelegte Prognoserechnung, in welcher der steuerliche Vertreter nun eine Aufteilung der Ergebnisse für die Jahre 2002 bis 2013 in Höhe von 65% für das Farbriksgebäude und 35% für das Wohngebäude vornimmt, weist für die Liegenschaft Adr.2 für die Jahre 2002 bis 2013 einen Gesamtverlust in Höhe von - 286.399,33 € aus. Dass laut dieser Prognoserechnung in den Jahren 2014 bis 2025 ein Gesamtgewinn in Höhe von € 438.823,83 aus der Vermietung von Geschäftsflächen erzielt wird, ist eine unbelegte Behauptung des steuerlichen Vertreters, denn die Vermietung der Geschäftsflächen wurde nie verwirklicht und ist daher für das vorliegende Erkenntnis nicht entscheidungswesentlich. Zudem geht auch aus dem Bescheid vom 18.05.2012 des Bundesdenkmalamtes hervor, dass die Fabriksanlage für Wohnzwecke umgebaut wird. Von der Schaffung von Geschäftsflächen ist nicht die Rede. Im Zuge des Erörterungsgespräches brachte der Bf. vor, dass ab 2009 nur mehr Einnahmen aus einem Handymast und dem Jugendzentrum vorhanden waren. Wie die belangte Behörde in ihrer Stellungnahme vom 31.05.2024 zutreffend ausgeführt hat, wurden hinsichtlich der Einnahmen aus der Vermietung des Jugendzentrums keine Belege vorgelegt. Die Behauptung des Bf. blieb daher unbelegt bzw wurde nicht nachgewiesen. Lediglich die erklärten Einkünfte aus dem Handymast (in Höhe von € 7.630,56 im Jahr 2009; € 15.996,29 im Jahr 2010 und € 8.441,43 im Jahr 2011 sowie € 8.752,28 im Jahr 2012) sind aktenkundig. Nunmehr hat der steuerliche Vertreter des Bf. im Schreiben vom 12.08.2024 (zuvor Vorhalt des BFG vom 08.07.2024) klar gestellt, dass es sich bei den erklärten Einnahmen der Adr.2 in den Jahren 2009 bis 2011 ausschließlich um die Einnahmen aus der Vermietung eines Handymasten, der sich im Schornstein der alten Fabrik befand, handelt. Der Bf. erzielte im streitgegenständlichen Zeitraum (2009 bis 2011) daher ausschließlich Einnahmen aus der Vermietung eines Handymasten. Ansonsten gab es nur Leerstehungen in Vorbereitung zur Errichtung von "Lofts". Als Indiz dafür, dass das Konzept der Vermietung des Fabriksareals schon vor dem strittigen Zeitraum zu Gunsten des Neukonzeptes, nämlich die Einbringung der Liegenschaft in eine GmbH, die dann den Umbau in Lofts durchführen und diese dann ab 2015 verkaufen kann, aufgegeben wurde, werden nachstehende Schreiben gewertet: • Vorhaltsbeantwortung betreffend Veranlagung 2006 (Posteingang 18.12.2008): "Hinsichtlich Vermietung *** ist folgendes zu erwähnen Die Liegenschaft wird zwar als eine geführt, teilt sich aber eigentlich in 2 Bereiche: a) Wohnhaus, Adr.3: dieses wurde im Jahr 2002 saniert und wird mit 15 Wohnungen vermietet. b) Altes Fabrikgebäude (Adr.2): einzelne Gebäudeteile waren vermietet. Derzeit nur Leerstehungen, da eine Generalsanierung und Umbau angedacht sind. Weiters ist geplant, den Teil b) das Fabrikgebäude im Jahr 2009 in eine GmbH einzubringen (bzw. zu verkaufen) und dann im Rahmen der GmbH (der AB GmbH) den Umbau in Lofts durchzuführen und diese anschließend zu verkaufen…." Dem Schreiben beigelegt wurde eine Prognoserechnung "Vermietung Adr.2 und Adr.3" für die Jahre 2002 bis 2026, die einen Gesamtüberschuß in Höhe von € 44.756,56 ausweist. Leerstehungen wurden ab 2012 berücksichtigt. • Vorhaltsbeantwortung vom 16.11.2011 bezüglich Rückläufigkeit der Einnahmen betreffend A betreffend Veranlagung 2009 (Schreiben des FA vom 30.08.2011) "In Vorbereitung für den Umbau des Fabriksareal in Lofts wurde aktiv die Absiedlung der bisherigen Mieter betrieben. Diese passen nicht mehr in das Konzept der Neunutzung. Daher sind logischerweise die Einnahmen abgesunken (inzwischen auf 0, da alle Altmieter abgesiedelt wurden). Es wird jetzt die Einreichplanung für den Umbau gemacht und dann voraussichtlich ab Mitte 2012 umgebaut. Bauzeit ca 2 Jahre, Abverkauf der Wohnungen ab 2015. D.h. die nächsten 2 Jahre keine Einnahmen, nur Kosten, welche dann durch den Verkauf lukriert werden sollen…" • Vorbringen Beschwerde vom 02.11.2012 und 25.10.2013: "Das im Schreiben vom 16. November 2012 angeführte Vorgehen, Absiedlung der bisherigen Mieter, Umbau und Abverkauf betrifft nur das Fabriksareal (Adr.2). Die Wohnungen (Adr.3) sind weiter alle vermietet und es ist kein Abverkauf vorgesehen." • Dem Vorlageantrag vom 16.06.2015 ist nachstehende Ausführung zu entnehmen: "Es war schon von Beginn an geplant, die alten Mieter aus der Fabriksliegenschaft abzusiedeln und die Liegenschaft zu sanieren.." Aus den oa Schreiben geht nach Ansicht des BFG nicht hervor, dass seitens des Bf. nach der Sanierung tatsächlich eine Vermietung geplant war, wie vom Bf. behauptet. Zudem kommt nach Ansicht des BFG den Vorbringen in früheren Schriftstücken (s.zB. Schreiben vom 18.12.2008) gegenüber den späteren Vorbringen (zB. im Zuge des Erörterungstermines) erhöhte Beweiskraft zu. Für das BFG steht fest, dass in den Jahren 2009 bis 2011 der Adr.2 nur mehr Einnahmen aus der Vermietung eines Handymastens zuzurechnen sind und es sonst nur mehr Leerstehungen gegeben hat. Dies führt nach Ansicht des BFG dazu, dass der Bf. seine Vermietungstätigkeit bereits vor dem Jahr 2009 beendet hat (s. Vorhaltsbeantwortung vom 18.12.2008, betreffend Veranlagung 2006). In diesem Schreiben wird ausdrücklich auf das Konzept des Umbaus des Fabrikgebäudes in Lofts und die Einbringung in eine GmbH mit anschließendem Verkauf hingewiesen. Ebenso wurde im Schreiben vom 30.08.2011 für das Veranlagungsjahr 2009 erstmals bekanntgegeben, dass in Vorbereitung des Umbaus des Fabrikareals in Lofts aktiv die Absiedlung der bisherigen Mieter betrieben worden ist und daher die Einnahmen inzwischen auf Null gesunken sind. Daraus ist aber auch ersichtlich, dass zwar der Umbau in Lofts durchgeführt und diese verkauft wurden, die geplante Vermietung der Geschäftsflächen wurde tatsächlich nicht umgesetzt. Mit Sacheinlagevertrag vom 05.12.2013 wurde die Liegenschaft in eine GmbH unentgeltlich eingebracht. Ab 2013 können daher keine Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung mehr erzielt werden. Das im Schreiben vom 23.03.20215 erstmals erstattete Vorbringen, dass der Bf. erst 2013 erkannt hätte, weder fachlich noch finanziell in der Lage zu sein, die erforderlichen Umbau- und Renovierungsarbeiten durchführen zu können, wird als Schutzbehauptung gewertet. Nach Ansicht des BFG erfolgte die Bewirtschaftung der Liegenschaft in Bezug auf die Räumlichkeiten der Liegenschaft Adr.2 nicht mehr nachhaltig und es hat keine ernsthafte Absicht einen Gesamtgewinn durch die Vermietung des Fabrikareals zu erzielen mehr bestanden. Zumindest ab dem Jahr 2009 liegt daher keine Einkunftsquelle Vermietung und Verpachtung in Bezug auf das Objekt Adr.2 vor, denn die ursprüngliche Absicht der Vermietung wurde nachweislich (" nur mehr Leerstehungen"; s. Schreiben vom 30.08.2011) zu Gunsten jener für den Verkauf der herzustellenden Lofts aufgegeben. Die in den Jahren 2009 bis 2011 erklärten geringfügigen Einnahmen, resultierend aus der Vermietung eines Handymasten, machen - wie auch die Prognoserechnung des steuerlichen Vertreters belegt - aus der Adr.2 noch keine steuerlich relevante Einkunftsquelle. Es liegt somit nach Ansicht des BFG ein abgeschlossener Beobachtungszeitraum (2002 bis 2013) vor, innerhalb dessen kein Gesamtüberschuss erzielt worden ist. Als steuerlich relevante Vermietung verbleibt daher die Vermietung der Adr.3 (ehemaliges Arbeiterwohnhaus). A.2 Umsatzsteuer für die Jahre 2009 bis 2011: Unternehmer iS des § 2 Abs. 1 UStG 1994 ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen fehlt. Der Vorsteuerabzug (gem. § 12 UStG 1994) steht nur Unternehmern zu. Gem. § 6 LVO kann Liebhaberei im Bereich der Umsatzsteuer (§ 2 Abs. 5 Z 2 UStG 1994) nur im Fall von Betätigungen nach § 1 Abs. 2 LVO vorliegen. Ungeachtet des Ergebnisses bei der Kriterienprüfung kommt bei Betätigungen nach § 1 Abs. 1 LVO Liebhaberei bei der Umsatzsteuer nicht in Betracht ( VfGH 20.6.01; B2032/99; VwGH 23.6.98, 97/14/0115). Von großer Bedeutung ist daher, ob der sich Betätigende überhaupt eine unternehmerische Tätigkeit iS des § 2 Abs. 1 UStG 1994 ausübt und als solches die Absicht zur Erzielung umsatzsteuerbaren Einnahmen hat. Wie unter Punkt A1 ausgeführt, erzielte der Bf. in den Jahren 2009 bis 2011 nurmehr Einnahmen aus der Vermietung eines Handymasten. Damit übte der Bf. in Bezug auf den Handymasten eine unternehmerische Tätigkeit aus. Dies mit der Folge, dass dem Bf.- entgegen der Ansicht des Finanzamtes in der Beschwerdevorentscheidung vom 12.05.2015 - ein Vorsteuerabzug (§ 12 UStG 1994) zusteht. Es sind daher folgende Vorsteuerbeträge im Jahr 2009 iHv € 3.919,69, 2010 iHv € 829,15 und 2011 iHv € 2.583,51 zu gewähren. A.3. Reparaturrücklage im Jahr 2009 Adr.4: Mit Kaufvertrag vom 17.09.2009 veräußerte der Bf. die Wohnungen 8, 10, 20,21, 22 und 26 sowie 27 der Liegenschaft Adr.4 und Adr.6 . In Punkt Fünftens des Vertrages ist festgehalten: "Das Guthaben oder Passivum des Reparaturfonds geht auf die kaufende Partei über, auf eine anteilige Ausfolgung eines Guthabens oder Nachzahlung eines Passivums wird ausdrücklich verzichtet…" Mit Einkommensteuerbescheid 2009 vom 20.09.2012 wurde die Reparaturrücklage in Höhe von 40.339,75 als Werbungskosten bei den Spekulationseinkünften nicht anerkannt. In der Beschwerde brachte der steuerliche Vertreter vor, dass die bereits eingezahlten Beträge nie steuerlich wirksam gewesen seien. Im Zuge der Veräußerung seien die dafür angesparten Beträge abgesetzt worden, da diese auf den Käufer übergegangen seien. Der Ansatz als Werbungskosten sei somit richtig erfolgt, da auch kein Ansatz unter der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung erfolgt sei. Strittig ist daher, ob die Reparaturrücklage in Höhe von € 40.339,75 als Werbungskosten bei den Spekulationseinkünften abzugsfähig ist. Rechtliche Grundlage: § 30 Abs. 1 EStG 1988 in der für das Streitjahr anzuwendenen Rechtslage lautet: "Spekulationsgeschäfte sind: 1. Veräußerungsgeschäfte, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung beträgt: a) Bei Grundstücken und anderen Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen, nicht mehr als zehn Jahre. Für Grundstücke, bei denen innerhalb von zehn Jahre nach ihrer Anschaffung, Herstellungsaufwendungen in Teilbeträgen gem. § 28 Abs. 3 abgesetzt wurden, verlängert sich die Frist auf 15 Jahre…" Als Einkünfte aus Spekulationsgeschäften nach § 30 Abs. 1 EStG 1988 sind nach § 30 Abs. 4 EStG 1988 der Unterschiedsbetrag zwischen dem Veräußerungserlös einerseits und den Anschaffungskosten und den Werbungskosten andererseits anzusetzen. Im Falle der Veräußerung eines angeschafften Gebäudes sind die Anschaffungskosten um Instandsetzungsaufwendungen und Herstellungsaufwendungen zu erhöhen und um die im § 28 Abs. 6 leg.cit. genannten steuerfreien Beträge zu vermindern. Zu den Werbungskosten iSd § 30 Abs. 4 EStG 1988 zählen im Hinblick auf § 16 Abs. 1 EStG 1988 nicht nur Ausgaben (Kosten) verursachende Vorgänge, die unmittelbar mit dem Veräußerungsgeschäft im Zusammenhang stehen, sondern auch solche, die aus der Anschaffung des Spekulationsobjektes und seiner Erhaltung bis zur Veräußerung erwachsen (vgl. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 28. Jänner 1997, 96/14/0165, mwN). Werbungskosten sind nach § 16 Abs. 1 EStG 1988 die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen. Darunter fallen nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sämtliche Wertabgaben (von Geld oder geldwerten Wirtschaftsgütern sowie deren Wertverzehr in Form der Abnutzung oder Substanzverringerung), die durch eine auf die Erzielung außerbetrieblicher Einkünfte ausgerichtete Tätigkeit veranlasst sind (vgl. VwGH 31.12.2020, Ra 2019/13/0077, mwN). Ein Aufwand oder eine Ausgabe liegen vor, wenn die Wertabgabe (der geleistete Betrag) aus der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen ausgeschieden ist. Der Begriff der Werbungskosten setzt somit - wie sich in Umkehrung aus § 15 EStG 1988 ergibt - einen Abfluss voraus, der sich wirtschaftlich in einer Verminderung des Vermögens des Abgabepflichtigen auswirkt (vgl. neuerlich VwGH 31.12.2020, Ra 2019/13/0077, mwN). Im gegenständlichen Fall begehrte der Bf. den Abzug der Reparaturrücklage als Werbungskosten bei den Spekulationseinkünften. Die Dotierung der Rücklage führt zu einer Ansparung eines zweckgebundenen Vermögens und hat noch keinen Aufwandscharakter. Durch die in der Regel laufende Einhebung von Beiträgen (im Sinn eines Zwangs-Ansparsystems) soll ein Haftungsfonds oder eine Liquiditätsreserve mit ausreichenden Mitteln geschaffen werden, um nicht nur alltägliche Auslagen, sondern größere (unvorhergesehene oder vorhersehbare) Investitionen finanzieren zu können. Die Rücklage ist für alle Arten von Liegenschaftsaufwendungen verwendbar (vgl. OGH 20.2.2020, 5 Ob 161/19s, mwN). Entgegen der Ansicht des Finanzamtes stellt dieses Guthaben (Dot. Rücklage), welches durch ein Ansparen aus den erzielten Mieteinnahmen entstanden ist, eine Vermögensvermehrung für den Bf. dar. Im vorliegenden Fall ging das Guthaben aus dem Reparaturfonds in Höhe von € 40.339,75 laut Kaufvertrag vom 17.09.2009 auf die kaufende Partei über, auf eine anteilige Ausfolgung eines Guthabens oder Nachzahlung eines Passivums wurde laut Vertrag ausdrücklich verzichtet. Fest steht, dass das Guthaben aus der Dotierung der Reparaturrücklage auf die Käufer der Liegenschaft übergegangen ist. Für den Bf. bedeutet dies einen Abfluss von einem Vermögenswert, der sich wirtschaftlich in einer Verminderung des Vermögens des Abgabepflichtigen auswirkt (vgl. neuerlich VwGH 31.12.2020, Ra 2019/13/0077, mwN). Die vom Bf. bei der Berechnung des Spekulationsgewinnes Adr.4 in Abzug gebrachten Werbungskosten "Reparaturrücklage" sind daher aus den oa Gründen als Werbungskosten bei den Spekulationseinkünften anzuerkennen. Der Beschwerde war daher in diesem Punkt stattzugeben. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 1.1. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. 1.) Die Frage der Ertragsfähigkeit einer Betätigung ist eine auf der Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu lösende Tatfrage (siehe zB VwGH 30.10.2003, 2003/15/0028). Diese Frage kann jeweils nur im Einzelfall bezogen auf das konkret vorliegende tatsächliche Geschehen beantwortet werden. Das gegenständliche Erkenntnis war sohin nicht von der Lösung einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung abhängig. Die ordentliche Revision ist nicht zuzulassen. 2.) Hinsichtlich der Frage, ob die Dotierung einer Rücklage bei der Berechnung der Spekulationseinkünfte als Werbungskosten abzugsfähig ist, fehlt eine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, sodass die ordentliche Revision zulässig ist. Wien, am 26. August 2024