BFG RV/2100588/2021

Der Bf. hat keinen Nachweis für eine im Jahr 2017 erfolgte Zahlung der streitgegenständlichen Beträge erbracht. Es kann nicht ausgeschlossen werden, dass diese Beträge erst im Folgejahr entrichtet wurden, zumal die steuerliche Vertretung in seinem Schreiben vom 24. August 2018 selbst darauf hinweist, dass ein Teil der Rechtsanwaltskosten erst im Jahre 2018 bezahlt worden sei [BFG-Akt OZ 35, Belege gewerbliche Einkünfte, Seite 2]. Für das Bundesfinanzgericht ist es im Übrigen nicht nachvollziehbar, dass für den Bf. extra Kosten und Mühen für Zahlungsnachweise erwachsen würden, wenn er selbst in der Beschwerde auf Seite 2 vierter Absatz [BFG-Akt OZ 1, Beschwerde] anführt, dass er "Nachweise über die Bezahlung dieser Rechnungen" bereits vorgelegt hätte. Diese Nachweise müssten folglich ohnehin (noch) im Besitz des Bf. sein. Zudem ist auf § 132 Abs. 1 BAO zu verweisen ist, wonach Bücher und Aufzeichnungen sowie die zu den Büchern und Aufzeichnungen gehörigen Belege zwar grundsätzlich sieben Jahre aufzubewahren sind, darüber hinaus aber noch so lange aufzubewahren sind, als sie für die Abgabenerhebung betreffende anhängige Verfahren von Bedeutung sind, in denen diejenigen Parteistellung haben, für die auf Grund von Abgabenvorschriften die Bücher und Aufzeichnungen zu führen waren oder für die ohne gesetzliche Verpflichtung Bücher geführt wurden. Solche Verfahren stellen bspw. Beschwerdeverfahren oder Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof dar (vgl. Ritz/Koran, BAO7, § 132 Rz 7). Zur Höhe der anzuerkennenden bzw. nichtanzuerkennenden Betriebsausgaben: Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs sind Strafverteidigungskosten wie Geldstrafen grundsätzlich Kosten der privaten Lebensführung. Anderes gilt für die Kosten des Verfahrens, wenn der strafrechtliche Vorwurf, gegen den sich der Steuerpflichtiger zur Wehr setzt, ausschließlich und unmittelbar aus seiner beruflichen Tätigkeit erklärbar und damit betrieblich veranlasst ist (vgl. VwGH 21.04.2016, 2013/15/0182). Im Veranlagungsverfahren 2017 wurden aufgrund des teilweisen Freispuchs im Verfahren vor dem LGS-Graz, Zl. xxx, die Verfahrenskosten im Schätzungsweg aufgeteilt und die Aufwendungen zu 80% dem Freispruch und 20% dem Schuldspruch zugeordnet. Diese Aufteilung wurde vom Bf. nicht bekämpft. Wie in der Beschwerdevorentscheidung richtig ausgeführt, war für die zu gewährenden Betriebsausgaben von jenem Wert auszugehen, der auf die dem Freispruch zuzuordnenden Verfahrenskosten entfallen ist, d.s. brutto 34.907,70 Euro (= 80% des gesamten Rechnungsbetrages iHv. brutto 43.634,63 Euro). Entsprechend sind auch 80% der nachgewiesenen Kosten, d.s. brutto 15.996,54 Euro/netto 13.330,56 Euro als Betriebsausgaben anzuerkennen. Es ergibt sich somit eine nicht anzuerkennender Betrag iHv. brutto 18.911,16 Euro / netto 15.759,30 Euro (VSt-Kürzung 3.151,87 Euro). Die Einkünfte aus Gewerbebetrieb betragen für 2017 daher -13.325,24 Euro (-13.330,56 Euro + 5,28 Euro aus der ABC GmbH & Co KG). b) Sonderausgaben - Anerkennung von Steuerberatungskosten 2015 bis 2017: Beschwerdegegenständlich ist die Anerkennung von Steuerberatungskosten als Sonderausgaben. Der Bf. beantragte in seinen Erklärungen Ausgaben iHv. 7.500,00 Euro für das Jahr 2015, 2.000,00 Euro für das Jahr 2016 und 600,00 Euro für das Jahr 2017. Zusätzlich wurden in einem Schreiben der steuerlichen Vertretung vom 25. März 2019 weitere Sonderausgaben für 2017 iHv. 1.000,00 Euro geltend gemacht. Die belangte Behörde anerkannte lediglich für das Jahr 2015 einen Betrag iHv. 3.757,55 Euro, da es für die restlichen Kosten keinen Zahlungsnachweis gebe. Demgegenüber vertritt der Bf. die Meinung, dass durch Vorlage von OP-Listen bzw. Zahlungsbestätigungen der Rechnungsaussteller er den Nachweis erbracht hätte und er den zusätzlich zu erbringenden Zahlungsnachweis von seinen Konten als Schikane beurteile. Zusätzlich wies der Bf. darauf hin, dass der ursprünglich für 2016 geltend gemachte Betrag iHv. 2.000,00 Euro bereits im Jahr 2015 bezahlt worden sei. Nach § 18 Abs. 1 Z 6 EStG 1988 sind Steuerberatungskosten, die an berufsrechtlich befugte Personen geleistet werden, bei der Ermittlung des Einkommens als Sonderausgaben abzuziehen, soweit sie nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Gemäß § 19 Abs. 2 Satz 1 EStG 1988 sind Ausgaben für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind. Sonderausgaben sind gem. § 19 grundsätzlich in dem Kalender(Veranlagungs)jahr zu berücksichtigen, in dem sie entrichtet worden sind (vgl. Wanke in Wiesner/Grabner/ Knechtl/Wanke, EStGStand 1.5.2022, § 19 Anm. 3). Da Sonderausgaben abgabenrechtliche Begünstigungen darstellen, obliegt es der Partei, die betreffenden Umstände darzulegen (VwGH 22.02.1994, 91/14/0234) und sind Sonderausgaben nur anzuerkennen, wenn die Bezahlung nachgewiesen ist (VwGH 26.06.1984, 83/14/0252). Der Nachweis der Leistung erfolgt durch die Vorlage der Honorarnote (mit dem Ausweis, ggf auch der Abgrenzung der begünstigten Leistungen) und dem zugehörigen Zahlungsnachweis. Ein Nachweis solcher Kosten ist zumutbar (Peyerl in Jakom EStG15, § 18 Rz 39). Im Beschwerdeverfahren wurde lediglich für das Jahr 2015 der Zahlungsnachweis für den Betrag von 3.757,55 Euro an die Fa. Z. Bilanzbuchhalter GmbH erbracht. Für die übrigen geltend gemachten Beträge wurde trotz mehrmaliger Aufforderungen durch die belangte Behörde und des Bundesfinanzgerichts [siehe BFG-Akt OZ 39, Ladung zum Erörterungstermin; BFG-Akt OZ 49, Ladung zur mündlichen Verhandlung] der Nachweis nicht erbracht. Mangels Zahlungsnachweise der geltend gemachten Aufwendungen - mit Ausnahme des Betrags iHv. 3.757,55 Euro - waren diese daher nicht als Sonderausgaben zu berücksichtigen. Zur Höhe der anzuerkennenden Sonderausgaben: Beschwerdejahr 2015: Da sich in der Außenprüfung herausgestellt hat, dass ein Betrag von 2.000,00 Euro btr. die Fa. Z. Bilanzbuchhalter GmbH ursprünglich für das Jahr 2016 beantragt, tatsächlich die Zahlung aber bereits im Jahr 2015 geleistet wurde [BFG-Akt OZ 20, Unterlagen Sonderausgaben, Seite 3], war der gesamte Aufwand aus der Forderung der Fa. Z. Bilanzbuchhalter GmbH iHv. 3.757,55 Euro im Jahr 2015 als Sonderausgaben zu berücksichtigen. Die restlichen beantragten Sonderausgaben waren nicht anzuerkennnen. Beschwerdejahr 2016: Da die in der Erklärung beantragten 2.000,00 Euro aus der Forderung der Fa. Z. Bilanzbuchhalter GmbH bereits im Jahr 2015 berücksichtigt wurden, verbleiben keine anzuerkennenden Sonderausgaben für das Jahr 2016. Beschwerdejahr 2017: Keine anzuerkennenden Sonderausgaben. c) Außergewöhnliche Belastungen - Pauschbetrag für auswärtige Berufsausbildung 2015 bis 2017: Beschwerdegegenständlich ist die Zuerkennung des Pauschbetrags iHv. 1.320,00 Euro für die auswärtige Berufsausbildung der Tochter des Bf. für die Jahre 2015 bis 2017. Die belangte Behörde erachtet die erbrachten Unterlagen des Bf. als nicht ausreichend, da weder zur Dauer des Studiums noch zu den Unterhaltszahlungen Angaben gemacht bzw. Nachweise erbracht worden seien. Demgegenüber vertritt der Bf. die Ansicht, dass die Ausgaben durch die vorgelegte Bestätigung der Universität und der Tochter glaubhaft gemacht worden seien. Gem. 34 Abs. 8 EStG 1988 gelten Aufwendungen für eine Berufsausbildung eines Kindes außerhalb des Wohnortes dann als außergewöhnliche Belastung, wenn im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht. Diese außergewöhnliche Belastung wird durch Abzug eines Pauschbetrages von 110,00 Euro pro Monat der Berufsausbildung berücksichtigt. Gem. Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs hat sich die diesbezügliche Prüfung ausschließlich auf die in § 34 Abs. 8 EStG 1988 normierte Voraussetzung zu beschränken, ob "im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit" besteht, die die Vermeidung des Mehraufwandes ermöglicht hätte. Mit dem Pauschalbetrag des § 34 Abs. 8 EStG 1988 werden nämlich nur die Mehrkosten aufgrund der Entfernung des Ausbildungsorts vom Wohnort und nicht Kosten des Schulbesuchs selbst berücksichtigt (vgl. VwGH 19.12.2018, Ra 2017/15/0066, mwN.). Bei der Prüfung der Frage, ob iSd. § 34 Abs 8 EStG 1988 im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht, die auf Ebene der Sachverhaltsermittlung zu lösen ist, sind in- und ausländische Studien nicht unterschiedlich zu behandeln (vgl zB VwGH 26.06.2013, 2011/13/0114). Auch Zusatzausbildungen im Bereich des Sports können eine fehlende Gleichartigkeit der Ausbildungsmöglichkeit (vgl zB VwGH 22.11.2012, 2010/15/0069, oder VwGH 25.07.2013, 2011/15/0026) ebenso rechtfertigen, wie die Verstärkung der Fremdsprachenkompetenz (vgl. VwGH 30.01.2014, 2012/15/0037: "... ist daher jedenfalls auch im Sinne des § 34 Abs. 8 EStG 1988 davon auszugehen, dass ,im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit besteht', die einem fremdsprachigen Auslandsschulbesuch gleichwertig wäre ..."). Aus den vorliegenden Unterlagen ist für das Bundesfinanzgericht ersichtlich, dass die Tochter in den Beschwerdejahren nach Besuch des Palm Beach State College, Florida/USA, an der Nova Southeastern University, Fort Lauderdale, Florida/USA, Psychologie studierte [s. BFG-Akt OZ 15, AP-Bericht, Seite 14] und damit verbunden eine Leistungsschwimmerinausbildung absolvierte. Es ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts iSd zitierten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs - VwGH 22.11.2012, 2010/15/0069: Zusatzausbildung im Bereich des Sports, VwGH 22.05.2013, 2009/13/0026: Besuch einer amerikanischen High School durch eine Gymnasiastin, um sich für ein bestimmtes Studium an einer amerikanischen Universität zu qualifizieren und VwGH 30.01.2014, 2012/15/0037: Verstärkung der Fremdsprachenkompetenz - die Voraussetzung des § 34 Abs. 8 EStG 1988, dass "im Einzugsbereich des Wohnortes keine entsprechende Ausbildungsmöglichkeit" gegeben, sodass der Pauschbetrag von 1.320,00 Euro pro Beschwerdejahr zusteht. B. UMSATZSTEUER: Umsatzsteuer 2015: Im Außenprüfungsbericht wurde unter der Feststellung Tz 9 "Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung" ausgeführt, dass die Liebhabereibeurteilung der vorangegangenen Betriebsprüfung hinsichtlich der Vermietung und Verpachtung zum Objekt KG 1, EZ 2, Adr. 3, übernommen und dem Beschwerdejahr 2015 zugrunde gelegt werde. Daraus resultierend wurde eine Vorsteuerkorrektur [BFG-Akt OZ 15, AP-Bericht, Seite 8 und 9] vorgenommen, die Kz 060 wurde von 186,52 Euro auf 144,00 Euro korrigiert und die Umsatzsteuer von 1.608,48 Euro auf 1.651,00 Euro erhöht (Differenz 42,52 Euro). Diese Beurteilung wurde vom Bf. weder in der Beschwerde noch im Vorlageantrag angefochten. Nach § 14 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 (Basispauschalierung) können die abziehbaren Vorsteuerbeträge mit einem Durchschnittssatz von 1,8% des Gesamtumsatzes aus Tätigkeiten im Sinne des § 22 und § 23 des Einkommensteuergesetzes 1988 mit Ausnahme der Umsätze aus Hilfsgeschäften, höchstens jedoch mit einer abziehbaren Vorsteuer von 3.960,00 Euro, berechnen werden. Laut Erklärung betrug der steuerbare Umsatz 9.950,00 Euro, wovon 1.950,00 Euro auf den ermäßigten Steuersatz, welche aus der Vermietung und Verpachtung resultierten, entfielen. Da für die Berechnung der Vorsteuer die Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung auszuscheiden waren, war als Bemessungsgrundlage nur der Betrag iHv. 8.000,00 Euro heranzuziehen. Die Korrektur durch die belangte Behörde erfolgte daher zu Recht (= 1,8% von 8.000,00 = 144,00) und war die Beschwerde in diesem Punkt abzuweisen. Umsatzsteuer 2017: Der Gewinn der gewerblichen Einkünfte ist im Jahr 2017 gem. § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelt worden. Gemäß § 17 Abs. 2 Z 1 UStG 1994 haben Unternehmer, die hinsichtlich ihrer Umsätze aus Tätigkeiten im Sinne der §§ 21 und 23 des Einkommensteuergesetzes 1998 nicht buchführungspflichtig sind, die Steuer nach den vereinnahmten Entgelten zu berechnen (Istbesteuerung). Gemäß § 19 Abs. 2 Z 1 lit. b UStG 1994 entsteht die Steuerschuld in den Fällen der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (§ 17) mit Ablauf des Kalendermonates, in dem die Entgelte vereinnahmt worden sind (Istbesteuerung). Nach § 12 Abs. 1 Z 1 lit a Satz 1 UStG 1994 kann der Unternehmer, die von anderen Unternehmern in einer Rechnung an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Zufolge Satz 2 leg cit ist bei einem Unternehmer, der seine Umsätze nach vereinnahmten Entgelten (§ 17) besteuert, zusätzliche Voraussetzung, dass die Zahlung geleistet worden ist. Im Hinblick auf die aus den Rechnungen des Beschwerdejahres ausgewiesenen Vorsteuerbeträge ist daher festzuhalten, dass gem. § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 bei Unternehmen mit Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten (Istbesteuerung) zusätzliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug, dass die Zahlung geleistet worden ist. Wie oben unter "I. Einkommensteuer" zu "A. Einkünfte aus Gewerbebetrieb - Anerkennung Rechtsanwaltskoensten 2017" ausgeführt, wurde der Nachweis für eine im Jahr 2017 erfolgte Zahlung von Rechtsanwaltshonoraren iHv. gesamt 15.759,30 Euro (netto) trotz mehrmaliger Aufforderung nicht erbracht, weshalb der Vorsteuerabzug iHv 3.151,87 Euro von der belangten Behörde zu Recht verwehrt wurde und ist die Berechnung in der Beschwerdevorentscheidung vom 16. Juli 2021 dem gegenständlichen Erkenntnis zu Grunde zu legen. C. Endgültigerklärung: Die Abgabenbehörde kann die Abgabe vorläufig festsetzen, wenn nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens die Abgabepflicht zwar noch ungewiß, aber wahrscheinlich oder wenn der Umfang der Abgabepflicht noch ungewiß ist (vgl. § 200 Abs. 1 BAO). Eine vorläufige Abgabenfestsetzung ist nur zulässig, wenn eine Ungewissheit im Tatsachenbereich vorliegt, nicht jedoch, weil für einen anderen Abgabenzeitraum der Ausgang eines Rechtsmittelverfahrens ungewiss ist. Die vorläufigen Festsetzungen der beschwerdegegenständlichen Abgaben durch den angefochtenen Bescheid war daher unzulässig. Die angefochtenen Bescheide waren somit - wie bereits in der Beschwerdevorentscheidung ausgeführt - endgültig festzusetzen. D. ZUSTELLUNG Ladung zur mündlichen Senatsverhandlung am 18. September 2023: Nach § 98 Abs. 1 BAO sind Zustellungen, soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt ist, nach dem Zustellgesetz, BGBl. Nr. 200/1982, ausgenommen Abschnitt III (Elektronische Zustellung), vorzunehmen. Gemäß § 102 BAO hat die Abgabenbehörde die schriftlichen Ausfertigungen mit Zustellnachweis zuzustellen, wenn wichtige Gründe hiefür vorliegen. Bei Vorliegen besonders wichtiger Gründe ist die Zustellung zu eigenen Handen des Empfängers zu bewirken. Die Zustellung der schriftlichen Ausfertigung der Ladung zur mündlichen Senatsverhandlung erachtete das Bundesfinanzgericht als wichtig im Sinne des § 102 BAO, weshalb die Zustellung dieses Schriftstück mit Zustellnachweis erfolgte. Gemäß § 98 Abs. 1 BAO ist der Abschnitt über die elektronische Zustellung im Anwendungsbereich der BAO nicht anzuwenden. Die Zustellung abgabenbehördlicher Schriftstücke erfolgt daher in der Regel durch einen Zustelldienst, nämlich durch die Post. Eine elektronische Zustellung und auch eine Zustellung per E-Mail ist somit nicht zulässig, weswegen eine Übermittlung von Dokumenten per E-Mail an eine E-Mail-Adresse nicht als nachweisliche Zustellung im Sinne des Zustellgesetzes gilt. § 2 Zustellgesetz (ZustG) normiert: "4. ,Abgabestelle': die Wohnung oder sonstige Unterkunft, die Betriebsstätte, der Sitz, der Geschäftsraum, die Kanzlei oder auch der Arbeitsplatz des Empfängers, im Falle einer Zustellung anlässlich einer Amtshandlung auch deren Ort, oder ein vom Empfänger der Behörde für die Zustellung in einem laufenden Verfahren angegebener Ort". "Kanzlei" ist der Ort, in der eine zur berufsmäßigen Parteienvertretung befugte Person (zB steuerlicher Vertreter) ihre Tätigkeit ausübt und in dieser Eigenschaft als Empfänger fungiert (vgl. Raschauer in Frauenberger-Pfeiler/ Raschauer/ Sander/ Wessely, Österreichisches Zustellrecht, Rz 7g zu § 2). § 8 ZustG lautet: "(1) Eine Partei, die während eines Verfahrens, von dem sie Kenntnis hat, ihre bisherige Abgabestelle ändert, hat dies der Behörde unverzüglich mitzuteilen. (2) Wird diese Mitteilung unterlassen, so ist, soweit die Verfahrensvorschriften nicht anderes vorsehen, die Zustellung durch Hinterlegung ohne vorausgehenden Zustellversuch vorzunehmen, falls eine Abgabestelle nicht ohne Schwierigkeiten festgestellt werden kann." § 23 ZustG normiert: "(1) Hat die Behörde auf Grund einer gesetzlichen Vorschrift angeordnet, daß ein Dokument ohne vorhergehenden Zustellversuch zu hinterlegen ist, so ist dieses sofort bei der zuständigen Geschäftsstelle des Zustelldienstes, beim Gemeindeamt oder bei der Behörde selbst zur Abholung bereitzuhalten. (2) Die Hinterlegung ist von der zuständigen Geschäftsstelle des Zustelldienstes oder vom Gemeindeamt auf dem Zustellnachweis, von der Behörde auch auf andere Weise zu beurkunden. (3) Soweit dies zweckmäßig ist, ist der Empfänger durch eine an die angegebene inländische Abgabestelle zuzustellende schriftliche Verständigung oder durch mündliche Mitteilung an Personen, von denen der Zusteller annehmen kann, daß sie mit dem Empfänger in Verbindung treten können, von der Hinterlegung zu unterrichten. (4) Das so hinterlegte Dokument gilt mit dem ersten Tag der Hinterlegung als zugestellt." Eine Hinterlegung ohne Zustellversuch gem. § 23 Abs. 1 ZustG bedeutet, dass eine Hinterlegung durchzuführen ist, ohne dass vorerst versucht werden müsste, den Empfänger an einer Abgabestelle anzutreffen. Keinesfalls kann aber auch auf die Hinterlegung selbst verzichtet werden. § 23 Abs. 1 ZustG spricht ausdrücklich davon, dass die hinterlegte Sendung bei der Behörde zur Abholung bereitzuhalten ist; gem. Abs. 2 ist die Hinterlegung von der Behörde "auf andere Weise" (zB. durch Aktenvermerk; VwGH 21.10.1993, 91/15/0098) zu beurkunden. Wenn die Feststellung einer anderen Abgabestelle für das Bundesfinanzgericht nicht möglich ist, verbleibt mangels Bekanntgabe einer geeigneten Abgabestelle durch den Bf., an die eine nachweisliche Zustellung möglich ist, lediglich die Hinterlegung gemäß § 8 Abs. 2 iVm § 23 ZustG beim Bundesfinanzgericht. Eine Hinterlegung gemäß § 8 ZustG bedarf einer entsprechenden behördlichen Anordnung gemäß § 23 Abs. 1 ZustG, welcher eine Prüfung der Voraussetzungen voranzugehen hat (vgl. VwGH 05.11.1984, 84/10/0176). Voraussetzung für die als Zustellung geltende Hinterlegung ohne vorausgehenden Zustellversuch nach § 8 Abs. 2 ZustG (vgl. VwGH 17.10.2006, 2005/20/0217; VwGH 22.01.2014, 2013/22/0313) ist die a) Änderung der bisherigen Abgabestelle, b) die Unterlassung der Mitteilung hievon, c) und die Unmöglichkeit, eine (andere, neue) Abgabestelle ohne Schwierigkeiten festzustellen; d) die Prozessfähigkeit der Partei (VwGH 30.01.1996, 95/11/0151). Ad a) Der Bf. hat von dem beim Bundesfinanzgericht anhängigen Verfahren Kenntnis. Die Beschwerde wurde am 30. September 2021 von der belangten Behörde dem Bundesfinanzgericht vorgelegt und erfolgte am selben Tag die Verständigung gem. § 265 Abs. 4 BAO an den zustellbevollmächtigen Steuerberater des Bf. [BFG-Akt OZ 21, Vorlagebericht]. Der Bf. war nach Abfrage im Zentralen Melderegister vom 12. Juli 2023 bis 07. November 2022 mit Hauptwohnsitz in Adr.Bf., gemeldet. Seine steuerliche Vertretung hatte bis 09. Mai 2023 die Zustellvollmacht. Wie ausgeführt gilt zufolge § 2 Z 4 ZuStG als "Abgabestelle" auch "die Kanzlei", also jener Ort, in der eine zur berufsmäßigen Parteienvertretung befugte Person - im Fall die steuerliche Vertretung - ihre Tätigkeit ausübt und in dieser Eigenschaft als Empfänger fungiert. Somit hatte der Bf. bis zur Zurücklegung der Zustellvollmacht durch den Steuerberater eine aufrechte Abgabenstelle in der Kanzlei des Steuerberaters bis 09. Mai 2023. Eine neue Abgabenstelle nach Widerruf der Zustellvollmacht des Steuerberaters hat der Bf. nicht bekanntgegeben. Die bisherige Abgabestelle wird geändert, wenn sie auf (relative) Dauer verlassen, verlegt oder aufgelassen wird (Stumvoll in Fasching/Konecny3, II/2, Rz 6 zu § 8 ZustG). Eine Änderung iSd § 8 Abs 1 ZustG liegt auch dann bei Aufgabe der Abgabestelle vor, wenn keine neue Abgabestelle besteht (Ritz/Koran, BAO7, ZustG, § 8 Rz 5 mit der dort zitierten höchsgterichtl. Judikatur). Ist die Partei (in einer Weise, die nur Zustellungen an den Vertreter erwarten lässt) vertreten oder hat sie einen Zustellungsbevollmächtigten, wirkt sich die Nichtbekanntgabe der Änderung ihrer eigenen bisherigen Abgabestelle nur bei Beendigung dieses Verhältnisses oder bei nötigen Zustellungen an die Partei selbst aus (vgl. Stumvoll, a.a.O., Rz 5/1 zu § 8 ZustG). Durch die Beendigung des Vollmachtverhältnisses mit 09. Mai 2023, welche der Bf. in seinem Schreiben vom 12. Mai 2023 bestätigte [BFG-Akt OZ 46, E-Mail des Bf. 12. Mai 2023], kam es zur Aufgabe der bisherigen Abgabenstelle. Ad b) Die Mitteilung über die Änderung der Abgabestelle hat unverzüglich, dh ohne schuldhaftes Zögern, ohne unnötigen Aufschub zu erfolgen (Ritz/Koran, a.a.O., § 8 Rz 8, mwH). Auf seine Verpflichtung nach § 8 Abs. 1 ZuStG wurde der Bf. mit Schreiben vom 10. Mai 2023 ausdrücklich hingewiesen, und wurde der Bf. in Folge mit weiteren Schreiben vom 15. Mai 2023 bzw. 12. Juli 2023 zudem um Bekanntgabe einer neuen zustellbevollmächtigten Person und/oder seiner aktuellen Wohnsitzadresse ersucht. Der Bf. hat trotz Verpflichtung gem. § 8 Abs. 1 ZuStG bis heute dem Bundesfinanzgericht keine neue Abgabenstelle bekanntgegeben und ist damit seiner Mitteilungspflicht nicht nachgekommen. Ad c) Eine Hinterlegung gem. § 8 Abs 2 ZustG ist nur dann mit der Wirkung der Zustellung ausgestattet, wenn die Behörde ergebnislos den ihr zumutbaren und ohne Schwierigkeiten zu bewältigenden Versuch unternommen hat, eine (neue, andere) Abgabestelle festzustellen (VwGH 22.01.2014, 2013/22/0313). Ob eine solche Feststellung ohne Schwierigkeiten möglich ist, ist nach den Umständen des Einzelfalles zu beurteilen (vgl. VwGH 21.10.1993, 91/15/0098). Die der Behörde auferlegte Ermittlungspflicht, findet ihre Grenze darin, wo die Ermittlung der neuen Abgabenstelle "ohne Schwierigkeiten" festgestellt werden kann. Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs ist die Behörde so lange zu Ermittlungen verpflichtet, als sie sich einfacher Hilfsmittel zur Ausforschung einer neuen Abgabenstelle bedienen kann (VwGH 24.05.2002, 99/21/0206). Ist der Behörde eine E-Mail-Adresse des Empfängers bekannt, hat sie zu versuchen, über diese eine neue Abgabestelle des Empfängers ausfindig zu machen. Ohne einen solchen Versuch ist eine Hinterlegung ohne Zustellversuch nicht zulässig (Bumberger/Schmid, Praxiskommentar zum Zustellgesetz § 8, Stand 1.1.2018, rdb.at, K 15 zu § 8 Abs. 2 ZuStG). Das Bundesfinanzgericht erfuhr erst durch das Telefonat mit dem (ehemaligen) Steuerberater bzw. der Mitteilung der belangten Behörde am 09. Mai 2023 von der Änderung - im Beschwerdefall: Aufgabe - der Abgabestelle des Bf. In Folge wurde der Bf. anhand seiner aktenkundigen E-Mail-Adresse am 10. Mai 2023 kontaktiert und wurde der Bf. auf die Verpflichtungen nach § 265 Abs. 6 BAO und § 8 Abs. 1 ZuStG hingewiesen. Der Bf. antwortete zwar dem Bundesfinanzgericht mit E-Mail vom 12. Mai 2023, gab aber lediglich bekannt, dass er den Großteil seiner Zeit im Ausland lebe, die Abmeldung von seinem ehemaligen Hauptwohnsitz am 07. November 2022 durchgeführt habe und es [in Österreich] keine neue Abgabenstelle oder Meldeadresse gebe. Auf Ersuchen des Bf. ihm die weitere Vorgangsweise mitzuteilen, da er bis auf weiteres im Ausland sei, hat das Bundesfinanzgericht in Folge dem Bf. über E-Mail vom 15. Mai 2023 ersucht eine neue zustellbevollmächtigte Person namhaft zu machen und/oder seine aktuelle Wohnsitzadresse bekanntzugeben. Sowohl auf diese Nachricht, als auch auf die Erinnerungsnachricht vom 06. Juli 2023 erfolgte keine Antwort. Auch durch Abfrage des Zentralen Melderegisters am 12. Juli 2023 konnte keine geänderte Abgabenstelle ermittelt werden. Da das Bundesfinanzgericht mit den ihm zur Verfügung stehenden Mitteln versucht hat, die neue Abgabestelle auszuforschen, dies aber ergebnislos blieb, lagen die Voraussetzungen gem. § 8 Abs. 2 ZustG vor. Ad d) Ein Hinweis auf eine etwaige mangelnde Prozessfähigkeit des Bf. liegt dem Bundesfinanzgericht nicht vor. Wie sich aber aus § 8 Abs. 2 ZustG ergibt, soll eine Hinterlegung ohne Zustellversuch nur dann erfolgen, wenn eine andere ("normale") Zustellung nicht möglich ist. Besteht die Möglichkeit der Zustellung an eine elektronische Zustelladresse, ist von dieser statt von einer Hinterlegung ohne Zustellversuch Gebrauch zu machen. Eine Zustellung per E-Mail scheidet aber aus, wenn wie im gegenständlichen Beschwerdeverfahren gegeben - siehe die obigen Ausführungen - ein Zustellnachweis erforderlich ist (Bumberger/Schmid, a.a.O., K 16 zu § 8 Abs. 2 ZuStG). Im Übrigen wurde dem Bf. in den Benachrichtigungen vom 15. Mai 2023 und 06. Juli 2023 mitgeteilt, dass aufgrund der geltenden Bestimmungen der Bundesabgabenordnung eine elektronische Zustellung im Rechtsmittelverfahren (v.a. für Ladungen und Entscheidungen) nicht möglich ist. In Erfüllung der tatbestandlichen Merkmale hatte gemäß § 8 Abs. 2 ZustG iVm § 23 ZustG eine Hinterlegung ohne vorhergehenden Zustellversuch zu erfolgen und wurde diese gem. § 23 Abs. 2 ZustG entsprechend beurkundet. Das Bundesfinanzgericht hat daher dem Bf. bekannt gegeben, dass die Ladung zur beantragten mündlichen Verhandlung am 19. September 2023 beim Bundesfinanzgericht, Außenstelle Graz, hinterlegt wurde und zur Abholung bis zum 09.August 2023 bereit lag (Parteienverkehrszeiten Montag, Dienstag und Donnerstag 09:00 Uhr bis 13:00 Uhr; Mittwoch 09:00 Uhr bis 12:00 Uhr). Die Ladung zur mündlichen Verhandlung galt gemäß § 23 Abs. 4 ZustG als am ersten Tag der Hinterlegung, das war der 19. September 2023, nachweislich zugestellt. Darüber wurde der Bf. am 19. September 2023 durch Übermittlung der Ladung an die aktenkundige E-Mail-Adresse ABC@yyy informiert. E. ZUSTELLUNG Erkenntnis: Gem. § 265 Abs. 6 BAO ist das Verwaltungsgericht über Änderungen aller für die Entscheidung über die Beschwerde bedeutsamen tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse unverzüglich zu verständigen. Diese Verständigungspflicht trifft die Abgabenbehörde und den Beschwerdeführer (vgl. VwGH 20.10.2021, Ra 2021/13/0066); und Nach § 8 Abs. 1 Zustellgesetz hat eine Partei, die während eines Verfahrens, von dem sie Kenntnis hat, ihre bisherige Abgabestelle ändert, dies der Behörde unverzüglich mitzuteilen. Wie ausgeführt hat die Mitteilung über die Änderung der Abgabestelle unverzüglich, dh ohne schuldhaftes Zögern, ohne unnötigen Aufschub zu erfolgen (Ritz/Koran, a.a.O., § 8 Rz 8, mwH). Unverzüglich ist daher iSv ohne (subjektiven) Verzug bzw. ohne unnötigen Aufschub auszulegen und meint im Lichte der Zielsetzung des Abs. 1 "sofort" (Raschauer/Riesz, a.a.O., Rz 7 zu § 8 mit der dort abgegebenen höchstgerichtlichen Judikatur). Der Bf. ist dieser Verpflichtung gegenüber dem Bundesfinanzgericht trotz Wissen um diese Verpflichtung durch das nachweislich vom Bf. erhaltenen Schreiben des Bundesfinanzgerichts vom 10. Mai 2023 [BFG-Akt OZ 48, Kontaktaufnahme Bf., Seite 3 und 4] nicht nachgekommen, weshalb dem Bundesfinanzgericht erst aufgrund der neuerlichen Abfrage im zentralen Melderegister am 19. September 2023 bekannt wurde, dass der Bf. wieder über eine aufrechte Abgabenstelle im Inland verfügt. 2.2. Zu Spruchpunkt III. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Die Beweiswürdigung des Nachweises und der Glaubhaftmachung von Betriebsausgaben und Sonderausgaben stellt eine Sachverhaltsfrage und keine Rechtsfrage dar, weshalb schon aus diesem Grunde die Revision nicht zulässig ist. Im Übrigen folgt das Erkenntnis - auch was die Zustellfrage betrifft - der jeweils angeführten Judikatur des Verwaltungsgerichtshofs. Es war daher auszusprechen, dass eine (ordentliche) Revision nicht zulässig ist. Graz, am 20. September 2023