BFG RV/7103559/2020

***Y*** hat sich auf Ebene der ***G Privatstiftung*** die beherrschende Stellung des Stifters durch Vorbehalt von Einflussnahme- und Gestaltungsmöglichkeiten gesichert. So hat sich der Stifter auf Lebenszeit als Stiftungsvorstand mit Einzelzeichnungsberechtigung (nach außen) eingesetzt; das bindende Vorschlagsrecht bei Neubenennung eines Stiftungsvorstandes vorbehalten; ein Änderungsrecht der Stiftungserklärung sowie ein Recht auf Abberufung des Stiftungsvorstandes aus gewichtigen Gründen vorbehalten. Der Stiftungsvorstand der ***G Privatstiftung*** besteht aus drei Mitgliedern. Einzelvertretungsbefugt ist dabei der Stifter ***Y*** selbst. Weitere Mitglieder sind ***X*** und ***Z***. Festzuhalten ist, dass die Funktion von ***X*** als Vorstand jedoch mit Firmenbucheintragung vom 28. Oktober 2008 gelöscht wurde; stattdessen vertritt seit 20. Oktober 2008 die Ehefrau des Stifters ***U*** gemeinsam mit einem weiteren Vorstandsmitglied. Damit ergibt sich nach Maßgabe des Stiftungsrechts faktisch die Alleinvertretungsmöglichkeit durch ***Y*** (Stifter und Vorstand) im Außenverhältnis. Dies ergibt sich aus Punkt 9.5. der Stiftungserklärung. Im Innenverhältnis ist nach Punkt 9.5 der Stiftungsurkunde einfache Mehrheit erforderlich. Des Weiteren ergibt sich aus der engen wechselseitigen Personenverflechtung zwischen dem dritten Vorstandsmitglied (***Y***) eine faktische Verbundenheit: Die beiden wesentlichen Entscheidungsträger - ***Y*** und ***Z*** - sind wie oben festgestellt gemeinsam Geschäftsführer zB der ***C GmbH*** sowie der ***A GmbH*** oder (vormals) Gesellschafter der ***A GmbH***. Zudem hatten ***Y*** und ***Z*** vice versa in den von ihnen jeweils errichteten Stiftungen einen Vorstandssitz (***Y Privatstiftung***, "Industrie" ***G Privatstiftung*** Privatstiftung und ***H Privatstiftung***). Zusätzlich wirken die ***Y Privatstiftung***, deren Stifter und einzelvertretungsbefugtes Vorstandsmitglied ***Y*** ist sowie die ***I Privatstiftung***, deren Stifter und einzelvertretungsbefugtes Vorstandsmitglied ***Z*** ist, wechselseitig bei der Bestimmung der Begünstigten der ***G Privatstiftung*** und ***H Privatstiftung*** mit. Damit ergibt sich, dass auch im Innenverhältnis mit ein bei Zusammenwirken der im Beschwerdefall wiederkehrend maßgebenden Geschäftspartner ***Y*** und ***Z*** eine (einfache) Mehrheit und damit Beschlussfassung möglich ist. Für das Bundesfinanzgericht ergibt sich in der Gesamtbetrachtung im Beschwerdefall jedenfalls eine enge wechselseitige Personenverflechtung zwischen den jeweils (einzelvertretungsbefugten) Stiftungsvorständen ***Y*** und ***Z*** sowohl auf der auf Käufer- als auch Verkäuferseite der beteiligten Privatstiftungen. Die steuerliche Vertretung der Beschwerdeführerin brachte wiederholt im Verfahren vor, dass die betreffenden zwischen der ***A GmbH*** und der ***B GmbH*** geschlossenen Managementverträge die gleichen Beratungsleistungen umfassen würden, die auch an andere Unternehmen erbracht worden seien und damit keine Einflussnahme ermöglicht werden würde. Die ***A GmbH*** sei eine herkömmliche Beratungsgesellschaft mit mehreren verschiedenen Kunden. In der ergänzenden Beschwerdestellungnahme vom 17. Juni 2020 werden dabei etwa folgende Kunden genannt: die ***Unternehmen 2*** (FN ***7***), deren selbstständig vertretungsbefugter Geschäftsführer ***Y*** im Zeitraum von 23. November 2000 bis 21. November 2003 war; die ***Unternehmen 3*** (FN ***8***), deren Gesellschafterin von 2. März 2001 bis 30. Dezember 2011 die ***A GmbH*** oder die ***Unternehmen 1*** (FN ***9***), deren Gesellschafterin von 17. November 2005 bis 1. Juni 2012 ebenfalls die ***A GmbH*** war. Mit den Ausführungen zeigt die steuerliche Vertretung der Beschwerdeführerin gerade nicht auf, dass eine Einflussnahme durch die betreffenden Managementverträge ausgeschlossen gewesen sei, weil es sich um eine "herkömmliche Beratungsgesellschaft" gehandelt habe. Vielmehr indiziert die aufgezeigte Eigentümer- bzw Führungsstruktur der von der Beschwerdeführerin selbst ins Treffen geführten Gesellschaften die von der belangten Behörde monierte personelle Verflechtung und dadurch bestehende Einflussmöglichkeit. Die betreffenden Managementverträge umfassten zum Zeitpunkt des streitgegenständlichen Anteilskaufs ua sowohl das Finanzcontrolling als auch die Erarbeitung der Unternehmensstrategie der ***B GmbH***. Gesellschafterin zu jeweils 50% an der ***A GmbH*** waren die "***Z Privatstiftung***, deren Stifter und einzelvertretungsbefugter Stiftungsvorstand ***Z*** (neben seiner Ehefrau und ***Y*** als weiteren Stiftungsvorständen) ist sowie die ***Y Privatstiftung***, deren Stifter und einzelvertretungsbefugter Stiftungsvorstand ***Y*** (neben seiner Ehefrau und ***Z*** als weiteren Stiftungsvorständen) ist. Nach den aktenkundigen Leistungsnachweisen wurden die Leistungen an die ***B GmbH*** von ***Y*** und ***Z*** erbracht (siehe Überschrift im Leistungsnachweis 2007 für das 2. Quartal 2007). Von ***Y*** und ***Z*** wurden demzufolge drei Managementmeetings zur Finanzsituation der ***B GmbH*** und der Geschäftsentwicklung zu insgesamt 36 Stunden abgehalten. Weiters wurden drei Analyse-Monatsreporting-Meetings zwischen einem Geschäftsführer der ***B GmbH*** und ***Z*** zu insgesamt neun Stunden abgehalten und Vorgespräche mit ***11*** zu einem Tenderverfahren ***10*** zu insgesamt 80 Stunden geführt. Im Zeitraum 1. April 2007 bis 31. März 2008 fanden monatliche Ergebnisbesprechungen auf Grundlage der Monats- und Quartalsreports mit dem CFO der ***B GmbH*** zu insgesamt 36 Stunden statt. Von der ***A GmbH*** in Person von ***Y*** und ***Z*** wurden weiters Bankengespräche zu Finanzierungen und Veranlagungen mit diversen Banken zu insgesamt 24 Stunden geführt. Es wurde nach neuen Geschäftsfeldern für die ***B GmbH*** gesucht und M&A-Möglichkeiten geprüft. Managementmeetings zur Strategieentwicklung fanden im Ausmaß von 108 Stunden statt. Die durch die Managementverträge vermittelte Einflussmöglichkeit auf die ***B GmbH*** der "***Z Privatstiftung*** sowie der ***Y Privatstiftung*** als Gesellschafterinnen ist ebenso wenig von der Hand zu weisen wie die dadurch bestehende Einflussmöglichkeit deren jeweilig einzelvertretungsbefugten Stiftern ***Z*** und ***Y***, die vice versa in den jeweiligen Stiftungen (neben den jeweiligen Ehefrauen) als Stiftungsvorstände fungierten und Geschäftsführer der leistungserbringenden ***A GmbH*** sind. Die Managementverträge haben im Zeitpunkt des streitgegenständlichen Anteilskaufes auch tatsächlich sowohl das Finanzcontrolling als auch die Erarbeitung der Unternehmensstrategie umfasst. Insbesondere aus den aktenkundigen Leistungsnachweisen ist ersichtlich, dass im Beschwerdefall nicht nur von einer möglichen, sondern auch von einer tatsächlich ausgeübten Einflussnahme und einheitlichen Leistung von ***Z*** und ***Y*** auszugehen ist. Sie haben wie oben dargestellt etwa die Unternehmensstrategie der ***B GmbH*** vorgegeben, Managementmeetings zur Finanzsituation abgehalten sowie Bankengespräche zu Finanzierungen und Veranlagungen geführt. Ebenso wurde durch Leistungen im Bereich Key-Account-inländischer Kunden sowie durch die Geschäftsanbahnung bei internationalen Geschäften tatsächlich Einfluss auf den Geschäftsbereich der ***B GmbH*** genommen. In der Gesamtbetrachtung zu würdigen ist auch, dass ***Z*** als Vorsitzender und ***Y*** als Stellvertreter des Vorsitzenden des (fakultativen) Aufsichtsrates der Zielgesellschaft ***B GmbH*** bis zur freiwilligen Auflösung des Aufsichtsrates im Jahr 2006 bestellt waren. Die Eintragung der Löschung ins Firmenbuch erfolgte am 30. Dezember 2006, somit rund drei Monate vor Unterfertigung des Kauf- und Abtretungsvertrages der ***B GmbH*** am 26. März 2007. Nach der Lebenserfahrung ist davon auszugehen, dass die Vorbereitung einer derartigen Anteilstransaktion (Angebotslegung, Gesprächsführung, Unterlagensichtung, Due Diligence…) regelmäßig einen Zeitraum von Beginn bis Abschluss eines Kauf- und Abtretungsvertrages von mehr als drei Monaten umfassen. Somit geht das Bundesfinanzgericht in freier Beweiswürdigung davon aus, dass auch wenn der Aufsichtsrat kurz vor Abschluss des sachverhaltsgegenständlichen Beteiligungsverkaufs- und -anschaffungsvorgangs freiwillig aufgelöst wurde, ***Z*** als Aufsichtsratvorsitzender und ***Y*** als Stellvertreter des Vorsitzenden im Transaktionsvorbereitungszeitraum eine direkte Einflussnahme auf die Zielgesellschaft, die ***B GmbH***, ausüben konnten und in Gesamtbetrachtung der personellen Verflechtung und dem wiederkehrenden Auftreten der beiden Personen, in unterschiedlichen Funktionen, auch tatsächlich ausgeübt haben. Für das Bundesfinanzgericht steht somit fest das in Gesamtschau ***Z*** und ***Y*** gemeinsam eine einheitliche Leitung hinsichtlich der ***B GmbH*** als Zielgesellschaft, insbesondere (mittelbar) über ihre jeweiligen Privatstiftungen nach den faktischen Gegebenheiten, ausgeübt haben. Erst unmittelbar vor dem streitgegenständlichen Anteilserwerb im März 2007 wurde die Käufterstruktur der ***B GmbH*** geschaffen (die Beschwerdeführerin, vormals ***F GmbH*** wurde am 2. März 2007 errichtet; die ***G Privatstiftung*** und ***H Privatstiftung*** wurden am 8. Februar 2007 bzw am 12. Februar 2007 errichtet). Der Gesellschaftsvertrag der ***F GmbH*** wurde von ***Y***, als selbstständig vertretungsbefugtes Mitglied des Vorstandes der ***G Privatstiftung*** als Gesellschafterin und ***Z***, als selbstständig vertretungsbefugtes Mitglied des Vorstandes der ***H Privatstiftung*** als Gesellschafterin, unterzeichnet. Beide waren zwei Monate zuvor - wie bereits ausgeführt - noch im fakultativen Aufsichtsrat der Zielgesellschaft tätig und darüber hinaus auch Stifter und einzelvertretungsbefugte Stiftungsvorstände der Gesellschafterinnen der Zielgesellschaft. Mit selben Notariatsakt vom 2. März 2007 wurde ***V*** mit Gesellschafterbeschluss zum selbständig vertretungsbefugten Geschäftsführer bestellt. ***V*** war zu diesem Zeitpunkt bereits selbstständig vertretungsbefugter Geschäftsführer der der Zielgesellschaft. Zwischen der vormaligen ***F GmbH*** und ***V*** wurde wie festgestellt weder ein Geschäftsführungsvertrag noch ein Dienstvertrag abschlossen. Dem kommt nach der wirtschaftlichen Lebenserfahrung eine gewisse Indizwirkung für eine lediglich im Konzernverband gewählte Vorgehensweise zu. Zum Zwecke des Erwerbs der Zielgesellschaft wurde ***V*** in der Generalversammlung der vormaligen ***F GmbH*** (nunmehr Beschwerdeführerin) vom 26. März 2007 von den selbstständig vertretungsbefugten Stiftungsvorständen der Gesellschafterinnen, ***Y*** und ***Z***, ermächtigt, 100% der Anteile an der ***B GmbH*** um den Kaufpreis von EUR 30 Millionen zu erwerben, die dementsprechenden Verträge und Notariatsakte zu unterfertigen und die Finanzierung des Kaufpreises bei der ***D Bank AG*** den Vorgaben entsprechend durchzuführen. ***V*** wurde somit vertreten durch die Personen ***Y*** und ***Z*** die exakten Bedingungen für den Anteilskauf vorgegeben; eine Dispositionsmöglichkeit des Geschäftsführers darüber bestand nicht. Die Generalversammlung fand laut Protokoll in den Räumlichkeiten der ***A GmbH*** in ***Adresse*** statt (ebenfalls Geschäftsanschrift der ***H Privatstiftung***, der "***Z Privatstiftung*** sowie auch der vormaligen ***C GmbH***). Die Gesellschafterinnen der ***F GmbH*** (***H Privatstiftung*** und ***G Privatstiftung***) wurden durch die selbständig vertretungsbefugten Vorstände, ***Z*** und ***Y***, vertreten, wobei ***Z*** den Vorsitz der Generalversammlung übernahm. Mit Generalversammlungsbeschluss vom 26. März 2007 wurde die Geschäftsführung der ***F GmbH*** zudem ermächtigt eine Gewinnausschüttung der ***B GmbH*** an die ***F GmbH*** in der Höhe von EUR 4 Millionen zu beschließen. Dies stellte eine Auszahlungsvoraussetzung der Kreditverträge Senior A und B dar, deren finales Dokument nach dem im Dokument angeführten Dokumentenpfad der 27. März 2007 war. Zusätzlich mussten die Gesellschafterinnen (***H Privatstiftung*** und die ***G Privatstiftung***) der ***F GmbH*** als Kreditnehmerin, dieser nachweislich weitere Eigenmittel iHv zumindest EUR 1.000.000,00 zur Verfügung stellen. Zudem war erforderlich, dass die Kreditnehmerin auf dem Konto bei der Kreditgeberin über ein Kontoguthaben in Höhe von zumindest EUR 5.000.000,00 verfügt. Die selbständig vertretungsbefugten Vorstände der ***H Privatstiftung*** und ***G Privatstiftung*** (Gesellschafterinnen der Erwerbergesellschaft) ***Z*** und ***Y***, die auch selbständig vertretungsbefugten Vorstände der Gesellschafterinnen der erworbenen ***B GmbH*** ("***Z Privatstiftung*** und ***Y Privatstiftung***) sind, ermächtigten in der Generalversammlung der vormaligen ***F GmbH*** vom 26. März 2007 die Geschäftsführung der ***F GmbH*** die Ausschüttung eines zum 31. Dezember 2006 thesaurierten Gewinnes (Gewinne, die somit zu einem Zeitpunkt entstanden waren zu dem ***Z*** und ***Y*** im noch bestehenden fakultativen Aufsichtsrat der Zielgesellschaft waren) zu beschließen. Erst dadurch wurde die entsprechend der Kreditverträge Senior A und B erforderliche Eigenmittelquote der erwerbenden Gesellschaft hergestellt (sowie samt Mittelzuschuss iHv EUR 1.000.000,00 durch die ***H Privatstiftung*** und die ***G Privatstiftung***, deren Stifter und selbstständig vertretungsbefugte Stiftungsvorstände abermals ***Z*** und ***Y*** waren), damit diese die (folglich für den eigenen Kauf erforderliche Mittel ausschüttende) Zielgesellschaft überhaupt erwerben konnte. Die steuerliche Vertretung der Beschwerdeführerin merkte in der mündlichen Verhandlung vom 30. März 2023 ergänzend an, dass es seitens der Verkäuferseite keine Gespräche mit der ***D Bank AG*** gegeben habe. Die Verkäuferseite habe auch keine Gespräche mit der ***E GmbH*** geführt. Lediglich die ***F GmbH*** habe mit diesen Gesprächen in Person von ***V*** als vororganschaftlicher Geschäftsführer geführt. Die belangte Behörde führt dazu ergänzend in der mündlichen Verhandlung vom 30. März 2023 sowie in der am 12. Juni 2023 fortgesetzten mündlichen Verhandlung aus, dass der Vertrag mit der ***E GmbH*** vom 28. März 2007 sei und entsprechend der Fußzeilen die Kreditverträge seien diese vom 27. März 2007. Die Ausführungen der steuerlichen Vertretung der Beschwerdeführerin in der mündlichen Verhandlung vom 30. März 2023 stehen im Widerspruch zu den Angaben in der Vorhaltbeantwortung vom 19. November 2015 und erscheinen dem Gericht somit nicht als glaubwürdig. Vielmehr erscheinen in zeitlicher Zusammenschau die auf Seite vier der damaligen Vorhaltbeantwortung gemachten Angaben glaubwürdig, nämlich dass die ***D Bank AG*** - respektive deren 100%ige Tochtergesellschaft die ***E GmbH*** - im Jahr 2006 an die ***C GmbH*** bzw an die "***Z Privatstiftung*** sowie an die ***Y Privatstiftung*** herangetreten ist und Interesse bekundete im Rahmen eines Verkaufs der Anteile an der ***B GmbH*** die Finanzierung zu übernehmen. Für das Bundesfinanzgericht ergibt sich in der zeitlichen Zusammenschau nach der allgemeinen Lebenserfahrung (Errichtung der erwerbenden ***F GmbH*** Generalversammlungsbeschluss vom 26. März 2007; Errichtung deren Gesellschafterinnen ***H Privatstiftung*** und ***G Privatstiftung*** mit Stiftungserklärungen vom 8. Februar 2007 bzw vom 12. Februar 2007 sowie im Dokumentenpfad angegebenem Datum der finalen Version der Kreditvertrage mit 27. März 2007 und dem in freier Beweiswürdigung festgestellten Umstand, dass das Kreditunternehmen im Jahr 2006 an die ***C GmbH*** bzw an die "***Z Privatstiftung*** sowie an die ***Y Privatstiftung*** herangetreten ist), dass die letztendliche Käuferseite keinen Einfluss auf die Kaufpreisfindung und Kaufpreisfinanzierung hatte. Wenngleich klargestellt wird, dass seitens des Gerichts aufgrund der aktenkundigen Unterlagen zur Käufersuche im Jahr 2004 die Fremdüblichkeit des Kaufpreises dem Grunde nach nicht in Abrede gestellt wird. Der Kaufpreis entspricht jenem im Jahr 2004 gelegten Angebot über EUR 30 Millionen des US-amerikanische Fonds ***N***. Dass ein fremder Dritter keinerlei dokumentierte Verhandlungen zur Kaufpreisfindung geführt hätte, erscheint dem Gericht nach der allgemeinen Lebenserfahrung unüblich. Ebenso ungewöhnlich erscheint dem Gericht, dass eine Due Diligence (Financial Due Diligence sowie eine Legal Due Diligence) lediglich von der Verkäuferseite durchgeführt wurde, weil nach allgemeiner wirtschaftlicher Lebenserfahrung eine Due Diligence gerade der eingehenden Prüfung eines zum Verkauf stehenden Unternehmens durch den potentiellen Käufer dienen soll. In seiner Funktion als Geschäftsführer der ***F GmbH*** als Erwerbergesellschaft hat ***V*** somit weder eine Due Diligence beauftragt noch wie in freier Beweiswürdigung festgestellt Beratungen der ***E GmbH*** zur Kreditfinanzierung in Anspruch genommen. Dass ***V*** in seiner Funktion als Geschäftsführer der ***B GmbH*** - wie von der steuerlichen Vertretung in der fortgesetzten mündlichen Verhandlung vom 12. Juni 2023 ins Treffen geführt - über sämtliche Unterlagen verfügt hätte und dementsprechende Kenntnisse über die Zielgesellschaft gehabt hätte, vermag den Ausschluss des Vorliegens einer personellen Verflechtung und Einflussmöglichkeit gerade nicht aufzuzeigen. Die ***D Bank AG*** bzw die ***E GmbH*** engagierten Beratungsunternehmen für die Durchführung der Due Diligence (***Steuerberatungs GmbH & Co KEG*** bzw ***Rechtsanwälte GmbH***). Nach der allgemeinen wirtschaftlichen Erfahrung kann davon auszugehen sein, dass auch ein Geschäftsführer, der diese Funktion gleichzeitig bei Erwerbs- und Zielgesellschaft ausübt, zwar Zugang zu den Unterlagen und Zahlen eines Unternehmens hat, regelmäßig wohl aber ein darauf spezialisiertes externes Beratungsunternehmen zur Überprüfung - insbesondere bei einer Kaufpreissumme iHv EUR 30 Million und niedriger Eigenkapitalausstattung der Erwerbsgesellschaft - beauftragt. Dass 80% des Anteilskaufs fremdfinanziert wurden, kann - entgegen dem Vorbringen der steuerlichen Vertretung in der mündlichen Verhandlung vom 30. März 2023 - seitens des Gerichts nicht als Indiz gewertet werden, dass es im Beschwerdefall üblich gewesen sei keine Due Diligence von Käuferseite durchzuführen und auch die Kaufpreisfindung nicht mitzugestalten. Dies insbesondere vor dem Hintergrund als die Käuferseite an den Finanzierungsverhandlungen nicht mitgewirkt hat. Sämtliche für eine ordentliche Kaufpreisfindung notwendige Informationen waren zwar der Verkäuferseite ab dem Jahr 2004 bekannt, nicht jedoch auf Käuferseite, die zudem erst unmittelbar vor dem gegenständlichen Anteilskauf unter wiederkehrender Beteiligung von ***Z*** und ***Y*** errichtet wurde. Aus dem Umstand, dass die erwerbende ***F GmbH*** keine eigene Due Diligence beauftragte und wie in freier Beweiswürdigung festgestellt keine eigenen Finanzierungsverhandlungen führte, sondern die von der Verkäuferseite beauftragte Preisfindung goutierte und entsprechend den Vorgaben der Generalversammlung auch das finanzierende Kreditinstitut ohne eigene Verhandlungen übernahm, spricht für eine enge Verbundenheit zwischen Käufer- und Verkäuferseite und spiegelt in der Gesamtschau den tatsächlich ausgeübten Einfluss und die tatsächlich geteilte einheitliche Leistung von ***Z*** und ***Y*** wider. Dass - wie von der steuerlichen Vertretung der Beschwerdeführerin - ***V*** selbst kein Stiftungsvorstandmitglied der Gesellschafterinnen war, vermag in der Zusammenschau die tatsächliche Einflussnahme von ***Z*** und ***Y*** ebenso zu wenig ändern wie der Umstand, dass ***V*** als Organ der ***F GmbH*** dieser verantwortlich und haftungspflichtig war. Vielmehr war ***V*** aufgrund gesellschaftsrechtlicher Vorgaben (§ 35 GmbHG) nicht berechtigt, derartige Anschaffungsvorgänge in Eigenverantwortung zu tätigen. Dies spiegelt sich auch aus den Inhalten des Generalversammlungsbeschlusses vom 26. März 2007 wider, in welcher ***V*** zum Anteilskauf ermächtigt wurde. Nach der Aktenlage steht für das Bundesfinanzgericht fest, dass ***V*** gerade keinerlei Einfluss oder Dispositionsmöglichkeit auf den gegenständlichen Anteilskauf hatte, weder als Geschäftsführer der Erwerbergesellschaft ***F GmbH*** noch als Geschäftsführer der Zielgesellschaft ***B GmbH***. Soweit die steuerliche Vertretung vorbringt, dass die ***Z*** und ***Y*** als Stifter kein Weisungsrecht gegenüber ***V*** gehabt hätten, ist dem jene nach der Aktenlage tatsächlich gewählte Vorgehensweise entgegenzuhalten, dass ***Z*** und ***Y*** als selbstständig vertretungsbefugte Vorstandsmitglieder sowohl auf der Käufer- als auch Erwerberseite den gesamten Anteilserwerbsvorgang vorgegeben haben (siehe zB Protokoll der Generalversammlungsbeschluss vom 26. März 2007). Dass - wie von der steuerlichen Vertretung wiederholt ins Treffen geführt -dem Stiftungsvorstand jeweils drei Mitglieder angehörten ist insoweit zu vernachlässigen, als diese jeweils zu mindestens einem weiteren Mitglied nahestehende (Ehefrauen) oder in der Person des jeweils anderen Geschäftspartners, dh ***Z*** und ***Y*** vertreten waren und auch nach innen eine einfache Stimmmehrheit für Entscheidungen erforderlich war. Zudem wurden von der Verkäuferseite in Person von ***Z*** und ***Y*** (sowohl als selbstständig vertretungsbefugte Stiftungsvorstände der "***Z Privatstiftung*** als auch der ***Y Privatstiftung*** sowie auch als Geschäftsführer der damaligen ***C GmbH*** vor Verschmelzung auf die Zielgesellschaft sowie bis Ende 2006, somit kurz vor Anteilserwerb, als Vorstand und stellvertretender Vorstand des Aufsichtsrates der Zielgesellschaft und auch in weiterer Folge entsprechend der abgeschlossenen Managementverträge ua in den für die Unternehmensführung wesentlichen Bereichen des Finanzcontrollings und der Unternehmensstrategie) auf die Zielgesellschaft tatsächlich Einfluss genommen und eine einheitliche Leitung ausgeübt. In der Gesamtschau hatten ***Z*** und ***Y*** somit entsprechend dem in freier Beweiswürdigung festgestellten Sachverhalt eine durchgreifend sichergestellte und wie dargestellt tatsächlich ausgeübte Einflussnahme auf die beteiligten Gesellschaften der Käufer- als auch Erwerberseite. Die dargestellte Konstellation des gegenständlichen Anteilserwerbs zeigt aufgrund der immer wiederkehrenden obersten Entscheidungsträger ***Z*** und ***Y***, sowohl auf Verkäufer- als auch auf Erwerberseite, auf, dass diese in einheitlicher Leitung sämtliche für den Transaktionsvorgang erforderlichen Entscheidungen getroffen haben und in Zusammenwirkung der aufgezeigten personellen Verflechtung zwischen Käufer- und Verkäuferseite im Ergebnis auf den gegenständlichen Anteilserwerb hingewirkt haben. Das tatsächliche Geschehen zeigt eine koordinierte Vorgangsweise von ***Z*** und ***Y*** - wie dargestellt - in Ausübung der ihnen jeweils zukommenden Funktionen sowohl auf Käufer- als auch auf Verkäuferseite auf. Das Bundesfinanzgericht sieht daher die Ausübung einer zumindest auf Grundsätzliches beschränkenden Koordinierung in den wichtigsten Fragen der Unternehmenspolitik im Beschwerdefall durch ***Z*** und ***Y*** sowohl auf Käufer- als auch Verkäuferseite durch auf Basis der in freier Beweiswürdigung festgestellten faktischen Gegebenheiten als erwiesen an. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse durfte das Bundesfinanzgericht daher in freier Beweiswürdigung von den obigen Sachverhaltsfeststellungen ausgehen. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) Firmenwertabschreibung § 9 Abs 7 KStG 1988 in der im Beschwerdefall maßgebenden Fassung des AbgSiG 2007, BGBl I 2007/99, lautet: "(7) Bei der Gewinnermittlung sind Abschreibungen auf den niedrigeren Teilwert (§ 6 Z 2 lit. a des Einkommensteuergesetzes 1988) und Veräußerungsverluste hinsichtlich von Beteiligungen an Gruppenmitgliedern nicht abzugsfähig. Im Falle der Anschaffung einer Beteiligung (Abs. 4) durch ein Gruppenmitglied bzw. den Gruppenträger oder eine für eine Gruppenbildung geeignete Körperschaft an einer betriebsführenden unbeschränkt steuerpflichtigen Beteiligungskörperschaft (Abs. 2), ausgenommen unmittelbar oder mittelbar von einem konzernzugehörigen Unternehmen bzw. unmittelbar oder mittelbar von einem einen beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter, ist ab Zugehörigkeit dieser Körperschaft zur Unternehmensgruppe beim unmittelbar beteiligten Gruppenmitglied bzw. Gruppenträger eine Firmenwertabschreibung in folgender Weise vorzunehmen: - Als Firmenwert gilt der dem Beteiligungsausmaß entsprechende Unterschiedsbetrag zwischen dem handelsrechtlichen Eigenkapital der Beteiligungskörperschaft zuzüglich stiller Reserven im nicht abnutzbaren Anlagevermögen und den steuerlich maßgebenden Anschaffungskosten, höchstens aber 50% dieser Anschaffungskosten. Der abzugsfähige Firmenwert ist gleichmäßig auf 15 Jahre verteilt abzusetzen. - Insoweit von den Anschaffungskosten einer Beteiligung steuerwirksame Abschreibungen auf den niedrigeren Teilwert (§ 6 Z 2 lit. a des Einkommensteuergesetzes 1988) vorgenommen worden sind, ist der Firmenwert im ersten Jahr der Zugehörigkeit zur Unternehmensgruppe um den vollen Betrag der Teilwertabschreibung, saldiert mit erfolgten Zuschreibungen, zu kürzen. Offene Teilbeträge der Teilwertabschreibung sind unabhängig davon gem. § 12 Abs. 3 Z 2 weiter zu berücksichtigen. - Findet die Gruppenbildung erst nach dem Anschaffungsjahr statt, können jene Fünfzehntel abgesetzt werden, die ab dem Jahr des Wirksamwerdens der Unternehmensgruppe offen sind. Die Firmenwertabschreibung ist auf die Dauer der Zugehörigkeit der beteiligten Körperschaft und der Zugehörigkeit des Betriebes oder der Teilbetriebe der Beteiligungskörperschaft zur Unternehmensgruppe beschränkt. - Ergibt sich auf Grund der Anschaffung der Beteiligung ein negativer Firmenwert, ist dieser im Sinne der vorstehenden Sätze gewinnerhöhend anzusetzen. - Die steuerlich berücksichtigten Fünfzehntelbeträge vermindern oder erhöhen den steuerlich maßgeblichen Buchwert. - Gehen Beteiligungen, auf die eine Firmenwertabschreibung vorgenommen wurde, umgründungsbedingt unter oder werden sie zur Abfindung der Anteilsinhaber der übertragenden Körperschaft verwendet, sind abgesetzte Fünfzehntelbeträge zum Umgründungsstichtag steuerwirksam nachzuerfassen, soweit der Nacherfassungsbetrag im Unterschiedsbetrag zwischen Buchwert und Verkehrswert der abgeschriebenen Beteiligung Deckung findet. Tritt an die Stelle der firmenwertabgeschriebenen Beteiligung umgründungsbedingt die Beteiligung an einer übernehmenden Körperschaft, hat die Nacherfassung erst dann zu erfolgen, wenn die Beteiligung an der übernehmenden Körperschaft umgründungsbedingt untergeht." Die Beschwerdeführerin (vormals ***F GmbH***) und die ***B GmbH*** bilden nach dem festgestellten Sachverhalt eine Unternehmensgruppe iSd § 9 KStG 1988. Der Gruppenvertrag vom 14. Dezember 2007 gilt ab der Veranlagung 2008. Im Falle der Anschaffung einer Beteiligung durch den Gruppenträger an einer betriebsführenden unbeschränkt steuerpflichtigen Beteiligungskörperschaft war nach der im Beschwerdefall maßgebenden Rechtslage gemäß § 9 Abs 7 KStG 1988 ab Zugehörigkeit dieser Körperschaft zur Unternehmensgruppe beim Gruppenträger eine Firmenwertabschreibung vorzunehmen. Ausgenommen sind jedoch Anschaffungen unmittelbar oder mittelbar von einem konzernzugehörigen Unternehmen beziehungsweise unmittelbar oder mittelbar von einem einen beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter. Im Beschwerdefall stellt sich daher nunmehr die Frage, ob ein solcher die Firmenwertabschreibung ausschließender Konzerntatbestand iSd § 9 Abs 7 KStG 1988 erfüllt ist. Die Firmenwertabschreibung iSd § 9 Abs 7 KStG 1988 sowie der Fremdkapitalzinsenabzug bei Beteiligungserwerben gemäß § 11 Abs 1 Z 4 KStG 1988 wurden mit dem Steuerreformgesetz 2005, BGBl I 2004/57 eingeführt, um den Wirtschaftsstandort Österreich zu attraktivieren. § 9 Abs 7 KStG 1988 enthielt von Anfang an eine "Konzernschranke", um Gestaltungen im Konzern oder innerhalb der Unternehmensgruppe hintanzuhalten. So steht eine Firmenwertabschreibung nicht zu, wenn die Beteiligung von einem konzernzugehörigen Unternehmen erworben wird. In den Gesetzesmaterialen zum Steuerreformgesetz 2005 wird dazu wie folgt ausgeführt: "Wird eine Beteiligung im Zusammenhang mit einer Gruppenbildung erworben, so kann der mit den Anschaffungskosten bezahlte Good Will auf einen Zeitraum von 15 Jahren linear abgeschrieben werden. Der Abschreibungsbetrag ist mit 50% der Anschaffungskosten begrenzt. Beteiligungen sollen jedoch nicht mit Abschreibungswirkung im Konzern hin- und hergeschoben werden, daher wird diese Möglichkeit ausgeschlossen. […]" (EBRV 451 BlgNR XXII. GP, 6). "[…] Andererseits soll im Interesse des Standortes Österreichs eine steuerliche Förderung der Gruppenbildung dadurch erreicht werden, dass - abweichend vom allgemeinen Ertragsteuerrecht - die Anschaffung der Beteiligung an einer inländischen gruppenfähigen Körperschaft der Anschaffung des von der erworbenen Körperschaft unterhaltenen Betriebes gleichgestellt wird. Auf Grund der Aufnahme dieser erworbenen betriebsführenden Körperschaft in eine neue oder schon bestehende Unternehmensgruppe soll es somit neben der Übernahme der laufenden Gewinne oder Verluste auch zu einer steuerwirksamen Firmenwertabschreibung kommen. Zur Vermeidung von Gestaltungen soll nur eine ,fremdbezogene' Beteiligungsanschaffung Anlass für eine Firmenwertabschreibung geben, Anschaffungen im Konzern und damit auch innerhalb der Unternehmensgruppe kommen daher nicht in Betracht. […]" (EBRV 451 BlgNR XXII. GP, 26). Mit dem Abgabenänderungsgesetz 2004, BGBl I 2004/180 wurde § 9 Abs 7 KStG 1988 dahingehend geändert, dass nunmehr die Firmenwertabschreibung einerseits - wie bisher - bei Erfüllung des Konzerntatbestandes (erster Fall: "unmittelbar oder mittelbar von einem konzernzugehörigen Unternehmen") und anderseits bei Erfüllung des Beherrschungstatbestandes (zweiter Fall: "unmittelbar oder mittelbar von einem einen beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter") nicht zustehen sollte. Nach den Gesetzesmaterialen zum Abgabenänderungsgesetz 2004 soll die Änderung sicherstellen, dass ein Beteiligungserwerb von einem beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter (zB Gebietskörperschaft) von der Firmenwertabschreibung ausgeschlossen ist, auch wenn diese nicht konzernzugehörige Unternehmen sind (vgl EBRV 686 BlgNR XXII. GP, 19). Diese Gesetzesänderung dehnte somit den Ausschluss auf einen Personenkreis aus, der über den aktienrechtlichen Konzernbegriff hinausgeht. Nach der Literatur sind alle Gesellschafter (natürliche Personen, Personengesellschaften, Körperschaften wie zB Privatstiftungen oder Körperschaften des öffentlichen Rechts) erfasst, die an einer Körperschaft konzernartig beteiligt sind (vgl Vock in Lachmayer/Strimitzer/Vock, KStG36, § 9 Abs 7 Rz 993 mit Verweis auf Staringer, Die Firmenwertabschreibung im Rahmen der Unternehmensgruppe, in Bertl/Eberhartinger/Egger/Kalss/Lang/Nowotny/Riegler/Schuch/Staringer, Immaterielle Vermögenswerte 239 [248] und Urtz in Achatz/Kirchmayr, KStG (2011), § 9 Tz 424 f). Der Ausschluss der Firmenwertabschreibung im Falle eines so genannten Konzernerwerbes soll nach der Intention des Gesetzgebers sicherstellen, dass nicht durch Beteiligungsverschiebungen im Konzern künstlich Firmenwerte generiert werden (VwGH 3. September 2019, Ra 2018/15/0052). Ein "schädlicher" Konzernerwerb iSd § 9 Abs 7 KStG 1988 liegt nur dann vor, wenn zum Zeitpunkt der Anschaffung der Beteiligung an der inländischen Zielgesellschaft bereits ein Konzernverhältnis zwischen veräußernder und erwerbender Gesellschaft bestand oder Käufer und Verkäufer zu diesem Zeitpunkt unmittelbar oder mittelbar von demselben Gesellschafter beherrscht wurden (VwGH 6. Juli 2020, Ro 2019/13/0018). Der Begriff der "Anschaffung" ist nach allgemeinen steuerlichen Grundsätzen zu verstehen; es kommt daher auf den Erwerb des wirtschaftlichen Eigentums an (VwGH 3. September 2019, Ra 2018/15/0052). Ein mittelbarer Erwerb liegt bei einem Erwerb über zwischengeschaltete Personen oder Gesellschaften vor (vgl Urtz in Achatz/Kirchmayr, KStG (2011), § 9 Rz 426). Darunter fallen ua auch Umgehungskonstruktionen, wie etwa, wenn ein Dritter, der die Beteiligung von einem konzernzugehörigen Unternehmen erworben hat, diese nach einer nur kurzen Zeitspanne an ein anderes konzernzugehöriges Unternehmen weiterveräußert und diese Transaktion per se wirtschaftlich nicht begründbar ist (siehe Huber in Huber/Rindler/Widinski/Zinnöcker, Gruppenbesteuerung², § 9 Rz 22). Ob es sich um einen mittelbaren Erwerb handelt, ist im jeweiligen Einzelfall unter Anwendung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise nach § 21 BAO zu prüfen (Lachmayer in Lachmayer/Strimitzer/Vock, KStG31, § 12 Rz 163). Für die Auslegung des Konzernbegriffs in § 9 Abs 7 KStG 1988 ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes - mangels spezialrechtlicher Definition - auf den gesellschaftsrechtlichen Konzernbegriff des § 15 AktG bzw § 115 GmbHG abzustellen (vgl VwGH 31. Jänner 2018, Ro 2016/15/0020 mwN). Dies gilt nach der Intention des Gesetzgebers auch für die Auslegung des Beherrschungstatbestandes in § 9 Abs 7 zweiter Fall KStG 1988, wenngleich der Personenkreis über den Anwendungsbereich von § 15 AktG und § 115 GmbHG erweitert wird (vgl dazu weiterführend Urtz in Achatz/Kirchmayr, KStG (2011), § 9 Tz 425). § 15 AktG und § 115 GmbHG formulieren gleichlautend: "(1) Sind rechtlich selbständige Unternehmen zu wirtschaftlichen Zwecken unter einheitlicher Leitung zusammengefaßt, so bilden sie einen Konzern; die einzelnen Unternehmen sind Konzernunternehmen. (2) Steht ein rechtlich selbständiges Unternehmen auf Grund von Beteiligungen oder sonst unmittelbar oder mittelbar unter dem beherrschenden Einfluß eines anderen Unternehmens, so gelten das herrschende und das abhängige Unternehmen zusammen als Konzern und einzeln als Konzernunternehmen." Für die Annahme einer (tatsächlich wahrgenommenen) "einheitlichen Leitung" iSd § 15 AktG ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs Mindesterfordernis, dass eine sich "auf Grundsätzliches beschränkende Koordinierung in den wichtigsten Fragen der Unternehmenspolitik" vorhanden ist (VwGH 31. Jänner 2018, Ro 2016/15/0020). Soweit es um die Mittel der einheitlichen Leitung geht, ist der gesetzliche Konzerntatbestand offen. Als Mittel der einheitlichen Leitung kommen vor allem Beteiligungen, die nicht Mehrheitsbeteiligungen zu sein brauchen, personelle Verflechtungen, maßgebende Finanzierungen und vertragliche Beziehungen in Betracht. Häufig lassen sich sowohl rechtliche als auch faktische Elemente feststellen, welche insgesamt die einheitliche Leitung begründen (vgl VwGH 28. Oktober 2009, 2008/15/0049 sowie Jabornegg in Jabornegg/Strasser, AktG4 § 15 Rz 14 und 15, mwN). Dabei kommt der Einflussnahme im finanziellen Bereich im beweglichen Beurteilungssystem für den Begriff der einheitlichen Leitung eine "Schlüsselstellung" zu. Schon eine wenig intensive Einflussnahme in einem wichtigen Leitungsbereich (etwa dem Finanzbereich) reicht aus, um eine einheitliche Leitung bejahen zu können (vgl OGH 1. Dezember 2005, 6 Ob 217/05p). Die Absicherung der Einflussnahme durch ein rechtlich verbindliches Weisungsrecht ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht erforderlich, es genüge schon eine bloß faktische Einflussnahme auf die Geschicke der Gesellschaft (VwGH 31. Jänner 2018, Ro 2016/15/0020, mwN). Ein Konzern kann auch vorliegen, wenn - wie im Beschwerdefall - kein Mutterunternehmen besteht, von dem die einheitliche Leitung ausgeht. Für einen Gleichordnungskonzern ist typisch, dass die Leitung nicht von einem "herrschenden Unternehmen" besorgt wird, sondern von einer anderen Stelle als Konzernspitze, sodass keines der Konzernunternehmen von einem anderen Konzernunternehmen abhängig ist (vgl VwGH 18. Dezember 1996, 94/15/0162; VwGH 31. Jänner 2018, Ro 2016/15/0020). Es können daher auch mehrere Unternehmen eine Konzernspitze bilden, sofern ihre Leitungsmacht hinreichend koordiniert ist (vgl 10. ÖJT, Krejci, Gutachten 258; Schiemer, Handkommentar zum Aktiengesetz2, § 15 Anm 3.1.; Koppensteiner/Rüffler, GmbH-Kommentar3, § 115 Rz 7, mwN). Der Ausschlusstatbestand des § 9 Abs 7 erster Fall KStG 1988 (Konzerntatbestand) stellt lediglich darauf ab, dass die Anschaffung "von einem konzernzugehörigen Unternehmen" erfolgt. Die Einschränkung der zulässigen Firmenwertabschreibung nach § 9 Abs 7 KStG 1988 greift daher, sobald ein Konzernverhältnis zwischen Verkäuferin und Käuferin besteht. (Konzern-)Unternehmen iSd § 115 GmbHG wie auch § 15 AktG können dabei sowohl natürliche als auch juristische Personen sein (vgl Milchrahm in Straube/Ratka/Rauter, WK GmbHG § 115 Rn 49; vgl auch BFG 7. April 2021, RV/7104615/2018). Dies stellt auch die steuerliche Vertretung auf Seite 11 der Beschwerdeergänzung vom 9. Juli 2019 nicht in Abrede, wenn sie ausführt, dass "grundsätzlich auch natürliche Personen, Personengesellschaften oder sogar Privatstiftungen die Konzernspitze bilden" können. Nach welchen Maßgaben eine Privatstiftung zivilrechtlich in zulässiger Weise die Konzernspitze bilden kann bzw die einheitliche Leitung ausüben kann (vgl weiterführend dazu etwa Doralt/Diregger in Doralt/Nowotny/Kalss, AktG3 § 15 Rz 176 zu Privatstiftungen als Konzernspitze und Briem, Die Privatstiftung als Konzernspitze, GesRZ 2019, 24; Arnold in Haberer/Krejci, Konzernrecht Kap. 5 Die Privatstiftung als Konzernbaustein), ist für die steuerrechtliche Beurteilung, ob im Beschwerdefall (mittelbar) durch die beiden Stifter im Wesentlichen über "ihre" jeweiligen Stiftungen tatsächlich eine einheitliche Leistung - wenn uU auch durch Überschreitung zivilrechtlicher Vorgaben - iSd § 9 Abs 7 KStG 1988 ausgeübt wurde, insoweit irrelevant, als das Steuerrecht auf die wirtschaftliche Betrachtung iSd § 21 BAO abstellt und allenfalls zivilrechtlichen Vorgaben überschreitende Vorgehensweisen nicht den Beurteilungsmaßstab bilden (man denke zB an die verdeckte Ausschüttung). Dass daher wie von der steuerlichen Vertretung der Beschwerdeführerin ins Treffen geführt einer Privatstiftung die umfassende Konzernleitung, welche die Bereiche Planungs-, Steuerungs-, Organisation-, Finanz- und Informationsverantwortung umfasst, in zivilrechtlicher Hinsicht versagt sei (Briem, Die Privatstiftung als Konzernspitze, GesRZ 2019, 24), ist nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts für die steuerrechtliche Beurteilung nicht maßgebend, wenn tatsächlich eine umfassende Konzernleitung ausgeübt wird. Im Beschwerdefall stellt sich jedoch die weitere Frage, ob Stifter einer eigentümerlosen Privatstiftung insbesondere über ihre Privatstiftungen durch koordinierte Vorgehensweise und Einflussnahme mittelbar über die diese eine für den Konzerntatbestand des § 9 Abs 7 KStG 1988 erforderliche einheitliche Leitung sowohl auf Käufer- als auch Verkäuferseite herstellen können (vgl auch Aigner/Kofler/Moshammer/Tumpel, "Konzernklauseln" im Körperschaftsteuerrecht, GES 2015, 182 (185)). Wie das Bundesfinanzgericht in freier Beweiswürdigung festgestellt hat, war der Transaktionsvorgang betreffend die ***B GmbH*** als Zielgesellschaft unter der maßgebenden tatsächlichen Einflussnahme durch koordinierte Vorgehensweise der natürlichen Personen ***Z*** und ***Y*** geplant und abgewickelt. Die Planung und Einflussnahme auf die Unternehmenspolitik erfolgte durch die beiden natürlichen Personen wie festgestellt über einen längeren Zeitraum und nicht nur die Transaktion betreffend. Die dargestellte Konstellation des gegenständlichen Anteilserwerbs zeigt aufgrund der immer wiederkehrenden obersten Entscheidungsträger ***Z*** und ***Y***, sowohl auf Verkäufer- als auch auf Erwerberseite, auf, dass diese sämtliche für den Transaktionsvorgang erforderlichen Entscheidungen getroffen haben und in Zusammenwirkung der aufgezeigten und festgestellten personellen Verflechtung zwischen Käufer- und Verkäuferseite im Ergebnis auf den gegenständlichen Anteilserwerb hingewirkt haben. Das tatsächliche Geschehen zeigt eine koordinierte Vorgangsweise von ***Z*** und ***Y*** - wie in freier Beweiswürdigung festgestellt - in Ausübung der ihnen jeweils zukommenden unterschiedlichen Funktionen sowohl auf Käufer- als auch auf Verkäuferseite (sowohl als selbstständig vertretungsbefugte Stiftungsvorstände der "***Z Privatstiftung*** als auch der ***Y Privatstiftung*** sowie auch als Geschäftsführer der damaligen ***C GmbH*** vor Verschmelzung auf die Zielgesellschaft sowie bis Ende 2006, somit kurz vor Anteilserwerb, als Vorstand und stellvertretender Vorstand des Aufsichtsrates der Zielgesellschaft und auch in weiterer Folge entsprechend der abgeschlossenen Managementverträge ua in den für die Unternehmensführung wesentlichen Bereichen des Finanzcontrollings und der Unternehmensstrategie sowie selbstständig vertretungsbefugte Stiftungsvorstände und Stifter der Gesellschafterinnen der Erwerbergesellschaf ***H Privatstiftung*** und ***G Privatstiftung***, tatsächlich ausgeübte Vertretung der Gesellschafterinnen in der Generalversammlung vom 26. März 2007, in welcher der Geschäftsführung der kurz zuvor errichteten ***F GmbH*** der Anteilserwerb der Zielgesellschaft nach Maßgabe der von ***Z*** und ***Y*** durch Wahrnehmung ihrer jeweiligen Funktionen ausverhandelten Finanzierungskonditionen aufgetragen wurde) auf. Das Bundesfinanzgericht sieht daher die mittelbare koordinierte Ausübung einer einheitlichen Leitung von ***Z*** und ***Y*** insbesondere über ihre jeweiligen auf Käufer- und Verkäuferseite beteiligten Stiftungen im Beschwerdefall durch auf Basis der in freier Beweiswürdigung festgestellten faktischen Gegebenheiten als erwiesen an. ***V*** hatte weder als Geschäftsführer die Ziel- noch der Erwerbergesellschaft Einfluss auf den Ablauf der Vorgänge. Damit steht zweifelsfrei fest, dass zwei rechtlich selbständige Unternehmen, nämlich die nunmehrige Beschwerdeführerin (vormalige ***F GmbH***) und die ***B GmbH*** zu wirtschaftlichen Zwecken unter einheitlicher Leitung zusammengefasst waren. Zwischen der Beschwerdeführerin und der ***B GmbH*** ist folglich das Vorliegen einer konzernhaften Verbindung zu bejahen. Dass im Beschwerdefall - wie in freier Beweiswürdigung festgestellt - die betreffenden Stifter und selbstständig vertretungsbefugten Stiftungsvorstände der am Transaktionsvorgang maßgebend als Gesellschafterinnen beteiligten eigentümerlosen Privatstiftungen, sowohl auf Erwerber- als auch auf Verkäuferseite, wiederkehrend zusammengewirkt haben und ihren Einfluss mittelbar nach Maßgabe der vorbehaltenen Rechte durch die eigentümerlosen Privatstiftungen als Gesellschafterinnen in koordinierter Weise zumindest auf die wichtigsten Fragen der Unternehmenspolitik ausgeübt haben, schließt nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts das gegenständliche Vorliegen eines Konzerns iSd § 9 Abs 7 erster Anwendungsfall KStG 1988 (Konzerntatbestand) gerade nicht aus. Dass die Stifter selbst keine Gesellschafter der erwerbenden Kapitalgesellschaft und auch nicht der eigentümerlosen Privatstiftungen sind, ist entgegen dem Verbringen der steuerlichen Vertretung der Beschwerdeführerin im Beschwerdefall aufgrund der konkreten Ausgestaltung und zahlreichen vorbehaltenen Rechten sowie Einflussnahmemöglichkeiten in der Gesamtschau nicht maßgebend um das Vorliegen eines Konzerns zu verneinen. Nach Arnold können sich nämlich Stifter sehr wohl Gestaltungsrechte vorbehalten, die ihnen eine zumindest gesellschafterähnliche Stellung vermitteln (vgl auch Arnold in Haberer/Krejci, Konzernrecht Kap. 5. Die "Beteiligung" an einer Privatstiftung). Nicht entscheidend ist, ob dieser konzernhaften Verknüpfung schriftliche Vereinbarungen zugrunde liegen. Ein Konzern kann nämlich auf vertraglicher Grundlage oder auf faktischem Zusammenschluss beruhen (vgl OGH 16. Juni 1983, 6Ob579/83 zu § 115 GmbHG). Vor dem rechtlichen Hintergrund war somit wie in freier Beweiswürdigung festgestellt aufgrund der personellen Verflechtungen sowie insbesondere der tatsächlichen koordinierten Einflussnahme auf wichtigsten Fragen der Unternehmenspolitik wie insbesondere auch die Finanzierung und Gestaltung des Anteilskaufs und auch die Ausrichtung der Unternehmensstrategie und des Finanzcontrollings der Zielgesellschaft davon auszugehen, dass durch Zusammenwirken von ***Z*** und ***Y*** insbesondere (mittelbar) über die von ihnen errichteten Stiftungen sowohl auf Erwerber- als auch Verkäuferseite tatsächlich eine einheitlichen Leitung ausgeübt wurde. Eine solche das Vorliegen eines Konzerns begründende einheitliche Leitung lag nach dem in freier Beweiswürdigung festgestellten Sachverhalt jedenfalls im Zeitpunkt des gegenständlichen Transaktionsvorganges vor, dh bei Anschaffung der Anteile an der Zielgesellschaft. Von einem wie von der steuerlichen Vertretung ins Treffen geführten bloß engen zeitlichen und inhaltlichen Zusammenhang zwischen dem Erwerb der Zielgesellschaft und dem restlichen Konzern kann nach dem festgestellten Sachverhalt gerade keine Rede sein. Dass im Beschwerdefall kein die einheitliche Leitung ausübendes "Mutterunternehmen" im engeren Sinne bestand, ist dabei nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes unbedeutend. Vielmehr ist für einen Gleichordnungskonzern typisch, dass die Leitung nicht von einem "herrschenden Unternehmen" besorgt wird, sondern von einer anderen Stelle als Konzernspitze, sodass keines der Konzernunternehmen von einem anderen Konzernunternehmen abhängig ist. Die Absicherung der Einflussnahme durch ein rechtlich verbindliches Weisungsrecht ist nicht erforderlich, es genügt schon eine bloß faktische Einflussnahme auf die Geschicke der Gesellschaft (vgl VwGH 31. Jänner 2018, Ro 2016/15/0020). Da die Absicherung der Einflussnahme durch ein rechtlich verbindliches Weisungsrecht nicht erforderlich ist und schon eine bloß faktische Einflussnahme auf die Geschicke der Gesellschaft genügt, was nach dem in freier Beweiswürdigung festgestellten Sachverhalt sowohl hinsichtlich der Beschwerdeführerin (vormals ***F GmbH***; Erwerbergesellschaft) als auch der ***B GmbH*** (Zielgesellschaft) der Fall ist, ist eine konzernmäßige Verbindung zwischen der Beschwerdeführerin und der ***B GmbH*** mittelbar durch die direkte Einflussnahme von ***Z*** und ***Y***, insbesondere in ihren Funktionen als Stifter und selbstständig vertretungsbefugte Stiftungsvorstände der jeweiligen Gesellschafterinnen der Erwerber- und Zielgesellschaft, zu bejahen. Durch das im wirtschaftlichen Eigeninteresse gelegene gemeinsame und geplante Zusammenwirken von ***Z*** und ***Y*** sind im Beschwerdefall nach dem Telos des Gesetzes die Anforderungen einer die Firmenwertabschreibung ausschließenden konzernhaften Verbindung iSd § 9 Abs 7 KStG 1988 erfüllt und die Firmenwertabschreibung war in den Streitjahren zu Recht zu versagen. Die belangte Behörde hat in der mündlichen Verhandlung vom 30. März 2023 klargestellt, dass ihrerseits (nunmehr) nicht auf den Beherrschungstatbestand des § 9 Abs 7 zweiter Fall KStG 1988 abzustellen sei, sondern auf die einheitliche Leitung des ersten Tatbestandes nach § 9 Abs 7 erster Fall KStG 1988. Da das Bundesfinanzgericht die einheitliche Leitung des ersten Tatbestandes nach § 9 Abs 7 erster Fall KStG 1988 als erwiesen sieht, bedarf es keiner weiteren Prüfung hinsichtlich der Erfüllung der Voraussetzungen des Beherrschungstatbestandes nach § 9 Abs 7 zweiter Satz KStG 1988. Angemerkt wird jedoch, dass das Bundesfinanzgericht Zweifel an der nach dem Gesetzeswortlaut erforderlichen Gesellschafterstellung der Stifter ***Z*** und ***Y*** von eigentümerlosen Stiftungen hat, obgleich der wie in freier Beweiswürdigung festgestellt umfangreichen vorbehaltenden Rechte. Darüber hinaus ist anzumerken, dass sich weder seitens der belangten Behörde noch seitens des Bundesfinanzgerichtes im Verfahren Anhaltspunkte für eine missbräuchliche Gestaltung iSd § 22 BAO ergeben haben. Vielmehr verweist die belangte Behörde ausdrücklich darauf, dass eine solche im Beschwerdefall nicht vorgelegen ist (vgl Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 12. Juni 2023). Soweit von der steuerlichen Vertretung der Beschwerdeführerin das Prinzip von Treu und Glauben ins Treffen geführt wird, ist sie darauf zu verweisen, dass dem Bundesfinanzgericht im Beschwerdefall kein Ermessensspielraum zugekommen ist, bei dem eine allfällige Berücksichtigung hätte erfolgen können. Fremdkapitalzinsen § 11 Abs 1 Z 4 KStG 1988 in der Fassung des StReformG 2005, BGBl I 2004/57 lautet wie folgt: "(1) Bei der Gewinnermittlung gelten auch folgende Aufwendungen als Betriebsausgaben im Sinne des Einkommensteuergesetzes 1988: […] Die Zinsen in Zusammenhang mit der Fremdfinanzierung des Erwerbes von Kapitalanteilen im Sinne des § 10, soweit sie zum Betriebsvermögen zählen." § 11 Abs 1 Z 4 KStG 1988 in der Fassung des Budgetbegleitgesetz 2011, BGBl I 2010/111 lautet wie folgt: "(1) Bei der Gewinnermittlung gelten auch folgende Aufwendungen als Betriebsausgaben im Sinne des Einkommensteuergesetzes 1988: […] Die Zinsen in Zusammenhang mit der Fremdfinanzierung des Erwerbes von Kapitalanteilen im Sinne des § 10. Dies gilt nicht in folgenden Fällen: - Die Kapitalanteile gehören nicht zu einem Betriebsvermögen. - Die Kapitalanteile sind unmittelbar oder mittelbar von einem konzernzugehörigen Unternehmen bzw. unmittelbar oder mittelbar von einem einen beherrschenden Einfluss ausübenden Gesellschafter erworben worden. - Bei Kapitalerhöhungen oder Zuschüssen, die in Zusammenhang mit einem Erwerb von Kapitalanteilen im Sinne des vorherigen Teilstrichs stehen." Gemäß § 26c Z 23 lit b KStG 1988 gilt das Abzugsverbot im Konzern des § 11 Abs 1 Z 4 leg cit ab 1. Jänner 2011.