BFG RV/7400067/2020

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Mag. Mirha Karahodzic MA in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch StB Dr. Michael Kotschnigg, Stadlauer Str. 39, 1220 Wien, über die Beschwerde vom 1. März 2017 gegen den Bescheid des Magistrats der Stadt Wien Referat Landes- und Gemeindeabgaben vom 23. Jänner 2017, GZ MA6/ARL-772365/16E, betreffend Heranziehung zur Haftung für Rückstände an Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe für den Zeitraum Jänner 2013 bis November 2015 zu Recht erkannt: I. Der Beschwerde wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben und die Haftung auf folgende Abgabenschuldigkeiten iHv insgesamt € 44.529,97 anstatt bisher € 81.413,69 eingeschränkt: | Monat | Kommunal-steuer 2013 | Kommunal-steuer 2014 | Kommunal-steuer 2015 | Dienstgeberabgabe 2013 | Dienstgeberabgabe 2014 | Dienstgeberabgabe 2015 | Jänner | 0,00 | 470,94 | 261,75 | 0,00 | 264,00 | 32,00 | Februar | 0,00 | 2.336,74 | 261,74 | 11,07 | 264,00 | 32,00 | März | 821,65 | 2.336,74 | 261,75 | 112,00 | 330,00 | 40,00 | April | 1.094,59 | 2.291,71 | 261,74 | 140,00 | 264,00 | 32,00 | Mai | 1.094,59 | 2.291,71 | 261,75 | 112,00 | 264,00 | 32,00 | Juni | 1.095,99 | 2.186,67 | 261,74 | 112,00 | 330,00 | 40,00 | Juli | 1.097,38 | 2.261,86 | 261,75 | 140,00 | 264,00 | 32,00 | August | 1.097,38 | 2.261,86 | 261,74 | 112,00 | 264,00 | 40,00 | September | 1.097,38 | 2.282,74 | 261,74 | 140,00 | 330,00 | 32,00 | Oktober | 1.097,38 | 2.654,77 | 261,74 | 112,00 | 264,00 | 32,00 | November | 1.097,38 | 1.277,86 | 261,74 | 112,00 | 264,00 | 38,00 | Dezember | 1.097,38 | 3.249,02 | - | 140,00 | 330,00 | - | Gesamt | 10.691,10 | 25.902,62 | 2.879,18 | 1.243,07 | 3.432,00 | 382,00 Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen. II. Die Revision ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Bisheriger Verfahrensgang Strittig ist, ob der Beschwerdeführer zu Recht als Geschäftsführer der nachstehend genannten GmbH für Abgabenrückstände an Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe für den Zeitraum Jänner 2013 bis November 2015 zur Haftung herangezogen werden durfte. 1. Haftungsvorhalt Der Masseverwalter des Beschwerdeführers wurde im Rahmen eines Haftungsvorhaltes vom 22. September 2016 darüber informiert, dass die nähergenannten und dargestellten Abgabenrückstände der ***S*** GmbH laut Abgabenkonto iHv insgesamt 81.413,69 Euro nicht entrichtet worden seien, wodurch die gesetzlichen Voraussetzungen für die Haftungsinanspruchnahme des Beschwerdeführers gegeben seien. Ihm wurde gemäß § 183 Abs. 4 BAO Gelegenheit gegeben, den Sachverhalt und das Ergebnis der Beweisaufnahme zur Kenntnis zu nehmen und sich innerhalb von zwei Wochen ab Zustellung des Schreibens dazu zu äußern. Der Masseverwalter äußerte sich nach Fristverlängerung mit Stellungnahme vom 25. Oktober 2016 wie folgt: Der Beschwerdeführer sei laut Firmenbuch von 16. Jänner 2015 bis 15. Jänner 2016 Geschäftsführer der genannten GmbH gewesen. Eine Haftung des Beschwerdeführers für Abgaben vor dem 16. Jänner 2015 bestehe daher schon aus diesem Grunde nicht. Für die Abgaben samt Zuschlägen für das Jahr 2015 werde die Haftung des Beschwerdeführers hingegen anerkannt. 2. Haftungsbescheid Mit an den Masseverwalter (des Vermögens) des Beschwerdeführers adressiertem Haftungsbescheid vom 23. Jänner 2017 wurde der Masseverwalter als gerichtlich bestellter Masseverwalter im Vermögen des Beschwerdeführers für den Rückstand der ***S*** GmbH an Kommunalsteuer samt Nebenansprüchen iHv 74.079,59 Euro und an Dienstgeberabgabe samt Nebenansprüchen iHv 7.334,10 Euro, jeweils für den Zeitraum Jänner 2013 bis November 2015 haftbar gemacht. Der Betrag sei nach den Bestimmungen der Insolvenzordnung zu entrichten. Da dem Gemeinschuldner zufolge Gerichtsbeschluss in den die Masse betreffenden Angelegenheiten gemäß den Bestimmungen der Insolvenzordnung die Verfügungsfähigkeit entzogen sei, sei ausschließlich der Masseverwalter als Partei zu behandeln, sodass der Haftungsbescheid an ihn gerichtet worden sei. 3. Beschwerde Mit Eingabe vom 1. März 2017 erhob der Masseverwalter Beschwerde gegen den Haftungsbescheid wegen der Inanspruchnahme für Abgaben, die vor der Funktion des Beschwerdeführers als Geschäftsführer der genannten GmbH entstanden seien. Der Beschwerdeführer habe sich zu Beginn seiner Funktion durch Einsicht in die Buchhaltung insbesondere Saldenlisten über die wirtschaftliche Situation der ***S*** GmbH informiert. Daraus seien keinerlei Rückstände an Kommunalsteuer- und Dienstgeberabgabe ersichtlich gewesen. Die festgesetzten Abgaben seien nur dadurch erklärlich, dass sie im Rahmen einer Prüfung nachträglich festgesetzt worden seien. Die aus dieser Prüfung resultierenden Differenzen seien für den Beschwerdeführer anlässlich der Übernahme seiner Geschäftsführerfunktion jedenfalls aus der Buchhaltung nicht erkennbar gewesen. Auch der Vorgeschäftsführer habe über Befragen erklärt, dass keine Abgabenverbindlichkeiten entstanden seien. Der Beschwerdeführer habe sämtliche zumutbaren Maßnahmen unternommen um festzustellen, ob die GmbH ihren abgabenrechtlichen Verpflichtungen nachgekommen sei. Mit Beschluss des HG Wien vom ***1***, wurde der Konkurs des Beschwerdeführers nach rechtskräftiger Einleitung eines Abschöpfungsverfahrens aufgehoben. 4. Beschwerdevorentscheidung und Vorlageantrag Mit an den Beschwerdeführer adressierter Beschwerdevorentscheidung vom 13. Dezember 2019 wurde die Beschwerde als unbegründet abgewiesen. Mit Eingabe vom 15. Jänner 2020 stellte der nunmehr durch einen Rechtsanwalt vertretene Beschwerdeführer einen Vorlageantrag. 5. Vorhalt an die belangte Behörde Wie im Parallelverfahren zZ RV/7400140/2020 forderte das Bundesfinanzgericht die belangte Behörde mit Schreiben vom 25. März 2021 auf, bekanntzugeben ob dem gegenständlichen Haftungsbescheid eine bescheidmäßige Festsetzung der haftungsgegenstandlichen Abgaben vorangegangen sei. Weiters wurde um Bekanntgabe und exakte Darlegung der Berechnung der Abgabenfestsetzung, der darauf allenfalls entrichteten Beträge und um Aufgliederung der Nachforderungen auf die einzelnen Monate sowie um Aufklärung, ob an der Haftungsinanspruchnahme des Beschwerdeführers für den vor seiner Geschäftsführertätigkeit liegenden Haftungszeitraum festgehalten werde, ersucht. 6. Stellungnahme der belangten Behörde vom 22. April 2021 Mit Stellungnahme vom 22. April 2021 gab die belangte Behörde bekannt, dass dem Haftungsbescheid keine bescheidmäßige Festsetzung der nunmehr haftungsgegenständlichen Abgaben vorangegangen sei. Es werde daher in den Beilagen auch eine Aufgliederung der Nachforderungen und des Rückstandes auf die einzelnen Monate sowie der Abstattung bekannt gegeben. Zwecks Aufgliederung der Nachforderungen betreffend Kommunalsteuer seien bei den prüfenden Dienststellen die Belege bzw. Unterlagen angefordert worden. Bezüglich der sonstigen Nachverrechnung wie z.B. Geschäftsführerbezüge, Verkehrsstrafen seien laut ÖGK für den Zeitraum 2013-2014 keine Belege mehr vorhanden, weshalb die Aufteilung aufgrund der Informationen laut Niederschrift über die Schlussbesprechung (AS 43 Rückseite) vorgenommen worden sei; wo dies nicht möglich gewesen sei, sei aliquotiert worden. Wörtlich wurde - unter Hinweis auf die mitübermittelten Beilagen - weiters wie folgt ausgeführt: "Betreffend Fremdleistungen (Scheinrechnungen/nicht gemeldetes Eigenpersonal) wurden die übermittelten Rechnungen dem Monat zugeordnet, in welchem die Barzahlung erfolgte (Zuflussprinzip bei Kommunalsteuer), war diese Information nicht vorhanden, erfolgte die Zuordnung aufgrund des Rechnungsdatums bzw. des in der Rechnung angegebenen Zeitraumes. War keine Zuordnung möglich, wurde eine Aliquotierung vorgenommen. Für das Jahr 2015 konnten laut zuständiger Dienststelle des Finanzamtes keine Unterlagen übermittelt werden, da in der Saldenliste auf Konto 5800 nur der Betrag laut Kommunalsteuerbericht erfasst ist. Betreffend Ergebnis GPLA Kornmunalsteuer für das Jahr 2014 wird angemerkt, dass aufgrund der GPLA eine Nachverrechnung an Kommunalsteuer in Höhe von 46.604,14 Euro festgestellt wurde, der Behörde wurde dieser Betrag als Gesamtbetrag übermittelt, da der prüfenden Behörde offensichtlich keine Jahreserklärung übermittelt wurde. Daher wurde die bereits bezahlte Kommunalsteuer laut Jahreserklärung vom Nachverrechnungsbetrag abgezogen. Ebenso wurde irrtümlicherweise bei der Dienstgeberabgabe 2013-2014 (Schätzung durch die Abgabenprüfgruppe der Magistratsabteilung Rechnungs- und Abgabenwesen) verfahren. Mittels eines Durchschnittslohnes wurde betreffend der Frerndleistungen (75% - für das Jahr 2013: 547.301,33 Euro und für das Jahr 2014: 1.300.822,50 Euro) die Wiener Dienstgeberabgabe ermittelt und die bereits bezahlten Beträge laut Jahreserklärungen in Abzug gebracht. Es wird eine Einschränkung des Haftungsbetrages betreffend Kommunalsteuer auf 73.267,66 Euro (statt 74.079,59 Euro) und betreffend Díenstgeberabgabe auf 7.253,47 Euro (statt 7.334,10 Euro) angeregt, da am 15. November 2017 eine Quote 894,22 Euro verbucht wurde (davon betreffen 811,93 Euro die Kommunalsteuer, 80,63 Euro die Díenstgeberabgabe und 1,66 Euro Verwaltungsabgeben, s. Beilage 4). Diese Quote wurde in der Beschwerdevorentscheidung irrtümlicherweise nicht berücksichtigt. An Zahlungen wurden nur die Beträge laut Jahreserklärungen sowie die Quotenzahlungen (für Kommunalsteuer 2013 811,93 Euro, für DGA 80,63 Euro November 2017, also nach Konkurseröffnung) geleistet. Zur Abstattung Dienstgeberabgabe für 2013 wird angemerkt, dass nach Konkurseröffnung ein Guthaben aus div. Verwaltungsabgaben, welches bereits vor Konkurseröffnung bestand, angefordert wurde und am 11.05.2016 der Dienstgeberabgabe für 2013 gegengerechnet wurde (s. Beilage 3: Kontoauszug vom 13.12.201-41). Betreffend Haftung für Vorzeiträume wird angemerkt, dass ein Teil der Abgabenschulden betreffend Kommunalsteuer und Dienstgeberabgaben durch Rechnungen von Fremddienstleistern (Scheinrechnungen betreffend Juli bis Dezember 2014) entstanden sind, welche laut Buchhalterin ihr erst im Zeitraum Juli bis September 2015 von Herrn ***X*** (war Dienstnehmer der Primärschuldnerin) übergeben wurden (s. AS 43 Rückseite). Herr ***Bf1*** war laut Firmenbuch seit 16. Jänner 2015 Vertreter der Primärschuldnerin und hatte daher im Zeitraum Juli bis September 2015 (in welchem Teile der Scheinrechnungen übergeben wurden) Überwachungs- und Aufsichtspflicht gegenüber den Dienstnehmern. Für die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses für das Jahr 2014 war bereits der Beschwerdeführer verantwortlich. Die Scheinrechnungen für das Jahr 2013 stammen nur von der Firma ***L1*** KG, laut GPLA Bericht wurden die letzten Dienstnehmer der Firma ***L1*** KG mit 31. Oktober 2012 abgemeldet, laut Finanzamt war vom 4. Februar bis 13. Februar eine Person angemeldet, es konnten daher im Jahr 2013 keine in den Rechnungen angeführten Leistungen (laut GPLA in Höhe von 729.735,11 Euro) durch diese Firma erbracht werden. Herr Ing. ***Bf1*** war laut Firmenbuch bis 2. März 2012 unbeschränkt haftender Gesellschafter der ***L1*** KG, und laut Firmenbuch ab 2. März 2012 Kommanditist dieser Firma. Außerdem waren die Dienstnehmer Herr ***X*** und Frau ***Y*** sowie Herr ***Z*** laut GPLA-Bericht sowohl Dienstnehmer der ***L1*** KG als auch der ***S*** GmbH. Herr ***Z*** war auch laut Firmenbuch bis 2. März 2012 Kommanditist der Firma ***L1*** KG. Weder Herr lng. ***Bf1***, noch Herr ***X*** oder Herr Dr. ***V*** konnten dem Betriebsprüfer Auskunft darüber geben, wer die Arbeiten durchgeführt hat. Da die Leistungen laut Ausgangsrechnungen erbracht wurden, konnten diese nur entweder von nicht angemeldetem Personal der ***L1*** KG oder der ***S*** GmbH erbracht worden sein. Diesen Nachweis müsste der Beschwerdeführer erbringen, der zumindest mit Niederschrift vom 20. November 2015 als damaliger Geschäftsführer der Primärschuldnerin mit diesen Vorwürfen konfrontiert wurde. Der Nachweis wurde jedoch nicht erbracht. Im November 2015 ist über das Vermögen der Primärschuldnerin noch nicht der Konkurs eröffnet worden, dieser wurde erst mit 29. April 2016 eröffnet. Mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes hätte der Beschwerdeführer als Vertreter der Abgabenschuldnerin alles unternehmen müssen, um die Vorwürfe des Prüfers ZU entkräften, widrigenfalls er es hinnehmen muss, dass ihm der Vorwurf gemacht werden kann, die Praxis der Scheinrechnungen in der Buchhaltung der ***S*** GmbH während seiner Zeit als Vertreter nicht nur geduldet, sondern auch fortgesetzt zu haben (Teile der Scheinrechnungen wurden erst im Zeitraum Juli bis September 2015 übergeben, zu der Zeit war der Beschwerdeführer bereits Geschäftsführer). Grundsätzlich hat der VwGH in seinem Erkenntnis vom 7. Dezember 2000, 2000/16/0601 ausgesprochen, dass sich die Haftung des Außenvertretungsbefugten zwar vor allem auf Abgaben erstreckt, deren Zahlungsterrnin in die Zeit seiner Vertretertätigkeit fällt, darüber hinaus aber auch für noch offene Abgabenschuldigkeiten besteht, weil die Pflicht zur Entrichtung erst mit der tatsächlichen Abstattung endet (vgl. VwGH vom 12. November 1997, 95/16/0155). Nach Ansicht der Behörde erfolgte die Inanspruchnahme des Beschwerdeführers als Haftungspflichtigen auch für die Vorzeiträume zu Recht. Die Abgaben im Zeitraum Jänner bis November 2015 fallen in die Geschäflsführertätigkeit des Beschwerdeführers, da die Kommunalsteuer und die Dienstgeberabgabe für Jänner 2015 am 15. Februar 2015 fällig waren, Herr lng. ***Bf1*** war laut Firmenbuch seit 16. Jänner 2015 Vertreter der Primärschuldnerin." Diese Stellungnahme übermittelte das Bundesfinanzgericht dem im Akt ausgewiesenen Rechtsvertreter des Beschwerdeführers. Dieser gab daraufhin die Zurücklegung der Vollmacht bekannt, weshalb die Stellungnahme dem Beschwerdeführer persönlich übermittelt wurde. 7. Eingaben des Beschwerdeführers persönlich Mit Schreiben vom 24. November 2022 teilte der Beschwerdeführer mit, dass er einen neuen Steuerberater mit seiner Vertretung beauftragt habe und wies darauf hin, dass er bis 23. März 2023 in Privatkonkurs sei; für die ***S*** GmbH sei er am 15. Mai 2018 unter Geschäftszahl ***2*** für die "§ 159 (1,5) Z 3, 161 (1), 153 (1,2) StGB verurteilt". In einem weiteren Schreiben teilte er mit, wichtig sei zu betonen, dass er sich im Entschuldungsverfahren befinde, und die belangte Behörde nicht durch die Hintertüre ein Gerichtsurteil aushebeln könne. Er lehne alle Vorhalte, vorbehaltlich KSV zur Gänze ab. Am 27. Jänner 2023 übermittelte der Beschwerdeführer eine handschriftlich verfasste Prozessvollmacht samt Zustellungsbevollmächtigung für das gegenständliche Verfahren. Am 8. Februar 2022 teilte der damit beauftragte Steuerberater mit, ihm sei eine Prozessvollmacht ohne Zustellvollmacht erteilt worden. Mit weiterer Eingabe vom 10. Februar 2023 wandte sich der Beschwerdeführer gegen seine Haftungsinanspruchnahme, da er eine mit 27. Dezember 2022 datierte Mahnung über einen Rückstand in Zusammenhang mit der Haftung iHv € 45.033,86 erhalten habe, obwohl der Geschäftsführer ***R*** schon gepfändet werde. Dazu legte er Auszüge aus seinem Kalender aus dem November 2015 und die Skizze einer "Zeitschiene" vor. Am 23. Februar 2023 erfolgte eine weitere handschriftliche Eingabe. 8. Stellungnahme des Beschwerdeführers Mit Schreiben vom 16. März 2023 erstattete der beauftragte Steuerberater für den Beschwerdeführer die abverlangte Stellungnahme und bestritt das Vorbringen der belangten Behörde ihrem gesamten Inhalt nach. Auszugsweise wurde darin wörtlich wie folgt vorgebracht: "Selbst wenn man davon ausgehen könnte, dass die Stadt Wien damit im Recht wäre - was sie aber nicht ist träfe die daraus abgeleitete Konsequenz der Vorschreibung von Lohnabgaben nur dann zu, wenn feststünde (also festgestellt wäre), dass diese Bauleistungen nicht von den Subuntemehmen, sondern in Wirklichkeit von eigenen Schwarzarbeitern der ***S*** erbracht worden wären. Doch wurden solche von der damaligen GPLA nicht festgestellt. Der aus der Feder des Prüfers der damaligen WGKK stammende GPLA-Bericht vom 25.11.2015 ist frei von schlüssigen Beweisen samt konkreten und nachprüfbaren Tatsachenkonstatierungen und solcherart als Grundlage zum Nachweis ***S***-eigener Schwarzarbeiter völlig ungeeignet. Dasselbe gilt für die Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 20.11.2015. Sie enthält auf Seite 3 Mitte folgende - aus meiner Sicht: entscheidende - Feststellung: ,Da die Leistungen 1t.Ausgangsrechnungen erbracht wurden, hat sich die Firma ***S*** daher möglicher Scheinfirmen bedient oder die Leistungen mit Eigenpersonal erbracht, die nicht auf die o.a. Firmen oder auf die Firma ***S*** gemeldet waren.' Solcherart endet die Arbeit der GPLA, wo sie richtigerweise erst beginnen hätte müssen. Damit ist die Frage gemeint, wie - mit welchen Gesellschaften und Personen - ***S*** ihre Leistungen auf dem Markt erbracht hat. Prüfer und Stadt Wien bieten dafür drei gleichwertige Lösungen an, konkret die Leistungserbringung durch > die beanstandeten Subfirmen (zB ***A***, ***SI***) mit deren iS von ihnen zurechenbaren Schwarzarbeitern, > andere (welche?) Subfirmen, > ***S*** mittels eigener iS von ihr zurechenbarer Schwarzarbeiter. Nur in dem zuletzt genannten Fall wäre die Vorschreibung von Lohnabgaben rechtens. Nicht nur, dass sie angesichts einer rechnerischen Wahrscheinlichkeit nur von 33,33 % keine überwiegende oder gar überragende Wahrscheinlichkeit hat, ist sie ermittlungs- und beweisfrei geblieben. Schon deshalb ist die Sache zu Gunsten meines Mandanten entschieden. Der VwGH hat dazu bereits vor knapp 30 Jahren konstatiert (vgl VwGH 24.4.1995, 93/08/0285; doch erfolgt die optische Hervorhebung durch Fettdruck durch mich, den Verfasser dieses Schreibens. Das gilt ohne gegenteiligen Hinweis auch für alle weiteren Zitate): ,Hat die Behörde Zweifel am Beginn der Betriebsführung durch den Pächter aufgrund des Pachtvertrages, ist sie verpflichtet, ein umfassendes Ermittlungsverfahren durchzuführen. Nur aufgrund eines solchen Ermittlungsverfahrens können vom Vertrag abweichende Feststellungen getroffen werden. Legt sie jedoch lediglich den Pachtvertrag und die Vorlageschreiben ihrer Entscheidung zugrunde, kann sie von keinem anderen Übergabezeitpunkt ausgehen.' Ein solches ,umfassendes Ermittlungsverfahren' zu den leistungserbringenden Gesellschaften und Personen wäre auch hier geboten - ja geradezu altemativlos - gewesen, dass es aber nicht gibt. Den Hinweisen auf Scheinrechnungen sowohl in der Niederschrift über die Schlussbesprechung als auch in der Stellungnahme der Stadt Wien ist das zu einem Wiener Bauunternehmen ergangene Erkenntnis des VwGH vom 22.2.2017, Ra 2014/13/ 0030, entgegenzuhalten. (…) Der Hinweis auf die Haftung meines Mandanten auch für die Gemeindeabgaben der Vorjahre ist speziell vor dem von der Stadt Wien selbst zitierten Erkenntnis des VwGH vom 272.2008, 2005/ 13/ 0094 lautet: Der dortige ,Bf war ab 5.8.1996 Geschäftsführer der mit Gesellschaftsvertrag vom 16.1.1996 gegründeten S. GesmbH'. Solcherart konnte er nur zu Abgaben des laufenden Jahres 1996 herangezogen werden, weil diese GmbH erst damals gegründet worden ist. Trotzdem vermeint die Stadt Wien, dieses Judikat sei eine Art ,Freibrief' dafür, jeden später eintretenden Geschäftsführer für Steuerrückstände bis zur Gründung der GmbH und jedenfalls zurück bis zum (nach § 238 BAO zu beurteilenden) Verjährungseintritt heranziehen zu dürfen (oder zu müssen). Das gibt diese Entscheidung definitiv nicht her. Speziell bei Monatsabgaben wie diesen ist eine Heranziehung auch für Vorperioden überaus problematisch." Der Beschwerdeführer sieht auch eine "methodisch fehlerhafte Herangehensweise" durch die Prüfer und die Stadt Wien gegeben, und begründet dies wie folgt: 1. Prüfer und Stadt Wien unterstellen den Einsatz von Schwarzarbeitern durch ***S***, obwohl die Arbeit des GPLA-Prüfers drei grundverschiedene Varianten gleichwertig in den Raum stellt. 2. Auch davon war bereits die Rede, dass es das vom Erkenntnis des VwGH vom 24.4.1995, 93/08/0285, eingeforderte ,umfassende Ermittlungsverfahren' nicht gibt. Prüfer und Stadt Wien betonen zwar übereinstimmend, dass ***S*** am Markt aufgetreten ist und dort Leistungen erbracht hat, um es dabei bewenden zu lassen anstatt - wie es deren Aufgabe gewesen wäre - der Schlüsselfrage nachzugehen, wie mit welchen Personen und Gesellschaften ***S*** welche Leistung erbracht hat. 3. Solcherart liegt der Vorschreibung der Gemeindeabgaben und in weiterer Folge der Haftungsinanspruchnahme meines Mandanten eine Vermutungskette mit folgenden drei Gliedern zugrunde: > Aus der zu 100 % beweisfreien Bekundung von Prüferseite, ***A*** & Co seien nicht leistungserbringen gewesen (Spekulation 1), > wird gleichermaßen beweisfrei abgeleitet, deren Ausgangsfakturen seien reine Gefälligkeitsrechnungen (Spekulation 2), > um daraus eine durch nichts belegte Schwarzarbeit durch ***S*** abzuleiten (Spekulation 3). Methodisch geboten wäre der genau gegenteilige Weg gewesen. Er hätte darin bestanden, > ***S*** als Subjekt der (genauer: ihrer eigenen) GPLA in deren Fokus der eigenen Arbeit zu stellen, > sich solcherart mit unserer historischen und nunmehr zu beurteilenden Sachlage erkennbar zu beschäftigen, und > erst aus nachgewiesener Schwarzarbeit die entsprechenden Schlüsse in Richtung Scheinfakturen zu ziehen oder alternativ > es bei Nichtvorliegen von Schwarzarbeit bei der Leistungserbringung durch ***A*** & Co zu belassen, was beim Fremdleistungsaufwand zu einem Nullergebnis geführt hätte.Dass diese Ermittlungsdefizite heute - bis zu zehn Jahre später - nicht mehr sanierbar sind, versteht sich von selbst, liegt aber nur sehr bedingt an meinem Mandanten. Abschließend führt der Beschwerdeführer das Vorliegen sekundärer Feststellungsmängel ins Treffen, die auf einer unrichtigen rechtlichen Beurteilung beruhten, und untermauert diese mit Beispielen betreffend die Frage der "Existenz einer ,schwarzen Kasse' als Grundvoraussetzung für Schwarzlohnzahlungen durch ***S***" bzw. von Kick-back-Zahlungen von ***A*** & Co in den Einflussbereich der damaligen Machthaber der ***S***. 9. Replik der belangten Behörde vom 4. April 2023 In der dagegen eingebrachten Replik vom 4. April 2023 hält die belangte Behörde fest, dass es im Abgabenrecht keine absolut verbindlichen Beweislastregeln gebe. Der Beschwerdeführer habe Gelegenheit gehabt im Bescheidbeschwerdeverfahren Stellung zu nehmen. Außerdem lasse er unerwähnt, dass im Parallelverfahren die Revision eines ehemaligen Geschäftsführers der Primärschuldnerin zurückgewiesen worden sei, wobei der ehemalige Geschäftsführer in diesem Parallelverfahren ebenfalls vom hier tätigen Steuerberater vertreten gewesen sei. Die belangte Behörde räumt allerdings ein, dass die Abgaben im Parallelverfahren zu BFG 28. Oktober 2021, RV/7400140/2020, auf einen Betrag iHv € 41.268,79 für den Zeitraum Jänner 2013 bis Dezember 2014 eingeschränkt worden seien, da nach Ansicht des Bundesfinanzgerichtes zusätzlich zum geschätzten Gehaltsaufwand von 50 % der Fremdleistungen kein Sicherheitszuschlag eingesetzt werden dürfe. Gegen diese Vorgangsweise bestehe analog der Entscheidung im Parallelverfahren von Seiten der belangten Behörde keine Einwände, jedoch unter Berücksichtigung der Säumniszuschläge. Zur Thematik der Heranziehung auch für Vorperioden werde auf die ständige Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes verwiesen, wonach sich ein Geschäftsführer bei Übernahme seiner Funktion noch darüber zu unterrichten habe, ob und in welchem Ausmaß die von ihm nunmehr vertretene Gesellschaft bisher ihren steuerlichen Verpflichtungen nachgekommen sei, weil die Pflicht zur Abgabenentrichtung erst mit deren Abstattung Ende. Die Haftungsinanspruchnahme für Vorzeiträume inklusive Nebengebühren erfolge daher im Einklang mit der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Seit dem letzten übermittelten Kontoauszug vom 14. April 2021 seien keine Zahlungen erfolgt. Mit Berücksichtigung der Entscheidung des BFG vom 28. Oktober 2021, RV/7400140/2020, werde daher der Einschränkung auf folgende Beträge zugestimmt: Kommunalsteuer samt Säumniszuschläge 1-12/2013: [Grafik]   Dienstgeberabgabe samt Säumniszuschläge 1-12/2013: [Grafik]   Kommunalsteuer samt Säumniszuschläge 1-12/2014: [Grafik]   Dienstgeberabgabe samt Säumniszuschläge 1-12/2014: [Grafik]   Der Rückstand an Kommunalsteuer 1-12/2015 samt Säumniszuschlägen sei nicht Gegenstand der Entscheidung des BFG vom 28. Oktober 2021, RV/740140/2020, gewesen und setze sich wie folgt zusammen: [Grafik]   Dienstgeberabgabe 1-12/2015 samt Säumniszuschlägen: [Grafik]   Abschließend enthält das Schreiben folgende Anmerkung: "Im Vergleich zur Aufteilung des Rückstandes für das Jahr 2015 nach Monaten, welche mit Schreiben vom 22. April 2021 übermittelt wurde, wurden in obiger Aufstellung die Centdifferenzen betreffend Säumniszuschlag für September 2015 berichtigt. Für den Säumniszuschlag betreffend Kommunalsteuer macht dies +1 Cent aus, für den Säumniszuschlag betreffend Dienstgeberabgabe -4 Cent, da die Säumniszuschläge laut Haftungsbescheid vom 23.Jänner 2017 jeweils 57,58 Euro betreffend Kommunalsteuer bzw. 7,64 Euro betreffend Dienstgeberabgabe betragen." 10. Stellungnahme des Beschwerdeführers Diese Stellungnahme wurde dem Beschwerdeführer zusammen mit der Ladung zur mündlichen Verhandlung übermittelt und ihm freigestellt, sich dazu zu äußern. Daraufhin zog der steuerliche Vertreter den Antrag auf mündliche Verhandlung "definitiv und unwiderruflich" zurück. Die Eingabe des Magistrates der Stadt Wien werde auf die betragsmäßige Einschränkung ihrem gesamten Inhalt nach bestritten. Hinsichtlich der ***A*** GmbH wurde ausgeführt, dieser Fremdleister sei gleich zweimal bei steuerlichen Außenprüfungen von Wiener Bauunternehmen als Leistungserbringer anerkannt worden. Bei einer Subfirma, die vom Fiskus in zwei Fällen nachweislich als operativ tätig anerkannt worden sei, sei deren behauptete nicht Leistungserbringung in einem Dritten - dem hiesigen - Fall kritisch zu hinterfragen. Vor allem hätte ergänzender Ermittlungen bedurft, um zu der für Zwecke der BAO nötigen Eindeutigkeit der operativen Untätigkeit zu gelangen. Im Übrigen seien die in der Niederschrift über die Schlussbesprechung zitierten Angaben des damaligen Geschäftsführers der ***A*** GmbH zu kurz geraten; denke man die Bekundung des Prüfers, diese GmbH sei für die ***S*** tatsächlich nicht Leistungserbringung gewesen, konsequent zu Ende, so müsste diese ihre als solche unstrittigen Leistungen auf dem Markt mithilfe eigener Schwarzarbeiter erbracht haben. Doch werde deren Existenz nicht einmal behauptet. Die Stadt Wien habe aus der privaten Insolvenz des Beschwerdeführers Zahlungen erhalten, die soweit ersichtlich bisher unberücksichtigt geblieben sein. Entsprechende Unterlagen lägen zur Kenntnisnahme bei, zudem habe die Stadt Wien dort nur einen Teil ihrer Forderungen angemeldet. Soweit dies unterblieben sei, gingen die damit einhergehenden Abgabenausfälle zu deren Lasten. Ein schlüssiger Beweis für das schuldhafte Verhalten des Beschwerdeführers liege noch immer nicht vor. 11. Mitteilung der belangten Behörde vom 26. Mai 2023 Mit E-Mail vom 26. Mai 2023 teilte die belangte Behörde mit, zum inhaltlichen Vorbringen des Beschwerdeführers werde keine weitere Stellungnahme abgegeben. Zu den Zahlungen aufgrund des Abschöpfungsverfahrens des Beschwerdeführers werde darauf hingewiesen, dass diese Zahlungen aufgrund der Forderungsanmeldung betreffend Bauunternehmung ***L*** GmbH und ***L1*** GmbH erfolgt seien und daher nicht auf den offenen Rückstand der ***S*** GmbH angerechnet worden seien. Die Rückstände der ***S*** GmbH seien im Konkursverfahren des Beschwerdeführers zZ ***1*** nicht angemeldet worden und deshalb sei für diese Firma auch keine Quote aus der Abschöpfung erhalten worden. Der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers teilte mit, dazu keine weitere Gegenäußerung zu erstatten. 12. Parallelverfahren RV/7400140/2020 Im Parallelverfahren zZ RV/7400140/2020 wurde der Beschwerde des ***R*** gegen den Bescheid des Magistrates der Stadt Wien vom 23. Jänner 2017 betreffend Haftung gemäß § 6a des Kommunalsteuergesetzes 1993 und § 6a Dienstgeberabgabe Gesetzes teilweise Folge gegeben und die Haftung auf Abgabenschuldigkeit iHv insgesamt € 41.268,79 statt bisher € 78.087,29 wie folgt eingeschränkt: | | Kommunalsteuer 2013 | Kommunalsteuer 2014 | Dienstgeberabgabe 2013 | Dienstgeberabgabe 2014 | Jänner | 0,00 | 470,94 | 0,00 | 264,00 | Februar | 0,00 | 2.336,74 | 11,07 | 264,00 | März | 821,65 | 2.336,74 | 112,00 | 330,00 | April | 1.094,59 | 2.291,71 | 140,00 | 264,00 | Mai | 1.094,59 | 2.291,71 | 112,00 | 264,00 | Juni | 1.095,99 | 2.186,67 | 112,00 | 330,00 | Juli | 1.097,38 | 2.261,86 | 140,00 | 264,00 | August | 1.097,38 | 2.261,86 | 112,00 | 264,00 | September | 1.097,38 | 2.282,74 | 140,00 | 330,00 | Oktober | 1.097,38 | 2.654,77 | 112,00 | 264,00 | November | 1.097,38 | 1.277,86 | 112,00 | 264,00 | Dezember | 1.097,38 | 3.249,02 | 140,00 | 330,00 | Gesamt | 10.691,10 | 25.902,62 | 1.243,07 | 3.432,00 Im Übrigen wurde die Beschwerde als unbegründet abgewiesen und die Revision an den Verwaltungsgerichtshof für unzulässig erklärt. Die im Verfahren RV/7400140/2020 vom dortigen Beschwerdeführer erhobene außerordentliche Revision wurde mit Beschluss des Verwaltungsgerichtshofes vom 31.1.2022, zZ Ra 2022/13/0001, zurückgewiesen. Darin führte der Verwaltungsgerichtshof zum Revisionsvorbringen, das angefochtene Erkenntnis sei unter anderem auf dem Revisionswerber nicht zugängliches Rechenwerk von Fremdleistungen gestützt worden, auszugsweise wie folgt aus: "Es entspricht der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass es mit rechtsstaatlichen Grundsätzen unvereinbar ist, einen Bescheid auf der Partei nicht zugängliche Beweismittel zu stützen (vgl. zuletzt VwGH 14.1.2022, Ra 2021/13/0083, mwN). Im vorliegenden Fall wurden aber sämtliche Umstände, auf die sich die belangte Behörde und das Bundesfinanzgericht stützten, dem Revisionswerber - insbesondere im Wege eines ausdrücklichen Vorhalts durch das Bundesfinanzgericht - (und zuvor bereits Vertretern der S GmbH) offengelegt und zugänglich gemacht. Insbesondere zu dem als dem Revisionswerber nicht zugänglich gerügten Rechenwerk von Fremdleistern ist zu bemerken, dass etwa Saldenlisten der A GmbH vorgehalten wurden; eine (konkrete) Stellungnahme hiezu erfolgte aber nicht. Die geltend gemachte Rechtswidrigkeit liegt sohin nicht vor. 27 Sodann wird gerügt, die belangte Behörde und das Bundesfinanzgericht hätten großteils mit unstatthafter Beweislastumkehr agiert. Der Revisionswerber führt dazu aus, die Beweislast lege fest, zu wessen Lasten es gehe, wenn eine Tatsache unbewiesen geblieben sei. Diesem Vorbringen ist zu entgegnen, dass das Bundesfinanzgericht (positive) Feststellungen getroffen hat; ein ,non liquet'-Fall liegt nicht vor; Fragen der Beweislast stellen sich somit hier nicht. 28 Wenn in der Folge geltend gemacht wird, es liege keine Beweiswürdigung vor, so enthält das angefochtene Erkenntnis aber - wenn auch nicht unter gesonderter Überschrift ausgewiesene - Erwägungen zur Beweiswürdigung, wenn es (hier zwar unüblich vor der Darlegung, von welchem Sachverhalt das Bundesfinanzgericht ausgeht; Seite 46 des angefochtenen Erkenntnisses) konkret die Umstände dafür nennt, die gegen die Leistungserbringung durch die Subunternehmen sprechen (Seiten 43 ff des angefochtenen Erkenntnisses). Die Zulässigkeit der Revision begründende Mängel der Beweiswürdigung kann die Revision mit ihren abstrakt gehaltenen Ausführungen nicht darlegen. Insbesondere hat das Bundesfinanzgericht auch nicht aus dem bloßen Misslingen eines Nachweises auf das Erwiesensein des Gegenteils geschlossen; der Revisionswerber (und zuvor Vertreter der S GmbH) haben vielmehr - trotz Vorhalts und Aufforderung - keine Beweise beigebracht (oder auch nur beantragt). Entgegen der Revisionsbehauptung ist auch nicht vom Fehlen von schlüssigen Beweisen auszugehen, wenn etwa auf die Aussage des Geschäftsführers eines (behaupteten) Subunternehmers verwiesen wird. 29 Die Revision macht weiters Feststellungsmängel geltend. Dazu führt die Revision zunächst aus, der Besteuerung seien reale, nicht davon abweichende (fiktive) Sachverhalte zu Grunde zu legen. Dies sei aber hier der Fall, führe das Bundesfinanzgericht doch aus, dass letztendlich der festgestellte und nicht der tatsächliche Sachverhalt die Grundlage für die behördliche Entscheidung bilde. Diesem Vorbringen ist entgegenzuhalten, dass das Bundesfinanzgericht - wie es in der Folge ohnehin (mit Verweis auf Stoll, BAO, § 166, Seite 1754) darlegt - damit nur darauf verweist, dass die in der Vergangenheit liegenden Tatsachen nicht mit absoluter Gewissheit erkannt werden könnten; es seien aber in einem geordneten Verfahren jene Feststellungen zu treffen, von denen anzunehmen sei, dass sie dem tatsächlichen Geschehen in einem hohen Maße entsprechen. Das Bundesfinanzgericht legt somit - entgegen den Behauptungen des Revisionswerbers - keineswegs einen bloß fiktiven Sachverhalt zu Grunde. Eine Mangelhaftigkeit des angefochtenen Erkenntnisses kann damit nicht aufgezeigt werden. 30 Entgegen den wiederholten Behauptungen des Revisionswerbers ist das angefochtene Erkenntnis auch keineswegs ,frei von jeglicher Beweiswürdigung und damit von konkreten und nachprüfbaren Tatsachenkonstatierungen'. Das angefochtene Erkenntnis schildert (wenn auch sehr knapp zusammengefasst) den von ihm angenommenen Sachverhalt und begründet ausführlich, welche Erwägungen zur Annahme dieses Sachverhalts geführt haben. 31 Wenn schließlich geltend gemacht wird, nach § 21 Abs. 1 BAO sei auf das ,wirtschaftliche Substrat' durchzugreifen, ist nicht erkennbar, in welcher Weise hier äußere Erscheinungsformen des Sachverhalts vom wahren wirtschaftlichen Gehalt abweichen sollen. Das Bundesfinanzgericht geht davon aus, dass behauptete Fremdleistungen nicht erbracht wurden, sondern dass diese Leistungen durch eigene (wenn auch nicht ,offizielle') Mitarbeiter erfolgten. Aus welchem Grunde näher auf die operative Seite des Baugeschäfts der S GmbH einzugehen gewesen wäre, ist gleichfalls nicht erkennbar; dass die S GmbH die von ihr geschuldeten Leistungen erbracht hat (wenn auch nicht mit den von ihr behaupteten Subunternehmern), ist nicht strittig." II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt 1. Der Beschwerdeführer war von 16. Jänner 2015 bis 29. Dezember205 als alleiniger Geschäftsführer der "***S*** GmbH" im Firmenbuch eingetragen (vgl. historischer Firmenbuchauszug zu FN ***FNr***). Bis zur Bestellung des Beschwerdeführers war seit 29. Juni 2011 ***R*** alleiniger Geschäftsführer der Primärschuldnerin gewesen. 2. Im Zuge einer GPLA (Gemeinsamen Prüfung aller lohnabhängigen Abgaben) durch den zuständigen Krankenversicherungsträger wurde die Primärschuldnerin einer Kommunalsteuerprüfung für die Jahre 2013 und 2014 unterzogen. Am 20. November 2015 wurde die Niederschrift über die Schlussbesprechung gemäß § 149 Abs. 1 BAO bei der Wiener Gebietskrankenkasse betreffend die Prüfung der GmbH im Zeitraum 1. Jänner 2013 bis 31. Dezember 2104 aufgenommen. Der Bericht des Finanzamtes gemäß § 150 BAO über das Ergebnis der Außenprüfung vom 25. November 2015 betreffend Prüfung der Lohnsteuer, des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag im Zeitraum 1. Jänner 2013 bis 31. Dezember 2014 erging an die GmbH. Es kam dabei zum einen einer pauschalen Nachverrechnung, nämlich zum einen der Geschäftsführerbezüge nach § 41 FLAG, sowie zum anderen, weil im Jahr 2013 und 2014 diverse Arbeiten durch Scheinfirmen oder nicht gemeldetes Eigenpersonal durchgeführt worden waren, sodass 75% der Nettorechnungssummen der Lohnsteuer, dem Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag und der Kommunalsteuer unterzogen wurden. Weiters wurde ein Sicherheitszuschlag iHv 25% der Bemessungsgrundlage verhängt. Für das Jahr 2015 kam es zu pauschalen Nachverrechnungen (gemäß § 184 BAO), da keine prüfungsrelevanten Unterlagen vorgelegt worden waren (vgl. Verwaltungsakt der belangten Behörde, AS 6-12). Die gegen die in diesem Zusammenhang ergangenen Haftungs- und Abgabenbescheide (L, DB, DZ) betreffend die Jahre 2013 und 2014 erhobene Beschwerde der GmbH wurde mit rechtskräftiger Beschwerdevorentscheidung vom 29. Oktober 2018 als unbegründet abgewiesen (Verwaltungsakt der belangten Behörde, AS 49-51). Die Primärschuldnerin selbst hat in einer abgegebenen Dienstgeberabgabeerklärung für das Jahr 2014 246,00 Euro erklärt (Verwaltungsakt, AS 12) sowie in einer Kommunalssteuererklärung für das Kalenderjahr 2014 (AS 13-14) 762,77 Euro. Für das Jahr 2015 wurden gar keine Unterlagen vorgelegt. 3. Mit Beschluss des HG Wien vom 29. April 2016 wurde über das Vermögen der Primärschuldnerin der Konkurs eröffnet und mit Beschluss vom 13. Mai 2016 die Schließung des Unternehmens angeordnet. 4. Über das Vermögen des Beschwerdeführers kam es mit Beschluss vom 15. Jänner 2016 zur Eröffnung des Konkurses und Bestellung eines Masseverwalters. Mit Beschluss des HG Wien vom ***1***, wurde der Konkurs des Beschwerdeführers nach rechtskräftiger Einleitung eines Abschöpfungsverfahrens aufgehoben. 5. Mit dem angefochtenen Bescheid vom 23. Jänner 2017 wurde der Beschwerdeführer für darin näher genannten folgende Abgabenschulden der ***S*** GmbH zur Haftung herangezogen. 6. Auch ***R*** - der vormalige Geschäftsführer der Primärschuldnerin - wurde mit Bescheid des Magistrates der Stadt Wien vom 23. Jänner 2017, GZ MA6/ARL-386696/16E, für die Jahre2013 und 2014 für diesselben Abgabenbeträge hinsichtlich Kommunalsteuer und Dienstgeberabgaben samt Säumniszuschlägen herangezogen. 7. Mit rechtskräftigen Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes vom 28. Oktober 2021, RV/7400140/2020, wurde der Beschwerde des ***R*** gegen den Bescheid des Magistrates der Stadt Wien vom 23. Jänner 2017 betreffend Haftung gemäß § 6a des Kommunalsteuergesetzes 1993 und § 6a Dienstgeberabgabe Gesetzes teilweise Folge gegeben und die Haftung auf Abgabenschuldigkeiten iHv insgesamt € 41.268,79 statt bisher € 78.087,29 wie folgt eingeschränkt: | | Kommunalsteuer 2013 | Kommunalsteuer 2014 | Dienstgeberabgabe 2013 | Dienstgeberabgabe 2014 | Jänner | 0,00 | 470,94 | 0,00 | 264,00 | Februar | 0,00 | 2.336,74 | 11,07 | 264,00 | März | 821,65 | 2.336,74 | 112,00 | 330,00 | April | 1.094,59 | 2.291,71 | 140,00 | 264,00 | Mai | 1.094,59 | 2.291,71 | 112,00 | 264,00 | Juni | 1.095,99 | 2.186,67 | 112,00 | 330,00 | Juli | 1.097,38 | 2.261,86 | 140,00 | 264,00 | August | 1.097,38 | 2.261,86 | 112,00 | 264,00 | September | 1.097,38 | 2.282,74 | 140,00 | 330,00 | Oktober | 1.097,38 | 2.654,77 | 112,00 | 264,00 | November | 1.097,38 | 1.277,86 | 112,00 | 264,00 | Dezember | 1.097,38 | 3.249,02 | 140,00 | 330,00 | Gesamt | 10.691,10 | 25.902,62 | 1.243,07 | 3.432,00 Im Übrigen wurde die Beschwerde als unbegründet abgewiesen und die Revision an den Verwaltungsgerichtshof für unzulässig erklärt. Die im Verfahren RV/7400140/2020 vom dortigen Beschwerdeführer ***R*** erhobene außerordentliche Revision wurde mit Beschluss des Verwaltungsgerichtshofes vom 31. Jänner 2022, zZ Ra 2022/13/0001, zurückgewiesen. 8. Hinsichtlich der Scheinrechnungen betreffend die Jahre 2013 und 2014 trifft das Bundesfinanzgericht basierend auf den vorliegenden Akten und Unterlagen in diesem, aber auch im rechtskräftig abgeschlossenen Verfahren zu RV/7400140/2020, in die Einsicht genommen wurde, folgende Feststellungen: Die Primärschuldnerin hat Rechnungen der Firmen ***A*** GmbH, ***SI*** GmbH ***H*** GmbH und ***L1*** KG für die Durchführung von Fremdleistungen in die Buchhaltung aufgenommen. Die Eingangsrechnungen der Subunternehmer sind Deckungsrechnungen bzw. gefälschte Rechnungen. Ihnen liegt keine in der in den Rechnungen ausgewiesenen Form bestanden habende Geschäftsbeziehung zu Grunde. Die behaupteten Barzahlungen an diese Firmen wurden nicht geleistet. Die Arbeiten an die Auftraggeber der Primärschuldnerin wurden jedoch erbracht, demnach wurden durch die Primärschuldnerin Arbeitskräfte eingesetzt, über die sie nach ihren Gebarungen zu lohnabhängigen Abgaben und Meldungen zur Krankenkasse offiziell nicht verfügt hat. Der tatsächliche Aufwand für eingesetzte Arbeiter ist zahlenmäßig nicht ermittelbar. Durch den Geschäftsführer ***R*** erfolgten Abhebungen am Bankomaten, die unbestrittenermaßen als Geschäftsführerbezügen zu werten sind. Vom Betrieb wurden die SVA-Beiträge und Verkehrsstrafen - sowohl vom Geschäftsführer ***R*** als auch von den Dienstnehmern ***X*** und ***Z*** übernommen. Rechnungen für Bekleidung wurden in die Buchhaltung aufgenommen, obwohl es sich nicht um Arbeitskleidung handeln kann, da die Kleidung von Bekleidungsfirmen wie Hilfiger, Hugo Boss, Ralph Lauren etc. gekauft wurde. Ein Teil der Scheinrechnungen (betreffend den Zeitraum Juli bis Dezember 2014) wurde der Buchhalterin erst im Zeitraum Juli bis September 2015 von Herrn ***X*** übergeben wurden (vgl. AS 43 Rückseite/Verwaltungsakt). Für die Ordnungsmäßigkeit des Jahresabschlusses für das Jahr 2014 war bereits der Beschwerdeführer verantwortlich. Die Scheinrechnungen für das Jahr 2013 stammen ausschließlich von der Firma ***L1*** KG, deren unbeschränkt haftender Gesellschafter bis 2. März 2012 und ab 2. März 2012 deren Kommanditist der Beschwerdeführer war (vgl. Firmenbuch zu FN ***3***). 2. Beweiswürdigung Einleitend wird auf Grund der Behauptungen des Beschwerdeführers zu mangelnder Ermittlungstätigkeit, sowie zu den Themen Beweislosigkeit und Beweislastumkehr auf Folgendes hingewiesen: Das Abgabenverfahren ist dadurch gekennzeichnet, dass einerseits die Abgabenbehörde die Verpflichtung zur amtswegigen Erforschung der materiellen Wahrheit trifft (§ 115 BAO), andererseits aber der Abgabepflichtige in Erfüllung seiner Offenlegungspflicht (§ 119 BAO) dazu verhalten ist, die Richtigkeit der in seinen Anbringen dargetanen Umstände zu beweisen bzw. glaubhaft zu machen (§ 138 BAO) Nach § 115 BAO haben die Abgabenbehörden die abgabepflichtigen Fälle zu erforschen und von Amts wegen die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse zu ermitteln, die für die Abgabepflicht und die Erhebung der Abgaben wesentlich sind. Zu erforschen ist die materielle Wahrheit (Ritz, BAO6 § 115 Tz 4). Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden besteht innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes (VwGH 26.1.2004, 2000/17/0172; 21.2.2007, 2005/17/0088; 15.12.2009, 2006/13/0136; Ritz, BAO6 § 115 Tz 7) Die Abgabenbehörde trägt zwar die Feststellungslast für alle Tatsachen, die vorliegen müssen, um einen Abgabeanspruch geltend machen zu können, doch befreit dies die Partei nicht von ihrer Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht (zB VwGH 28.1.1998, 95/13/0069; 7.6.2005, 2001/14/0187; 23.2.2010, 2007/15/0292). Gemäß § 119 Abs. 1 BAO sind die für den Bestand und Umfang einer Abgabepflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsame Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offenzulegen. Die Offenlegung muss vollständig und wahrheitsgemäß erfolgen. Gemäß Abs. 2 leg.cit. dienen der Offenlegung insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstige Anbringen des Abgabepflichtigen, welche die Grundlage für abgaberechtliche Feststellungen, für die Festsetzung der Abgaben, für die Freistellung von diesen oder für Begünstigungen bilden oder die Berechnungsgrundlagen der nach einer Selbstberechnung des Abgabepflichtigen zu entrichtenden Abgaben bekanntgeben. Vollständig und wahrheitsgemäß offenlegen bedeutet, der Abgabenbehörde nicht nur ein richtiges und vollständiges, sondern auch ein klares Bild von den für die Abgabenerhebung maßgeblichen Umständen zu verschaffen (VwGH 20.9.1989,88/13/0072; OGH 18.12.1995, 14 Os 83/95, ÖStZB 1996, 445; VwGH 25.1.1999, 93/17/0313; siehe auch Kotschnigg, Beweisrecht, BAO § 119, Tz 35). Beide Pflichten (amtswegige Ermittlungspflicht und Offenlegungspflicht der Partei) bestehen grundsätzlich nebeneinander und schließen einander nicht aus. Die amtswegige Ermittlungspflicht besteht zwar auch dann, wenn die Partei ihre Verpflichtungen (Offenlegungs- und Mitwirkungspflicht) verletzt (vgl zB bei Nichtbeantwortung eines Vorhaltes, VwGH 5.11.1986, 85/13/0012), doch wird ihr Umfang durch solche Pflichtverletzungen beeinflusst (vgl. VwGH 3.11.1986, 84/15/0197; 27.9.1990, 89/16/0225). In dem Ausmaß, in dem die Partei zur Mitwirkung an der Wahrheitsfindung ungeachtet ihrer Verpflichtung hiezu nicht bereit ist bzw eine solche unterlässt, tritt die Verpflichtung der Behörde, den Sachverhalt nach allen Richtungen über das von ihr als erwiesen erkannte Maß hinaus zu prüfen, zurück (zB VwGH 30.5.2001, 99/13/0024; 27.11.2001, 97/14/0011; 22.4.2009, 2004/15/0144). Die Pflicht zur amtswegigen Ermittlung des entscheidungswesentlichen Sachverhaltes findet dort ihre Grenze, wo nach Lage des Falles nur die Partei Angaben zum Sachverhalt machen kann (VwGH 25.10.1995, 94/15/0131, 94/15/0181; 15.12.2009, 2006/13/0136). Gemäß § 138 Abs. 1 BAO haben die Abgabenpflichtigen und die diesen im § 140 gleichgestellten Personen in Erfüllung ihrer Offenlegungspflicht (§ 119) zur Beseitigung von Zweifeln den Inhalt ihrer Anbringen zu erläutern und zu ergänzen sowie dessen Richtigkeit zu beweisen. Kann ihnen ein Beweis nach den Umständen nicht zugemutet werden, so genügt die Glaubhaftmachung. Gemäß Abs. 2 leg.cit. sind Bücher, Aufzeichnungen, Geschäftspapiere, Schriften und Urkunden auf Verlangen zur Einsicht und Prüfung vorzulegen, soweit sie für den Inhalt der Anbringen von Bedeutung sind. § 138 Abs. 1 BAO betrifft vor allem die Feststellung solcher Verhältnisse, die für die Abgabenbehörden nur unter Mithilfe der Abgabepflichtigen aufklärbar sind, also Umstände, denen der Abgabepflichtige hinsichtlich der Beweisführung näher steht, als die Abgabenbehörde (zB VwGH 24.2.2004, 99/14/0247). Es handelt sich um Tatsachen, bei deren Beweisbarkeit der Abgabepflichtige vorsorglich wirken kann (VwGH 12.6.1990, 89/14/0173). (Ritz, BAO5, § 138 Tz 1) Gemäß § 167 Abs. 1 BAO bedürfen Tatsachen, die bei der Abgabenbehörde offenkundig sind, und solche, für deren Vorhandensein das Gesetz eine Vermutung aufstellt, keines Beweises. Gemäß Abs. 2 hat im Übrigen die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist oder nicht. Nach ständiger Rechtsprechung genügt es, von mehreren Möglichkeiten jene als erwiesen anzunehmen, die gegenüber allen anderen Möglichkeiten eine überragende Wahrscheinlichkeit oder gar die Gewissheit für sich hat und alle anderen Möglichkeiten absolut oder mit Wahrscheinlichkeit ausschließt oder zumindest weniger wahrscheinlich erscheinen lässt (zB VwGH 23.9.2010, 2010/15/0078; 28.10.2010, 2006/15/0301; 26.5.2011, 2011/16/0011; 20.7.2011, 2009/17/0132, siehe auch Ritz, BAO5, § 167 Tz 8). Nach § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist. Dabei ist festzuhalten, dass letztendlich der festgestellte - und nicht der tatsächliche - Sachverhalt die Grundlage für die behördliche Entscheidung bildet. Die in der Vergangenheit liegenden Tatsachen können nicht mit absoluter Gewissheit erkannt werden, da die Wahrheit der menschlichen Erkenntnis verschlossen ist. Vielmehr geht es darum, der Wirklichkeit möglichst nahe zu kommen, somit in einem geordneten Verfahren jene Feststellungen zu treffen, von denen anzunehmen ist, dass sie dem tatsächlichen Geschehen in einem hohen Maße entsprechen und zwar in einem höheren Maße als andere ebenfalls mögliche Sachverhaltsannahmen bildet (vgl. Stoll, BAO Kommentar, § 166, Seite 1754). Die getroffenen Feststellungen fußen daher auf nachstehender Beweiswürdigung, die sich aus den Eingaben des Beschwerdeführers, den Eingaben der belangten Behörde, aber auch aus der Einsicht in den Akt zu RV/7400140/2020 ergibt: Die Feststellungen unter 1.-7. ergeben sich aus den genannten oder in Klammer angeführten unbedenklichen Unterlagen, die im Verwaltungsakt der Behörde oder des Bundesfinanzgerichts enthalten sind. Die Feststellungen zu 8. ergeben sich aus den folgenden Überlegungen: Die prüfende Behörde sowie das Finanzamt sind in freier Beweiswürdigung zu dem Ergebnis gelangt, dass die in den Eingangsrechnungen angeführten Leistungen nicht von den angegebenen Unternehmen erbracht wurden, sondern von der Primärschuldnerin selbst mit Schwarzarbeitern oder von anderen unbekannten Subunternehmen. 75% der Nettorechnungssummen wurden den Lohnabgaben unterzogen. Weiters wurde ein Sicherheitszuschlag von 25% verhängt. Die belangte Behörde hat sich dem (zunächst) angeschlossen und daraus die Bemessungsgrundlage für die dem Haftungsbescheid zugrundeliegenden Abgabennachforderungen ermittelt. Die Prüfungsfeststellungen zu den Geschäftsführerbezügen, Verkehrsstrafen, Bekleidung, SVA-Beiträge wurden vom Beschwerdeführer nicht in Streit gestellt und sind daher als zutreffend anzusehen. Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits wiederholt ausgesprochen hat, kommt der Frage der Erweislichkeit von behaupteten vertraglichen Beziehungen (Erbringung bestimmter Leistungen einerseits und Zahlungsfluss andererseits) entscheidende Bedeutung zu (z.B. VwGH 22.03.2006, 2002/13/0116). Gegen die Leistungserbringung durch die Subunternehmen sprechen folgende Umstände: a) ***A*** GmbH: