BFG RV/7100962/2023

Es ist nicht ersichtlich, welche Tatsachen oder Beweismittel für die Abgabenbehörde neu hervorgekommen sind und/oder welche Tatsachen oder Beweismittel die Abgabenbehörde als Wiederaufnahmegrund heranziehen wollte. Der anwaltliche Vertreter der Beschwerdeführerin ist erstmals mit Schriftsatz vom 18.10.2022 gegenüber dem Bundesfinanzgericht eingeschritten. In diesem Schriftsatz wird auf das Bestehen einer allgemeinen Vollmacht samt Zustellvollmacht verwiesen. Gegenüber der belangten Behörde erfolgte keine Bekanntgabe dieser Vollmacht oder Zustellvollmacht. Die Vollmacht der für die Beschwerdeführerin einschreitenden Rechtsanwaltskanzlei ist auf das Rechtsmittelverfahren beschränkt. 2. Beweiswürdigung Die Feststellungen hinsichtlich der ***Bf1_Abk***, ***GH_Abk*** und ***AB_Abk*** gründen sich auf die jeweiligen Firmenbuchauszüge; sofern sich die Gesellschafterstruktur in der Zwischenzeit geändert hat (bei der ***GH_Abk*** und der ***AB_Abk***) gründen sich die Feststellungen auf die jeweiligen Firmenbuchauszüge zum 28.7.2008, in die Einsicht genommen wurde. Die Feststellungen zum Kaufvertrag vom 28.7.2008 gründen sich auf eine Einsichtnahme in den Kaufvertrag vom 28.7.2008. Aus den Jahresabschlüssen der Jahre 2005 und 2007 der ***GH_Abk***, die der Beschwerde beigelegt wurden, sowie aus der Beschwerde selbst geht hervor, dass die ***GH_Abk*** in ***Ort4*** und ***Wien*** einen Baumarkt betrieb und dass diese beiden Baumärkte mit dem Kaufvertrag vom 28.7.2008 an die ***Bf1_Abk*** verkauft wurden. Die Feststellung zur beabsichtigten Umgründung gründet sich auf den mit der Beschwerde vorgelegte Entwurf eines Verschmelzungsvertrages, der die Verschmelzung der ***GH_Abk*** auf die ***AB_Abk***, wobei idente Beteiligungsverhältnisse bestanden, vorsah. Aus dem Generalversammlungsprotokoll der ***GH_Abk*** vom 3.9.2007 ist ersichtlich, dass der Vertreter von ***EF*** gegen die Verschmelzung Widerspruch erhoben hatte. Die Eheleute ***EF*** und **CD*** befanden sich seit längerer Zeit in einem Scheidungsverfahren. Im Kaufvertag vom 28.7.2008 ist festgehalten, dass die Verkäuferin in ***Ort4*** und ***Wien*** jeweils einen Baumarkt betreibt, wobei die Liegenschaft in ***Ort4*** im Eigentum von **CD*** steht, der diese Liegenschaft an eine Immobilienfirma vermietet hatte, damit diese Immobilienfirma ein ***MN*** (den Baumarkt) errichten und an der Verkäuferin vermieten kann. Hinsichtlich des Baumarktes in ***Wien*** ist im Kaufvertag festgehalten, dass **CD*** die Liegenschaft angemietet und an die Verkäuferin zum Betrieb eines Baumarktes weitervermietet hat. In weiterer Folge ist im Kaufvertag angeführt, dass der Kaufvertrag drei Punkte zum Gegenstand hat: erstens ein "Anlagevermögen", zweitens ein "Umlaufvermögen" und drittens die "Übernahme der Dienstnehmer". Die Feststellungen zu den Jahresfehlbeträgen der ***GH_Abk*** gründen sich auf eine Einsichtnahme in die jeweiligen Jahresabschlüsse, die der Beschwerde beigelegt waren. In der Berufung vom 31.5.2012 weist die Beschwerdeführerin darauf hin, dass der Wert von Unternehmen bzw. Anteilen an Unternehmen nach der ständigen Rechtsprechung nach wissenschaftlich anerkannten Methoden zu ermitteln ist. Es spricht nichts dagegen, die in den Fachgutachten des Fachsenates für Betriebswirtschaft und Organisation der Kammer der Wirtschaftstreuhänder dargestellten Methoden der Unternehmensbewertung als wissenschaftlich anerkannte Methoden anzusehen (VwGH 23.3.2000, 97/15/0112). Die im Gutachten vom 25.3.2011 verwendete Methode der Unternehmensbewertung ist das "Discounted-Cashflow-Verfahren" (DCF) nach dem Konzept des angepassten Barwertes (APV-Verfahren). Dieses Bewertungsmethode wird im Gutachten (Seite 12) ausdrücklich genannt und im Gutachten auch angewendet. DCF-Verfahren bestimmen den Unternehmenswert durch Diskontierung von je nach Verfahren unterschiedlich definierten Cashflows. Beim APV-Verfahren wird der Unternehmenswert in zwei Schritten ermittelt: zuerst wird unter der Annahme einer vollständigen Eigenfinanzierung der Marktwert des fiktiven unverschuldeten Unternehmens berechnet. Der Marktwert des (fikitv) unverschuldeten Unternehmens zeigt den Wert der operativen Tätigkeit unter Beachtung der vom Management geplanten Ausschüttungen (vgl Enzinger/Kofler in Königsmaier/Rabel (Hrsg), Unternehmensbewertung (2010), 188 mwN). Die Gesamtbewertungsverfahren, zu denen auch das Discounted-Cashflow-Verfahren gehört, betrachten das Unternehmen als Ganzes und der Unternehmenswert leitet sich aus der künftigen Ertragskraft ab (Mandl/Rabel, Unternehmensbewertung: Eine praxisorientierte Einführung, 31). Die wirtschaftliche Einheit im beschwerdegegenständlichen Sachverhalt, deren Wert gefunden werden muss, ist der Handel mit Baustoffen und Baumarktwaren an zwei Standorten. Im Gutachten vom 25.3.2011 (und der Adaptierung vom 21.5.2012) sollte der "objektivierte Wert des gegenständlichen Betriebs" (siehe Seite 4 des Gutachtens) ermittelt werden. Der Gutachtensauftrag bestand in der Erstellung eines Gutachtens über den Unternehmenswert des operativen Betriebes der ***GH***. In der Stellungnahme vom 29.7.2022 hat die Beschwerdeführerin ausdrücklich bestätigt, dass das vorgelegte Gutachten zur Unternehmensbewertung den gesamten operativen Bereich der ***GH*** umfasst. Aus den Buchungen am Abgabenkonto der Beschwerdeführerin ist ersichtlich, dass die Umsatzsteuervoranmeldung für den Zeitraum 4/2009 eine Gutschrift in Höhe von € 643.640,78 aufweist und der Tagessaldo zum Buchungstag (20.7.2009) ein Guthaben in Höhe von € 795.482,39 aufweist. Aus dem Abgabenkonto der Beschwerdeführerin, in das Einsicht genommen wurde, geht ebenfalls hervor, dass am 23.7.2009 eine Übertragung eines Betrages in Höhe von € 795.482,39 auf die Steuernummer ***Str.Nr.Verkäuferin*** erfolgte. Diese Steuernummer war der Verkäufern der Baumärkte, der ***GH***. zugeordnet. In der Eingabe der Beschwerdeführerin vom 29.7.2022, mit der die Beschwerdeführerin diverse Fragen des Bundesfinanzgerichts beantwortet hatte, wird ausgeführt, dass die Rechnung über den Verkauf der Vermögensgegenstände zwar nicht mehr vorgelegt werden könne; der Leiter des Rechnungswesen der Beschwerdeführerin sich jedoch erinnern könne, dass die Rechnung im Zuge des Überrechnungsantrages dem Finanzamt übermittelt wurde. Diese Angaben der Beschwerdeführerin sind insofern glaubhaft, als die Umsatzsteuer aus dem Verkauf der beiden Baumärkte tatsächlich € 795.482,39 betrug, was aus der später von der Beschwerdeführerin noch aufgefundenen und vorgelegten Rechnung hervorgeht. Für das Bundesfinanzgericht ist auch glaubhaft, dass im Zuge von Umsatzsteuervoranmeldungen, die ein Guthaben aufweisen bzw. im Zuge von Verrechnungen vom Finanzamt noch weitere Unterlagen abverlangt werden. Insofern muss das Finanzamt die Rechnung, in der auch der Firmenwert mit € 1.300.000 ausgewiesen war, bereits vor Erstellung des Erstbescheides im Oktober 2009 gekannt haben. Für das Vorliegen dieses Sachverhaltes spricht auch, dass im Jahr 2009 erneut ein Baumarkt von einem verbundenen Unternehmen an die Beschwerdeführerin verkauft wurde und im Anschluss an die Verbuchung der Umsatzsteuervoranmeldung, die wieder ein Guthaben aufwies, am Abgabenkonto der Beschwerdeführerin erneut eine Überrechnung ersichtlich ist. Dies ergibt sich aus dem in Papierform dem Bundesfinanzgericht vorliegenden "Ersatzakt" des Finanzamtes, in dem die Rechnung aus dem zweiten - nicht beschwerdegegenständlichen - Kauf (asset deal) abgelegt ist. Dieser Ersatzakt enthält neben einem Daueraktenteil (Firmenbuchangelegenheiten ab Dezember 2010 und BP-Bericht samt Anschreiben an das Finanzamt) Jahresfahnen von 2008 bis 2012, wobei die Zweitschriften der angefochtenen Bescheide den wesentlichen Akteninhalt für 2008 bilden. Aus der am Aktendeckel händisch angebrachten Bezeichnung "Ersatzakt" ist zu schließen, dass es auch einen Originalakt gegeben haben muss. Die Tatsache, dass ein Kaufpreisbestandteil als "Firmenwert" bezeichnet wurde sowie dessen Höhe waren der damals zuständigen Abgabenbehörde bereits vor Erstellung des Erstbescheides bekannt. Im Zuge der mündlichen Verhandlung betonten die Vertreter der belangten Behörde, dass die Werte und Parameter, die von der Beschwerdeführerin bzw. von dem von ihr beauftragten Gutachter zur Wertfindung herangezogen wurden, einen Wiederaufnahmegrund darstellen. Die belangte Behörde bezweifelt, dass dem Gutachten, das die Beschwerdeführerin vorgelegt hatte (in der Fassung des Ergänzungsgutachtens) eine zutreffende Planrechnung zu Grunde gelegt wurde. Daher hat die belangte Behörde in ihrer Berechnung das Jahresergebnis nach Steuern im Planjahr 2009 von 109.694 € auf 50.000 € herabgesetzt und gelangte im Rahmen ihrer Unternehmensbewertung zu einem negativen Unternehmenswert. Ein Vergleich der im Gutachten enthaltenen und im Zuge der Zeugeneinvernahme des Sachverständigen erneut vorgelegten Planrechnung zeigt für die Jahre 2008 und 2009 folgendes Bild: [Grafik]   Die Umsatzerlöse wurden von € 9.300.000 im Jahr 2008 auf € 9.579.000 im Jahr 2009 erhöht; die Steigerung von 279.000 € beträgt damit 3 %. Auch in den weiteren Planjahren ist der Sachverständige von einer Umsatzsteigerung von 3 % ausgegangen. Dem wurde von der belangten Behörde nichts entgegnet. Im selben Ausmaß (in Höhe von 3 %) wurden in der Planrechnung die Aufwendungen erhöht - abgesehen vom Personalaufwand 2009, der um € 50.000 geringer als im Jahr 2008 prognostiziert wurde und von Verwaltungskosten, die im Jahr 2009 um € 15.000 niedriger geplant waren. Bedenkt man nun, dass die ***GH_Abk*** in der Vergangenheit stets Verluste erzielt hatte, ist es nicht als unplausibel anzusehen, wenn versucht wird, die Kosten zu senken. Gerade Personal- und Verwaltungskosten können zu beträchtlichen Einsparungen führen, ohne das Produktsortiment zu verringern und somit für die Kunden nach wie vor ein ansprechendes Angebot bereit halten zu können. Die Vertreter der Beschwerdeführerin verwiesen im Zuge der mündlichen Verhandlung auf eine Berechnung, die durch das Finanzamt bzw. die Betriebsprüfung anlässlich der Betriebsprüfung erstellt wurde und brachten vor, dass in dieser Berechnung ein Abzugsposten angeführt ist, der im Kaufvertrag so nicht vereinbart wurde. Schließlich hat die belangte Behörde im Zuge der mündlichen Verhandlung eingeräumt, dass - entgegen ihrer zuvor vertretenen Ansicht - wohl doch kein negativer Wert jenes Vermögens, das verkauft wurde, vorliegt. Unstrittig ist, dass im wiederaufgenommenen Körperschaftsteuerverfahren die Ganzjahres-AfA aberkannt wurde, obwohl nur eine Halbjahres-AfA geltend gemacht wurde. Zum Vorbringen der belangten Behörde in der mündlichen Verhandlung, dass der Beschwerdeführerin auch die letzte Seite des BP-Berichts (mit dem Verweis auf jene Textziffer(n), in denen Wiederaufnahmsgründe angeführt sind) zugegangen sein muss, ist anzumerken: Aus dem im Ersatzakt des Finanzamt einliegenden Anschreiben der (damaligen) Großbetriebsprüfung an das (damalig) zuständige Finanzamt ist ersichtlich, dass nach Prüfungsabschluss unter anderem "1 Bp-Bericht 1fach" dem Finanzamt übermittelt wurde. Die Empfängerin dieses Anschreibens im Finanzamt hat handschriftlich eine Verfügung am Anschreiben angebracht, wonach der "Bericht 1 x f Akt" zu kopieren und das Original zu versenden ist. Im Zuge der mündlichen Verhandlung hat sich herausgestellt, dass der steuerliche Vertreter der Beschwerdeführerin seine Unterlagen (dazu gehört auch der BP-Bericht) von der Beschwerdeführerin erhalten hatte. Dies ist für das Bundesfinanzgericht jedenfalls glaubhaft, weil dieser steuerliche Vertreter dem Finanzamt gegenüber nie eine Zustellvollmacht bekannt gegeben hatte (die er nach eigenen Angaben auch gar nicht hat) und somit alle Unterlagen grundsätzlich direkt der Beschwerdeführerin zugestellt wurden. Dazu passt auch, dass sich im Ersatzakt nach der Jahresfahne für 2008 ein Zustellnachweis befindet, dem zu entnehmen ist, dass die Beschwerdeführerin am 22.3.2012 "Bescheide/Bericht" übernommen hat. Wenn der steuerliche Vertreter nun über dieselben Unterlagen verfügt bzw. in dem ihm zur Verfügung gestellte BP-Bericht dieselben Seiten fehlen wie auch in der vom Finanzamt angefertigten Kopie, die im Ersatzakt einliegt, diese Ausfertigung mit jener Unterlage übereinstimmt, die auch dem Bundesfinanzgericht im Zuge der Beschwerdevorlage übermittelt wurde und die belangte Behörde selbst einräumt, dass sie etwa auf Grund von EDV-Unzulänglichkeiten auch selbst über keinen vollständigen BP-Bericht verfügt, muss davon ausgegangen werden, dass der Beschwerdeführerin auch nur ein lückenhafter BP-Bericht zugestellt wurde. Ein gesonderter Hinweis auf Wiederaufnahmegründe ist diesem Bericht nicht zu entnehmen, zumal das Wort "Wiederaufnahme" darin gar nicht enthalten ist. Letztlich ist noch zu erwähnen, dass nach den Erfahrungen des Bundesfinanzgerichts sich der "Prüfungsabschluss" mit den Verweisen auf jene Textziffern, die Wiederaufnahmegründe enthalten sollten, auf vorletzten Seite befindet; die letzte Seite bildet dann das Abkürzungsverzeichnis, das im beschwerdegegenständlichen BP-Bericht sogar vorhanden ist. 3. Rechtslage § 9 ZustG lautet: Zustellungsbevollmächtigter § 9.(1) Soweit in den Verfahrensvorschriften nicht anderes bestimmt ist, können die Parteien und Beteiligten andere natürliche oder juristische Personen oder eingetragene Personengesellschaften gegenüber der Behörde zur Empfangnahme von Dokumenten bevollmächtigen (Zustellungsvollmacht). (2) Einer natürlichen Person, die keinen Hauptwohnsitz im Inland hat, kann eine Zustellungsvollmacht nicht wirksam erteilt werden. Gleiches gilt für eine juristische Person oder eingetragene Personengesellschaft, wenn diese keinen zur Empfangnahme von Dokumenten befugten Vertreter mit Hauptwohnsitz im Inland hat. Das Erfordernis des Hauptwohnsitzes im Inland gilt nicht für Staatsangehörige von EWR-Vertragsstaaten, falls Zustellungen durch Staatsverträge mit dem Vertragsstaat des Wohnsitzes des Zustellungsbevollmächtigten oder auf andere Weise sichergestellt sind. (3) Ist ein Zustellungsbevollmächtigter bestellt, so hat die Behörde, soweit gesetzlich nicht anderes bestimmt ist, diesen als Empfänger zu bezeichnen. Geschieht dies nicht, so gilt die Zustellung als in dem Zeitpunkt bewirkt, in dem das Dokument dem Zustellungsbevollmächtigten tatsächlich zugekommen ist. (4) Haben mehrere Parteien oder Beteiligte einen gemeinsamen Zustellungsbevollmächtigten, so gilt mit der Zustellung einer einzigen Ausfertigung des Dokumentes an ihn die Zustellung an alle Parteien oder Beteiligte als bewirkt. Hat eine Partei oder hat ein Beteiligter mehrere Zustellungsbevollmächtigte, so gilt die Zustellung als bewirkt, sobald sie an einen von ihnen vorgenommen worden ist. (5) Wird ein Anbringen von mehreren Parteien oder Beteiligten gemeinsam eingebracht und kein Zustellungsbevollmächtigter namhaft gemacht, so gilt die an erster Stelle genannte Person als gemeinsamer Zustellungsbevollmächtigter. (6) § 8 ist auf den Zustellungsbevollmächtigten sinngemäß anzuwenden. § 98 BAO lautet: G. Zustellungen. § 98. (1) Soweit in diesem Bundesgesetz nicht anderes bestimmt ist, sind Zustellungen nach dem Zustellgesetz, BGBl. Nr. 200/1982, vorzunehmen; das gilt nicht für den 3. Abschnitt des ZustG (Elektronische Zustellung). (2) Elektronisch zugestellte Dokumente gelten als zugestellt, sobald sie in den elektronischen Verfügungsbereich des Empfängers gelangt sind. Im Zweifel hat die Behörde die Tatsache und den Zeitpunkt des Einlangens von Amts wegen festzustellen. Die Zustellung gilt als nicht bewirkt, wenn sich ergibt, dass der Empfänger wegen Abwesenheit von der Abgabestelle nicht rechtzeitig vom Zustellvorgang Kenntnis erlangen konnte, doch wird die Zustellung mit dem der Rückkehr an die Abgabestelle folgenden Tag wirksam. § 103 BAO lautet: § 103.(1) Ungeachtet einer Zustellungsbevollmächtigung sind Vorladungen (§ 91) dem Vorgeladenen zuzustellen. Im Einhebungsverfahren ergehende Erledigungen können aus Gründen der Zweckmäßigkeit, insbesondere zur Vereinfachung und Beschleunigung des Verfahrens, trotz Vorliegens einer Zustellungsbevollmächtigung wirksam dem Vollmachtgeber unmittelbar zugestellt werden. (2) Eine Zustellungsbevollmächtigung ist Abgabenbehörden und Verwaltungsgerichten gegenüber unwirksam, wenn sie a) ausdrücklich auf nur einige dem Vollmachtgeber zugedachte Erledigungen eingeschränkt ist, die im Zuge eines Verfahrens ergehen, oder b) ausdrücklich auf nur einige jener Abgaben eingeschränkt ist, deren Gebarung gemäß § 213 zusammengefasst verbucht wird. (3) Ungeachtet einer Zustellungsbevollmächtigung sind Vorabinformationen betreffend die Entrichtung von Abgaben im Wege der Einziehung (§ 211 Abs. 1 Z 2) dem Vollmachtgeber zuzustellen. § 303 BAO lautet: 2. Wiederaufnahme des Verfahrens. § 303.(1) Ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren kann auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. (2) Der Wiederaufnahmsantrag hat zu enthalten: a) die Bezeichnung des Verfahrens, dessen Wiederaufnahme beantragt wird; b) die Bezeichnung der Umstände (Abs. 1), auf die der Antrag gestützt wird. (3) Der Bundesminister für Finanzen wird ermächtigt, durch Verordnung die für die Ermessensübung bedeutsamem Umstände zu bestimmen. 4. Rechtliche Beurteilung Wirksamkeit der Beschwerdevorentscheidung vom 21.12.2022: Gemäß § 97 Abs 1 BAO werden Erledigungen dadurch wirksam, dass sie demjenigen bekanntgegeben werden, für den sie ihrem Inhalt nach bestimmt sind. Die Bekanntgabe erfolgt bei schriftlichen Erledigungen durch Zustellung. Gemäß § 98 Abs. 1 BAO sind Zustellungen grundsätzlich nach dem Zustellgesetz vorzunehmen. Gemäß § 9 Abs 1 ZustG können die Parteien und Beteiligten andere natürliche oder juristische Personen oder eingetragene Personengesellschaften gegenüber der Behörde zur Empfangnahme von Dokumenten bevollmächtigen (Zustellungsvollmacht). In diesem Fall hat die Behörde, soweit gesetzlich nicht anderes bestimmt ist, den Zustellungsbevollmächtigten als Empfänger zu bezeichnen. Geschieht dies nicht, so gilt die Zustellung als in dem Zeitpunkt bewirkt, in dem das Dokument dem Zustellungsbevollmächtigten tatsächlich zugekommen ist (§ 9 Abs 3 ZustG). Ein tatsächliches Zukommen setzt nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes voraus, dass der vom Gesetz vorgesehene Empfänger tatsächlich in den Besitz des zuzustellenden Schriftstücks kommt (VwGH 9.4.2020, Ro 2020/16/0004). Wenn der Zustellbevollmächtigte lediglich eine Kopie des Dokumentes erhält, wäre ein Zustellmangel nicht gemäß § 9 Abs. 3 ZustG geheilt worden (vgl. VwGH 18.11.2015, Ra 2015/17/0026). Gemäß § 103 Abs 2 BAO ist eine Zustellungsbevollmächtigung Abgabenbehörden und Verwaltungsgerichten gegenüber unwirksam, wenn sie ausdrücklich auf nur einige dem Vollmachtgeber zugedachte Erledigungen eingeschränkt ist, die im Zuge eines Verfahrens ergehen. Die Bestimmung dient verwaltungsökonomischen Gründen (vgl Ritz/Koran, BAO7, § 103 Rz 9). Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO3 § 103 Rz 8 weisen darauf hin, dass zB Zustellungsvollmachten, die sich ausdrücklich nur auf Bescheide, nicht aber auf Buchungsmitteilungen (Lastschriftanzeigen) erstrecken, unwirksam sind. Bestehen konkrete Zweifel am Bestand oder Umfang einer Vollmacht, hat die Behörde entsprechende Ermittlungen zu tätigen (vgl Drapela/Knechtl, Rechtsmittel und Rechtsbehelfe nach der BAO, 3). Nachdem der Abgabenbehörde gegenüber keine Zustellvollmacht der ***Rechtsanwälte OG*** bekannt gegeben wurde und sich nach dem Vorbringen in der mündlichen Verhandlung die erteilte Vollmacht nur auf das gegenständliche Beschwerdeverfahren, nicht aber auf alle Abgaben iSd § 103 Abs 2 BAO bezog, konnte sie die Beschwerdevorentscheidung vom 21.12.2022 (genauso wie sämtliche Erledigungen zuvor) nur unmittelbar der Beschwerdeführerin (wirksam) zustellen. Aus dieser wirksamen Zustellung der Beschwerdevorentscheidung folgt, dass dagegen ein Vorlageantrag eingebracht werden kann. Wiederaufnahme des Körperschaftsteuerverfahrens: Aufgabe der Rechtsmittelbehörde bei Entscheidungen über ein Rechtsmittel gegen die amtswegige Wiederaufnahme durch ein Finanzamt ist es, zu prüfen, ob dieses Verfahren aus den vom Finanzamt gebrauchten Gründen wieder aufgenommen werden durfte, nicht jedoch, ob die Wiederaufnahme auch aus anderen Wiederaufnahmegründen zulässig gewesen wäre. Liegt der vom Finanzamt angenommene Wiederaufnahmegrund nicht vor oder hat das Finanzamt die Wiederaufnahme tatsächlich auf keinen Wiederaufnahmegrund gestützt, muss die Rechtsmittelbehörde den vor ihr bekämpften Wiederaufnahmebescheid des Finanzamtes ersatzlos beheben (VwGH 10.3.2016, 2013/15/0280). Bei einer Beschwerde gegen eine Wiederaufnahme von Amts wegen ist die Sache, über welche das Bundesfinanzgericht gemäß § 279 Abs. 1 BAO zu entscheiden hat, nur die Wiederaufnahme aus den vom Finanzamt herangezogenen Gründen, also jene wesentlichen Sachverhaltsmomente, die das Finanzamt als Wiederaufnahmegrund beurteilt hat. Unter Sache ist in diesem Zusammenhang die Angelegenheit zu verstehen, die den Inhalt des Spruches des Bescheides der Abgabenbehörde erster Instanz gebildet hatte. Die Identität der Sache, über die abgesprochen wurde, wird durch den Tatsachenkomplex begrenzt, der als neu hervorgekommen von der für die Wiederaufnahme zuständigen Behörde zur Unterstellung unter den von ihr gebrauchten Wiederaufnahmetatbestand herangezogen wurde (VwGH 2.2.2023, Ra 2020/13/0031). Eine Ergänzung einer mangelhaften Begründung der auf Grund der Betriebsprüfung ergangenen Wiederaufnahmsbescheide in Richtung der tatsächlich vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmsgrundlagen stellt noch kein unzulässiges Auswechseln von Wiederaufnahmsgründen dar (zB VwGH 22.7.2015, 2011/13/0067). Eine solche Ergänzung ist jedoch nur möglich, wenn Wiederaufnahmsgründe ansatzweise von der Abgabenbehörde benannt wurden, wobei eine Verweiskette als zulässig erachtet wird. Die belangte Behörde hat in der Beschwerdevorentscheidung vom 21.12.2022 Konkretisierungen vorgenommen. Dabei wurde einerseits der Kaufvertrag vom 28.7.2008 als neu hervorgekommenes Beweismittel dafür bezeichnet, dass "ein Unternehmenskauf und Kauf eines ,Firmenwertes' zwischen nahen Angehörigen um € 1,3 Mio abgeschlossen wurde." Allerdings ist zu bedenken, dass das zuvor zuständige Finanzamt bereits im Jahr 2009 vor Erstellung des Körperschaftsteuerbescheides 2008 im Zuge des Überrechnungsantrages vom Abgabenkonto der Beschwerdeführerin auf das Abgabenkonto der Verkäuferin sowohl vom Unternehmenskauf, als auch von der Höhe des Kaufpreises und auf Grund der Vorlage der Rechnung auch von der Zusammensetzung des Kaufpreises Kenntnis erlangt hatte. Selbst wenn in der zugestellten Fassung des BP-Berichts Wiederaufnahmegründe genannt worden wären (siehe unten) liegt insofern gar keine neue Tatsache oder kein neues Beweismittel vor. Schließlich verweist die belangte Behörde in der Beschwerdevorentscheidung noch auf "die umfassenden Ausführungen hinsichtlich der unplausiblen Wertermittlung des Kaufpreises", wie sie in der Niederschrift vom 6.6.2011 enthalten sind. Allerdings geht aus der von den Vertretern der Beschwerdeführerin angesprochenen Berechnung des Finanzamtes hervor, dass auch das Finanzamt von einem "Marktwert des Ges.Kap. Verschuld. Unternehmens" von € 1.174.294 ausgeht. Dieses Vorbringen hat die belangte Behörde in der mündlichen Verhandlung letztlich als zutreffend erachtet. Ausgehend von einer verdeckten Ausschüttung in Höhe von € 1.300.000, die zu einer jährlichen 1/15 AfA in Höhe von € 86.666,66 führt (dieser Betrag wurde im wiederaufgenommenen Körperschaftsteuerverfahren dem erklärten Verlust hinzugerechnet) beträgt die Differenz zwischen dem Firmenwert (und gleichzeitig der Höhe der von der belangten Behörde angenommenen verdeckten Ausschüttung) und dem von der belangten Behörde selbst ermittelten Marktwert des Unternehmens gerade einmal € 125.706 und somit weniger als 10 % der bezughabenden Bemessungsgrundlage. Gerade bei Unternehmensbewertungen ist eine gewisse Bandbreite richtiger Ergebnisse denkmöglich (vgl Wiesner, RWZ 2006, 114; Hager, Unternehmenswert - Punktwert oder Bandbreite, BewertungsPraktiker Nr.4 1.12.2017). Auch dies spricht gegen das Vorliegen eines Wiederaufnahmegrundes. Im Ergebnis steht nach Durchführung der mündlichen Verhandlung nicht mehr fest, dass auch aus Sicht der belangten Behörde überhaupt (noch) ein Wiederaufnahmegrund hinsichtlich der Kaufpreisermittlung vorliegt. Insofern scheidet auch hinsichtlich der Werte und Parameter, die für die Wertfindung von der Beschwerdeführerin herangezogen sind, das Vorliegen einer neuen Tatsache oder eines neuen Beweismittels aus. Eine Wiederaufnahme eines mit Bescheid abgeschlossenen Verfahrens ist dann ausgeschlossen, wenn der Abgabenbehörde in dem wiederaufzunehmenden Verfahren der Sachverhalt so vollständig bekannt gewesen ist, dass sie schon in diesem Verfahren bei richtiger rechtlicher Subsumtion zu der nunmehr im wiederaufzunehmenden Verfahren erlassenen Entscheidung hätte gelangen können (VwGH 27.2.2004, Ra 2017/15/0015). Das Finanzamt kann zur Begründung des Wiederaufnahmebescheides auf den Betriebsprüfungsbericht oder die Niederschrift verweisen (VwGH 22.4.2022, Ra 2020/13/0025). Ein Verweis auf die Ausführungen in einem Betriebsprüfungsbericht ist dann rechtlich zulässig, wenn aus diesem die Wiederaufnahmsgründe hervorgehen und auch Überlegungen zur Ermessensübung dargestellt sind (VwGH 26.4.2007, 2002/14/0075). Enthält ein Bericht über die Außenprüfung, auf den zur Begründung der erstinstanzlichen Wiederaufnahmebescheide verwiesen wurde, einen Hinweis auf einzelne Textziffern, darf die Rechtsmittelbehörde folgern, dass die in den einzelnen Textziffern getroffenen Prüfungsfeststellungen jenen Tatsachenkomplex bilden, der nach Ansicht des Finanzamtes im Zuge der Prüfung neu hervorgekommen ist (VwGH 28.2.2012, 2008/15/0005). Ein solcher Hinweis ist im beschwerdegegenständlichen Betriebsprüfungsbericht jedoch nicht enthalten. Auf Seite drei des BP-Berichts vom 28.2.2012 finden sich zwei Textziffern - jeweils nach der Überschrift "Steuerliche Feststellungen". Beide Textziffern enthalten lediglich folgenden allgemeinen Verweis "Siehe NS vom 6.6.2011 TZ 1+2." Die TZ1 der Niederschrift vom 6.6.2011 enthält Sachverhaltsschilderungen. Zunächst werden die Beteiligungsverhältnisse dargestellt; daran anschließend wird auf den Kaufvertrag vom 28.7.2008 Bezug genommen und aus einem Schreiben des steuerlichen Vertreters an das Finanzamt zitiert. Die Überschrift der TZ2 der Niederschrift lautet "2. Beweiswürdigung der Wertermittlung". Daran schließen sich Überlegungen zum vorgelegten Gutachten, zum angesetzten Zinssatz und zu den Plandaten an. Die TZ3 enthält noch die rechtliche Würdigung der belangten Behörde. Die Schilderung von Sachverhaltselemente, die neben der Gesellschafterstruktur auch Feststellungen zum Inhalt eines Kaufvertrages aufweist, bezeichnet keinen Tatsachenkomplex, der als Wiederaufnahmegrund in Betracht kommt. Wird in Wiederaufnahmebescheiden auf einen Außenprüfungsbericht oder auf eine Niederschrift verwiesen und enthält der Bericht einen Verweis auf eine Textziffer, welche eine Berechnung der Gewinnauswirkungen auf die Körperschaftsteuer beinhaltet und wird in dieser Textziffer auf weitere Textziffern weiterverwiesen, so kommt mit hinreichender Deutlichkeit zum Ausdruck, worauf sich das Finanzamt stützen wollte, sofern unter den weiterverwiesenen Textziffern Umstände dargetan werden, die als Wiederaufnahmegrund geeignet sind (VwGH 22.4.2022, Ra 2020/13/0025); auch die belangte Behörde verweist in der Beschwerdevorentscheidung vom 21.12.2022 auf diese höchstgerichtliche Rechtsprechung. Die Niederschrift, auf die verwiesen wird, enthält zwar eine Seite mit der Überschrift "Auswirkung Körperschaftsteuer", in der eine "Erfolgsänderung 86.667,00" angeführt ist. Allerdings wird nirgendwo auf diese Seite verwiesen und es finden sich auch keine Verweise auf andere Seiten. Eine abschließende Ermittlung der Bemessungsgrundlage oder des Gesamtbetrages der Einkünfte ist ebenfalls nicht dargestellt. Darüber hinaus ist nun auch zwischen den Parteien des Beschwerdeverfahrens unstrittig, dass die in der Niederschrift ausgewiesene "Erfolgsänderung" falsch ist. Es ist nicht Sache der Beschwerdeführerin, das Nichtvorliegen eines Wiederaufnahmsgrundes nachzuweisen, sondern Aufgabe der Abgabenbehörde, die von ihr verfügte Wiederaufnahme durch unmissverständliche Hinweise darauf zu begründen, welche Tatsachen oder Beweismittel auf welche Weise neu hervorgekommen seien (VwGH 30.9.1987, 87/13/0006). Diesen Vorgaben wird der beschwerdegegenständliche BP-Bericht vom 28.2.2012 samt der darin eingebundenen Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 6.6.2011 nicht gerecht. Es ist nicht unmissverständlich erkennbar, welche(n) Wiederaufnahmegrund/Wiederaufnahmegründe die belangte Behörde heranziehen wollte. Der Beschwerde war daher Folge zu geben. Zustellung: § 103 Abs 2 BAO enthält abgabenrechtliche Sonderregelungen für zivilrechtlich gültige Zustellbevollmächtigungen. Zustellvollmachten von berufsmäßigen Parteienvertretern müssen deshalb auch dann alle Abgabenangelegenheiten umfassen, wenn der berufsmäßige Parteienvertreter ein Rechtsanwalt ist (BFG 31.8.2020, RV/7103371/2020). Für die Zwecke der Abgabenerhebung sind die wiederkehrende Erhebung von Abgaben bzw. die Erhebung von Abgaben, deren Gebarung zusammengefasst verbucht wird, insofern als eine einheitliche Verwaltungssache konstituierend zu verstehen, als sich zustellrechtliche Dispositionen nicht bloß isoliert auf ein einzelnes Verfahren zur Vorschreibung einer Abgabe für einen bestimmten Zeitraum oder zur Vorschreibung einer bestimmten Abgabe erstrecken. Bei der Körperschaftsteuer handelt es sich um eine wiederkehrende Erhebung einer Abgabe. Im Vorlageantrag vom 23.1.2023 erfolgte eine erneute Vollmachtsanzeige, in der ausdrücklich darauf hingewiesen wird, dass "(nur) bezogen auf das gegenständliche Verfahren betreffend Wiederaufnahme der Körperschaftsteuer 2008" die Beschwerdeführerin neben der Steuerberatungskanzlei ***Stb-Kanzlei*** auch durch die ***Rechtsanwälte OG*** vertreten wird und es wurde ersucht, Schriftstücke dieser Rechtsanwälte OG zuzustellen. In der Ladung zur mündlichen Verhandlung am 26.6.2023 wurde unter Bezugnahme auf die jeweiligen BFG-Geschäftszahlen ausdrücklich angeführt, dass die Verhandlung auf Grund der Beschwerden sowohl gegen den Wiederaufnahmebescheid als auch gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2008 durchgeführt wird. In der mündlichen Verhandlung wurde diesbezüglich ausgeführt, dass gegenüber der Rechtsanwalts OG keine Bevollmächtigung für andere abgabenrechtliche Belange der Beschwerdeführerin erfolgte und sie nur für das Beschwerdeverfahren beigezogen wurde. Insofern liegt keine allgemeine Vollmacht vor. Sowohl die Erledigung des Rechtsmittels gegen den Wiederaufnahmebescheid als auch gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2008 kann dazu führen, dass auch Buchungsmitteilungen zu versenden und zuzustellen sein können (vgl nochmals Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO3 § 103 Rz 8). Verstößt die Einschränkung einer Zustellvollmacht gegen § 103 Abs 2 BAO, dann wird die Zustellvollmacht als solche hinfällig und die Behörde hat daher so vorzugehen, als läge ihr gar keine ansonsten zivilrechtlich vollwirksame Zustellbevollmächtigung vor, was die ausschließlich unmittelbare Zustellung an den Vollmachtgeber nach sich zieht (vgl BFG 8.11.2018, RV/7101801/2013 mwN). Die Zustellung dieser Entscheidung hat daher unmittelbar an die Beschwerdeführerin zu erfolgen. Revisionszulassung Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, es liegt daher kein Grund für eine Revisionszulassung vor. Darüber hinaus hing diese Entscheidung im Wesentlichen von der Würdigung der Umstände des Einzelfalles ab. Wien, am 11. Juli 2023