BFG RV/7100621/2023

a) der Bescheid durch eine gerichtlich strafbare Tat herbeigeführt oder sonstwie erschlichen worden ist, oder b) Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorgekommen sind, oder c) der Bescheid von Vorfragen (§ 116) abhängig war und nachträglich über die Vorfrage von der Verwaltungsbehörde bzw. dem Gericht in wesentlichen Punkten anders entschieden worden ist, und die Kenntnis dieser Umstände allein oder in Verbindung mit dem sonstigen Ergebnis des Verfahrens einen im Spruch anders lautenden Bescheid herbeigeführt hätte. (2) Der Wiederaufnahmsantrag hat zu enthalten: a) die Bezeichnung des Verfahrens, dessen Wiederaufnahme beantragt wird; b) die Bezeichnung der Umstände (Abs. 1), auf die der Antrag gestützt wird. (3) Der Bundesminister für Finanzen wird ermächtigt, durch Verordnung die für die Ermessensübung bedeutsamem Umstände zu bestimmen. § 304. Nach Eintritt der Verjährung ist eine Wiederaufnahme des Verfahrens nur zulässig, wenn sie a) vor Eintritt der Verjährungsfrist beantragt wird, oder b) innerhalb von drei Jahren ab Eintritt der Rechtskraft des das Verfahren abschließenden Bescheides beantragt oder durchgeführt wird. § 305. Die Entscheidung über die Wiederaufnahme steht der Abgabenbehörde zu, die für die Erlassung des nach § 307 Abs. 1 aufzuhebenden Bescheides zuständig war oder vor Übergang der Zuständigkeit als Folge einer Bescheidbeschwerde oder einer Säumnisbeschwerde (§ 284 Abs. 3) zuständig gewesen wäre. Ist die diesbezügliche Zuständigkeit auf eine andere Abgabenbehörde übergegangen, so steht die Entscheidung der zuletzt zuständig gewordenen Abgabenbehörde zu. § 307. (1) Mit dem die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheid ist unter gleichzeitiger Aufhebung des früheren Bescheides die das wiederaufgenommene Verfahren abschließende Sachentscheidung zu verbinden. Dies gilt nur, wenn dieselbe Abgabenbehörde zur Erlassung beider Bescheide zuständig ist. (Anm.: Abs. 2 aufgehoben durch BGBl. I Nr. 97/2002) (3) Durch die Aufhebung des die Wiederaufnahme des Verfahrens bewilligenden oder verfügenden Bescheides tritt das Verfahren in die Lage zurück, in der es sich vor seiner Wiederaufnahme befunden hat. § 2 Abs. 1 und 2 EStG 1988 lautet: § 2. (1) Der Einkommensteuer ist das Einkommen zugrunde zu legen, das der Steuerpflichtige innerhalb eines Kalenderjahres bezogen hat. (2) Einkommen ist der Gesamtbetrag der Einkünfte aus den im Abs. 3 aufgezählten Einkunftsarten nach Ausgleich mit Verlusten, die sich aus einzelnen Einkunftsarten ergeben, und nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) und außergewöhnlichen Belastungen (§§ 34 und 35) sowie des Freibetrags nach § 105. Wiederaufnahmegründe Bei einer Beschwerde gegen eine Wiederaufnahme von Amts wegen ist die Sache, über welche das Bundesfinanzgericht gemäß § 279 Abs. 2 BAO zu entscheiden hat, nur die Wiederaufnahme aus den vom Finanzamt herangezogenen Gründen. Entscheidend sind also jene wesentlichen Sachverhaltsmomente, die das Finanzamt als Wiederaufnahmegrund beurteilt hat. Unter Sache ist in diesem Zusammenhang die Angelegenheit zu verstehen, die den Inhalt des Spruches des Bescheides der Abgabenbehörde gebildet hatte. Die Identität der Sache, über die abgesprochen wurde, wird durch den Tatsachenkomplex begrenzt, der als neu hervorgekommen von der für die Wiederaufnahme zuständigen Behörde zur Unterstellung unter den von ihr gebrauchten Wiederaufnahmetatbestand herangezogen wurde (vgl. VwGH 6. 4. 2022, Ra 2021/15/0050, m. w. N.; VwGH 2. 2. 2023, Ra 2020/13/0031). Neue Tatsachen und Beweismittel Die angefochtenen Wiederaufnahmebescheide verweisen zur Darstellung der neu hervorgekommenen Tatsachen und Beweismittel (§ 303 Abs. 1 lit. b BAO) auf die zugleich ergangenen neuen Einkommensteuerbescheide. In der Begründung der Einkommensteuerbescheide 2016, 2017 und 2018 werden folgende Umstände genannt: Gewinnfreibetrag Die diesbezügliche Begründung lautet: Gemäß § 10 EStG 1988 kann bei der Gewinnermittlung eines Betriebes ein Gewinnfreibetrag gewinnmindernd berücksichtigt werden. Da Sie weder einen Gewinnfreibetrag in einer bestimmten Höhe beantragt haben, noch auf die Geltendmachung verzichtet haben, wurde bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft ein Gewinnfreibetrag {Grundfreibetrag gemäß § 10 Abs. 1 Z 2 EStG 1988) in Höhe von 806,00 € berücksichtigt. Die Begründung in Bezug auf den Gewinnfreibetrag gemäß § 10 Abs. 1 Z 2 EStG 1988 betrifft allein den Umstand, dass zufolge der Erhöhung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft der Grundfreibetrag angepasst werden musste. Damit allein werden keine neu hervorgekommenen Tatsachen oder Beweismittel aufgezeigt. Diese Begründung ist inhaltlich bereits in der Begründung der Einkommensteuerbescheide vom 4. August 2017 (2016), vom 20. Juni 2018 (2017) und vom 31. Oktober 2019 (2018) Es wurde lediglich die Höhe des Gewinnfreibetrags an den nunmehrigen Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft i. S. d. § 10 Abs. 1 EStG 1988 angepasst. Nichtabgabe der Steuererklärungen Die diesbezügliche Begründung lautet: Wegen Nichtabgabe der Steuererklärungen wurden die Besteuerungsgrundlagen gem. § 184 BAO im Schätzungswege ermittelt. Diese Begründung ist aktenwidrig. Laut Abgabeninformationssystem lagen den Einkommensteuerbescheiden vom 4. August 2017 (2016), vom 20. Juni 2018 (2017) und vom 31. Oktober 2019 (2018). Einkommensteuererklärungen, nämlich mittels des Formulars E1 sowie der Formulare E1a und E1c, zugrunde. An Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft wurden jeweils 1,00 € erklärt, die vom Finanzamt zunächst (Gewinnfreibetrag) auf 0,87 € korrigiert wurden. Es mag sein, dass diese Steuererklärungen materiell unrichtig waren. Es wurden aber Steuererklärungen vor Bescheiderlassung abgegeben, sodass eine "Nichtabgabe von Steuererklärungen" keine neue Tatsache ist. Nichtbeantwortung des Ergänzungsersuchens vom 11. Mai 2021 Da Sie das Ergänzungsersuchen vom 11.05.2021 bis dato nicht beantwortet haben, wurden die erzielten Pachteinnahmen laut Aktenlage den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft hinzugerechnet. Die wiederaufgenommenen Einkommensteuerbescheide datieren vom 4. August 2017 (2016), vom 20. Juni 2018 (2017) und vom 31. Oktober 2019 (2018). Das angesprochene Ergänzungsersuchen erging mit Datum 11. Mai 2021. Die Nichtbeantwortung eines nach Bescheiderlassung gestellten Ergänzungsersuchens stellt keine neu hervorgekommene Tatsache ("nova reperta"), sondern eine nach den abgeschlossenen Verfahren erstmals entstandene Tatsache ("nova producta"). Der zweite Teil dieses Begründungsteils bezieht sich auf die Hinzurechnung von "erzielten Pachteinnahmen laut Aktenlage" zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft. Laut Steuerklärungen betrug der Pachtzins 1,00 €. Der Aktenlage, wie sie sich für das Bundesfinanzgericht darstellt, lassen sich keine Pachteinnahmen in der Höhe, wie sie in den neuen Einkommensteuerbescheiden 2016 und 2018 enthalten sind, nämlich 2016: 6.100,00 € (Einkünfte laut Bescheid 5.294,00 € plus 806,00 € Gewinnfreibetrag laut Bescheid) 2017: 6.200,00 € (Einkünfte laut Bescheid 5.394,00 € plus 806,00 € Gewinnfreibetrag laut Bescheid) 2016: 7.000 € (Einkünfte laut Bescheid 6.090, € plus 910,00 € Gewinnfreibetrag laut Bescheid) entnehmen. Mit Kontrollmitteilung vom 25. März 2020 wurde der Behörde bekannt, dass laut der Liste "Verpächter und Pachtzahlungen" 2017 und 2018 der Bf von ***16*** OG im Jahr 2017 eine Pacht i. H. v. 6.200,00 € und im Jahr 2018 eine Pacht i. H. v. 6.910,00 € erhalten habe. Zum Jahr 2016 sind, soweit ersichtlich, keine Pachteinnahmen aktenkundig. Lediglich im Jahr 2017 stimmt die angesetzte Pachtzahlung von 6.200,00 € mit der Kontrollmitteilung überein. Zu bemerken ist, dass nach Aktenlage die "Pachterträge 0%" der ***1*** ***2*** GmbH in deren Jahresabschlüssen im Jahr 2016 mit 26.863,74 €, im Jahr 2017 mit 27.110,68 € und im Jahr 2018 mit 29.086,61 € ausgewiesen sind. Beschwerdevorentscheidung Auch den Beschwerdevorentscheidungen betreffend Einkommensteuer 2016 bis 2018 vom 25. Februar 2022 lässt sich nichts entnehmen, das die Begründung der Einkommensteuerbescheide vom 31. August 2021 so ergänzen würde, dass die angenommenen neuen Tatsachen und Beweismittel näher präzisiert werden. Anfechtung Darauf, ob in der Beschwerde die geschätzte Höhe der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft "überhaupt nicht beeinsprucht" wurde, kommt es bei der Prüfung der Begründung des genannten Wiederaufnahmegrunds bzw. der genannten Wiederaufnahmegründe nicht an. Im Übrigen wurde die Höhe der Einkünfte sehr wohl beeinsprucht, da der Bf weiterhin von Pachteinnahmen von 1,00 € ausgeht. Neue Tatsachen und Beweismittel Sofern die Bescheidausführungen des wiederaufnehmenden Finanzamtes mangelhaft sind, hat das Bundesfinanzgericht ausgehend von einem vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegrund, diesen zu prüfen und zu würdigen und gegebenenfalls erforderliche Ergänzungen vorzunehmen (vgl. VwGH 17. 4. 2008, 2007/15/0062). Die Ergänzung einer mangelhaften Begründung der auf Grund der Feststellungen einer abgabenbehördlichen Prüfung ergangenen Wiederaufnahmebescheide in Richtung der tatsächlich vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegrundlagen stellt kein unzulässiges Auswechseln von Wiederaufnahmegründen dar (vgl. VwGH 13. 10. 2022, Ro 2022/15/0016; VwGH 2. 2. 2023, Ra 2020/13/0031). Hinsichtlich der Pachtzahlungen von 6.200,00 € im Jahr 2017 und 6.910,00 € im Jahr 2018 kann letztlich von neuen Tatsachen ausgegangen werden, die sich in den Bescheiden niedergeschlagen haben. Geht man davon aus, dass das Finanzamt annahm, dass auch im Jahr 2016 vergleichbare Pachtzahlungen vereinnahmt wurden, ist dies auch für das Jahr 2016 der Fall. Sieht man den zweiten Satzteil der diesbezüglichen Bescheidbegründungen "...wurden die erzielten Pachteinnahmen laut Aktenlage den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft hinzugerechnet" als eigenständige Begründung, wurden letztlich relevante neue Tatsachen angeführt. Anderslautender Bescheidspruch Die Kenntnis der vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegründe ist auch grundsätzlich geeignet, im Spruch anderslautende Einkommensteuerbescheide herbeizuführen, da die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 2 Abs. 2 EStG 1988) Teil der Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer (§ 2 Abs. 1 EStG 1988) sind und damit zum Bescheidspruch (§ 198 Abs. 2 BAO) zählen. Dass die Wiederaufnahmegründe tatsächlich dazu führen, dass im Spruch anderslautende Einkommensteuerbescheide zu erlassen sind, hat zur Voraussetzung, dass die Einkünfte dem Bf und nicht der ***1*** ***2*** GmbH zuzurechnen sind. Den Erkenntnissen BFG 28. 6. 2023, RV/7102946/2022 und BFG 28. 6. 2023, RV/7103230/2022 zufolge sind die Einkünfte aus der Verpachtung der landwirtschaftlichen Grundstücke nicht dem Bf zuzurechnen, wobei zur Begründung auf diese Erkenntnisse verwiesen wird. Die vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegründe waren daher letztlich nicht geeignet, im Spruch anderslautende Einkommensteuerbescheide nach sich zu ziehen. Ermessensübung Auch wenn die Beschwerde damit bereits entschieden ist, ist noch Folgendes auszuführen: Das Finanzamt begründet die Wiederaufnahme der Verfahren zufolge der von ihm neu ermittelten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft von 5.294 €, 5.394 € und 6.090 € damit, dass im vorliegenden Fall das Interesse an der Rechtsrichtigkeit überwiege, da die steuerlichen Auswirkungen nicht als bloß geringfügig angesehen werden könnten. In den im wiederaufgenommenen Verfahren neu erlassenen Einkommensteuerbescheiden für die Jahre 2016, 2017 und 2018 wurde das zu versteuernde Einkommen mit 4.143,41 €, 3.762,16 € und 6.110,71 € angesetzt. Hieraus resultierte - wie bereits zuvor in den aufgehobenen Einkommensteuerbescheiden - jeweils eine Einkommensteuer von 0,00 €. Die vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegründe (Pachtzahlungen von ***16*** OG, die nach Ansicht des Finanzamts dem Bf zuzurechnen sind) ziehen - sollte die Einkünftezurechnung zutreffend sein (was nach den Erkenntnissen BFG 28. 6. 2023, RV/7102946/2022 und BFG 28. 6. 2023, RV/7103230/2022 nicht der Fall ist) - nicht bloß geringe steuerliche Auswirkungen, sondern gar keine steuerlichen Auswirkungen nach sich. Bei der amtswegigen Wiederaufnahme eines Abgabenverfahrens handelt es sich um eine Ermessensentscheidung, deren Rechtmäßigkeit unter Bedachtnahme auf die Bestimmung des § 20 BAO zu beurteilen ist. Gemäß § 20 BAO sind Ermessensentscheidungen innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen des Ermessens nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Dabei ist dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" die Bedeutung von "Angemessenheit" in Bezug auf berechtigte Interessen der Partei und dem Begriff "Zweckmäßigkeit" das "öffentliche Interesse insbesondere an der Einhebung der Abgaben" beizumessen. Bei einer derartigen im Rahmen der Ermessensübung vorzunehmenden Interessenabwägung verbietet eine Geringfügigkeit der hervorgekommenen neuen Tatsachen in der Regel den Gebrauch der Wiederaufnahmemöglichkeit (vgl. VwGH 28. 5. 1997, 94/13/0032 m. w. N.). Da die vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegründe den vom Finanzamt erlassenen Sachbescheiden zufolge zu keinen steuerlichen Auswirkungen in Sachbescheiden, sondern lediglich zu einer Änderung der Bemessungsgrundlagen ohne Änderung der Abgabenvorschreibung oder der Feststellung für Folgeveranlagungen erheblicher Umstände, erweist sich die Ermessensübung, ungeachtet der fehlenden steuerlichen Auswirkungen die Verfahren wiederaufzunehmen, als verfehlt. Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheids Die angefochtenen Wiederaufnahmebescheide vom 31. August 2021 erweisen sich daher als rechtswidrig (Art. 132 Abs. 1 Z 1 B-VG), sie sind gemäß § 279 BAO ersatzlos aufzuheben. Nichtzulassung der Revision Gegen dieses Erkenntnis ist gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG eine (ordentliche) Revision nicht zulässig, da es sich um keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung handelt. Das Bundesfinanzgericht folgt der dargestellten ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Bemerkt wird, dass gemäß § 34 Abs. 1a VwGG der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichts gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden ist. Wien, am 28. Juni 2023