BFG RV/6100378/2018

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht erkennt durch die Senatsvorsitzende Dr.in Natalie Brennsteiner, den Richter Mag. Dr. Thomas Leitner sowie die fachkundigen Laienrichter Mag. Gottfried Warter MBA und Mag. Armin Üblagger in der Beschwerdesache ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Friedrich & Simonutti OG Steuerberatungsgesellschaft, Glaneckerweg 11, 5400 Hallein, über die Beschwerde vom 6. Februar 2018 gegen den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 01.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 02.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 04.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 05.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 06.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 07.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 08.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 09.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 10.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 11.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 12.2012 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 01.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 02.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 03.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 04.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 05.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 06.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 07.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 08.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 09.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 10.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 11.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 12.2013 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 01.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 02.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 03.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 04.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 05.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 06.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 07.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 08.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 09.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 10.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 11.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 12.2014 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 01.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 02.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 03.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 04.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 05.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 06.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 07.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 08.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 09.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 10.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 11.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 12.2015 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 01.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 02.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 03.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 04.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 05.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 06.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 07.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 08.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 09.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 10.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 11.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 12.2016 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 01.2017 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 02.2017 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 03.2017 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 04.2017 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 05.2017 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 06.2017 den Bescheid der belangten B ehörde, Fi nanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 07.2017 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 9. Jänner 2018 betreffend Glücksspielabgabe 08.2017 den Bescheid der belangten Behörde, Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel vom 3. Juli 2018 betreffend Glücksspielabgabe 03.2012 zu StNr. ***BF1StNr1*** nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 28. März 2023 in Anwesenheit der Schriftführerin Hasenöhrl Sabine zu Recht: I. Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. II. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig. Entscheidungsgründe I. Verfahrensgang Nach einer beim Beschwerdeführer (in weiterer Folge Bf) vom Finanzamt für Gebühren, Verkehrssteuern und Glücksspiel (nunmehr Finanzamt Österreich) durchgeführten Nachschau im Jahr 2017 setzte die Abgabenbehörde die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO betreffend die Monate 1/2012 und 2/2012 sowie 4/2012 bis 8/2017 mit Bescheiden vom 9. Jänner 2018 fest. Gegen diese Bescheide wurde mit Schreiben vom 6. Februar 2018 Beschwerde erhoben, im Wesentlichen mit der Begründung, dass Poker in Form von Texas Hold´em kein Glücksspiel wäre, zumal das Spielergebnis nicht ausschließlich oder überwiegend zufallsabhängig sei, die Festsetzung der Glücksspielabgaben gegen den Grundsatz von Treu und Glauben verstoßen würde, da der Bf trotz mehrfacher Außenprüfung durch das Finanzamt ***1*** nie darauf hingewiesen worden sei, dass die von ihm veranstalteten Pokerspiele der Glücksspielabgabe unterliegen, die Besteuerung entsprechend der Auslegung des § 57 Abs. 1 GspG in einem Ausmaß erfolge, das ein sofortiges Ende der gewerblichen Tätigkeit nach sich ziehen würde, und durch die vorgenommene Besteuerung das Beschränkungsverbot der EU auf das Grundrecht auf Dienstleistungsfreiheit in unverhältnismäßiger Weise verletzt werden würde. Mit Beschwerdevorentscheidung vom 24. April 2018 wurde die Beschwerde betreffend die Festsetzung der Glücksspielabgabe hinsichtlich der Monate 1/2012 bis 8/2017 abgewiesen. Dagegen brachte der Bf mit Schreiben vom 16. Mai 2018 einen Vorlageantrag ein. Im Wesentlichen wurde auf die Begründung der Beschwerde verwiesen. Aufgrund der stattgefundenen Betriebsprüfung im Jahr 2013 für die Jahre 2008-2011 und der Umsatzsteuernachschau für 2012 sei seitens der Finanzbehörde keine Feststellung getroffen worden, dass Einnahmen ab 2011 solche gem. § 6 Abs 1 Z 9 lit d sublit aa UStG 1994 wären. Auch bei der Nachschau 2016 iZm der Einzelaufzeichnungs-, Registrierkassen- und Belegerteilungspflicht sei dahingehend keine Äußerung getroffen worden. Erst bei der Anfragebeantwortung am 6. November 2017 sei eine derartige Feststellung getroffen worden. Daher sei der Grundsatz von Treu und Glauben sehr wohl relevant. Der Bf betreibe kein Glücksspiel, was ausführlich mit Abhandlungen und Statistiken bereits in der Bescheidbeschwerde untermauert worden sei. Auch handle es sich um eine eklatante Ungleichbehandlung durch die hohe Abgabenbelastung; des Weiteren wurde auf das VwGH Erkenntnis vom 21. März 2018, Ra 2017/13/0076 verwiesen. Die Abgabenbehörde setzte die Glücksspielabgabe gemäß § 201 BAO betreffend 3/2012 mit Bescheid vom 3. Juli 2018 (erstmals) fest. Mit Aufhebungsbescheid gemäß § 299 BAO vom 25. Juli 2018 wurde die Beschwerdevorentscheidung betreffend Glücksspielabgabe 3/2012 aufgehoben. Mit Beschwerdevorentscheidung ebenfalls vom 25. Juli 2018 wurde die Beschwerde betreffend Glücksspielabgabe 3/2012 ebenfalls abgewiesen. Dagegen brachte der Bf mit Schreiben vom 17. August 2018 einen Vorlageantrag mit Verweis auf die Begründung des Vorlageantrages vom 16. Mai 2018 ein. Die Abgabenbehörde legte den Akt am 22. August 2018 dem Bundesfinanzgericht vor. Mit Verfügung des GV-Ausschusses vom 14. Juli 2020 wurde der Akt der GA 7015 gemäß § 9 Abs. 9 BFGG abgenommen und der nunmehr zuständigen GA 7001 zugeteilt. Am 28. März 2023 fand die beantragte mündliche Senatsverhandlung statt. In der Verhandlung erläuterte der Bf sein Vorbringen wie in den bereits vorliegenden Schriftsätzen. Er wies noch einmal ausdrücklich darauf hin, dass er in Gutem Glauben gehandelt habe, dass er steuerlich alles richtig mache. Er sei immer steuerlich vertreten gewesen und man habe davon ausgehen können, dass er nicht wider besseres Wissens unter diesen Umständen weiter gemacht hätte. Er sei mehrmals vom Finanzamt ***1***, von seinem Wohnsitzfinanzamt geprüft, und seine Umsätze der Umsatzsteuer unterworfen worden. Im Jahr 2017 habe er von eben diesem Finanzamt eine schriftliche Auskunft erhalten, dass durch seine Tätigkeit als Veranstalter von Pokerspielen alle Tatbestandsmerkmale iSd § 2 GspG erfüllt und Umsätze daraus gemäß § 6 Abs 1 z 9 lit d sublit aa UStG 1994 von der Umsatzsteuer (unecht) befreit sind. Weitere Vorbringen sind keine erstattet worden.   II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Unternehmen: Der Bf verfügt über eine vom Magistrat der Stadt Salzburg ausgestellte Gewerbeberechtigung. Das Gewerbe lautet: "Halten von erlaubten Kartenspielen (Romme, Schnapsen, Tarock, Bridge, Solitär udgl.) und von erlaubten Brettspielen (Schach, Dame, Mühle, Domino udgl.), bei denen der Spielerfolg nicht ausschließlich oder überwiegend vom Zufall abhängig ist, mit Ausnahme dem Glückspielgesetz und den landesrechtlichen Bestimmungen unterliegenden Spiele." Der Bf organisierte und veranstaltete im streitgegenständlichen Zeitraum Jänner 2012 bis August 2017 Ausspielungen in Form von Pokerspielen (Texas Hold'em) an diversen Spielstätten (Hotels, Diskotheken und Gaststätten). Der Bf verfügte über kein eigenes Lokal. Die (Poker-)Spiele fanden an unterschiedlichen Standorten statt (On Tour Veranstaltungen). Die Gastgeber (Wirte) verlangten keine Provision. Der Bf trat als Veranstalter auf. Er organisierte die Spiele, indem von ihm an den Spielerkreis des jeweiligen Standortes eine SMS versendet wurde. Bei zumindest 5 Spieler-Anmeldungen wurde der Abend gestartet. Aus den vorliegenden Aufzeichnungen zur Einnahmen- /Ausgabenrechnung des Bf ist ersichtlich wann, und wo die jeweiligen Veranstaltungen stattgefunden haben. Aus den Aufzeichnungen geht auch die Höhe der jeweiligen monatlichen Tischeinnahmen wie folgt hervor: | Monat | Jahr | Monatssumme Tischgeld | | Monat | Jahr | Monatssumme Tischgeld | Jänner | 2012 | 2.926,75 | | Jänner | 2013 | 1.314,75 | Februar | 2012 | 3.455,75 | | Februar | 2013 | 2.181,75 | März | 2012 | 4.090,50 | | März | 2013 | 2.122,00 | April | 2012 | 4.514,75 | | April | 2013 | 1.890,50 | Mai | 2012 | 3.511,00 | | Mai | 2013 | 2.716,00 | Juni | 2012 | 2.457,00 | | Juni | 2013 | 2.629,75 | Juli | 2012 | 2.892,75 | | Juli | 2013 | 1.599,25 | August | 2012 | 3.681,75 | | August | 2013 | 1.632,50 | September | 2012 | 3.012,25 | | September | 2013 | 2.489,75 | Oktober | 2012 | 2.886,25 | | Oktober | 2013 | 2.120,50 | November | 2012 | 2.679,25 | | November | 2013 | 1.293,00 | Dezember | 2012 | 2.784,00 | | Dezember | 2013 | 1.071,75 | Monat | Jahr | Monatssumme Tischgeld | | Monat | Jahr | Monatssumme Tischgeld | Jänner | 2014 | 1.643,50 | | Jänner | 2015 | 2.675,75 | Februar | 2014 | 1.420,75 | | Februar | 2015 | 3.157,50 | März | 2014 | 2.252,50 | | März | 2015 | 3.513,00 | April | 2014 | 1.465,75 | | April | 2015 | 2.412,00 | Mai | 2014 | 1.047,75 | | Mai | 2015 | 2.980,00 | Juni | 2014 | 1.016,50 | | Juni | 2015 | 2.491,50 | Juli | 2014 | 1.101,25 | | Juli | 2015 | 2.603,50 | August | 2014 | 1.762,75 | | August | 2015 | 2.624,00 | September | 2014 | 1.618,00 | | September | 2015 | 2.362,50 | Oktober | 2014 | 1.947,25 | | Oktober | 2015 | 2.651,50 | November | 2014 | 2.288,75 | | November | 2015 | 1.931,50 | Dezember | 2014 | 3.555,25 | | Dezember | 2015 | 4.073,50   | Monat | Jahr | Monatssumme Tischgeld | | Monat | Jahr | Monatssumme Tischgeld | Jänner | 2016 | 4.424,00 | | Jänner | 2017 | 4.144,00 | Februar | 2016 | 5.426,75 | | Februar | 2017 | 4.232,00 | März | 2016 | 6.290,50 | | März | 2017 | 5.413,50 | April | 2016 | 3.496,00 | | April | 2017 | 2.796,50 | Mai | 2016 | 2.868,50 | | Mai | 2017 | 2.174,00 | Juni | 2016 | 4.238,00 | | Juni | 2017 | 3.146,50 | Juli | 2016 | 3.712,50 | | Juli | 2017 | 2.884,00 | August | 2016 | 5.130,50 | | August | 2017 | 4.321,50 | September | 2016 | 3.417,00 | | | | | Oktober | 2016 | 2.358,00 | | | | | November | 2016 | 3.965,50 | | | | | Dezember | 2016 | 3.446,50 | | | | Pokerspiele Im streitgegenständlichen Zeitraum fanden nahezu ausschließlich "Cash Games" mit Spielvariante No Limit Texas Hold'em unter den folgenden Bedingungen statt: Blinds 50c/50c Erstes Buy-in € 20,00 bis € 200,00, danach Einstieg mit € 10,00 möglich. Der Bf vereinnahmte bei den Cash Games sogenannte "Tischgelder" (Rake) für die an die Spieler erbrachten Dienstleistungen (Organisation, Tische, Dauer, etc). Über die Einsätze der Spieler führte der Bf keine Aufzeichnungen. Bei Pokerspielen in Form von Cash Games bildet die Summe der von den Spielern in einem Spiel insgesamt gesetzten Einsätze den sog. "Pot". Das Tischgeld (Rake) an den Bf wurde aus dem jeweiligen Pot pro Spielrunde genommen. Dazu wurden täglich Aufzeichnungen geführt. Diese fanden in der Einnahmen-/Ausgabenrechnung ihren Niederschlag. Die Höhe des Tischgeldes (Rake) variierte und war abhängig von der Höhe des Pots. Das Tischgeld (Rake) betrugt im streitgegenständlichen Zeitraum durchschnittlich 5-7% des Pots. Spielablauf Nach den allgemein gültigen Spielregeln läuft ein Spiel der Variante Texas Hold'em im Wesentlichen folgendermaßen ab: Der Spieler links neben dem Spieler mit dem Dealerbutton setzt den Small Blind, der Spieler links vom Small-Blind-setzenden Spieler den Big Blind. Dann erhalten alle Spieler vom Spieler mit dem Dealerbutton 2 Karten, die nur der jeweilige Spieler selbst einsehen darf. Spieler, die mit den erhaltenen Karten nicht spielen möchten, da sie diese für zu schwach einschätzen, steigen freiwillig aus (folden). Nachdem die Spieler mit diesen zwei Karten ihre Einsätze getätigt haben, werden 3 Karten offen in die Mitte gelegt (der Flop). Jeder Spieler, der noch am Spiel teilnimmt, kann nun wieder seine Einsätze machen oder aussteigen und erst danach wird die vierte Karte offengelegt (der Turn). Die Spieler können hier bei Bedarf ihren Einsatz bringen, bevor dann die fünfte Karte (der River) offen hingelegt wird. Jetzt können zum letzten Mal Einsätze getätigt werden. Derjenige mit der besten Kombination aus den vorhandenen 7 Karten gewinnt. Wenn vorher schon nur noch ein Spieler übrig ist, weil alle anderen ihre Karten gefoldet haben, geht der Pot an diesen Spieler. 2. Beweiswürdigung Die Feststellung, dass nahezu ausschließlich "Cash Games" gespielt wurden, beruht einerseits auf der Niederschrift vom 21.9.2017 und der vorliegenden Spielordnung. Bei dem Einwand vom 22.12.2017, es handle sich jedoch um turnierförmige Ausspielungen, ist - wie bereits in der Niederschrift vom 9.1.2018 ausgeführt - auf die Aussage des VwGH zur Unterscheidung von "Turnierform" und "Cash Games" vom 19.10.2017, Ro 2015/16/0024 zu verweisen. Weder der Niederschrift vom 21.9.2017 noch der Spielordnung ist zu entnehmen, dass es sich bei den Veranstaltungen um Turniere handelt. In den vom Bf angebotenen Cash Games kann ein Spieler jederzeit in das Spiel eintreten oder aus dem Spiel mit einem Gewinn oder Verlust aussteigen. Ob die Spieler dies tatsächlich tun, ist irrelevant. Darüber hinaus entspricht es nach stRsp des VwGH der allgemeinen Lebenserfahrung, dass die jeweils erste Aussage einer Partei in einem Verfahren der Wahrheit am nächsten kommt (VwGH 25.11.1992, 91/13/0030). Die jeweilige Monatssumme der Tischgelder wurde dem Bf bereits im Zuge der Niederschrift vom 9.1.2018 und in der mündlichen Verhandlung vom 28.3.2023 vorgelegt. Diesbezüglich wurden keine Einwendungen getätigt. Die Feststellung der durchschnittlichen Höhe des Rakes zwischen 5 und 7% beruht einerseits auf den Angaben des Bf, der im Zuge einer Nachschau iZm der Führung einer Registrierkasse bei der persönlichen Vorsprache am 13.12.2016 die Aussage getroffen hat, der Rake schwanke zwischen 6-7%, und andererseits auf der Berechnung eines durchschnittlichen Rakes der Abgabenbehörde im Zuge der Nachschau. Diese hat einen durchschnittlichen Rake iHv 5,31% anhand eines Rake-Tables bei variierender Höhe des Pots berechnet: [Grafik]   Die Feststellung des Ablaufs eines Pokerspiels der Variante Texas Hold'em und die allgemein gültigen Spielregeln beruhen auf den auf der Homepage verfügbaren allgemeinen Informationen zu Poker (www.poker-spiel.info). Daraus ergibt sich auch die Feststellung, dass sich der Pot aus den Einsätzen der Spieler pro Spielrunde zusammensetzt. Im Übrigen beruhen die obigen Sachverhaltsfeststellungen auf den aktenkundigen Erhebungen der belangten Behörde und des Verwaltungsgerichts, sowie den vorgelegten Unterlagen und Ausführungen des Bf. Vor diesem Hintergrund können die obigen Sachverhaltsfeststellungen gemäß § 167 Abs. 2 BAO als erwiesen angenommen werden. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) 1. Treu und Glauben Der Bf wendet sich zunächst gegen die Festsetzungen, da er bereits mehrmals geprüft worden sei. Er sei daher von der Rechtmäßigkeit seiner unternehmerischen Vorgehensweise ausgegangen. Unter dem Grundsatz von Treu und Glauben wird verstanden, dass jeder, der am Rechtsleben teilnimmt, zu seinem Wort und zu seinem Verhalten zu stehen hat und sich nicht ohne triftigen Grund in Widerspruch zu dem setzen darf, was er früher vertreten hat und worauf andere vertraut haben (zB VwGH 15.3.2001, 2001/16/0063). Dieser Grundsatz ist auch im Abgabenrecht zu beachten (zB VwGH 10.10.1996, 95/15/0208, 0209). Nach ständiger Judikatur (zB VwGH 21.1.2004, 2003/16/0113; VwGH 3.11.2005, 2003/15/0136) ist das Legalitätsprinzip (Art. 18 Abs. 1 B-VG) grundsätzlich stärker als jeder andere Grundsatz, insbesondere jener von Treu und Glauben. Ein Widerspruch dieser beiden Grundsätze besteht allerdings nicht. Der Grundsatz von Treu und Glauben hat als Prinzip der Einzelfallgerechtigkeit nämlich lediglich interpretations- und ermessensleitende Funktion. Der Grundsatz von Treu und Glauben hat seine Grenze dort, wo die gesetzlichen oder auf der Stufe des Gesetzes stehenden sonstigen Bestimmungen ein besonderes Verhalten, sei es der Behörde oder der Partei, fordern (VwGH 5.11.1981, 2814/80). Der Grundsatz von Treu und Glauben schützt nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer allenfalls auch unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit. Die Behörde ist vielmehr verpflichtet, von einer gesetzwidrig erkannten Verwaltungsübung abzugehen (zB VwGH 15.6.2005, 2002/13/0104; VwGH 3.11.2005, 2003/15/0136). Der Umstand, dass eine abgabenbehördliche Prüfung eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, hindert die Behörde nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen (zB VwGH 20.12.2000, 98/13/0236; VwGH 21.10.2004, 2000/13/0179, 0180; VwGH 15.6.2005, 2002/14/0104). Der Bf rügt, dass bei der bei ihm durchgeführten Betriebsprüfung im Jahr 2013 keinerlei Beanstandungen betreffend das Nichtabführen einer Glücksspielabgabe getroffen wurden. Unrichtige Auskünfte im Einzelfall können Treu und Glauben verletzen und eine Unbilligkeit nach Lage des Falles und die Nachsicht von Abgabenschuldigkeiten zur Folge haben (VwGH 27.1.1983, 81/15/0120). Dabei übersieht der Bf jedoch, dass das für die Einkommensteuer und Umsatzsteuer zuständige Finanzamt ***1*** keine Auskunft über eine etwaige Glücksspielabgabe iZm dem Glücksspiel getroffen hat. Eine allfällige Unterlassung von Handlungen kann keine Grundlage für Treu und Glauben bilden (VwGH 22.11.2012, 2008/15/0265). Darüber hinaus war der Bf durchgehend steuerlich vertreten. Dem Grundsatz von Treu und Glauben kommt, soweit überhaupt ein Vollzugsspielraum vorliegt (vgl. VwGH 5.4.2001, 98/15/0158), nur bei einer von der zuständigen Abgabenbehörde erteilten Auskunft, falls sich diese nachträglich als unrichtig herausstellt, Bedeutung zu (VwGH 16.9.2003, 99/14/0228). Ein Verstoß der Abgabenbehörde gegen den Grundsatz von Treu und Glauben setzt voraus, dass ein (unrechtes) Verhalten der Behörde, auf das der Abgabepflichtige vertraut hat, eindeutig und unzweifelhaft zum Ausdruck gekommen ist, und dass der Abgabepflichtige seine Dispositionen danach eingerichtet und er nur als Folge hievon einen abgabenrechtlichen Nachteil erlitten hat (VwGH 26.7.2000, 97/14/0040). Von einem eindeutigen und unzweifelhaften Ausdruck kann aber im konkreten Fall nicht gesprochen werden, fiel doch die Glücksspielabgabe nicht in die Zuständigkeit des Finanzamtes ***1*** und wurde auch diesbezüglich gar keine Aussage getroffen. Die vom Bf beanstandete Prüfung hat (lediglich) über die Umsatzsteuer abgesprochen. Die (damalige) sachliche Zuständigkeit lag beim Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel. Das Bundesfinanzgericht kann demzufolge keine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben erkennen. 2. Gesetzliche Grundlagen zum Glücksspiel Gemäß § 1 Abs. 1 GSpG idgF ist Glücksspiel im Sinne dieses Bundesgesetzes ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. Nach § 1 Abs. 2 GSpG sind Glücksspiele im Sinne dieses Bundesgesetzes insbesondere die Spiele Roulette, Beobachtungsroulette, Poker, Black Jack, Two Aces, Bingo, Keno, Baccarat und Baccarat chemin de fer und deren Spielvarianten. Der Bundesminister für Finanzen ist ermächtigt, aus Gründen der Rechtssicherheit durch Verordnung weitere Spiele als Glücksspiele im Sinne des Abs. 1 zu bezeichnen. Gemäß § 2 Abs. 1 GSpG sind Ausspielungen Glücksspiele, 1. die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht und 2. bei denen Spieler oder andere eine vermögenswerte Leistung in Zusammenhang mit der Teilnahme am Glücksspiel erbringen (Einsatz) und 3. bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung in Aussicht gestellt wird (Gewinn). Unternehmer ist nach § 2 Abs. 2 erster Satz GSpG, wer selbständig eine nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen aus der Durchführung von Glücksspielen ausübt, mag sie auch nicht auf Gewinn gerichtet sein. Gemäß § 57 Abs. 1 GSpG unterliegen Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Nach § 59 Abs. 1 Z 2 GSpG entsteht die Abgabenschuld im Fall des § 57 GspG grundsätzlich ("bei allen anderen Ausspielungen") mit der Vornahme der Handlung, die den Abgabentatbestand verwirklicht. Schuldner der Abgabe nach § 57 GspG sind gem. § 59 Abs. 2 GSpG - bei Fehlen eines Berechtigungsverhältnisses (= Konzession) - ua der Veranstalter der Ausspielung sowie der Vermittler (Abs. 5) zur ungeteilten Hand. Nach § 59 Abs. 3 GSpG haben die Schuldner der Abgaben nach §§ 57 und 58 diese jeweils für einen Kalendermonat selbst zu berechnen und bis zum 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats (Fälligkeitstag) an das Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel zu entrichten. Bis zu diesem Zeitpunkt haben sie eine Abrechnung über die abzuführenden Beträge in elektronischem Weg vorzulegen. Dieser Abrechnung sind Unterlagen anzuschließen, die eine Überprüfung der Einsätze und Gewinne der Glücksspiele während des Abrechnungszeitraumes gewährleisten. Nach der Ausnahmebestimmung unter § 60 Abs. 24 GSpG (Übergangsregelung) stand § 2 GSpG idF der GSpG-Novelle 2008 (BGBl 54/2010) dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel bis zum 31.12.2012 dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits aufgrund der Rechtslage zum 1.1.2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15.3.2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist. Im konkreten Fall ist das Glücksspielgesetz BGBl. Nr. 620/1989, in der Fassung BGBl. I Nr. 112/2012 (Streitzeitraum Jänner 2012 bis Juli 2013), in der Fassung BGBl. I Nr 167/2013 (Streitzeitraum August 2013 bis Februar 2014), sowie in der Fassung BGBl I Nr. 13/2014 (Streitzeitraum März 2014 bis August 2017), anzuwenden. 3. Poker als Glücksspiel Gemäß § 1 Abs 2 GSpG idF BGBl. I Nr. 112/2012 ist das Wort "Poker" ausdrücklich im Gesetz angeführt. Im Geltungszeitraum 3.8.2013 bis 28.2.2014 zufolge des VfGH Erkenntnisses vom 27.6.2013, G 26/2013, G 90/2012 ua, wurde das Wort "Poker" nicht mehr unter der Aufzählung in § 1 Abs. 2 GSpG (ausdrücklich) als Glücksspiel angeführt (GSpG idF BGBl. I Nr. 167/2013). Im Zuge der Glücksspiel-Novelle BGBl. I Nr. 13/2014 wurde das Wort "Poker" wiederum ab 1.3.2014 in § 1 Abs. 2 GSpG (seither unverändert) verankert. Das bedeutet, dass nach der im streitgegenständlichen Abgabenzeitraum Jänner 2011 bis Juli 2013 und März 2014 bis August 2017 geltenden gesetzlichen Regelung das Pokerspiel legaldefiniertes Glücksspiel war. Hinzu kommt, dass es sich im Hinblick auf die gesetzliche Formulierung "insbesondere" in § 1 Abs. 2 GSpG eindeutig erkenntlich um eine bloß demonstrative (beispielsweise) Aufzählung einiger gängiger Glücksspielarten handelt (vgl. zB VfGH 30.6.2012, G 51/11). Mit der Glücksspiel-Novelle 2008 hat der Gesetzgeber das Pokerspiel dem Glücksspiel zugeordnet und es wurde diese Frage abschließend durch das Gesetz gelöst, sodass es keines Gutachtens über den Einfluss des Zufalls auf das Spielergebnis bedarf. Demzufolge ist für diese Zeiträume eine Glücksspielabgabe jedenfalls zu erheben. (VwGH 18.10.2016, Ro 2014/16/0041) Hinsichtlich der Zeiträume August 2013 bis Februar 2014 ist Folgendes auszuführen: Die Glücksspiel-Novelle 2008 (BGBl. I Nr. 54/2010) sollte das bestehende Glücksspielrecht in seiner kohärenten Wirkung auf die unterschiedlichen Angebotsformen verstärken und gleichzeitig die Wettbewerbsnachteile des konzessionierten Glücksspiels beseitigen. So sah das Gesetz etwa eine eindeutige Definition für Glücksspiele vor, um Missverständnisse in Zusammenhang mit der Qualifikation von Poker und anderen Glücksspielen als Glücksspiele zu vermeiden. Durch die beispielhafte Aufzählung von bestimmten Arten an Glücksspielen in § 1 Abs. 2 GspG idF BGBl. I Nr. 54/2010 sollte für den Rechtsanwender ohne eingehendes Judikaturstudium für die gängigsten Spielvarianten eindeutig erkennbar sein, dass es sich bei den in diesem Absatz angeführten Spielen jedenfalls um Spiele im Sinne des Abs. 1 und somit - sofern kein Ausnahmetatbestand zur Anwendung kommt - um dem Glücksspielmonopol des Bundes unterliegende Glücksspiele handelt. Insofern wird ua der höchstgerichtlichen Judikatur Rechnung getragen, die Poker und andere Spiele als Glücksspiele bestätigt hat (VwGH vom 8.9.2005, 2000/17/0201). Überdies soll durch die Aufnahme des demonstrativen Katalogs von klassischen Glücksspielen die Rechtssicherheit erhöht werden und gerichtliche Auseinandersetzungen um deren Glücksspieleigenschaft im Interesse der Verfahrensökonomie und einer effektiven Umsetzung des GSpG vermieden werden (RV 658 BlgNr, 24. GP 8). Zwar hat der VfGH mit Erkenntnis vom 27.6.2013, G 26/2013, G 90/2012 das Wort "Poker" in der Legaldefinition des § 1 Abs. 2 GspG aufgehoben, er sprach allerdings auch aus, dass diese Regelung für sich genommen nicht verfassungswidrig ist. Er hat dahingehend entschieden, dass "keine Unsachlichkeit der Einordnung von Poker als Glücksspiel" vorliegt, jedoch eine "Unsachlichkeit der Neuregelung über die Konzessionspflicht für Pokersalons im Hinblick auf die Beschränkung der zu vergebenden Konzessionen auf eine einzige" (siehe dortigen Leitsatz). Dementsprechend entschied der VwGH mit Beschluss vom 18.10.2016, Ro 2014/16/0041, dass die durch die GSpG-Novelle 2008 geschaffene Rechtslage über die Glücksspieleigenschaft von Poker klar und eindeutig ist. Die Aufhebung des Wortes "Poker" in § 1 Abs. 2 GSpG durch VfGH 27.6.2013, G 26/2013 ua. für den Zeitraum vom 2.8.2013 bis 28.2.2014 hat somit nicht die Auswirkung, dass keine Glücksspielabgaben zu erheben sind. Mit Beschluss VwGH 26.3.2019, Ro 2019/17/0003 (BFG 19.10.2017, RV/7103493/2014) wies der Verwaltungsgerichtshof die Revision betreffend Glücksspielabgaben für Kartenpokerspiel zurück und entschied, dass auch in diesem Zeitraum, in dem das Wort "Poker" in § 1 Abs. 2 GSpG durch VfGH 27.6.2013, G 26/2013 aufgehoben gewesen war, Glücksspielabgaben anfallen, weil bereits vor Aufnahme des Wortes "Poker" in die demonstrative Aufzählung des § 1 Abs. 2 GSpG Poker als Glücksspiel qualifiziert wurde: "Wie der Verwaltungsgerichtshof bereits in seinem Erkenntnis vom 19. Oktober 2017, Ro 2015/16/0024, ausgeführt hat, nahm der Gesetzgeber mit der GSpG-Novelle 2008 eine beispielhafte Aufzählung von bestimmten Arten an Glücksspielen im § 1 Abs. 2 GSpG vor und nannte dabei ausdrücklich auch Poker. Damit wollte der Gesetzgeber erreichen, dass es für den Rechtsanwender ohne eingehendes Judikaturstudium für die gängigsten Spielvarianten eindeutig erkennbar sei, dass es sich bei den in diesem Absatz angeführten Spielen jedenfalls um Spiele im Sinn des § 1 Abs. 1 GSpG und somit - sofern kein Ausnahmetatbestand zur Anwendung komme - um dem Glücksspielmonopol des Bundes unterliegende Glücksspiele handle. Überdies solle durch die Aufnahme des demonstrativen Katalogs von klassischen Glücksspielen die Rechtssicherheit erhöht und gerichtliche Auseinandersetzungen um deren Glücksspieleigenschaft im Interesse der Verfahrensökonomie und einer effektiven Umsetzung des GSpG vermieden werden (ErläutRV 658, BlgNR 24. GP, 5). Der Verfassungsgerichtshof hegte dagegen insofern keine Bedenken, als er es grundsätzlich im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers gelegen sieht, wenn dieser das Pokerspiel dem Regime des Glücksspielgesetzes unterwirft (vgl. VfSlg. 19.767/2013). Die Aufhebung des Wortes "Poker" in § 1 Abs. 2 GSpG idF BGBl. I Nr. 54/2010 erfolgte vielmehr wegen der sich in Zusammenhalt mit den Konzessionsregelungen (§ 22 GSpG) ergebenden Auswirkung des Gesetzes auf den Betrieb von gewerblichen Poker-Casinos. Sofern der Gesetzgeber selbst ein Spiel als Glücksspiel qualifiziert, obliegt die Prüfung der Sachlichkeit einer solchen Regelung dem Verfassungsgerichtshof; ob ein in § 1 Abs. 2 GSpG nicht genanntes Spiel als Glücksspiel zu beurteilen ist, obliegt den Verwaltungsbehörden unter der nachprüfenden Kontrolle der Verwaltungsgerichte sowie des Verwaltungsgerichtshofes. Diesbezüglich liegt auch Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes vor, anhand derer die Zuordnung zu treffen ist (vgl. jüngst VwGH 11.7.2018, Ro 2018/17/0001). Eine Rechtsfrage grundsätzlicher Bedeutung stellt sich daher in diesem Zusammenhang nicht." Angesichts der höchstgerichtlichen Judikatur steht für den Zeitraum August 2013 bis Februar 2014 einer Qualifizierung von Poker als Glücksspiel im Sinne des Glücksspielgesetzes nichts entgegen. Darüber hinaus wird auf die ausführliche Begründung der Niederschrift der belangten Behörde vom 9.1.2018 verwiesen. Zusammengefasst ist festzuhalten, dass sohin die bisherige höchstgerichtliche Judikatur nicht bloß "in die Richtung weist", dass die Glücksspieleigenschaft von Poker zu bejahen sei. Vielmehr haben nach oben dargelegter Rechtsprechung sowohl der VwGH als auch der VfGH über das Kartenspiel Poker, insbesondere auch in der Variante Texas Hold'em, bereits hinreichend abgesprochen und dieses eindeutig als Glücksspiel iSd § 1 Abs. 1 GSpG qualifiziert. Nach abschließender Beurteilung durch beide Höchstgerichte handelt es sich auch bei der Variante Texas Hold'em um ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis, wenn nicht ausschließlich so doch zumindest überwiegend bzw. vorwiegend vom Zufall abhängt, und damit um ein Glücksspiel, das den Bestimmungen des Glücksspielgesetzes unterliegt. Aus diesem Grund erübrigt sich nach dem Dafürhalten des Gerichts die von dem Bf begehrte nochmalige Überprüfung der hier konkret gespielten Pokervariante. 4. Veranstalter Nach den Feststellungen bot der Bf in den von ihm besuchten Lokalitäten als Veranstalter interessierten Personen die Möglichkeit, zusammen mit anderen Besuchern organisierte Kartenspiele mit Geldeinsätzen zu spielen. Damit liegen auch Ausspielungen im Sinn des § 2 Abs. 1 GSpG vor, welche Glücksspiele sind, die ein Unternehmer veranstaltet, organisiert, anbietet oder zugänglich macht, und bei denen Spieler eine vermögenswerte Leistung in Form eines Geldeinsatzes erbringen, sowie bei denen vom Unternehmer, von Spielern oder von anderen eine vermögenswerte Leistung (Gewinn) in Aussicht gestellt wird. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt als Veranstalter derjenige in Betracht, der das Spiel auf seine Rechnung und Gefahr ermöglicht, also das Risiko des Gewinns und Verlusts in seiner Vermögenssphäre trägt (vgl. etwa VwGH 13.2.2020, Ra 2019/17/0116, mwN). Der Bf ist Veranstalter iSd Glücksspielgesetzes. Dies wird auch von ihm nicht bestritten. 5. Übergangsregelung § 60 Abs. 24 GSpG In der Beschwerde wird auf die Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG verwiesen. Wie bereits in der Niederschrift vom 9.1.2018 ausführlich dargelegt, sagt die Übergangsbestimmung keinesfalls aus, dass auf solche Betriebe weiterhin die Rechtslage vor BGBI 54/2010 anzuwenden ist. § 60 Abs. 24 GSpG idF BGBI I Nr 54/2010 lautete: "§ 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes steht dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Janner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist." § 60 Abs 24 GSpG idF BGBl I Nr 73/2010 lautete: "Bis zur Erteilung einer Konzession im Sinne des § 22, längstens bis 31.12.2012, steht § 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist." § 60 Abs 24 GSpG idF BGBl I Nr 69/2012 (Aufhebung durch VfGH vom 30.6.2012, G 51/11) lautete: "Bis 31.12.2012 steht § 2 in der Fassung dieses Bundesgesetzes dem Betrieb eines Pokersalons für Pokerspiele ohne Bankhalter im Lebendspiel dann nicht entgegen, wenn dieser Betrieb bereits auf Grundlage der Rechtslage zum 1. Jänner 2010 zulässig gewesen wäre und bereits vor dem 15. März 2010 auf Basis einer aufrechten gewerberechtlichen Bewilligung erfolgt ist." Den Erläuterungen kann entnommen werden, dass hier eine Klarstellung erfolgen soll für die Frage des Vorliegens eines verbotenen Glücksspieles und dass das Vorliegen eines solchen im Rechtsweg als Vorfrage für die Strafbarkeit geklärt werden soll. Eine Aussage über eine Auswirkung der Übergangsbestimmung auf die Abgabe wird nicht getroffen (RV 658 BlgNR XXIV, 5). § 60 Abs. 24 GSpG enthält mehrere Elemente, die kumuliert erfüllt sein müssen, damit diese Übergangsbestimmung anwendbar ist. Auch bei Vorliegen aller Voraussetzungen des § 60 Abs. 24 GSpG hat dies trotzdem keinerlei Auswirkungen auf eine allfällige Abgabenschuld. Die Übergangsbestimmung sagt keinesfalls aus, dass überhaupt keine Ausspielung vorliegt, sondern lediglich keine verbotene Ausspielung (Betonung liegt auf "verbotene"). Der Verfassungsgerichtshof hat darüber hinaus in seiner Entscheidung vom 30.6.2012, G 51/11 bestätigt, dass die Übergangsbestimmung des § 60 Abs. 24 GSpG an sich - mit Ausnahme der Befristung mit der Vergabe der Konzession - zulässig ist und der Gesetzgeber seine politischen Zielvorstellungen auf die ihm geeignet erscheinende Art verfolgen darf. Es gibt somit keine Konnexität zwischen § 57 GSpG und § 60 Abs. 24 GSpG idF vom VfGH 27.6.2013, G 26/2013 ua, da letztere lediglich eine Übergangsbestimmung für Betreiber von Pokerspielsalons mit einer rechtmäßigen Gewerbeberechtigung vorsah und mit den Abgabenvorschriften des GSpG nichts zu tun hatte (vgl. BFG vom 05.03.2015, RV/2100581/2012). 6. Höhe der Abgabe und Bemessungsgrundlage Nach § 1 Abs. 1 Z 1 GSpG ist ein Glücksspiel im Sinne dieses Bundesgesetzes ein Spiel, bei dem die Entscheidung über das Spielergebnis ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall abhängt. Rechtlich ist Poker ein Glücksvertrag (§§ 1267, 1269 ABGB), da bei jedem einzelnen Spiel die Hoffnung eines noch ungewissen Vorteils versprochen und angenommen wird. Nach § 1272 ABGB ist jedes Spiel eine Art von Wette. Dies zeigt der Ablauf eines Spiels, hängt doch die Entscheidung über jedes einzelne Pokerspiel ausschließlich oder vorwiegend vom Zufall (siehe VwGH 8.9.2005, 2000/17/0201, betr. der Varianten "7 Card Stud Poker", "Texas Hold'em" und "5 Card Draw") ab. Damit ist jedes Spiel für sich gesehen ein eigenständig ausgespieltes gesondertes Glücksspiel. Gemäß § 57 GspG unterliegen Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt, einer Glücksspielabgabe von 16 vH vom Einsatz. Der Einsatz wird nach den Texas Hold'em Regeln durch die Blinds vorgegeben. Die Spieler können nach dem Setzen der Blinds aus dem Spiel aussteigen, gleich hohe Einsätze setzen oder ihre Einsätze erhöhen. Der aus den allgemein gültigen Spielregeln sich ergebende Ablauf lässt schlüssig und mit aller Deutlichkeit erkennen, dass von jedem Spieler pro Setzrunde eines Spiels eine vermögenswerte Leistung (= Einsatz) in Zusammenhang mit der Teilnahme am Pokerspiel zu erbringen ist, die am Ende der Setzrunde in den Pot gegeben wird. Selbst wenn Teilnehmer schon nach dem Erhalt der Startkarten die Möglichkeit haben, das Spiel zu beenden ohne Einsätze getätigt zu haben, gibt es Teilnehmer, die einen Einsatz geleistet haben. Den Pot bildet daher die Summe der von den Spielern in einem Spiel insgesamt gesetzten Einsätze. Unter Auslegung der dem Wort "Einsatz" zukommenden eigentümlichen Bedeutung und der klaren Absicht des Gesetzgebers (siehe ErlRV 658 BlgNr 24 GP, zu §§ 57 bis 59 GSpG), Ausspielungen von Poker als Glücksspiel der Glücksspielabgabe zu unterziehen, ist beim Pokerspiel dem Wort "Einsatz" iSd § 57 Abs. 1 GSpG der Begriffsinhalt beizumessen, dass unter der Besteuerungsgrundlage für die Glücksspielabgabe jener "Einsatz" zu verstehen ist, der vom einzelnen Spieler pro Setzrunde im Zusammenhang mit seiner Teilnahme am jeweils ausgespielten Pokerspiel zu erbringen ist. Gegenstand der Besteuerung ist die einzelne Ausspielung, also jede einzelne Pokerrunde. Es kann nicht davon ausgegangen werden, dass bei Pokerspielen in der vorliegenden Form die eingesetzten Geldbeträge lediglich im Kreis laufen würden, lässt doch eine solche Annahme die Möglichkeit einer ungleichmäßigen Verteilung des Spielerglücks und gelegentlicher Spielerwechsel völlig außer Acht. Im Übrigen ist es für die Abgabenbemessung nicht von Bedeutung, ob der Gewinner einer Pokerrunde sich mit einer einzigen Spielteilnahme begnügt oder seinen Gewinn als Einsatz für die Teilnahme an weiteren Pokerrunden verwendet. Es ist daher nicht ersichtlich, dass es bei der Besteuerung der Summe der Pots aller Spielrunden zu einer verfassungswidrigen "Zigfachbesteuerung der im Pokerspiel gesetzten Geldbeträge der Spieler" kommen würde (vgl. dazu VwGH 19.10.2017, Ro 2015/16/0024, [mwH auf VfGH 19.2.2015, E 293/2015], wonach bei Pokerspielen in der von der revisionswerbenden Partei angebotenen Form eine exzessive Steuerbelastung nicht erkannt wurde). Der Bf hat über die Einsätze pro Spielrunde keine Aufzeichnungen geführt. Gemäß § 184 BAO hat, soweit die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung nicht ermitteln oder berechnen kann, sie diese zu schätzen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes unterliegen auch Schätzungsergebnisse der Begründungspflicht. Die Begründung hat die für die Schätzungsbefugnis sprechenden Umstände, die Schätzungsmethode, die der Schätzung zugrunde gelegten Sachverhaltsannahmen und die Ableitung der Schätzungsergebnisse darzulegen. Die Begründung muss in einer Weise erfolgen, dass der Denkprozess, der in der behördlichen Erledigung seinen Niederschlag findet, sowohl für den Abgabepflichtigen als auch im Fall der Anrufung des Verwaltungsgerichtshofes für diesen nachvollziehbar ist (VwGH 3.9.2019, Ra 2019/15/0003, mwN). Ziel der Schätzung ist, den wahren Besteuerungsgrundlagen möglichst nahe zu kommen. Jeder Schätzung ist eine gewisse Ungenauigkeit immanent. Wer zur Schätzung Anlass gibt und bei der Ermittlung der materiellen Wahrheit nicht entsprechend mitwirkt, muss die mit jeder Schätzung verbundene Ungewissheit hinnehmen. Die Wahl der Schätzungsmethode steht der Abgabenbehörde grundsätzlich frei. Es ist jene Methode (allenfalls mehrere Methoden kombiniert) zu wählen, die im Einzelfall zur Erreichung des Zieles, den tatsächlichen Gegebenheiten (der tatsächlichen Besteuerungsgrundlage) möglichst nahe zu kommen, am geeignetsten erscheint (vgl. die bei Ritz, BAO7, Tz 3 und 12 zu § 184 zitierte höchstgerichtliche Rechtsprechung). Da der Bf über die Höhe der Einsätze der einzelnen Spiele keine Aufzeichnungen vorlegen konnte, ist die belangte Behörde zu Recht hier mit einer Schätzung vorgegangen. Die von den Spielern pro Spiel für jede Setzrunde zu erbringenden Einsätze bilden in Summe den Pot, den der jeweilige Spielgewinner nach Abzug des Tischgeldes erhält. Der Pot stellt einen tauglichen und sachgerechten Ausgangspunkt für die im Wege der Schätzung erfolgte Ermittlung der in § 57 Abs. 1 GSpG normierten Besteuerungsgrundlage "vom Einsatz" dar. Dieser Auslegung steht nicht entgegen, wenn die Gelder aus dem Pot zurückfließen und sozusagen unter den Spielern hin- und hergehen würden, weil nicht die konkreten, in Umlauf befindlichen Geldscheine zu betrachten sind, sondern der betragsmäßige "Einsatz" pro Spielrunde (vgl. BFG 18.12.2018, RV/5100585/2011 mwH). Bei den Pokerspielen wurde vom Bf ein Tischgeld (Rake) aus dem jeweiligen Pot einbehalten. Dazu wurden täglich Aufzeichnungen geführt. Diese fanden in der Einnahmen- /Ausgaben-rechnung ihren Niederschlag. Die Abgabenbehörde hat anhand dieser Aufzeichnungen mit Hilfe des Rakes den "Einsatz" geschätzt. Dafür hat sie mit Hilfe eines sogenannten "Rake-Tables" einen durchschnittlichen Rake in Höhe von 5,31% errechnet (siehe Beweiswürdigung). Die Vorgangsweise der Abgabenbehörde, mit Hilfe einer Tabelle, die ein Tischgeld je nach Höhe des Pots festlegt, sog. "Rake-Table", einen Mittelwert zu ermitteln, in welchem Verhältnis das Tischgeld zum Pot stand, kann nicht beanstandet werden (vgl. dazu auch VwGH 8.7.2020, Ra 2018/17/0002). Die Erhöhung des Rakes durch die Abgabenbehörde von 5,31 % auf 6% bei der Hochrechnung auf 100% für die Schätzung des Pots (= Summe der Einsätze) begünstigt darüber hinaus den Bf, würde doch der Ansatz eines niedrigeren Prozentsatzes eine höhere Bemessungsgrundlage ergeben. Weiters geht der Bf selber in der Niederschrift vom 14.12.2016 von einer Höhe des Rakes zwischen 6-7% aus und entspricht diese Aussage somit annähernd dem Ergebnis der Abgabenbehörde. Dass jeder Schätzung eine gewisse Ungenauigkeit immanent ist, entspricht der stRsp des VwGH. Wer zur Schätzung Anlass gibt und bei der Ermittlung der materiellen Wahrheit nicht entsprechend mitwirkt, muss die mit der Schätzung verbundene Ungewissheit hinnehmen (vgl. Ritz BAO7, § 184 mwN). Die Schätzung des Rakes in Höhe von 6% von der Abgabenbehörde kann daher vom BFG nicht beanstandet werden.