BFG RV/2100419/2015

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den vorsitzenden Richter ***Ri***, dem beisitzenden Richter ***1*** und den fachkundigen Laienrichtern ***2***, Kammer für Arbeiter und Angestellte Steiermark, und ***3***, Landeskammer für Land- und Forstwirtschaft Steiermark, in der Beschwerdesache der ***4***, nunmehr ***Bf1***, ***Bf1-Adr***, vertreten durch Gaedke & Haiden Steuerberatung GmbH, Schloss 1, 8225 Pöllau, über die Beschwerden vom 15. April 2014 gegen die Bescheide des Finanzamtes Oststeiermark vom 24. März 2014 betreffend die Einbehaltung und Abfuhr für Lohnsteuer und die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages (DB) und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag (DZ) samt Säumniszuschlägen (SZ) für die Jahre 2008 bis 2012, Steuernummer ***BF1StNr1***, nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung am 6. Dezember 2022 in Anwesenheit der Schriftführerin ***Sf*** zu Recht erkannt: Die Beschwerden gegen die Bescheide betreffend Haftung für Lohnsteuer 2008 bis 2012 samt Säumniszuschlägen werden gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen. Den Beschwerden gegen die Bescheide betreffend Festsetzung des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag 2008 bis 2012 wird gemäß § 279 BAO teilweise Folge gegeben. Die Bescheide werden wie folgt abgeändert: 2008 | Festsetzung des Dienstgeberbeitrages 2008 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 532.279,17 | Dienstgeberbeitrag lt BFG | 23.952,56 | Bisher war vorgeschrieben | 21.648,80 | Nachforderung | 2.303,76 | Festsetzung Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag 2008 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 532.279,17 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag lt BFG | 2.182,34 | Bisher war vorgeschrieben | 1.972,45 | Nachforderung | 209,89 2009 | Festsetzung des Dienstgeberbeitrages 2009 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 476.417,91 | Dienstgeberbeitrag lt BFG | 21.438,81 | Bisher war vorgeschrieben | 19.376,47 | Nachforderung | 2.062,34 | Festsetzung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag 2009 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 476.417,91 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag lt BFG | 1.905,67 | Bisher war vorgeschrieben | 1.722,33 | Nachforderung | 183,34 2010 | Festsetzung des Dienstgeberbeitrages 2010 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 519.899,73 | Dienstgeberbeitrag lt BFG | 23.395,49 | Bisher war vorgeschrieben | 21.281,11 | Nachforderung | 2.114,38 | Festsetzung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag 2010 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 519.899,73 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag lt BFG | 2.079,60 | Bisher war vorgeschrieben | 1.891,66 | Nachforderung | 187,94 2011 | Festsetzung des Dienstgeberbeitrages 2011 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 466.999,65 | Dienstgeberbeitrag lt BFG | 21.014,98 | Bisher war vorgeschrieben | 19.270,43 | Nachforderung | 1.744,55 | Festsetzung des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag 2011 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 466.999,65 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag lt BFG | 1.868,00 | Bisher war vorgeschrieben | 1.712,92 | Nachforderung | 155,08 2012 | Festsetzung des Dienstgeberbeitrages 2012 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 446.146,71 | Dienstgeberbeitrag lt BFG | 20.076,60 | Bisher war vorgeschrieben | 18.468,74 | Nachforderung | 1.607,86 | Festsetzung des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag 2012 | Beträge in Euro | Bemessungsgrundlage lt BFG | 446.146,71 | Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag lt BFG | 1.739,97 | Bisher war vorgeschrieben | 1.600,62 | Nachforderung | 139,35 Der angefochtene Bescheid über die Festsetzung eines Säumniszuschlages betreffend Dienstgeberbeitrag 2008 wird aufgehoben. Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) zulässig. Entscheidungsgründe Verfahrensgang Die beschwerdeführende (bf) GmbH ist im Geschäftszweig ***5*** hauptsächlich auf Baustellen im Großraum ***6*** tätig. Im Zuge einer die Jahre 2008 bis 2012 umfassenden Lohnabgabenprüfung machte das Prüfungsorgan laut Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung Feststellungen zu folgenden Punkten: Übernachtungsgeld: Den Bauarbeitern wurde das in § 9 des Kollektivvertrages für das Baugewerbe normierte Übernachtungsgeld für jeden Tag ihrer Beschäftigung (ganzjährig 365 Mal pro Jahr, monatlich 28, 30 oder 31 Mal und somit auch im Urlaub, im Krankenstand, an Wochenenden, an Sonn-und Feiertagen sowie bei Arbeiten im Betrieb oder auf Baustellen im Nahbereich des ortsfesten Betriebes in ***8***) durchgehend steuerfrei ausbezahlt. Das Taggeld wurde im Gegensatz zum strittigen Übernachtungsgeld nur für die Zeit der tatsächlichen Arbeitsleistungen und in der dafür vorgesehenen Höhe steuerfrei ausbezahlt. Nach Ansicht des Finanzamtes kann im vorliegenden Fall die ins Treffen geführte Durchzahlerregelung, der zufolge Tages- und Nächtigungsgelder während der Wochenenden steuerfrei weiterbezahlt werden können, nicht angewendet werden, da die Steuerfreiheit nur dann besteht, wenn während der Woche tatsächlich außer Haus genächtigt wird und die Heimfahrt am Wochenende auf eigene Kosten erfolgt. Im Zuge niederschriftlicher Einvernahmen von fünf Mitarbeitern wurde jedoch festgestellt, dass im Prüfungszeitraum die Heimfahrten grundsätzlich immer mit den zum notwendigen Betriebsvermögen des Arbeitgebers zählenden Firmenfahrzeugen vorgenommen worden sind. Daran ändere auch der Umstand nichts, dass die Arbeitnehmer am Freitag bzw. vor Urlaubsbeginn mit den dienstgebereigenen Kraftfahrzeugen zum Firmensitz zurückkehrten, um dort schadhaftes Werkzeug abzuliefern, zu reparieren oder auszutauschen, ehe sie von dort aus (z.B. mit dem eigenen Kraftfahrzeug) die Heimfahrt zum (Familien)Wohnsitz antraten. Laut Aussage des Geschäftsführers ***7*** besteht aufgrund der Materialabnutzung mindestens einmal pro Woche Anlass für eine solche Fahrt zum Firmensitz, wobei auch zusätzliche Fahrten unter der Woche anfallen können. Ob die Arbeitnehmer während des Prüfungszeitraumes im Anschluss an solchen unterwöchigen Fahrten zum Firmensitz zu Hause nächtigten oder am gleichen Tag noch auf die Baustelle zurückkehrten, um dort zu nächtigen, wurde im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung nicht festgestellt. Zufolge dieser Feststellung hat das Prüfungsorgan jene Nächtigungskosten, für die Nächtigungen nicht nachgewiesen wurden bzw. bei Entfernungen von > 120 Km die Nächtigungen nicht nachgewiesen werden mussten, den lohnabhängigen Abgaben (Lohnsteuer, DB, DB, KommSt und Sozialversicherung) unterworfen. Die Höhe dieser Nachverrechnungsbeträge wurde im Zuge dieser Lohnabgabenprüfung anhand der abverlangten Reisekostenaufstellungen (Arbeitsaufzeichnungen) ermittelt und dem steuerlich bevollmächtigten Vertreter rechtzeitig vor der Schlussbesprechung zur Einsichtnahme und Kontrolle übermittelt. Ausmaß der Privatnutzung von zum Betriebsvermögen der bf GmbH gehörenden Pkw durch die beiden wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer: Die bf GmbH stellte den beiden wesentlich beteiligten Gesellschaftergeschäftsführern im Betriebsvermögen der GmbH befindliche Pkw neben der betrieblichen auch für die uneingeschränkte private Nutzung zur Verfügung und bewertete das Ausmaß der privaten Nutzung ohne auf Fahrtenbücher oder andere Beweismittel zurückgreifen zu können mit einem Anteil von 5% des für die betreffenden Fahrzeuge angefallenen Aufwandes als Privatanteil, der den beiden Gesellschaftern als Kostenersatz in den jeweiligen Verrechnungskonten angelastet wurde. Da keine Fahrtenbücher geführt und auch keine geeigneten Nachweise vorgelegt wurden ermittelte das Prüfungsorgan den daraus resultierenden Vorteil im Schätzungsweg in Anlehnung an die Sachbezugs-Verordnung für Dienstnehmer nach Abzug der von den Gesellschafter-Geschäftsführern geleisteten Kostenersätze und unterzog die sich daraus ergebenden Beträge dem Dienstgeberbeitrag und dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag. Erklärend wurde im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung zur Schätzung des PKW-Sachbezuges darauf hingewiesen, dass für die Lohnnebenkostenberechnung auch die Fahrten zwischen Wohnort und Betriebsort als Privatfahrten einzubeziehen seien und demnach die KM-Grenze von 6000 jährlich weit überschritten werde (45 km x 5 Tg wö. x 45 Wo jährl. = 10.125 km). Das Finanzamt folgte den Feststellungen des Prüforgans und erließ unter Hinweis auf den Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung als Begründung die angefochtenen Bescheide. In den dagegen fristgerecht erhobenen Beschwerden wurde vorgebracht, dass die Mitarbeiter der Bf insbesondere in ***6*** und im Großraum ***6*** tätig sind. Da regelmäßig und nur mit kurzen Unterbrechungen (wenige Baustellen in anderen Bundesländern, Urlaub und andere bezahlte Abwesenheitszeiten) somit überwiegend eine Unterkunft in ***6*** erforderlich sei, hätten einige Mitarbeiter Wohnungen in ***6*** gemietet und seien diese Wohnungen an die übrigen Arbeitskollegen untervermietet worden. Sämtlichen Mitarbeitern seien somit fortlaufende Kosten in Höhe von EUR 150,00 pro Monat erwachsen, die die Bf mit dem Übernachtungsgeld iVm der Durchzahlerregelung entschädigt habe. Es seien keine weiteren Betriebsausgaben für Nächtigungen geltend gemacht worden. Im Regelfall sei ein Mitarbeiter (nur in Ausnahmefällen sei maximal ein zweiter Mitarbeiter dabei gewesen) mit einem Fahrzeug, ausgestattet mit den entsprechenden Maschinen, unterwegs. Beim Bohren und Sägen von Betonwänden sei der Verschleiß der Maschinen so hoch, dass in kurzen Abständen Instandhaltungs- und Reparaturarbeiten erforderlich seien. Die Maschinen müssten daher mindestens einmal wöchentlich gewartet bzw. repariert werden, weshalb die Mitarbeiter üblicher Weise die Fahrzeuge am Freitag in die Werkstatt bringen würden, wo die Maschinenteile ausgetauscht, unter der Woche gewartet und repariert und die Fahrzeug für den nächsten Einsatz vorbereitet werden würden. Es gebe keinen Werkverkehr, der die Mitarbeiter von der Baustelle nach Hause bringt. Die Fahrzeuge würden ausschließlich zwischen den auswärtigen Baustellen und der Betriebsstätte verkehren. In der Schlussbesprechung am 27.02.2014 sei nochmals ausdrücklich festgehalten worden, dass exakt dieser Sachverhalt bereits bei der GPLA Prüfung für die Jahre 2001 bis 2005 mit dem Betriebsprüfer aufgrund des im Prüfungszeitraum geänderten Kollektivvertrages für Bauindustrie und Baugewerbe erörtert worden sei und dieser aufgrund dieses Sachverhalts (der unverändert bis 2012 gegeben sei) der Auslegung, dass die Auszahlung der Übernachtungsgelder iVm der Durchzahlerregelung anwendbar sei, folgen konnte. Dementsprechend seien auch bei der Prüfung der Jahre 2001 bis 2005 keine Beitragsdifferenzen aufgrund von Aufwandsentschädigungen festgestellt worden. Es sei nicht nachvollziehbar, aufgrund welcher Rechtsgrundlage es für die belangte Behörde "unstrittig" sei, dass während des Urlaubs, des Krankenstands, aber auch bei Arbeiten im ortsfesten Betrieb (***8***) oder auf Baustellen im Nahbereich Übernachtungsgelder ohne Nachweis einer tatsächlichen Nächtigung nicht steuerfrei ausbezahlt werden könnten. Der OGH habe in der Entscheidung vom 13.10.1999, 9ObA228/99s, judiziert, dass durch das Übernachtungsgeld Mehrkosten abgegolten werden. Das Übernachtungsgeld sei auch während der Krankheit zu bezahlen, weil der Arbeitnehmer nicht der Notwendigkeit enthoben sei, die Unterkunftsmöglichkeit am Arbeitsort aufrecht und bereit zu halten. Diese Entscheidung sei zwar zu einem älteren Kollektivvertrag für Bauindustrie und Baugewerbe ergangen, die Definition der Aufwandsentschädigung iVm Übernachtungsgeldern sei aber gleichgeblieben. Außerdem habe die Behörde nicht dargelegt, inwieweit überhaupt die Voraussetzungen für die Erlassung der Bescheide vorliegen würden. In der Bescheidbegründung sei nicht mit einem Wort dargelegt worden, welche Tatsachen, die nicht schon bei der letzten Prüfung gegeben gewesen wären, neu hervorgekommen seien. Die Rechtsmittelbelehrung sei formell unrichtig. Aufgrund der Begründungsmängel und der Nichtdarlegung der maßgeblichen Tatsachen werde beantragt, sämtliche Bescheide wegen Rechtswidrigkeit ihres Inhaltes aufzuheben und in ihrem Bestand zur Gänze zu beseitigen. Zur Privatnutzung der "arbeitgebereigenen" Kfz der beiden Gesellschafter-Geschäftsführer wird ausgeführt, dass sie jahrelang Fahrtenbücher geführt und dabei immer gleichbleibende Werte von ca. 5 Prozent Privatanteil ermittelt hätten. Aufgrund dieser Kontinuität seien keine Fahrtenbücher mehr geführt und stattdessen der Privatanteil aufgrund der kontinuierlichen Erfahrungswerte und mittels Plausibilitätsrechnung überprüft worden. Weiters ist der geringe Privatanteil aufgrund von weiteren Privatfahrzeugen nachvollziehbar. Da beide Geschäftsführer wesentlich an der Gesellschaft beteiligt waren, seien sie aus einkommensteuerlicher Sicht nicht als Arbeitnehmer anzusehen und zeige schon die Überschrift "arbeitgebereigenes" Kfz, dass die Behörde von unrichtigen Voraussetzungen ausgehe. Eine Schätzung habe nach den allgemeinen Grundsätzen gem. § 184 BAO zu erfolgen und nicht nach der für Arbeitnehmer anzuwendenden Sachbezugsverordnung. Der Behauptung, dass Fahrten zwischen "Wohnort und Betriebsort" als Privatfahrten zu klassifizieren seien, könne nicht gefolgt werden. Mangels fehlerhafter Schätzung sowie fehlender Begründung der Ermessensübung für die Schätzung werde beantragt, sämtliche Bescheide wegen Rechtswidrigkeit ihres Inhaltes in ihrem Bestand zur Gänze zu beseitigen. Mündliche Verhandlung werde beantragt. In der abweisenden Beschwerdevorentscheidung wurde bezüglich der Festsetzung im Sinne des § 201 BAO bzw. Heranziehung zur Haftung gem. § 82 EStG auf die Ermessensentscheidung gemäß § 20 BAO innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände verwiesen. "Sinngemäß" würde bedeuten, dass anstatt des durch Bescheid abgeschlossenen Verfahrens die Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages maßgebend sei (vgl. Ritz, RdW 2003, 62). Auf das Hervorkommen neuer Tatsachen stelle diese Gesetzesbestimmung somit nicht ab. Die in der Beschwerde auf Seite 6 als Grundlage für die bescheidmäßige Vorschreibung genannten fehlenden neuen Tatsachen seien nach Ansicht des Finanzamtes keine notwendigen Voraussetzungen für eine bescheidmäßige (Erst)Festsetzung von Selbstbemessungsabgaben. Im Zusammenhang mit der Feststellung betreffend die Privatnutzung der sich im Betriebsvermögen befindlichen Pkw durch die beiden Gesellschaftergeschäftsführer wurde darauf verwiesen, dass bei Ermittlung des 5%igen "Privatanteiles" zuvor noch die (nicht als Betriebsausgabe zugelassene) Repräsentationstangente abgezogen wurde. Die im Bericht vom 24.3.2014 aufscheinende Überschrift "Privatnutzung des arbeitgebereigenen Kfz" möge in diesem Zusammenhang ebenso wie der letzte Satz in der Sachverhaltsdarstellung, wenn es dort heißt, dass für die Berechnung der Lohnnebenkosten auch die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsort als Privatfahrten einzubeziehen seien und demnach die KM-Grenze von 6.000 jährlich überschritten werde, irreführend und unrichtig sein. Der in der Beschwerde auf Seite 7 angeführten Begründung des steuerlichen Vertreters, dass der im Bericht über die Außenprüfung aufgestellten Behauptung, wonach Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsort als Privatfahrten zu klassifizieren sind, nicht gefolgt werden könne, komme nach dem klaren Wortlaut der im Bericht gewählten Textierung grundsätzlich Berechtigung zu. Nach Ansicht des Finanzamtes erweise sich die Beschwerde nach Darlegung der nachstehenden Umstände in diesem Punkt als unbegründet. Die Erhöhung des Ausmaßes der privaten Nutzung der betriebseigenen Pkw durch die wesentlich beteiligten Gesellschaftergeschäftsführer ergebe sich aus der nachfolgenden zahlenmäßigen Darstellung: | | 2008 | 2009 | 2010 | 2011 | 2012 | Gesamt | | € | | € | € | € | € Lt. Bericht | ***9*** | 1.315,43 | 913,15 | 708,81 | 977,92 | 881,66 | | Werte lt. SBW-VO | 7.200,00 | 7.200,00 | 7.200,00 | 7.200,00 | 7.200,00 | | Erhöhung lt. GPLA | 5.884,56 | 6.286,80 | 6.491,16 | 6.222,12 | 6.318,36 | 31.203,00 | | | | | | | | ***10*** | 1.422,46 | 1.172,16 | 1.125,47 | 1.147,95 | 2.077,90 | | Werte lt. SBW-VO | 7.200,00 | 7.200,00 | 7.200,00 | 7.200,00 | 7.200,00 | | Erhöhung lt. GPLA | 5.777,52 | 6.027,84 | 6.074,52 | 6.052,08 | 5.122,08 | 29.054,04 | | | | | | | | Erhöhung zusammen | 11.662,08 | 12.314,64 | 12.565,68 | 12.274,20 | 11.440,44 | 60.257,04 Die Bemessungsgrundlagen für den DB und DZ seien in diesem Zusammenhang bei jedem der beiden wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer um die Differenz auf je € 7.200,00 pro Jahr erhöht worden. Bei den zur privaten Nutzung und für die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb verwendeten Kraftfahrzeugen hätte es sich im strittigen Zeitraum durchwegs um hochpreisige Autos der Type BMW X5 3.0 d, Audi A6, Audi Q5 Quattro 3.0 TDI und Audi A8 gehandelt und zwar: ***9***: Kennzeichen ***11*** 01.01.2008 - 18.03.2010: Audi A6, Erstzulassung: 23.09.2004 18.03.2010 - 31.12.2012: Audi Q5 Quattro 3.0 TDI, Neuwagen ***10***: Kennzeichen ***12*** 01.01.2008 - 05.10.2012: BMW X 5 3.0d, Erstzulassung: 27.06.2007 08.10.2012 - 31.12.2012: Audi A8, Erstzulassung: 07.07.2004 Das Finanzamt verwies weiters darauf, dass wesentlich beteiligte Gesellschaftergeschäftsführer aus einkommensteuerrechtlicher Sicht nicht als Arbeitnehmer nach § 47 Abs. 1 EStG anzusehen seien, sodass auch für die Ermittlung allfälliger geldwerter Vorteile als Betriebseinnahmen die in Rede stehenden Vorschriften der Sachbezugsverordnung grundsätzlich nicht anwendbar seien. Die entsprechenden Betriebseinnahmen seien gegebenenfalls - beim Fehlen entsprechender Aufzeichnungen - nach den allgemeinen Grundsätzen des § 184 BAO zu schätzen, wobei nach Ansicht des Finanzamtes die 6.000 Km-Grenze nicht entscheidend sei. Natürlich würden sich die in der Sachbezugswerteverordnung geregelten Beträge hinsichtlich der Wertansätze an Erfahrungswerten orientieren. Nach Ansicht des Finanzamtes würde im vorliegenden Fall der in Anlehnung an die Höhe der (für Dienstnehmer geltenden) Sachbezugswerteverordnung ermittelte Privatanteil dennoch eine taugliche Schätzungsgröße darstellen, zumal die Beträge keineswegs überhöht erscheinen würden, wenn berücksichtigt werde, dass: keine Fahrtenbücher geführt worden sind mit Fahrzeugen der gehobenen Klasse erfahrungsgemäß höhere Kilometerleistungen erzielt werden würden gerade in letzter Zeit wieder Diskussionen über die Erhöhung der 1,5% auf 2% geführt werden würden der Privatanteil im vorliegenden Fall nicht von den vollen, sondern erst von den nach Abzug der Repräsentationstangente entfallenden Kosten, ermittelt worden ist, und die Höhe von 5% nicht mit den Erfahrungen des täglichen Lebens im Einklang steht. Die Fahrten von der Wohnung zum Betrieb würden beim wesentlich Beteiligten zwar keine Privatfahrten darstellen, sie seien für die Ermittlung des geldwerten Vorteils aber dennoch zu berücksichtigen. Die damit verbundenen (tatsächlichen) Kosten würden bei diesem in der Gewinnermittlung grundsätzlich wiederum Betriebsausgaben darstellen, sodass sich ertragsteuerlich im Regelfall keine Auswirkungen ergeben würden. Für die Bemessung des DB/DZ/KommSt sei dieser Sachbezug jedoch zu berücksichtigen. Allein die Fahrtstrecken zwischen der Wohnung und dem Betrieb würde sich bei ***10*** im Schätzungswege mit 10.125 Km pro Jahr errechnen. Bei ***9*** seien es schätzungsweise etwa 4.500 Km pro Jahr. Diese Fahrten seien bei Ermittlung der in der Beschwerde genannten 5%-Grenze offensichtlich nicht berücksichtigt worden und würden diese Fahrten daher auch nicht zu diesem geringen Ansatz führen. Nachstehende angeführte Beispiele würden aufzeigen, dass sich die in Anlehnung an die Sachbezugswerteverordnung geschätzten Beträge in Höhe von € 7.200 pro Jahr aufgrund der gehobenen Fahrzeugklassen (Audi A8, BMW X5 3.0 d bzw. Audi Q5 3.0 TDI Quattro) bei einem 25%igen Ansatz dieser Kosten durchaus im Rahmen der Werte lt. Sachbezugswerteverordnung bewegen oder sogar darunter liegen würden. 2012: Fahrzeug mit dem Kennzeichen ***11***: Gesamtkosten (ohne Abzug der Repräsentationstangente): € 28.525,83 X 25% = € 7.131,46 Fahrzeug mit dem Kennzeichen ***13***: Gesamtkosten (ohne Abzug der Repräsentationstangente): € 49.277,46 X 25% = € 12.319,36 Wj 2010: Fahrzeug mit dem Kennzeichen ***12*** Instandhaltung lt. Konto 7316: € 2.261,90 Versicherung lt. Konto 7332: € 5.135,16 Leasingaufwand lt. Konto 7442: € 18.835,89 Betriebsstoffe PKW lt. Konto 7323: € 2.863,17 (50% der darin ausgewiesenen Kosten) Gesamt € 29.096,12 X 25% = € 7.274,03 Die Schätzungsbefugnis gebe der Behörde das Recht, Fehler in der Sachverhaltsfeststellung mit dem Hinweis zu übergehen, dass sie ohnehin in den Unsicherheitsspielraum fallen würden, der jeder Schätzung eigen sei (VwGH vom 21. Juni 1957, 976/54, Slg. 1666). Nachdem keine Fahrtenbücher geführt wurden, habe sich das Finanzamt zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen veranlasst gefühlt, wobei die in der vorhin beschriebenen Form gewählte Schätzung mit 25% der gesamten auf das entsprechende KFZ entfallenden Kosten eine taugliche Methode darstellen und keineswegs zu überhöhten Ansätzen führen würde. Übernachtungsgeld: Das durchgehend pauschal ausbezahlte Übernachtungsgeld sei grundsätzlich dann abgabenfrei, wenn die Übernachtung nachgewiesen werde. Über 120 Km Entfernung zwischen Wohnort und Arbeitsort müsse die Übernachtung aus abgabenrechtlicher Sicht zwar nicht nachgewiesen werden, der arbeitsrechtliche Anspruch besteht jedoch nur bei einer tatsächlichen Nächtigung. Im vorliegenden Fall könne die in der Beschwerde auf Seite 5 erwähnte Durchzahlerregelung, wonach Tages- und Nächtigungsgelder während der Wochenenden steuerfrei weiterbezahlt werden können, nicht angewendet werden, zumal die Steuerfreiheit in solchen Fällen nur dann bestehen würde, wenn während der Woche tatsächlich außer Haus genächtigt werde und die Heimfahrt am Wochenende auf eigene Kosten erfolgen würde. Bei der niederschriftlichen Befragung von fünf Mitarbeitern durch das Prüforgan des Finanzamtes sei von diesen einheitlich ausgesagt worden, dass die Heimfahrten an den Wochenenden durchwegs am Freitag ausschließlich mit den zum notwendigen Betriebsvermögen des Arbeitgebers zählenden Firmenfahrzeugen vorgenommen worden seien. Daran, dass solche Fahrten als Heimfahrten zu bewerten seien, ändere nach Ansicht des Finanzamtes auch der Umstand nichts, dass die Arbeitnehmer am Freitag bzw. vor Urlaubsbeginn mit den dienstgebereigenen Kraftfahrzeugen zum Firmensitz nach ***8*** gefahren seien, um dort (auch) schadhaftes Werkzeug abzuliefern, zu reparieren oder auszutauschen, ehe sie unmittelbar von dort aus (z.B. mit dem eigenen Kraftfahrzeug) die Heimfahrt zum (Familien)Wohnsitz angetreten. An den Wochenenden sei im strittigen Zeitraum daher eine auswärtige Nächtigung der Dienstnehmer auszuschließen gewesen. Der Beschwerde sei auf Seite 5 zu entnehmen, dass bei den Bohr- und Sägemaschinen wegen des überdurchschnittlich hohen Verschleißes in kurzen Abständen immer wieder Instandhaltungs- und Reparaturarbeiten in der Werkstätte in ***8*** vorgenommen werden mussten. Diese Angaben würden sich auch mit den Ausführungen im Bericht vom 24.3.2014 decken, wo es heiße: "Laut Aussage des ***7*** (GF) besteht aufgrund der Materialabnutzung mindestens einmal pro Woche Anlass für eine solche Fahrt zum Firmensitz, wobei auch zusätzliche Fahrten unter der Woche anfallen können. Ob die Arbeitnehmer während des Prüfungszeitraumes im Anschluss an solche unterwöchigen Fahrten zum Firmensitz zu Hause nächtigten oder am gleichen Tag noch auf die Baustelle zurückkehrten, um dort zu nächtigen, wurde im Zuge der GPLA nicht festgestellt." Nach Ansicht des Finanzamtes hätten etwaige Nächtigung am Wohnort des Dienstnehmers anlässlich einer solchen unterwöchigen Reparaturfahrt zur Folge, dass auch das für diesen Tag gewährte Nächtigungsgeld nicht steuerfrei behandelt werden könne, zumal es am Tatbestand der auswärtigen Übernachtung mangeln würde. Mit 1.5.2004 sei bei den Bauarbeitern die frühere Regelung über das Trennungsgeld aufgehoben und ein Taggeld in § 9 des Kollektivvertrages eingeführt worden. In diesem § 9 des Kollektivvertrages für Arbeiter im Baugewerbe seien aber nicht nur die Dienstreisevergütungen betreffend das Taggeld, sondern auch das Übernachtungsgeld und Reiseaufwandsvergütung geregelt. Wenn diese Taggeldregelung auch von den Bestimmungen über die Gewährung von Übernachtungsgeld abweichend definiert werde, so werde darauf hingewiesen, dass allein das Taggeld nach dem Bau-KV nach Kalendertagen verrechnet werde und die abgabenrechtliche Behandlung daher auch (nur) nach der Kalendertagsregelung erfolgen würde. Der Begriff "Arbeitstag" sei im Bau-KV allein schon deshalb gewählt worden, um deutlich zu machen, dass an Nichtarbeitstagen kein Anspruch auf Taggeld bestehen würde. So sei es auch beim Übernachtungsgeld. Nach den Bestimmungen des Kollektivvertrages sollte der Arbeitgeber primär das Quartier dem Arbeitnehmer unentgeltlich überlassen. Nur wenn der Arbeitgeber keine zeitgemäße Unterkunft zur Verfügung stellen würde, hätten die Arbeitnehmer Anspruch auf das Übernachtungsgeld, vorausgesetzt, dass die Übernachtung auch stattfinden würde und nachgewiesen werde. Wenn ein Übernachtungskostenbeleg nicht vorhanden sei, so wäre demnach die Übernachtung lt. Formular Anhang IV des KV zu bestätigen. Solche Bestätigungen seien dem Finanzamt nicht vorgelegt worden. Wenn der Arbeitnehmer nicht in der Lage sei, um diesen Betrag ein Quartier zu finden, seien aufgrund der Bestimmungen in diesem KV die tatsächlich erforderlichen Übernächtigungskosten gegen Beleg zu vergüten, wobei nicht notwendige Mehrausgaben zu vermeiden seien. Die Vergütung der tatsächlichen Kosten stehe dem Arbeitnehmer somit nur dann zu, wenn ihm der Arbeitgeber kein Quartier zur Verfügung stellen würde und die Nächtigungskosten den in Z 1 genannten Betrag übersteigen würde. Unter Beleg sei dabei eine den steuerrechtlichen Formvorschriften entsprechende Rechnung zu verstehen. Unter der Annahme, dass zwischen Montag und Freitag üblicherweise 4 Mal je Woche in ***6*** genächtigt worden sei, errechne sich bei ungefähr 17 tatsächlichen Nächtigungen (4 X 4,33) ein pauschales Übernachtungsgeld in Höhe von rd. € 190 je Monat. Der Beschwerdehinweis, wonach einige Mitarbeiter in ***6*** selbst Wohnungen angemietet und diese wiederum an die übrigen Arbeitskollegen um ungefähr € 150,00 je Monat untervermietet hätten, könne der Beschwerde nicht zum Erfolg verhelfen, weil allein das pauschale Übernachtungsgeld für die tatsächlichen Übernachtungen höher sei als die tatsächlich angefallenen Quartierkosten. Somit sei die im Kollektivvertrag - bei Nichtbeistellung eines Quartiers durch den Arbeitgeber - vorgesehene belegmäßige Vergütung nicht zum Tragen gekommen und hätte diese im vorliegenden Fall überdies zur Folge, dass das Übernachtungsgeld in Form der tatsächlichen Kosten niedriger gewesen wäre als das pauschale Übernachtungsgeld für die tatsächlich angefallenen Nächtigungen. Die tatsächlichen Mietaufwendungen seien im vorliegenden Fall für die Dienstnehmer somit jedenfalls niedriger als die von diesen angefallenen tatsächlichen Mietaufwendungen (einschließlich des in der Monatsmiete von € 150,00 zwangsweise enthaltenen Anteils für die nicht benutzten Tage am Wochenende). Im Zuge der Befragung im Rahmen der GPLA sei überdies niederschriftlich festgehalten worden: "Sofern sich Arbeiten auf Baustellen in anderen Bundesländern mit auswärtiger Nächtigung ergaben (z.B. Niederösterreich oder Kärnten) kam es immer wieder vor, dass die betroffenen Dienstnehmer die angefallenen (tatsächlichen) Nächtigungskosten an den jeweiligen Quartiergeber vorerst selbst bezahlen mussten, und sie diese Auslagen dann am Ende der Woche gegen Vorlage der belegmäßig entrichteten Kosten vom Arbeitgeber - unabhängig davon, dass sie für jeden Tag des Jahres ohnehin bereits das pauschale Übernachtungsgeld lt. Kollektivvertrag erhielten, - ersetzt bekamen". In dem dagegen fristgerecht erhobenen Vorlageantrag wurde auf die Beschwerdeschrift verwiesen und ergänzend zum Beschwerdepunkt "Wiederaufnahmegrund und Begründung der Ermessensentscheidung" vorgebracht, dass in der Beschwerdevorentscheidung - wie bereits in der Schlussbesprechung - wieder nicht auf die Sachverhaltsdarstellung der Bf eingegangen werde. Als Beweis, dass die steuerfreien Übernachtungsgelder aber auch der 5% Privatanteil der betrieblichen Kraftfahrzeuge bereits im Rahmen der GPLA 2001 - 2005 rechtlich beurteilt worden seien, werde ergänzend hinzugefügt: 1. Dem Bericht gem. § 147 Abs. 1 BAO vom 08.06.2006 sei zu entnehmen, dass die steuerfreien Reisekosten über das Lohnkonto der einzelnen Arbeitnehmer geführt werden und in diese Lohnkonten samt Arbeitsaufzeichnungen Einsicht genommen wurde. 2. Beispielhaft werden in der Anlage zwei Arbeitsberichte für den Zeitraum 09 und 11/2005 (entspricht der heutigen Gesetzeslage), die ua dem Prüfer zur stichprobenartigen Überprüfung ausgehändigt wurden. Die Spalte mit den steuerfreien Übernachtungsgeldern sei unübersehbar. Es zeige, dass der Sachverhalt bekannt sein musste. 3. Ebenso seien dem Prüfer die Berechnungsgrundlagen zur Ermittlung der 5% Privatanteile ausgehändigt worden. Betreffend Ermittlungsmethode des Privatanteils, die unverändert bis in die Gegenwart angewendet werde, hätte der Prüfer der Darstellung der Bf folgen können. Dies werde auch durch den Bericht gem. § 147 Abs. 1 BAO vom 08.06.2006 bekräftigt, aus dem hervorgehe, dass die Gesellschafter-Geschäftsführerbezüge überprüft worden seien und es auch zu einer Nachforderung gekommen sei. Diese Nachforderung hätte aber nicht aus einem etwaigen zu geringen Ansatz des Privatanteils für die private Nutzung der Kraftfahrzeuge resultiert. Abgesehen davon hätte sich die Beschwerdevorentscheidung mit der Anführung von Gesetzestexten begnügt, was nicht weiter zu kommentieren sei, außer jenen Auslegungen oder Anmerkungen, die falsch seien: • Auf Seite 2, 2. Absatz, letzter Satz: "Auf das Hervorkommen neuer Tatsachen stellt diese Gesetzesbestimmung somit nicht ab." • Auf Seite 2, 4. Absatz, letzter Satz: "Die ... fehlenden neuen Tatsachen sind nach Ansicht des Finanzamtes keine notwendigen Voraussetzungen für eine bescheidmäßige (Erst)Festsetzung von Selbstbemessungsabgaben." Die Schlussfolgerungen der belangten Behörde seien teilweise unrichtig. Sie seien nicht nachvollziehbar. Es werde zB der Begriff "sinngemäß" näher erläutert und auch noch ein Literaturverweis hinzugefügt, dann aber im gegebenen Zusammenhang völlig falsch gedeutet. Erwägungen über eine rechtmäßige Ermessensübung würden überhaupt nicht angestellt werden. Zu den Aufwandsentschädigungen: Auch unter diesem Punkt würden in der Berufungsvorentscheidung unrichtige Behauptungen aufgestellt werden: • Auf Seite 6, 2. Absatz 2. Satz: "Der Begriff "Arbeitstag" wurde ... schon allein deshalb gewählt...." (Der Begriff "Arbeitstag" ist in § 9 des Kollektivvertrages für das Baugewerbe nicht zu finden und wird nur in den Kommentaren verwendet.) • Auf Seite 6, 2. Absatz 2. Satz: "..das Taggeld wird nach Kalendertagen verrechnet. .... Der Begriff "Arbeitstag" wurde ... schon allein deshalb gewählt, um deutlich zu machen, dass an Nichtarbeitstagen kein Anspruch auf Taggeld besteht." (In § 9 Abschnitt I Zi 5a des Kollektivvertrages für das Baugewerbe wird diese Behauptung falsifiziert, weil der Anspruch auf Taggeld unter gewissen Voraussetzungen auch bei Krankheit besteht.) • Auf Seite 6, 2. Absatz, 1. Unterabsatz, letzter Satz: "So ist es auch beim Übernachtungsgeld." (Eine bloße Behauptung, die der hl widerspricht. "Der KV spricht beim Taggeld von Arbeitstagen, beim Nächtigungsgeld jedoch von Werktagen." (Siehe Kommentar zum Kollektivvertrag der Bauwirtschaft von Wiesinger, § 9 Dienstreisevergütungen Rz 41). Die belangte Behörde würde behaupten, dass die Dienstnehmer für Arbeiten in anderen Bundesländern die angefallenen (tatsächlichen) Nächtigungskosten vom Arbeitgeber ersetzt erhielten und verschweigt, dass der Prüfer in der Buchhaltung nicht einen Beleg gefunden habe, der diese Behauptung bestätigen würde. Den mehrmals vorgebrachten Einwendungen, dass die Bf aufgrund der Entscheidung des OGH vom 13.10.1999, 9ObA228/99s, zur Zahlung der Aufwandsentschädigungen angehalten ist, dass in der Literatur die Ansicht vertreten werde, dass der Arbeitnehmer Anspruch auf das Übernachtungsgeld habe, auch wenn er nicht dort nächtigt, wenn er für das Quartier auch über das Wochenende zahlen müsse (vgl. Wiesinger, Kollektivverträge der Bauwirtschaft, 2. Auflage, § 9 Dienstreisevergütungen, Rz 48), würden von der belangten Behörde konsequent ignoriert werden. Nach Ansicht der Bf würde das Finanzamt auch den Begriff "Durchzahlerregelung" laut Lohnsteuerrichtlinien, mit dem Begriff "Durchzahlerregelung" wie er im Kommentar zum Kollektivvertrag der Bauwirtschaft verwendet werde (siehe Wiesinger, Kollektivverträge der Bauwirtschaft, 2. Auflage, § 9 Dienstreisevergütungen, Rz 48) verwechseln. Laut Lohnsteuerrichtlinien könne der Arbeitgeber unter bestimmten Voraussetzungen (nämlich wenn der Arbeitnehmer die Heimfahrt auf eigene Kosten unternimmt) dem Arbeitnehmer steuerfreie Tages- und Nächtigungsgelder auszahlen. Beim Begriff der "Durchzahlerregelung", wie er im Kommentar zum Kollektivvertrag der Bauwirtschaft verwendet wird, würden dem Arbeitnehmer durchgehend nur steuerfreie Nächtigungsgelder zustehen. Diese würden einen Aufwandersatz für die Anmietung einer Unterkunft darstellen. Diese laufenden Aufwendungen würden durch die "Durchzahlung" der steuerfreien Nächtigungsgelder ersetzt werden. Die Schlussfolgerungen der belangten Behörde seien teilweise unrichtig und nicht nachvollziehbar. Zur Privatnutzung der firmeneigenen Kfz: In der Berufungsvorentscheidung werde eingeräumt, dass die Feststellung der GPLA, für die Berechnung der Lohnnebenkosten auch die Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsort als Privatfahrten einzubeziehen, unrichtig seien. Trotzdem sei die belangte Behörde der Ansicht, dass die Beschwerde unbegründet sei und es werde in der weiteren Begründung behauptet, dass der wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer einen Firmen-PKW, wenn er ihn für Privatfahrten oder für die Fahrt zwischen Wohnung und Betrieb nutzt, dafür einen Sachbezug zu versteuern habe (siehe Seite 3 f, letzter Satz). Und das, obwohl die belangte Behörde im nächsten Absatz die Entscheidung des VwGH vom 31.03.2005, 2002/15/0029 richtig wiedergibt, in der festgestellt wird, dass die in Rede stehenden Vorschriften der Sachbezugswerteverordnung bei wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern nicht anwendbar sind. Wie bereits in der Beschwerde ausgeführt, haben beide Gesellschafter-Geschäftsführer jahrelang Fahrtenbücher geführt und dabei immer gleichbleibende Werte von ca. 5 Prozent Privatanteil ermittelt. Aufgrund dieser Kontinuität seien keine Fahrtenbücher mehr geführt worden, dafür aber der Privatanteil aufgrund der kontinuierlichen individuellen Erfahrungswerte und mittels Plausibilitätsrechnung überprüft worden. Weiters sei der geringe Privatanteil aufgrund von weiteren Privatfahrzeugen nachvollziehbar. Bei gleichem und bekannten Sachverhalt wie bereits bei der GPLA 2001 - 2005 komme die belangte Behörde nun zu einer anderen rechtlichen Beurteilung: Sie lehne sich an die Sachbezugswerteverordnung an und meine, dass der Betrag von € 7.200 laut Sachbezugswerteverordnung aufgrund der gehobenen Fahrzeugklasse 25% der Gesamtkosten des Fahrzeuges entsprechen würde. Mag vielleicht sein, aber mit dieser Berechnungsmethode würde ein Geschäftsführer, der ein betriebliches Kraftfahrzeug zu 60% privat nutzt gleich viel zahlen wie ein Geschäftsführer der ein betriebliches Kraftfahrzeug nur 5% privat nutzt! Diese Methode sei für die Beurteilung über die Höhe des Privatanteils somit kein taugliches Mittel und nicht von Relevanz. Die belangte Behörde hätte von einem Betrag von € 7.200 laut Sachbezugswerteverordnung und einem Fahrzeug der gehobenen Klasse den Kostenanteil von 25% ermittelt. Dieses Kostenanteils bedürfe es, um die unrichtigen Feststellungen der GPLA zu manifestieren. Es bleibe auch unbegründet, warum nur oder gerade die Jahre 2012 und 2010 als Beispiele herangezogen worden seien, es würden er belangten Behörde doch sämtliche Unterlagen vorliegen. Das Finanzamt legte die Beschwerden an das Bundesfinanzgericht zur Entscheidung vor und beantragte im Vorlagebericht die Abweisung der Beschwerden. In Zusammenhang mit der Höhe des Kfz-Sachbezuges bei den beiden wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern vertritt das Finanzamt in seiner Stellungnahme die Ansicht, dass als sonstige Vergütungen jeder Art die Höhe der gesamten unternehmensrechtlichen Ausgaben für den PKW und nicht nur die auf die Privatnutzung entfallenden Kosten als Bemessungsgrundlage für den DB/DZ heranzuziehen seien, wobei die Höhe wiederum mit den Werten der Sachbezugswerteverordnung begrenzt sei. In der mündlichen Verhandlung verwies die Bf auf die bisherigen Schriftsätze bzw. das bisherige Vorbringen. Die Vertreter des Finanzamtes beantragten die Abweisung der Beschwerden. Die Bf GmbH beantragte die Stattgabe der Beschwerden bzw. die Aufhebung der angefochtenen Bescheide. Über die Beschwerden wurde erwogen Sachverhalt Die mit Gesellschaftsvertrag vom ***14***.1999 gegründete bf GmbH wurde am ***15***.1999 in das Firmenbuch eingetragen und ist im Geschäftszweig ***5*** tätig. In den strittigen Jahren waren an ihrem Stammkapital zwei Gesellschafter zu gleichen Teilen wesentlich im Sinne des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 beteiligt, die auch als handelsrechtliche Geschäftsführer im Firmenbuch eingetragen waren. Beiden Gesellschaftergeschäftsführern wurden von der Gesellschaft firmeneigene Pkw der Marken BMW X5 3.0 d, Audi A6, Audi Q5 Quattro 3.0 TDI und Audi A8 zur ausschließlichen Nutzung und für Privatfahrten uneingeschränkt zur Verfügung gestellt. Für diese Privatfahrten berücksichtigte die Gesellschaft einen Anteil von 5% des für diese Fahrzeuge angefallenen Aufwandes als Privatanteil und lastete diesen Betrag dem jeweiligen Verrechnungskonto an. Vor Errechnung dieses Privatanteils wurde die nicht als Betriebsausgabe anerkannte Luxustangente von den Gesamtaufwendungen abgezogen. Fahrtenbücher bzw. andere Beweismittel zur Ermittlung des Ausmaßes der Privatfahrten wurden in den gegenständlich strittigen Jahren wie auch in den Jahren der Vorprüfung 2001 bis 2005 keine geführt bzw. vorgelegt. Die Bf GmbH hat ihren Betriebssitz in ***8***. Ihre Mitarbeiter haben ihre Familienwohnsitze hauptsächlich im Umkreis des Firmensitzes. Die Baustellen der Bf befinden sich zu ca. 80% in ***6*** und im Großraum ***6***. Die Entfernung zwischen dem Firmensitz und ***6*** beträgt ca. 125 km. Wenn sich die Baustellen so weit weg vom ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) befinden, dass eine tägliche Rückkehr an den ständigen Wohnort (Familienwohnsitz) nicht zugemutet werden kann, nächtigen die auf Baustellen beschäftigten Mitarbeiter der Bf in Quartieren. In ***6*** werden die Schlafmöglichkeiten nicht von der Bf zur Verfügung gestellt, sondern die Beschäftigten kümmern sich selbst darum, was ihnen Übernachtungskosten in Höhe von ca. 150 Euro pro Monat verursacht. Im Regelfall fährt ein Mitarbeiter (nur in Ausnahmefällen ist maximal ein zweiter Mitarbeiter dabei) mit einem entsprechend mit Maschinen ausgestatteten Fahrzeug der Bf zu den Baustellen. Das bedeutet, dass den Mitarbeitern für die Heimfahrten an den Wochenenden keine Fahrtkosten entstehen. Auf Grund des beim Bohren und Sägen von Betonwänden hohen Verschleißes werden die Maschinen für Instandhaltungs- und Reparaturarbeiten üblicher Weise mit den Betriebsfahrzeugen am Freitag von den Mitarbeitern in die Werkstatt gebracht, wo die Maschinenteile ausgetauscht, unter der Woche gewartet und repariert und die Fahrzeuge für den nächsten Einsatz vorbereitet werden, wobei teilweise auch Fahrten unter der Woche, z.B. für neue Baustellen, durchgeführt werden. Einen Werkverkehr, der die Mitarbeiter von den Baustellen nach Hause bringt, gibt es nicht. Die Fahrzeuge verkehren zwischen dem Betriebssitz, den auswärtigen Baustellen und den Quartieren der Beschäftigten. Für die Nächtigungen vergütete die Bf allen auf Baustellen tätigen Mitarbeitern das im Kollektivvertrag pauschal vorgesehene Übernachtungsgeld. Das betrug gemäß § 9 Abschnitt II Z 1 KV für Bauindustrie und Baugewerbe ab 1.5.2012 11,83 €, ab 1.5.2011 11,45 €, ab 1.5.2010 11,24 €, ab 1.5.2009 11,18 € und ab 1.5.2008 10,83 €, durchschnittlich 11,30 €, je Nächtigung. Das Übernachtungsgeld wurde durchgehend für jeden Tag der Beschäftigung der Mitarbeiter (ganzjährig 365 Mal pro Jahr, monatlich 28, 30 oder 31 Mal - und somit auch im Urlaub, im Krankenstand, an Wochenenden, an Sonn-und Feiertagen und an allen Tagen, an denen keine Nächtigungen erforderlich waren, z.B. auf Baustellen im Umkreis des Firmensitzes der Bf oder wenn das Quartier von der Bf besorgt wurde) unversteuert ausbezahlt. Das Taggeld hingegen zahlte die Bf nur für die Zeit der tatsächlichen Arbeitsleistung und in der dafür vorgesehenen Höhe unversteuert aus. Das Prüfungsorgan hat für jene Nächtigungsgelder, für die keine Nächtigung nachgewiesen werden konnte, die Lohnsteuer, den Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag nachgefordert. Die Höhe der den Nachforderungen zu Grunde liegenden Bemessungsgrundlagen wird nicht bestritten. Beweiswürdigung Die Feststellungen ergeben sich aus dem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung, dem unwidersprochen gebliebenen Inhalt der Beschwerdevorentscheidung des Finanzamtes, den Angaben der Bf und aus dem Firmenbuch. Aus den vom Prüfungsorgan mit vier Mitarbeitern der Bf durchgeführten Befragungen hat sich ebenso wie aus einem Gespräch mit einem der Gesellschaftergeschäftsführer ergeben, dass die Mitarbeiter ausschließlich mit Fahrzeugen der Bf zu den Baustellen und wieder zurückgefahren sind und somit von den Mitarbeitern für die Fahrten von und zu den Baustellen bzw. Quartieren keine Fahrtkosten zu tragen waren. Rechtsgrundlagen und rechtliche Beurteilung Zum Streitpunkt der Voraussetzungen für die Erlassung der angefochtenen Bescheide: Festsetzung des Dienstgeberbeitrages gemäß § 202 iVm § 201 Abs. 2 Z 3 BAO bei sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO: Im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung wurde ausgeführt: "Die Heranziehung zur Haftung gemäß § 82 Einkommensteuergesetz (EStG) iVm § 202 Abs. 1 und § 224 Abs. 1 der Bundesabgabenordnung (BAO) wurde im Rahmen der Ermessensentscheidung gemäß § 20 BAO innerhalb der vom Gesetz gezogenen Grenzen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände getroffen. Dem Gesetzesbegriff "Billigkeit" ist dabei die Bedeutung "berechtigte Interessen der Partei", dem Gesetzesbegriff "Zweckmäßigkeit" ist insbesondere die Bedeutung "öffentliches Anliegen an der Einhebung der Abgaben" beizumessen. Im Hinblick darauf, dass die Arbeitgeberhaftung ein für den praktischen Vollzug des Lohnsteuerverfahrens unerlässliches Element darstellt und die im vorliegenden Fall festgestellten Fehlberechnungen und Einbehaltungsdifferenzen nicht bloß von geringem Ausmaß sind, waren bei der Ermessensübung dem öffentlichen Interesse an einer ordnungsgemäßen Abgabenerhebung der Vorzug zu geben und die gegenständliche Haftungsheranziehung bescheidmäßig auszusprechen." Damit wurde entgegen der Ansicht der Bf das Ermessen für die Erlassung der angefochtenen Bescheide ausreichend begründet. Die Festsetzung der angefochtenen Bescheide erfolgte gemäß § 202 iVm 201 Abs. 2 Z 3 BAO in sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO. Gemäß § 202 Abs. 1 BAO gelten die §§ 201 und 201a sinngemäß, wenn nach den Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe einem abgabenrechtlichen Haftungspflichtigen obliegt. Hierbei sind Nachforderungen mittels Haftungsbescheides (§ 224 Abs. 1) geltend zu machen. § 201 Abs. 1 bis 2 BAO lautet: "(1) Ordnen die Abgabenvorschriften die Selbstberechnung einer Abgabe durch den Abgabepflichtigen an oder gestatten sie dies, so kann nach Maßgabe des Abs. 2 und muss nach Maßgabe des Abs. 3 auf Antrag des Abgabepflichtigen oder von Amts wegen eine erstmalige Festsetzung der Abgabe mit Abgabenbescheid erfolgen, wenn der Abgabepflichtige, obwohl er dazu verpflichtet ist, keinen selbst berechneten Betrag der Abgabenbehörde bekannt gibt oder wenn sich die bekanntgegebene Selbstberechnung als nicht richtig erweist. (2) Die Festsetzung kann erfolgen, 1. von Amts wegen innerhalb eines Jahres ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages 2. wenn der Antrag auf Festsetzung spätestens ein Jahr ab Bekanntgabe des selbstberechneten Betrages eingebracht ist 3. wenn kein selbstberechneter Betrag bekannt gegeben wird oder wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens vorliegen würden." Gemäß § 303 Abs. 1 lit. b BAO kann ein durch Bescheid abgeschlossenes Verfahren auf Antrag einer Partei oder von Amts wegen wiederaufgenommen werden, wenn Tatsachen oder Beweismittel im abgeschlossenen Verfahren neu hervorkommen sind. Die Bf vertritt die Ansicht, dass das Finanzamt nicht dargelegt habe, inwieweit die Voraussetzungen für die Erlassung der Bescheide vorliegen, in der Bescheidbegründung sei nicht mit einem Wort dargelegt, welche Tatsachen, die nicht schon bei der letzten Prüfung gegeben gewesen wären, neu hervorgekommen sind. Das Beweisergebnis der Befragung des Prüfungsorgans der GKK anlässlich der Prüfung über die Jahre 2001 bis 2005 sei für die Bf vollkommen neu und sei ihr nicht zur Kenntnis gebracht worden, weshalb das rechtliche Gehör verletzt worden sei. Der strittige Sachverhalt, nämlich die steuerfreien Übernachtungsgelder und der 5% Privatanteil der betrieblichen Kraftfahrzeuge, sei bereits bei der vorherigen GPLA für die Jahre 2001-2005 erörtert worden. Hierzu ist auszuführen, dass § 201 BAO den Zweck hat, einen Gleichklang mit der bei einem durch Bescheid abgeschlossenen Verfahren geltenden Rechtslage herbeizuführen (VwGH 30.1.2014, 2011/15/0156, mwN). Wie in Ritz, BAO Kommentar, 6. Auflage, TZ 3 zu § 201, dargestellt, entspricht die erstmalige Festsetzung des § 201 Abs. 2 Z 3 BAO der Wiederaufnahme nach § 303 BAO bei Veranlagungsbescheiden. Das bedeutet, dass gerade dann, wenn bereits ein selbstzuberechnender Betrag bekannt gegeben wurde, eine Abgabe gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 zweiter Fall BAO festgesetzt werden kann, wenn bei sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens vorliegen. Sinngemäße Anwendung des § 303 BAO bedeutet, den Akt der Selbstbemessung mit einem Bescheid gleichzustellen und sodann das Gefüge des § 303 BAO auf diesen Vorgang prüfend einwirken zu lassen (Tanzer in Althuber/Tanzer/Unger (Hrsg), BAO Handbuch (2015) zu § 201 BAO, Seite 544). Die Bekanntgabe des selbst zu berechnenden Betrages kommt somit der Erlassung eines Bescheides durch das Finanzamt gleich. Wird kein selbstberechneter Betrag bekanntgegeben, obzwar dies hätte erfolgen können oder müssen, so kann die zuständige Abgabenbehörde innerhalb der allgemeinen Verjährungsfrist der §§ 207 ff die Festsetzung selbst vornehmen (Tanzer in Althuber/Tanzer/Unger (Hrsg), BAO Handbuch (2015) zu § 201 BAO, Seite 544). Die von der Bf durchgehend vorgenommenen Selbstberechnungen der strittigen Abgaben sind demnach als Bescheide zu werten, die unter Berücksichtigung der allgemeinen Regeln der BAO abgeändert werden können. Im gegenständlichen Fall erfolgte die Abänderung der als Bescheide anzusehenden Selbstberechnung durch die bescheidmäßige Festsetzung der strittigen Abgaben durch das Finanzamt im Zuge des Prüfungsverfahrens gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 zweiter Fall BAO bei sinngemäßer Anwendung des § 303 BAO, da sich die bekannt gegebene Selbstberechnung als nicht richtig erwiesen hat. Bezüglich der Darlegung der maßgeblichen Tatsachen für die Wiederaufnahme wird auf die Punkte der Sachverhaltsdarstellung im Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 24.3.2014 verwiesen. Darin werden unmissverständlich die strittigen Themenkompexe "Aufwandsentschädigung" betreffend das durchgehend steuerfrei ausbezahlte Nächtigungsgeld und "Vorteil der wesentlich beteiligten Gesellschafter durch die Privatnutzung der arbeitgebereigenen Kfz" samt Sachverhalt und rechtlicher Würdigung genannt. Abgesehen davon, dass die Wiederaufnahmegründe eindeutig und der neue Tatsachenkomplex mit ausreichender Bestimmtheit in dem als Begründung für den angefochtenen Bescheid dienenden Bericht genannt wurde, hat das Bundesfinanzgericht, wenn das Finanzamt bei der amtswegigen Festsetzung gemäß § 201 Abs. 2 Z 3 BAO den Wiederaufnahmegrund nicht ausreichend bekannt gibt, die mangelhafte Begründung in Richtung der tatsächlich vom Finanzamt herangezogenen Wiederaufnahmegrundlagen zu ergänzen. Dies stellt kein unzulässiges Auswechseln von Wiederaufnahmegründen dar (VwGH 29.3.2017, Ro 2015/15/0030).