BFG RV/7104382/2020

Der VwGH hatte im Erkenntnis vom 22.3.2010, 2008/15/0078 einen Fall zu beurteilen, in welchem das Fahrzeug beim Arbeitgeber bereits voll abgeschrieben gewesen ist, und laut damaliger Beschwerdeführerin der Sachbezugswert für die private PKW-Nutzung den wirtschaftlichen Gegebenheiten keineswegs entsprochen habe. Der VwGH hat keine Bedenken hinsichtlich einer etwaigen Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes geäußert. Der Berücksichtigung lediglich der tatsächlichen Kosten der Privatnutzung erteilte der VwGH eine Absage, da die Beschwerdeführerin damit die Bedeutung eines Sachbezugswertes im Sinne des § 15 EStG 1988 missverstehe. Mit dem Ansatz eines entsprechenden Sachbezugswertes werde der Vorteil erfasst, der darin bestehe, dass sich der Dienstnehmer jenen Aufwand erspart, der ihm erwachsen würde, wenn er für die Kosten eines vergleichbaren Kraftfahrzeuges aus Eigenem aufkommen müsste. Da somit der maßgebliche CO2-Emissionswert der vom Bf. benutzten Kraftfahrzeuge (2018 Marke Volvo und 2019 Marke BMW) die Grenze von 130g pro Kilometer überstieg, war aufgrund der monatlich 500 km übersteigenden Privatfahrten der volle Sachbezug von 2% der Anschaffungskosten festzusetzen. Wenn der Bf. in der mündlichen Verhandlung vorbringt: "Würde er ein privates Auto dienstlich verwenden, würde er dafür Kilometergeld steuerfrei erhalten, welches die Kosten der Privatnutzung reduzieren würde, und er hätte keine Sachbezüge zu versteuern", dann muss dem entgegengehalten werden, dass es der freie Entschluss des Bf., eines Wirtschaftsprüfers und Steuerberaters, war, die Variante der Versteuerung eines Sachbezugswertes für die Privatnutzung des Dienstfahrzeuges zu wählen. Hinsichtlich des vom Bf. zur Begründung seiner Beschwerde herangezogenen Grundsatzes der Gleichmäßigkeit der Besteuerung ist festzuhalten, dass der in § 114 erster Satz BAO normierte Grundsatz, nach dem die Abgabenbehörden darauf zu achten haben, dass alle Abgabepflichtigen nach den Abgabenvorschriften erfasst und gleichmäßig behandelt werden, sowie darüber zu wachen haben, dass Abgabeneinnahmen nicht zu Unrecht verkürzt werden, eine einfachgesetzliche Wiederholung des Legalitätsprinzips im Sinne des Art 18 Abs. 1 B-VG und einen Ausfluss des in Art 2 StGG sowie Art 7 Abs 1 B-VG verankerten verfassungsgesetzlichen Gleichheitsgrundsatzes darstellt. Normadressaten dieses Grundsatzes sind die Abgabenbehörden des Bundes, der Länder und der Gemeinden (vgl. Ellinger/Iro/Kramer/Sutter/Urtz, BAO3 § 114; Tänzer in Althuber/Tänzer/Unger, BAO Handbuch § 114). Der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung erfordert, Fehler bei der Steuerbemessung mit allen vom Gesetz vorgesehenen Mitteln zu vermeiden oder zu beseitigen (VwGH 4.6.1986, 85/13/0076; Ritz, BAO6 § 114 Tz 3). Aus einer rechtswidrigen Vorgangsweise der Behörde in anderen Fällen (bei anderen Abgabepflichtigen) kann die Partei jedoch keine Rechte für sich ableiten (VwGH 28.9.2000, 98/16/0085; 28.2.2008, 2007/17/0074; 24.6.2009, 2008/15/0035; 30.1.2014, 2011/15/0040); ein solches Recht lässt sich auch nicht aus § 114 BAO ableiten (VwGH 16.2.1988, 87/14/0177; 30.11.1999, 97/14/0174, sowie Ritz, BAO6 § 114 Tz 4). Wenn der Bf. nun anführt, dass die CO2-Emissionswerte von anderen Kraftfahrzeugen zu niedrig angesetzt worden seien, und andere Arbeitnehmer daher zu Unrecht niedrigere Sachbezugswerte zu versteuern gehabt hätten, so ist für ihn aus dieser sich aufgrund falsch ausgewiesener Emissionswerte ergebenden Ungleichbehandlung nichts zu gewinnen. Der Verordnungsgeber wollte - wie den oben zitierten Erläuterungen zu entnehmen ist - eine Anreizwirkung hin zu alternativen Antrieben, Energiequellen und ressourcenschonender und nachhaltiger wirtschaftlicher Betätigung und einen Beitrag zur Erreichung des nationalen Treibhauszieles im Rahmen der EU 2020-Strategie schaffen. Es kann ihm dabei nicht unterstellt werden, dass ihm die Unrichtigkeit der von den Kfz-Herstellern bekanntgegebenen Emissionswerte bewusst war. Es ist daher vielmehr davon auszugehen, dass eine sachliche Regelung geschaffen werden sollte, mit der alle Abgabepflichtigen gleichmäßig behandelt werden sollten. Dem zufolge wurden die Abweichungen, die auf die vom Hersteller erfassten CO2-Emissionswerte zurückzuführen waren, mit der Änderung der Sachbezugswerteverordnung und der dahingehenden Umstellung der Messverfahren auf das praxisnähere WLTP-Verfahren ab 1.4.2020 beseitigt (vgl. Info des BMF vom 12.11.2019, BMF- 010222/0071-1V/7/2019; Lenneis in Jakom, EStG13 § 15, Tz 22). Der Bf. behauptet nicht, dass die von ihm genutzten Fahrzeug der Marke Volvo (2018) und der Marke BMW (2019) einen CO2-Emissionswert unter dem Grenzwert laut Sachbezugswerteverordnung aufweisen würden, weshalb er auch aus dem Umstand, dass möglicherweise andere Arbeitnehmer aufgrund der unrichtigen Angaben der Kfz-Hersteller bezüglich der CO2-Emissionswerte ihrer Kraftfahrzeuge zu Unrecht besser behandelt wurden, nicht das Recht ableiten kann, dass auch die Bemessung seines Sachbezuges nicht in der von der Sachbezugswerteverordnung vorgesehenen Höhe vorgenommen wird. Nach der ständigen Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes verbietet das Gleichheitsprinzip dem Gesetzgeber nicht, pauschalierende Regelungen vorzusehen, wenn diese den Erfahrungen des täglichen Lebens entsprechen und im Interesse der Verwaltungsökonomie gelegen und somit sachlich begründet sind (vgl. VfSIg 19.633/2012). Der Bundesminister war gemäß § 15 Abs. 2 Z 2 EStG 1988 zur Festlegung der Höhe des Sachbezuges ermächtigt. Dass die in § 4 Abs. 1 Z 1 Sachbezugswerteverordnung idF BGBl. II Nr. 395/2015 vorgenommene Pauschalierung im gegenständlichen Fall zu einer Erhöhung des Sachbezugswertes für die Benutzung des dienstgebereigenen Fahrzeuges gegenüber den Vorjahren führte, kann auch im Hinblick auf die von der Bf. vorgetragenen Argumente nicht als unsachlich bezeichnet werden. Da somit keine Zweifel daran bestehen, dass § 4 Abs. 1Z 1 Sachbezugswerteverordnung idF BGBl. II Nr. 395/2015 durchaus in der Verordnungsermächtigung des § 15 Abs. 2 EStG 1988 Deckung findet, war von der Richtigkeit der Höhe des zu versteuernden Sachbezugswertes auszugehen. Es war daher sowohl von einem Abzug des von dem Bf. begehrten Differenzbetrages zwischen einem Sachbezug von 1,5% und 2% der Anschaffungskosten des von der Bf. genutzten Kraftfahrzeuges, als auch vom Ansatz eines den errechneten jährlichen Kosten entsprechenden Sachbezugswertes Abstand zu nehmen. Desgleichen sah sich das Bundesfinanzgericht aus den oben dargestellten Gründen auch nicht dazu veranlasst, gemäß Art. 139 Abs. Z 1 B-VG ein Normenprüfungsverfahren anzustrengen. Der Gesetz- bzw. Verordnungsgeber hat nicht auf jeden möglichen Einzelfall, der Härten nach sich ziehen könnte, Bedacht zu nehmen. Der Bf. bringt ergänzend vor, dass wesentlich beteiligte Gesellschafter-Geschäftsführer die Wahlmöglichkeit hätten, den geldwerten Vorteil wahlweise nach § 4 Sachbezugswerteverordnung oder nach den vom überlassenen Unternehmen getragenen Aufwendungen zu bemessen. Dem ist entgegenzuhalten, dass mit Ergänzung des § 22 Z 2 letzter Satz EStG 1988 die Grundlage dafür geschaffen wurde, dass die im Zuge der StReform 2015/16 erfolgte Änderung der Sachbezugswerteverordnung mit BGBl II 243/2015 (steuerlicher Anreiz zur Anschaffung umweltfreundlicher Dienstwagen) auch auf wesentlich beteiligte Gesellschaftergeschäftsführer angewendet werden kann. Auf diese hatte die Änderung der SachbezugswerteVO keine Auswirkung, weil sie sich auf § 15 EStG 1988 stützt und daher ausschließlich für Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gilt (s. Jakom, EStG 2021 § 22 Tz 119). Bei wesentlich Beteiligten kann der geldwerte Vorteil wahlweise nach § 4 SachbezugswerteVO oder nach den vom überlassenden Unternehmen getragenen Aufwendungen bemessen werden. Bei der Bemessung nach den Aufwendungen hat der Nutzungsberechtigte den Anteil der privaten Fahrten nachzuweisen (zB durch Fahrtenbuch). Das überlassene KFZ befindet sich im Betriebsvermögen des überlassenden Unternehmens und die mit dem KFZ zusammenhängenden Aufwendungen stellen Betriebsausgaben dar. Wenn der Bf. damit eine Ungleichbehandlung zwischen nicht wesentlich und wesentlich Beteiligten aufzeigen möchte, dann ist dem entgegenzuhalten, dass nicht wesentlich Beteiligte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit beziehen und wesentlich Beteiligte Einkünfte aus selbständiger Arbeit beziehen und sich allein schon daraus Unterschiede in der steuerlichen Behandlung ergeben. Mit Beschluss v 28.11.95, B 21/95 und B 3056/95 hat der VfGH (zu § 16 Abs. 1 Z 6 EStG 1988) auf seine ständige Rechtsprechung zur Zulässigkeit von Pauschalierungen und zur Zulässigkeit unterschiedlicher Behandlung von selbständigen und unselbständigen Einkommen verwiesen (Lenneis in Jakom EStG 2021, § 16 Tz 25). Aus der steuerlichen Behandlung von wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern ist daher für den Bf. nichts zu gewinnen. Der Bf. machte weiters geltend, der bei ihm angewendete Sachbezugswert von € 9.406,32 entspreche bei seiner durchschnittlichen Fahrleistung von insgesamt 15.000 km/Jahr Kilometerkosten von 62,71 Cent, was über dem amtlichen Kilometergeld von 42 Cent liege. Dazu ist festzuhalten, dass Sachbezüge (auf der Einnahmenseite) und Kilometergeld (als Werbungskosten) in keinem Zusammenhang stehen. Ein Vergleich ist schon deshalb unzulässig, da die Höhe der Sachbezugswerte von den Anschaffungskosten des Fahrzeuges, die Höhe des Kilometergeldes jedoch von der Kilometerleistung abhängt. Der Bf. verweist schließlich in seiner Eingabe vom 10. Februar 2021 zur Untermauerung seiner Rechtsauffassung darauf, dass nach der von ihm zitierten höchstgerichtlichen Judikatur bei extrem hohen Kilometerleistungen statt des Kilometergeldes die tatsächlich erwachsenen Fahrtaufwendungen angesetzt werden können. Diesbezüglich ist dem Bf. zuzustimmen. Allerdings ist diese rechtliche Vorgangsweise in § 26 Z. 4 lit a EStG 1988 ("Als Kilometergeld sind höchstens die den Bundesbediensteten zustehenden Sätze zu berücksichtigen.") gedeckt. Ausgeschlossen ist durch diese Regelung somit nur die Anwendung von nicht steuerbaren höheren Sätzen, nicht aber geringere Kostenersätze, die den tatsächlichen Aufwendungen entsprechen. Im Gegensatz dazu ist aber der Ansatz von geringeren Sachbezügen, auch wenn sie im Einzelfall den tatsächlichen Aufwendungen entsprechen mögen, im Wortlaut des § 4 Abs. 1 Z 1 der Sachbezugswerteverordnung ("Es ist ein Sachbezug von 2% … anzusetzen.") nicht gedeckt. Die Überlegungen des Bf. betreffend Kilometergeld sind daher nicht geeignet, dem Beschwerdebegehren zum Erfolg zu verhelfen. Es war daher spruchgemäß zu entscheiden. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Da sich die zu beurteilende Rechtsfrage, in welcher Höhe der sich aus der Privatnutzung des dienstgebereigenen Kraftfahrzeuges ergebende Sachbezugswert anzusetzen ist, bereits aus § 4 Abs. 1 Z 1 Sachbezugswerteverordnung idF BGBl. II Nr. 395/2015 ergibt, und im Hinblick auf die ständige Judikatur des Verfassungsgerichtshofs (vgl. bspw. VfGH 27.02.2020, E 652/2019) keine Zweifel an der sachlichen Begründung der in der Sachbezugswerteverordnung vorgesehen Pauschalierung gemessen an den durchschnittlich tatsächlich mit dem Betrieb eines Kraftfahrzeuges verbundenen Kosten besteht, war mangels Vorliegens einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung die Unzulässigkeit der ordentlichen Revision auszusprechen. Wien, am 3. Mai 2022