BFG RV/4100357/2021

IM NAMEN DER REPUBLIK Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter ***Ri*** in der Angelegenheit der Parteien N2 Bf als Beschwerdeführer, vertreten durch die Kärntner Treuhand GmbH, Villach und Finanzamt Österreich als Amtspartei und als Gesamtrechtsnachfolger des Finanzamtes Stadt21 über die Beschwerde vom 18.7.2013 gegen die Bescheide des Finanzamtes Stadt21 vom 25.6.2013 betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 2009 (St.Nr. ***BF1StNr1*** ) zu Recht erkannt: a.)ad Umsatzsteuer 2009 Der Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die festgesetzte Zahllast betragen: 107.399,96 €…Summe der steuerpflichtigen Lieferungen und sonstigen Leistungen 219,84 €………..Eigenverbrauch 107.619,8 €……Summe: Gesamtbetrag der steuerpflichtigen Lieferungen und sonstigen ………………………Leistungen samt Eigenverbrauch 107.619,8 €……steuerpflichtige Entgelte (20%) 21.523,96 €……Umsatzsteuer 20%= Summe Umsatzsteuer - 2.231,25 €……Vorsteuern 19.292,71 €…….Differenz: Zahllast 2009 b.)ad Einkommensteuer 2009 Der Bescheid wird abgeändert. Die Bemessungsgrundlagen und die festgesetzte Einkommensteuer betragen: 52.806,62 €…….Einkünfte aus selbstständiger Arbeit 5.851,06 €………nicht endbesteuerungsfähige Einkünfte aus Kapitalvermögen 58.657,68 €…….Summe: Gesamtbetrag der Einkünfte -60 €……………….Pauschbetrag Sonderausgaben (§ 18 Abs 2 EStG 1988) -132 €……………..Kinderfreibetrag für ein nicht haushaltszugehöriges Kind (§ 106a Abs 2 ……………………….EStG 1988) 58.465,68 €…….Differenz: Einkommen 19.571,95 €…..…(58.465,68 -25.000) / 35.000 x 15.125 + 5.110 (§ 33 Abs 1 ESTG 1988) ………………………..Steuer vor Abzug der Absetzbeträge; -350,40 €………….Unterhaltsabsetzbetrag 19.221,55 €………Steuer für den Durchschnittsteuersatz 32,88 %...............Durchschnittsteuersatz 19.221,55 / 58.465,68 16,44 %...............Hälftensteuersatz gem. § 11a EStG 1988 52.806,62 €……….Einkünfte aus selbstständiger Arbeit - 48.749,56 €………Einkünfte aus selbstständiger Arbeit lt Bescheid vom 16.12.2010 4.057,06 €………….Differenz: Erhöhung der Bemessungsgrundlage für den …………………………..Hälftensteuersatz gem. § 11a EStG 1988 8.461,64 €…………..Bemessungsgrundlage § 11a ESTG 1988 lt Steuererklärung 2009 4.057,06 €…………..Erhöhung 12.518,70 €………..Summe: Bemessungsgrundlage § 11a EStG 1988 lt. BFG 58.465,68 €………. Einkommen -12.518,70 €……….Bemessungsgrundlage für den Hälftensteuersatz von 16,44% 45.946,98 €…………Differenz: Bemessungsgrundlage für den Durchschnittsteuersatz von ……………………………32,88% 2.058,07 €……16,44% von 12.518,70 € 15.107,37 €….32,88% von 45.946,98 € 17.165,44 €….Summe: Einkommensteuer 2009 Eine ordentliche Revision an den Verwaltungsgerichtshof gegen dieses Erkenntnis gemäß Art 133 Abs 4 B-VG ist nicht zulässig (§ 25 a Abs 1 VwGG). Entscheidungsgründe Ablauf des Verfahrens: Es ist strittig, ob der Beschwerdeführer (Bf) im Streitzeitraum als Projektleiter von Bauprojekten die Kosten einer Ausbildung zum Piloten als Betriebsausgaben absetzen darf. Zu den betrieblichen Aufgaben des Bf zählten das Finden passender Grundstücke für Investoren, die Entwicklung der Immobilien und deren Vermarktung. Der Bf erzielte die folgenden betrieblichen Ergebnisse: 75.160,77 €…..Umsatz 2008 26.932,40 € ….Einkünfte 2008 107.619,80 €…Umsatz 2009 54.600,62 €…..Einkünfte 2009 132.438,25 €…Umsatz 2010 63.953,35 €…..Einkünfte 2010 136.868,16 €…Umsatz 2011 61.698,97 €…...Einkünfte 2011 91.143,41 €…..Umsatz 2012 46.948 €……….Einkünfte 2012 (Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2008-2012). Mit E-Mail vom 23. 1.2013 forderte die Prüferin den Bf zu einer Sachverhaltsdarstellung betreffend die betriebliche Notwendigkeit der Flugausbildung auf. Mit Schreiben vom 5.2.2013 nahm der Bf hiezu Stellung: Er betreue Bauträgerprojekte. Im Zusammenhang mit der Planung und Situierung von Bauprojekten seien Luftaufnahmen unumgänglich. Er sei international tätig. Ein wesentlicher Teil der verrechneten Honorarnoten habe Flugleistungen beinhaltet. Auch künftige Honorarnoten würden diese Leistungen beinhalten (Schreiben des Bf vom 5.2.13). Mail des steuerlichen Vertreters vom 15.2.2013: Es bestünde eine Rahmenvereinbarung zwischen dem Bf und der BF Holding GmbH, die vom Bruder des Bf beherrscht wird, mit folgendem Inhalt: -Der Bf suche passende Grundstücke für Bauträgerprojekte - Der Bf entwickle Bauträgerprojekte im Auftrag der BF Holding GmbH (Controlling, Marketing, Unterstützung beim Verkauf). Er werde für all das erfolgsabhängig honoriert. Daneben betreue der Bf auch eigene Immobilienprojekte ohne Auftrag der BF Holding GmbH. Es bestünde kein Konkurrenzverbot. Die Rahmenvereinbarung sei jederzeit kündbar. Mit E-Mail vom 5.3.2013 teilte die Prüferin mit: Durch den Abzug eines Privatanteils im Zusammenhang mit den Kosten der Flugausbildung zeige sich, dass auch eine gewisse private Mitveranlassung gegeben sei. Generell stelle die Privatfliegerei einen Teil der allgemeinen Lebensführung dar. Mit Mail vom 12.3.2013 legte der steuerliche Vertreter eine undatierte Stellungnahme des Bf zum Thema der Flugausbildung vor ("Stellungnahme betreffend Ausbildungs- Fortbildungskosten"): Der Bf könne durch die von ihm absolvierten Ausbildungen Einnahmen erzielen. Die Tätigkeit als Unternehmensberater lasse sich mit der Tätigkeit als Pilot gut verbinden, weil dadurch die Suche nach geeigneten Immobilienstandorten deutlich erleichtert werde. Der Bf habe den Pilotenschein (PPL - JAR); die Linienpilotenlizenz (ATPL Theorie Lehrer1); die IFR (Instrumentalflugausbildung), den VFR und IFR (Sichtflug und Instrumentenflugausbildung) für zweimotorige Flugzeuge. Die Betriebsprüfung begann im Jänner 2013. Mit Gutschrift vom 18.4.13 1013/07 gewährte der Bf der BF Holding GmbH, einer Gesellschaft, die durch seinen Bruder beherrscht wurde, eine Forderung von 11.548 € + "20%" USt . Denselben Betrag stellte der Bf sodann am 18.4.13 der " BF GmbH", einer Gesellschaft, die zur Gänze von seinem Bruder beherrscht worden ist, mit folgender Leistungsbeschreibung in Rechnung "Honorar 1013/09 Fliegerisch erbrachte Leistungen 2011 für Projektentwicklung, Analysen und Fotodokumentationen sowie Geschäftsflüge € 11.548 20% MWSt." Mit Gutschrift vom 18.4.13 1013/08 gewährte der Bf der nahe stehenden BF Holding GmbH eine Forderung von 12.660 € + "20%" USt . Denselben Betrag stellte der Bf sodann am 18.4.13 der nahe stehenden BF GmbH mit folgender Leistungsbeschreibung in Rechnung "Honorar 1013/10 Fliegerisch erbrachte Leistungen 2012 für Projektentwicklung, Analysen und Fotodokumentationen sowie Geschäftsflüge € 12.660 20% MWSt" Mit E-Mail vom 22.4.13 erklärte der steuerliche Vertreter, die fliegerischen Leistungen seien in den Ausgangsrechnungen in der Vergangenheit nicht separat fakturiert worden. Es sei aber für die Jahre 2011 und 2012 eine Berichtigung erfolgt (Honorar 1013/09; 1013/10). Als Beilage des Mails vom 22.4.13 übermittelte der steuerliche Vertreter eine nicht unterfertigte Stellungnahme des Bf, datiert vom 17.4.2013: Der für das Jahr 2011 (Anm: gemeint: durch die Fliegerei) zusätzlich erzielte Umsatz betrage 11.548 €, der für das Jahr 2012 zusätzlich erzielte Umsatz betrage 12.660 € (nicht unterfertigte Stellungnahme 17.4.2013). 2009 seien auf Grund der zusätzlich erworbenen Ausbildung die nachstehenden Umsätze erzielt worden: 16.7.09: Flug Stadt21 - Stadt34er Stadt39 - Graz - Stadt21. Für die österreichische Kunde4 sei ein Gebiet in Niederösterreich analysiert worden. In diesem Zusammenhang habe es 207 verrechenbare Flugminuten (2.070 €) (Beilage B) gegeben. 22.7.09 Flug Stadt21 - Stadt20; Rückflug 23.7.09. Für die österreichische Kunde4 sei in Stadt11/Vorarlberg eine Analyse möglicher Standorte durchgeführt worden (299 verrechenbare Flugminuten a 10 €= 2.990 € Beilage A). Flug 21.8.09 Flug Stadt21 - Stadt27 . Für ein Bauträgerprojekt in Kroatien seien die Parameter überprüft und erste Vorgespräche geführt, sowie ein weiteres exklusives Investorenprojekt flugmäßig analysiert worden. In Bezug auf diesen Auftrag seien 178 verrechenbare Flugminuten (1.780 € netto) (Beilage C) angefallen. Flug 21.9.2009 Flug Stadt21 - Graz; Rückflug 24.9.09. Für ein Wohnprojekt in der Steiermark sei ein Bauwerk abgenommen worden. Flug 13.11. 09 Flug Stadt21 - Stadt27 - Graz. Für ein exklusives Wohnprojekt an der Küste Kroatiens sei für eine österreichische Investorengruppe eine Standortanalyse durchgeführt worden. Es seien für diesen Auftrag 257 verrechenbare Flugminuten a 10 € (verrechenbar 2.570 € netto) (Beilage E) angefallen. 2010 seien auf Grund der zusätzlich erworbenen Ausbildung nachstehende Umsätze erzielt worden: 3.1.2010: Flug Stadt21 - Stadt8 - Stadt24 - Stadt37 . Für die österreichische Kunde4 sei dieses Gebiet analysiert worden. Es habe am 3.1.2010 insgesamt 133 verrechenbare Flugminuten a 11 € (1.463 €) gegeben (Beilage F). 28. und 29.9.2010 Flug von Stadt21 nach Stadt27: Planunterlagen seien übernommen und Details für die Abwicklung besprochen worden. Es seien 177 verrechenbare Flugminuten a 11 € angefallen (1.947 € seien als verrechenbare Flugleistung angefallen) (Beilage G). 12.10.10 Flug von Stadt21 nach Stadt36, weiter nach Stadt25, danach Rückflug nach Stadt21, 268 verrechenbare Flugminuten a 11 € (2.948 €). Bearbeitung eines exklusiven Küstenprojekts in Kroatien, Besprechungen mit Eigentümern (Beilage G 1). 19.10.2010 Flug von Stadt21 nach Stadt4. Somit habe es im Jahr 2010 im Zusammenhang mit der Flugausbildung zusätzlich erzielte Umsätze in Höhe von 9.460 € gegeben. 1.463 €…….3.1.10: 133 verrechenbare Minuten a 11 € flug Stadt37 usw 1.947 €…….28. und 29.9.2010 Stadt27 2.948 €…….12.10.10 268 verrechenbare Flugminuten a 11 € Stadt36 etc 3.102 €…….19.10.10, Stadt4, 282 Minuten a 11 € 9.460 €…….Summe 2011 seien auf Grund der zusätzlich erworbenen Ausbildung die nachstehenden Umsätze erzielt worden: 15.2.2011 Flug Stadt21 - Stadt35 - Graz und zurück. Bearbeitung Wohnprojekte in Stadt35 und Graz (in Graz sei er auch wegen eines Projektes mit der Kunde4 gewesen). Es habe 120 verrechenbare Flugminuten a 12 € (1.440 €) gegeben. (Beilage J). 28.6.2011 Flug Stadt21 nach Stadt2/ Vorarlberg. In Vorarlberg (speziell Raum Stadt11) gebe es einen Holzbauboom. Der Auftraggeber sei zur Besichtigung diverser Projekte hingeflogen worden. Es habe 316 verrechenbare Flugminuten a 12 € (3.712 €, richtig wohl 3.792 €) gegeben . (Beilage H). 23.8.2011 Flug Stadt21 - Stadt31. Der Bf habe ein interessantes Ortgrundstück direkt am Stadt31er Ort aufgesucht . Es seien 533 verrechenbare Flugminuten a 12 € (6.396 €) angefallen. (Beilage K). 1.440 €….Flug 15.2.11 3.712 €…..lt. Bf, rechnerisch richtig 3.792 €….Flug 28.6.11 6.396 €…..Flug 23.8.11 11.548 €…Summe Umsätze auf Grund der Pilotenausbildung. rechnerisch richtig sind 11.628 €… (vgl. Honorarnote 1013/09; Gutschrift 1013/7) 2012 seien auf Grund der zusätzlich erworbenen Ausbildung nachstehende Umsätze erzielt worden: 28.3.2012 Flug Slovenji Gradec - Graz - Stadt6 - Stadt16 - Stadt21 . Es sei damals um die Zusammenlegung diverser Kunde4Ezentren und um den Umbau und die Erweiterung der bestehenden Objekte in Stadt6 und Stadt16 sowie um die Bearbeitung eines Wohnbauprojektes in Graz gegangen. Es habe 150 verrechenbare Flugminuten a 12 € (1.800 €) gegeben. 11.5.2012, 3.8.12, 10.9.2012: Flüge Stadt21 - Stadt32 (D) - Diese hätten der Umsetzung einer Photovoltaikgroßanlage gedient. Es habe 732 verrechenbare Flugminuten a 12 € (8.784 €) gegeben. (Beilage L). 28.8.2012: Flug Stadt21 - Stadt34er Stadt39 - Für das Wohnprojekt Stadt14 und Stadt19 Straße2 sei eine Analyse dieses Standortes durchgeführt worden. Es habe 173 verrechenbare Flugminuten a 12 € inkl Flugzeugnutzung und Pilotierung (2.076 €) gegeben. 1.800 €…..Flug 28.3.2012 8.784 € ….Flüge 11.5.12; 3.8.12; 10.9.12 2.076 €…..Flug 28.8.12 12.660 €…Summe Umsätze, die lt. Bf 2012 auf Grund der Flugausbildung erzielt worden seien. Mit Umsatzsteuererklärung 2009 wurden Vorsteuern in Höhe von 3.039,27 € angesetzt. Mit Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 25.6.2013 wurden wegen der nicht anerkannten Kosten der Pilotenausbildung nur Vorsteuern in Höhe von 1.731,25 € angesetzt (-1.308,02 €). Zudem wurden die Umsätze (20% ) verglichen mit der Steuererklärung gekürzt. Mit Einkommensteuererklärung 2009 wurden die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit mit 48.749,56 € bekannt gegeben. Im Einkommensteuerbescheid 2009 vom 25.6.2013 wurden diese Einkünfte wegen der nicht anerkannten Kosten der Pilotenausbildung in Höhe von 55.279,62 € (+6.530,06 €) angesetzt. Im BP-Bericht betreffend die Jahre 2008-2010 und den Zeitraum 1/2011-12/2012 vom 28.5.2013 gab das Finanzamt die Gründe für seine Abweichungen von den Steuererklärungen (Nichtanerkennung der Kosten der Pilotenausbildung) bekannt: Der Bf sei Unternehmensberater und Projektmanager i V m Bauprojekten (TZ 1). Der Bf habe die Kosten für eine Pilotenausbildung gewinnmindernd angesetzt. Das Finanzamt erkenne diese Kosten nicht an. Der Bf habe nachzuweisen, dass diese Aufwendungen nahezu ausschließlich die betriebliche bzw. berufliche Sphäre betreffen. Das Finanzamt kürze daher die Vorsteuern um folgende Beträge: 1.308,02 €……2009 (TZ 1, TZ 3 BP-Bericht). Das Finanzamt nehme daher folgende Gewinnänderungen (S. 5 BP-Bericht) vor: +6.903,08 €……2009 (Bf meint in Beschwerde "6.930,08" -373,02 €……….2009 (Privatanteil Flugausbildung) Beschwerde vom 18.7.2013 gegen die Umsatz- und Einkommensteuerbescheide 2008-2011: Es handle sich bei den Kosten der Flugausbildung um durch den Betrieb veranlasste Aufwendungen. Ergänzung der Beschwerde vom 18.7.2013 betreffend 2008-2011 mit Schreiben vom 14.8.2013: Es sei nachgewiesen worden, dass -die Flugausbildung im betrieblichen Interesse erfolgt sei, da damit die Tätigkeit als Immobilienprojektentwickler unterstützt worden sei; -Einnahmen aus der Verwertung dieser Ausbildung vorlägen (vgl. VwGH 15.9.2011, 2008/15/0321) (2. und 3. Seite). Die Ausbildung stehe unmittelbar im Zusammenhang mit der Projektentwicklungstätigkeit; er habe dadurch Einnahmen erzielt (S. 2,4, 5). Der Bf begehrte den Ansatz der folgenden Aufwendungen: 6.930,08 €…….2009 und den Ansatz der folgenden Vorsteuern: 1.308,02 €……2009 (lt. BP-Bericht nur 1.132,18 €) In eventu werde beantragt, die Einnahmen, die aus den Leistungen des Bf i V m der Durchführung von Flügen resultierten, aus dem betrieblichen Gewinn auszuscheiden. Der Bf begehrte erst in dieser Ergänzung der Beschwerde vom 14.8.2013 eine mündliche Verhandlung. Soweit die Ergänzung der Beschwerde vom 18.7.2013 mit Schreiben vom 14.8.2013. Vorlagebericht des FA Verf 46 vom 3.12.13 betreffend die Jahre 2008-2011: Strittig sei die Geltendmachung von Aufwendungen und Vorsteuern im Zusammenhang mit einer Pilotenausbildung. Der Bf sei Unternehmensberater. Er betreue Bauträgerprojekte. Der Bf sei kein Berufspilot. Das Finanzamt zitierte § 4 Abs 4 Z 7 erster Satz EStG 1988 ; § 20 Abs 1 Z 2 lit a EStG 1988 und § 12 Abs 2 Z 2 lit a USTG 1994. Eine Fortbildungsmaßnahme diene der Verbesserung der Kenntnisse und Fähigkeiten im bisher ausgeübten Beruf. Die Berufsfelder Unternehmensberater und Flugpilot seien nicht verwandt. Der Pilotenschein sei für die Tätigkeit des Bf als Unternehmensberater nicht erforderlich (VwGH 28.10.2009, 2007/15/0103; UFS RV/1062-L/04 vom 5.4.2005). Die vom Bf erwähnten Nachweise könnten nicht aufzeigen, wie sich die bisherigen beruflichen Kenntnisse und Fähigkeiten des Bf als Unternehmensberater durch Kenntnisse des Flugwesens verbessert hätten. Dies gelte auch i V m der Entwicklung von Bauträgerprojekten (Vorlagebericht 3.12.2013). Mit Schreiben des BFG vom 2.12.2019 wurde das Finanzamt gefragt, ob die Fotos noch vorhanden seien, die im elektronischen Akt des Finanzamtes nur noch schemenhaft sichtbar seien. Am 9.12. 2019 sandte das Finanzamt dem BFG alle Unterlagen, die sich im elektronischen Akt des Finanzamtes befanden. Mit Schreiben vom 3.12.2019 wurde der Bf aufgefordert, alle Fotos zu übermitteln, die er bisher dem Finanzamt zur Kenntnis gebracht habe. Am 11.12.2019 übermittelte der steuerliche Vertreter die Foto-Beilagen A und B der undatierten "Stellungnahme betreffend Ausbildungs-Fortbildungskosten", die mit E-Mail vom 12.3.2013 erstmalig dem Finanzamt zur Kenntnis gebracht worden war. Mit E-Mail des Richters vom 11.12.2019 wurde der steuerliche Vertreter darüber informiert, dass alle Fotobeilagen des Schreibens vom 17.4.2013 in völlig unzureichender Qualität vorhanden seien. Der steuerliche Vertreter wurde ersucht, diese Fotos nochmals und vor allem in ausreichender Qualität vorzulegen. Mit E-Mail vom 19.12.2019 wies der steuerliche Vertreter darauf hin, dass die Fotos damals in einer sehr guten Qualität dem Finanzamt vorgelegt worden seien, sodass die nicht ausreichende Qualität nicht von seinem Mandanten oder ihm verursacht worden sei. Am 3.1.2020 nahm der steuerliche Vertreter Akteneinsicht. Bei dieser Gelegenheit wurden ihm aus dem Akt des BFG Kopien des Mails vom 22.4.2013, des Schreibens vom 17.4.2013 und aller Beilagen des Schreibens vom 17.4.2013 übermittelt. Auch am 3.1.2020 wies der steuerliche Vertreter darauf hin, dass die von ihm damals vorgelegten Unterlagen wesentlich besser ausgesehen hätten als die sich derzeit im Akt des BFG befindlichen, aus dem elektronischen Akt des Finanzamtes ausgedruckten Unterlagen. Am 13.1.2020 wurden der Bf und dessen Bruder für den 20.2.2020 geladen. Beide wurden bei dieser Gelegenheit aufgefordert, alle Beweismittel mitzunehmen, die die Notwendigkeit der Pilotenausbildung des Bf zeigten. Bei den Vernehmungen vom 20.2.2020 sagten der Bf, als Partei vernommen und dessen Bruder, als Zeuge befragt, wie folgt aus: Der Bf brachte vor, er habe eine Pilotenausbildung benötigt, weil er an vielen verschiedenen Orten tätig gewesen sei. Heute könne man viele Luftaufnahmen mit Drohnen bewältigen, das koste nicht viel , damals habe es so etwas noch nicht gegeben. Zudem benötige man ab einer gewissen Flughöhe und ab einem gewissen Gewicht der Geräte einen Pilotenschein. Die Internet-Bilder von "google earth", die man damals hätte bekommen können, seien nicht aktuell gewesen, sie seien bis zu drei Jahre alt gewesen, sofern sie überhaupt verfügbar gewesen seien. Die Luftaufnahmen, die er angefertigt habe, hätten dazu gedient, jedes Projekt perfekt aufzubereiten, um den Interessen des Auftraggebers zu dienen [S. 2, 7 und 8 der Niederschrift (NiS)]. Zu den Flügen vom 22. und 23.7.2009: Bf: Er habe von seinem Bruder den Auftrag erhalten, mögliche Standorte für die Kunde4 AG im Raum Stadt11 zu finden. Sein Bruder habe diesen Auftrag von der Kunde4 AG erhalten. Er (Bf) habe sich die Gegend angesehen, sei darüber geflogen, und habe seinem Bruder mitgeteilt, dass das in Beilage A erwähnte Grundstück für die Kunde4 geeignet sei. Der Bruder des Bf ergänzte, er habe das Interesse der Kunde4 an diesem Grundstück festgestellt, aber es sei nichts aus diesem Projekt geworden. Zu den Flügen vom 16.7.2009: Bf: Sein Bruder habe den bisherigen Standort der Kunde4 AG vermietet. Der Bruder habe dem Bf den Auftrag gegeben, ihm Informationen in die Hand zu geben, die es ihm ermöglicht hätten, gegenüber der Kunde4 zu argumentieren, dass der bisherige Standort gut geeignet sei und nur erweitert werden sollte. Genauso sei es dann gekommen. Zu den Flügen vom 21.8.2009: Der steuerliche Vertreter legte die Luftbilder 1-4 erneut vor, die als Beilage C (Flüge vom 21.8.2009) des Schreibens vom 17.4.2013 vorgelegt worden waren, vom Finanzamt jedoch nur in schwer erkennbarer Form elektronisch gespeichert und sodann vernichtet worden waren. Der Bf setzte fort: Das exklusive Investorenprojekt habe eine Bucht nördlich von Stadt28 (Luftbilder 1-4) (Istrien) betroffen. Das in Beilage C genannte Projekt in Stadt38 sei das erste in dieser Beilage genannte Projekt gewesen. In Bezug auf dieses Projekt seien Fotos auf Seiten des Geschäftspartners schon vorhanden gewesen. (NiS. S. 2,4). Ein Flug nach Stadt27 dauere eineinhalb Stunden. Eine Fahrt mit dem Auto im Sommer dorthin könne 6 Stunden dauern. Der Auftrag einer der Firmen seines Bruders im Zusammenhang mit den Luftbildern vom 21.8.2009 habe gelautet, die Machbarkeit des exklusiven Investorenprojektes nördlich von Stadt28 zu beurteilen (NiS. S. 3). Er habe in Bezug auf dieses Investorenprojekt 1.780 € seinem Bruder in Rechnung gestellt (NiS. S. 3). Der Zeuge (Bruder des Bf) erwähnte, dass das Projekt an der mangelnden Rechtssicherheit gescheitert sei. Es sei nicht bei allen Personen, die Eigentumsansprüche behauptet hätten, klar gewesen, wer Eigentümer gewesen sei und wer nicht. Das Grundbuch in Kroatien böte keine Rechtssicherheit (NiS S. 3). Es habe damals eine Handvoll interessierter Investoren gegeben, die grundsätzlich bereit gewesen wäre, in dieses Projekt einzusteigen. Es seien den Investoren Fotos, andere Eckdaten, z.B. betreffend Bebaubarkeit und auch mündliche Informationen übermittelt worden. Erst nach einiger Zeit habe sich herausgestellt, dass das Projekt zu risikoreich gewesen sei (NiS. S. 3). Die interessierte Investorengruppe sei damals grundsätzlich bereit gewesen, in dieser Bucht nördlich von Stadt28 4 Doppelvillen errichten zu lassen (NiS. S. 4). Das Herzeigen von aktuellen Luftbildern wäre ein innovativer Vorsprung gegenüber anderen Bewerbern gewesen. Selbstverständlich könne man den Bau jedes Gebäudes ohne Luftbilder organisieren, aber dann hätten seine Firmen viele Aufträge nicht erhalten. Seine Firmen wären nie und nimmer mit Großkonzernen ins Geschäft gekommen, wenn es nicht diese Luftbilder gegeben hätte. Er hätte die Fotodokumentation nicht weiterverrechnet, dies wären Kosten der Anbahnung gewesen, ohne die seine Firmen nie eine Chance auf den Auftrag gehabt hätten. Indem sich seine Firmen u.a. durch Luftbilder von anderen Bewerbern unterschieden hätten, sei es ihnen gelungen, mit mehreren konkret genannten Großkonzernen Geschäfte zu machen (NiS. S. 4). Ad Nonstop-Flug vom 3.1.2010: Bf: Es habe sich um eine vergleichbare Tätigkeit wie im Zusammenhang mit der Beilage A des Schreibens vom 17.4.2013 gehandelt. Der Bruder des Bf ergänzte: Sie hätten mit der Kunde4 AG im Zeitraum 2009-2012 etwa 15 Standorte realisiert. Ob es im Zusammenhang mit diesem Flug einen Geschäftsabschluss mit der Kunde4 AG gegeben habe, könne er nicht sagen. Jedenfalls seien alle Geschäftsabschlüsse einer seiner Firmen durch solche Bemühungen zustande gekommen (NiS. S. 6). Zu den Flügen vom 19.10.2010: Der Bf legte sodann weitere zwei Luftbilder mit Photovoltaikanlagen vor (Nr. 6 - 7); Er habe den Auftrag von seinem Bruder bekommen, herauszufinden, bei wem man diese Photovoltaikanlagen bestellen habe können (NiS. S. 5). Zu den Flügen vom 28.6.2011: Bf: Er habe damals von seinem Bruder den Auftrag bekommen, ein innovatives Bausystem mit Holz zu finden. Vorarlberg sei damals der Vorreiter gewesen (NiS. S. 7). Zum Nonstop-Flug vom 15.2.2011: Der Bf legte vor: 7 Luftbildfotos vom Bauvorhaben Stadt35 (NiS. S. 8: Fotos Nr. 8-14). Bruder des Bf: Indem er seinen Kunden Fotos vom Baufortschritt zeigen habe können, habe er einen unschätzbaren Werbeeffekt erzielt, der die Kunden dazu motiviert habe, in diese Projekte zu investieren. Seine Firmen hätten alle diese Immobilien, die auf diesen sieben Fotos sichtbar seien, bereits verkaufen können. Seine Firmen hätten seit dem Jahr 2000 Bauprojekte mit Investitionssummen in der Größenordnung von 200-300 Mio € entwickelt. Dies erfordere ein straffes Zeitmanagement (NiS S. 7). Der Bf legte vor: drei weitere Luftbildfotos (Nr. 15-17) von Immobilien in Stadt26 (NiS. S. 7). Bf: Man könne heute zwar mit einer Drohne Fotos machen, Dafür brauche man aber ab einer gewissen Höhe einen Pilotenschein. Die Fotos wären allerdings viel billiger (NiS. S. 7 und 8). Flüge vom 23.8.2011: Bf: Das Projekt lasse sich mit den nicht verwirklichten Projekten in Kroatien vergleichen. Es sei seine Aufgabe gewesen, herauszufinden, ob das Projekt für seinen Bruder empfehlenswert gewesen sei. Er habe dies seinem Bruder gegenüber verneint (NiS. S. 8). Nonstop-Flug vom 28.3.2012: Bf: Auf Grund seiner Analyse sei das Projekt Stadt16 ebenso wie das Projekt Stadt6 erweitert worden. Beide Projekte würden nach wie vor durch eine Firma seines Bruders vermietet werden. Seine Tätigkeit sei vergleichbar gewesen wie im Zusammenhang mit dem Flug vom 16.7.2009 (NiS. S. 8). Flüge vom 11.5., 3.8. und 10.9.2012: Bf: Die fliegerischen Tätigkeiten hätten nur mit den Reisen nach Stadt32 zu tun gehabt. Es sei für ihn darum gegangen, für eine der Firmen seines Bruders herauszufinden, ob das Projekt Sinn machen würde. Ein potentieller Investor habe die Herstellung einer Photovoltaikanlage (im Schreiben des Bf vom April 2013 mit "PV" abgekürzt ) in Niederösterreich geplant. Sein Bruder habe überlegt, dieses Projekt umzusetzen. Der Bf habe seinem Bruder ein fertiges Konzept geliefert. Dieser habe das Projekt jedoch nicht verwirklicht (NiS. S. 9). Flug 28.8.2012: Bf: Sein Auftraggeber sei wieder eine Firma seines Bruders gewesen. Er habe versucht, herauszufinden, ob sich dieses Projekt für eine der Firmen seines Bruders rechnen könnte. Das Projekt sei ihm jedoch zu teuer erschienen (NiS. S. 9). Auf Befragen: Der Bf sah sich nicht in der Lage, in Bezug auf den Zeitraum 2008-2012 alle geschäftlichen Termine darzustellen, die er gehabt habe. Die Kalender gebe es nicht mehr Bf: Er sei mit einer Cessna geflogen. Die Cessna habe dem Verein1, einem Verein gehört. Dafür gebe es keine Rechnungen. Kosten, die er nicht nachweisen könne, gebe er dem Finanzamt nicht bekannt (NiS S. 9). E-Mail der steuerlichen Vertreterin vom 3.3.2020: Die Umsatzsteigerung sei auf die fliegerischen Leistungen zurückzuführen. Der Bf habe seit 2013 die folgenden Bauträgerprojekte verwirklicht: Wohnbauprojekt Stadt1 (Umsatzvolumen 6,3 Mio €); Wohnbauprojekt Stadt26 Straße3 Straße3 (Umsatzvolumen 5,6 Mio €); Ort5- und OrtOrt4 (Umsatzvolumen 5,7 Mio €); Wohnbauprojekt Straße1straße in Stadt22 (Umsatzvolumen 4,3 Mio €). Die Flugausbildungen seien dem Bf bei der Umsetzung dieser erfolgreichen Projekte zu Gute gekommen. Dieser wirtschaftliche Erfolg stehe nachweislich mit diesen Erfahrungen und Ausbildungen im Zusammenhang (Schreiben vom 3.3.2020, 3. Seite). Die steuerliche Vertreterin legte als Beilage des E-Mails vom 3.3.2020 nochmals dieselben Fotos des Bauvorhabens Stadt35 2011 und der Straße3 Straße3 in Stadt26 sowie der Ort5- und OrtOrt4 Stadt26 vor, die der Bf bereits bei der Vernehmung vom 20.2.2020 vorgelegt hatte. Mit Ergänzungsauftrag des BFG vom 26.3.2020 wurden vom Bf weitere Beweise begehrt: Das BFG vermisse einen Beweis dafür, dass konkrete Aufträge von fremden Auftraggebern auf Grund der Pilotenausbildung oder auf Grund von Luftbildern des Bf erteilt worden seien und ohne die Pilotenausbildung oder ohne die Luftbilder nicht erteilt worden wären. Der Bf habe nunmehr Gelegenheit, diese fehlenden Beweise zu erbringen (Pkt 5 b.c Ergänzungsauftrag 26.3.2020). Undatierte Stellungnahme des Bf, vorgelegt am 6.5.2020 als Beilage des Schreibens der steuerlichen Vertreterin vom 5.5.2020 (diese undatierte Stellungnahme des Bf wird in weiterer Folge abgekürzt als "Antwort Bf 5.5.2020" bezeichnet: Die Behauptung, es habe keine Aufträge auf Grund der Luftbilder gegeben, widerspreche der Aussage des Bruders des Bf. Der Bf wies insbesondere auf die Beilagen 11-23 (diese Beilagen bestehen aus auszugsweise vorgelegten Verträgen) der Antwort Bf 5.5.2020 hin. Der Bf hätte ohne die fliegerischen Tätigkeiten und ohne die von ihm angefertigten Luftbilder einen wesentlichen Teil der Einnahmen nicht erzielen können. Allein der Auftragsumfang wäre wegen der Distanzen ohne Flugleistung nicht zu bewältigen gewesen. In diesem Zeitraum sei es nur mittels Flugzeuges und durch die Luftbilder möglich gewesen, tagesaktuelle Informationen an den Auftraggeber zu übermitteln. Diese Behauptungen seien auch deshalb verständlich und nachvollziehbar, da heute für solche Aufnahmen Drohnen eingesetzt werden würden. Da es damals nur wenigen Projektentwicklern möglich gewesen sei, auf solche Ressourcen zurückzugreifen, sei die Möglichkeit, aktuelle Luftbilder zeigen zu können, ein sehr großer Wettbewerbsvorteil gewesen. Es sei auch nachgewiesen worden, dass sich ab dem Einsatz der Flugausbildung wesentliche Umsatzsteigerungen erheben hätten (Antwort Bf 5.5.2020 ad 5.). Im Ergänzungsauftrag vom 26.3.2020, Pkt 7 a.) wurde der Bf gefragt, welche fliegerischen Tätigkeiten oder Luftbilder, die der Bf 2009-2012 für seinen Bruder oder für eine Gesellschaft seines Bruders geleistet oder angefertigt habe, an einen fremden Auftraggeber weiter verrechnet worden seien. Der Bf wurde aufgefordert, diese Weiterverrechnung an einen Fremden nachzuweisen. Der Bf teilte mit (Antwort Bf vom 5.5.2020 ad Pkt 7 a), es seien für fliegerische Tätigkeiten keine eigenen Honorare begehrt worden. Allerdings seien die fliegerischen Tätigkeiten in den begehrten Honoraren enthalten gewesen. Diese seien auch vom Auftraggeber bezahlt worden. Andernfalls wäre kein so umfangreicher Aufgabenbereich abgedeckt worden und es wären die Erlöse auch wesentlich geringer ausgefallen. Dem Bf wurde im Ergänzungsauftrag vom 26.3.2020, Pkt 7 a, ferner vorgehalten: Bis heute sei nicht nachgewiesen worden, dass sich aus diesen fliegerischen Tätigkeiten (z.B. Flüge vom 16.7.2009, 3.1.2010, 15.2.2011, und 28.3.2012), aus den Luftbildern, die im Schreiben vom 17.4.2013 erwähnt worden seien, und aus den Luftbildern, die während der Vernehmung vom 20.2.2020 oder am 3.3.2020 vorgelegt worden seien, Aufträge eines fremden Auftraggebers für den Bf, seinen Bruder, eine der Gesellschaften seines Bruders oder des Bf ergeben hätten, die sich ohne fliegerische Tätigkeiten und/oder ohne Luftbilder nicht ergeben hätten. Der Bf habe aber nunmehr Gelegenheit, diese Beweisführung nachzuholen. Der Bf verwies auf das unmittelbar vorhergehende Vorbringen, das er zum Pkt a verfasst habe. Dort hatte der Bf vorgebracht: Durch diese Analyse des Fluges vom 16.7.2009 und vom 28.3.2012 seien die Mietverträge einer der Gesellschaften seines Bruders verlängert worden. Der Bf wurde im Ergänzungsauftrag vom 26.3.2020 , Pkt 7 b weiter gefragt, welche fliegerischen Tätigkeiten oder Luftbilder , die der Bf 2009-2012 für einen fremden Auftraggeber durchgeführt oder angefertigt habe, vom Bf einem Fremden weiterverrechnet worden seien. Antwort Bf 5.5.2020 ad 7.b.: Der Bf verweist auf die Beilage 25 (Honorarnoten des Bf 2009-2012 des Bf an die BF Holding GmbH und an die BF Office GmbH). In diesem Zusammenhang brachte der Bf zu Pkt 7b weiter vor: Er habe die von ihm angefertigten Fotos auch in weiterer Folge für seine eigenen Projekte in Stadt26 auf der Straße3 Straße3 und in betreffend die Ort5- und OrtOrt4 eingesetzt. Diese Projekte würden nur durch die Unterstützung durch die Flugaufnahmen sehr gut verkauft werden oder seien nur durch die Unterstützung durch die Flugaufnahmen sehr gut verkauft worden (Antwort Bf 5.5.2020). Dem Bf wurde im Ergänzungsauftrag vom 26.3.2020 (Pkt 8 d) vorgehalten: Um Argumente für die Eignung eines Grundstückes für einen Investor zu finden, seien Luftbilder zwar nützlich, aber nicht unbedingt notwendig. Man habe üblicherweise die Möglichkeit, Fotos von einem Grundstück und von dessen Umgebung vom Erdboden aus oder von einer der Ebenen des allenfalls bebauten Grundstückes aus zu schießen. Die Durchführung eines Ortsaugenscheines, um dem Investor ein Grundstück und dessen Umgebung hinreichend beschreiben zu können, sei immer möglich und zweckmäßig. Um die Umgebung eines Grundstückes darstellen zu können, könne man auch Pläne verwenden. Das Anfertigen von Luftbildern sei nützlich, um die Lage eines Grundstückes im Überblick darstellen zu können. Unbedingt notwendig sei dies nicht, da auch Fotos, die man von der Erdoberfläche aus oder von einer der Ebenen eines bebauten Grundstückes aus aufgenommen hat, hinreichend aussagekräftig seien. Der Bf brachte vor (Antwort Bf 5.5.2020, ad 8 c). Die meisten Auftraggeber seien international tätige Unternehmen. Die für diese Unternehmen verantwortlichen Personen träfen meist vom Schreibtisch aus Entscheidungen , die mit Expansion zu tun hätten. Daher seien auch Analysen der jeweiligen Standorte auch mittels Luftbildern äußerst wichtig. Somit hätten Unternehmer, die zur Unterstützung Ihrer Angebotsunterlagen Luftbildfotos verwenden, einen klaren Wettbewerbsvorteil. Bei einer weiten Anreise sei eine Anreise mittels Privatflugzeug wesentlich effizienter. Während so eines Fluges könnten gleichzeitig Fotos vom Einzugsgebiet gemacht werden. Die Aussage, dass Flugbilder nicht notwendig seien, widerspreche dem seit Jahren gängigen Prozedere auf dem Immobilienmarkt, wenn auch heute die meisten Aufnahmen mit Drohnen gemacht werden würden. Zum Fliegen der Drohnen sei von der Austro Control eine Pilotenlizenz vorgeschrieben (Beilage 24, S. 2 gelb markiert). Daher sei die Pilotenausbildung in Zukunft ein wesentliches Hilfsmittel zur Unterstützung der Tätigkeit des Bf. Der Bf wurde gefragt, (Ergänzungsauftrag 26.3.2020, 10 e) warum es nicht möglich gewesen wäre, das exklusive Investorenprojekt in Istrien ohne fliegerische Tätigkeit zu erfüllen. Der Bf antwortete (Antwort Bf 5.5.2020, ad 10e): Bevor ein derart exklusives Projekt aufbereitet werde, müsse es vor Ort besichtigt werden. Auf Grund der räumlichen Entfernung, der Verkehrslage und den Staus in der Hauptreisezeit sei die Nutzung eines Privatflugzeuges an Stelle eines PKWs effizienter gewesen. Die erworbene Flugausbildung sei auch für Dienstreisen zur Auftragserfüllung genutzt worden (siehe Beilage 29). Der Beilage 29 zum Schreiben der steuerlichen Vertreterin vom 5.5.2020 ist zu entnehmen: Die Strecke von Stadt21 nach Stadt29 sei mit dem PKW nicht unter 3 Stunden und 37 Minuten zu bewältigen und sei 275 km lang. Dem Bf wurde ferner vorgehalten (Ergänzungsauftrag 26.3.2020, 10 e): Um Argumente für die Eignung eines Grundstückes für einen Investor zu finden, seien Luftbilder nicht unbedingt notwendig. Der Bf entgegnete (Antwort 5.5.2020): Luftaufnahmen ermöglichten eine andere Perspektive auf die Immobilie. Auch die unmittelbare Umgebung könne direkt und überzeugend eingefangen werden. So bekomme der Interessent das Gefühl, vor Ort zu sein. Potenzielle Investoren beteiligen sich in der Regel nicht anhand von Plänen und Beschreibungen an einem Projekt. Um überhaupt die Aufmerksamkeit solcher finanzkräftiger Personen zu wecken, sei es unumgänglich, entsprechende Unterlagen zu übermitteln. Dabei sei es unverzichtbar, auch tagesaktuelle Flugaufnahmen vom jeweiligen Standort beizulegen. Bei einer weiten Anreise, wie schon argumentiert, sei eine Anreise mittels Privatflugzeug wesentlich effizienter. Während des Flugs könnten gleichzeitig aktuelle Fotos vom jeweiligen Objekt gemacht werden. Die Aussage, dass Flugbilder nicht notwendig seien, widerspreche dem seit Jahren gängigen Prozedere am Immobilienmarkt. Der Bf wurde ferner gefragt (Ergänzungsauftrag 26.3.2020 11 d), welche konkreten Informationen und Analysen er dem Auftraggeber im ursächlichen Zusammenhang mit dem Flug vom 3.1.2010 bekanntgegeben habe. Sollte er dabei auch Fotos angefertigt haben, werde er ersucht, diese Fotos vorzulegen. Antwort Bf 5.5.2020 ad 11 d: Er habe dem Auftraggeber mitgeteilt, dass es bei diesen doch sehr exponierten Standorten und bei den herrschenden Grundstückspreisen auf keinen Fall sinnvoll erscheine, auch nur einen dieser Standorte zu realisieren. Der Bf wurde aufgefordert (Ergänzungsauftrag vom 26.3.2020 11 e), den Nachweis zu erbringen, dass die fliegerische Tätigkeit notwendig gewesen sei, um diesen Auftrag zu erfüllen. Antwort des Bf: Es seien durch die Nutzung des Privatflugzeuges weite Distanzen bewältigt und im Zuge dieses Flugs auch Flugaufnahmen angefertigt worden, wodurch sich der Auftraggeber einen besseren Überblick über die aktuelle Situation habe verschaffen können. Ad Flug vom 15.2.2011: Dem Bf wurde aus damaliger Sicht vorgehalten (Ergänzungsauftrag 26.3.2020 12.) : Um den Baufortschritt feststellen zu können und dokumentieren zu können, um diesen den allfälligen Kunden zeigen zu können, sei ein Betrachten und Photographieren einer im Bau befindlichen Immobilie aus der Vogelperspektive unnötig. Man könne sich auch, ohne ein Privatflugzeug zu steuern, zu dieser Immobilie begeben und vom Boden aus oder von einer der bereits verwirklichten Ebenen der Immobilie Fotos machen. Eine Pilotenausbildung sei somit nicht notwendig gewesen, um den Baufortschritt überprüfen und dokumentieren zu können, um diesen den allfälligen Kunden zeigen zu können. Antwort des Bf 5.5.2020 ad 12: Diese Aussage, dass Flugbilder nicht notwendig seien, widerspreche dem seit Jahren gängigen Prozedere am Immobilienmarkt. Wie aus gängiger Praxis bekannt sei, verwende die Immobilienbranche für die Bewerbung ihrer Projekte selbstverständlich solche Dokumentationen. Zum Flug vom 28.3.2012 wurde der Bf gefragt (Ergänzungsauftrag 26.3.2020, 13.), worin die Analyse (NiS 20.2.2020, S. 8) bestanden habe. Der Bf wurde aufgefordert, diese Analyse nachzuweisen. Der Bf wurde aufgefordert, in diesem Zusammenhang Luftbilder vorzulegen. Antwort des Bf 5.5.2020 ad 13.): U.a. durch eine Fotodokumentation der Einzugsgebiete sei es möglich gewesen, die Kunde4 AG von einer Erweiterung der Standorte Stadt16 und Stadt6 zu überzeugen. Zum selben Flug wurde dem Bf (Ergänzungsauftrag 26.3.2020, 13.) vorgehalten, dass Luftanalysen nicht glaubhaft seien, da kein einziges Luftbildfoto vorgelegt worden sei. Der Bf wurde gefragt, warum eine Pilotenausbildung für diese Analyse notwendig gewesen sei. Der Bf wurde aufgefordert, dies nachzuweisen. Antwort des Bf 5.5.2020 ad 13: Die Aussage, dass Flugbilder nicht notwendig seien, widerspreche dem seit Jahren gängigen Prozedere am Immobilienmarkt. Bei einer weiten Anreise sei eine Anreise mittels Privatflugzeuges effizienter . Während des Fluges könnten Luftfotos gemacht werden. Zu den Flügen vom 28.8 2012 wurde der Bf gefragt (Ergänzungsauftrag 26.3.2020, 14.), inwieweit die erwähnte Analyse dieses Standortes mit Hilfe fliegerischer Tätigkeiten durchgeführt worden sei. Der Bf wurde auch aufgefordert, alle Unterlagen, die im Zusammenhang mit dieser Analyse gestanden seien, vorzulegen. Der Bf wurde auch aufgefordert, alle Luftbilder vorzulegen, die er im Zusammenhang mit dieser Analyse angefertigt habe. Der Bf wurde auch ersucht, zu erklären, warum eine Pilotenausbildung notwendig gewesen sei, um diese Analyse durchzuführen. Antwort des Bf vom 5.5.2020 ad 14.): Ein Privatflugzeug sei wegen der räumlichen Entfernung genutzt worden. Bei dieser Gelegenheit sei auch die nähere und weitere Umgebung analysiert worden. Auf Grund der mittelmäßigen Wohnlage und dem vom Sachverständigen errechneten Verkaufspreis sei von diesem Projekt Abstand genommen worden. Bei der Analyse habe sich herausgestellt, dass ein Teil der Liegenschaft hochwassergefährdet gewesen sei. Bei der Analyse vom Flugzeug aus sei leicht erkennbar gewesen, dass sich die Straße4 in der Nähe des Grundstückes befunden habe. Der Bf wurde in diesem Ergänzungsauftrag auch aufgefordert (Pkt 14), die betriebliche Notwendigkeit dieses Fluges nachzuweisen. Antwort des Bf vom 5.5.2020, ad Pkt 14: Dem Auftraggeber sei nur ein kurzer Zeitraum für eine Angebotslegung eingeräumt worden, daher habe der Auftrag nur mittels Fluganalyse zeitnah abgewickelt werden können. Im Ergänzungsauftrag vom 26.3.2020, Pkt 4, wurde der Bf aufgefordert, die Höhe der Umsätze, die durch den Bf und durch die diesem gehörigen Gesellschaften erzielt worden seien, in Bezug auf die folgenden Projekte nachzuweisen: Der Bf gab hierzu bekannt (Antwort 5.5.2020, ad Pkt 4): Wohnbauprojekt Stadt1: Stadt1 am Straße5 Errichtungs GmbH in Liqu.) : Diese GmbH, deren Anteile zu 100% vom Bf gehalten wurden, erklärte 0 €………........Umsatz 2013 -4.162 €………Verlust 2013 0€……….........Umsatz 2014 -35.391 €……..Einkünfte 2014 5,889.853 € ….Umsatz 2015 Keine Einkünfte 2015 erklärt 246.980 €……..Umsatz 2016 Keine Einkünfte 2016 erklärt 189.000 €……..Umsatz 2017 504.864 €……..Einkommen 2017 nach Abzug der Verlustvorträge 336 €…………..Umsatz 2018 31.430 €……….Einkommen 2018 Im Jahr 2019 wurde die im Jahr 2015 begonnene Liquidation beendet. 6,325.833……..Gesamtumsatz dieser GmbH 2013-2018 536.294………..Einkommen dieser GmbH 2013-2018. Wohnbauprojekt Straße3 Straße3 Stadt26 (Umsatzvolumen 5,6 Mio €). Auf der Straße3 Straße3 Errichtungs GmbH in Liqu.: Diese GmbH, deren Anteile zu 100% vom Bf gehalten wurden, erklärte Keinen Umsatz 2014 0 €……………..Einkünfte 2014 0 € …………….Umsatz 2015 -2.694 €………Einkünfte 0 €………………Umsatz 2016 -1.971 € ……..Einkünfte 2016 erklärt 48.042 €………Umsatz 2017 -3.532 €……….Einkünfte 2017 110.235 €…….Umsatz 2018 -27.595 €………Einkommen 2018 5,581.931,14…Umsatz 2019 280.015,31…….Bilanzgewinn 2019 nach Steuern nach Abzug aller Verlustvorträge (G+V- ………………………Rechnung 2018/2019 dieser GmbH) In den Beilagen 10 A-C der Antwort vom 5.5.2020 legte der Bf nochmals die bereits vorgelegten Luftbilder der Straße3 Straße3 vor (aus der Zeit vor den Baumaßnahmen und danach), sowie ein Luftbild vom Standort der Ort5- und OrtOrt4 in Stadt26. Er legte auch zum Vergleich ein nicht aktuelles Internet-Foto von Google Maps vor, das er im April 2020 ausgedruckt hatte. Ort5- und OrtOrt4 Stadt26: Der Bf zitiert (Antwort 5.5.2020, ad Pkt 4) insoweit die Beilage 10 C, dürfte jedoch die Beilage 10 B seiner Antwort vom 5.5.2020 meinen, auf welcher die Lage dieses Grundstückes erkennbar ist. Auch bei diesem Projekt betreffend die Flugzeug1 Ort5- und OrtOrt4 Errichtungs GmbH seien aktuelle Luftbilder zur Verkaufsunterstützung eingesetzt worden. Das Projekt befinde sich in der Bauphase. Das derzeitige Umsatzvolumen betrage 1,75 Mio €. 6 Wohneinheiten seien bisher verkauft worden. Wohnbauprojekt Straße1straße in Stadt22 (Flugzeug1 Straße1straße GmbH): Der Bf erklärt (Antwort 5.5.2020, ad Pkt 4): Das Projekt befände sich in der Bauphase. Es seien bisher 25 Wohneinheiten verkauft worden. Das derzeitige Umsatzvolumen betrage 3,5 Mio €. Der Bf fasst in Bezug auf diese Immobilienprojekte zusammen (Beilagen 9 und 10 seiner Antwort vom 5.5.2020): Bei Ausverkauf der noch in Bau befindlichen Projekte würden die durch die Flugausbildung beeinflussten Umsatzerlöse insgesamt 21,9 Mio € betragen. Mit Erkenntnis des BFG vom 19.6.2020, RV/4100006/2014 wurde die Beschwerde abgewiesen. Die Kosten der Pilotenausbildung und andere Kosten der Nutzung eines Privatflugzeuges wurden nicht zum Abzug zugelassen. Fortgesetztes Verfahren nach dem Einlangen des VwGH- Erkenntnisses vom 16.11.2021, Ro 2020/15/0027: Der VwGH hob das Erkenntnis des BFG vom 19.6.2020, RV/4100006/2014 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften auf (VwGH vom 16.11.2021, Ro 2020/15/0027). 1.)Kosten der privaten Lebensführung seien nicht abzugsfähig. In diesem Zusammenhang (TZ 23,24,30,31 des VwGH-Erkenntnisses) erwähnte der VwGH die Kosten der Erlangung und in weiterer Folge der Aufrechterhaltung der Pilotenlizenz. 2.) Bei Flugkosten (z.B. Kosten der Anmietung, Landegebühren) sei zu unterscheiden (TZ 28, 29,30,31): a.) Flugkosten, die auch für die Erlangung oder den Erhalt des Pilotenscheins erforderlich waren, seien nicht abzugsfähig (TZ 31 des VwGH-Erkenntnisses). b.) Andere Kosten von Flügen, die nicht privat mitveranlasst seien, seien grundsätzlich abzugsfähig, allerdings allenfalls vorbehaltlich der Angemessenheitsprüfung gem. § 20 Abs 1 Z 2 lit b EStG 1988 (TZ 31). Im Ergänzungsauftrag vom 26.1.2022 wurde der Bf gefragt, wie viele Flugstunden im Jahr 2009 wegen der Pilotenausbildung und wegen des Ziels der Aufrechterhaltung der Pilotenlizenz erforderlich gewesen seien. Der Bf wurde aufgefordet, die im Jahr 2009 absolvierten Flugstunden lückenlos nachzuweisen. Der Bf wurde aufgefordert, darzustellen, welcher Anteil der Flugstunden auf die Pilotenausbildung und welcher Anteil auf die Aufrechterhaltung der Berechtigung , ein Flugzeug zu lenken, entfallen sei. Der Bf beantwortete diese Fragen nicht. Im Vorhalt vom 26.1.2022 wurden dem Bf die Bemessungsgrundlagen und die Gründe dafür vorgehalten. Dazu bemerkte der Bf in seinem Mail vom 11.2.2022, dass die Berechnungen zur ESt und USt nachvollziehbar seien. Erwägungen des BFG: A.)Feststellungen: 1.) Tätigkeit des Bf: Der Bf war jedenfalls im Zeitraum 2008-2012 als Immobilienprojektmanager mit Unternehmensberaterprüfung tätig, der die Abwicklung von Bauprojekten organisierte. Dh, er suchte für seine Auftraggeber passende Grundstücke aus, er überzeugte Investoren, dass es zweckmäßig sei, in die von ihm ausgesuchten Grundstücke zu investieren, und dass es nicht zweckmäßig sei, in andere Grundstücke zu investieren, und er organisierte die Entwicklung von Immobilien bis zum Verkauf oder zur Ermöglichung des Beginnes der Nutzung dieser Immobilien (E-Mail des steuerlichen Vertreters vom 15.2.2013; Schreiben des Bf vom 5.2.2013; undatierte Stellungnahme des Bf betreffend Ausbildungs- Fortbildungskosten mit den Beilagen A und B, übermittelt mit E-Mail des steuerlichen Vertreters vom 12.3.2013). Sitz des Betriebes des Bf war im Streitzeitraum Stadt21. Im Zeitraum 2008-2012 bekam der Bf seine Aufträge, als Immobilienprojektmanager tätig zu werden, von einer GmbH, deren Anteile zu 100% von seinem Bruder gehalten wurden (idR: BF Holding GmbH, vgl. Beilage 25 zur Antwort des Bf vom 5.5.2020; E-Mail des steuerlichen Vertreters vom 15.2.2013). Je mehr Aufträge von fremden Auftraggebern diese GmbH des Bruders bekam, desto mehr Aufträge bekam auch der Bf von dieser GmbH. Der Bf hat die weitaus meisten seiner betrieblichen Reisen von Stadt21 aus begonnen. Dabei verwendete er ab 2009 zum Teil ein von ihm gemietetes Privatflugzeug, das er selbst steuerte. Ob die Kosten der Pilotenausbildung, die 2008-2011 beim Bf angefallen sind, um ein Privatflugzeug steuern zu können und zu dürfen, steuerlich absetzbar sind, ist Gegenstand dieses Verfahrens. 2.) Pilotenausbildung und private Lebensführung Der Bf pflegt auch in seiner Freizeit ein Privatflugzeug zu steuern (Stellungnahme des Bf betreffend Ausbildungs- Fortbildungskosten als Beilage zum Mail des steuerlichen Vertreters vom 12.3.2013, S.4,5). Dass der Bf auch in seiner Freizeit ein Privatflugzeug pilotiert, ergibt sich aus seinem Vorbringen: Der Bf setzte für seine fliegerischen Aufwendungen Privatanteile an ( lt Gewinnermittlungen 2008-2011 911,88 € 2008; 373,02 € 2009; 6.832,34 € 2010; 5.668,20 € 2011). Daher pflegt er jedenfalls auch in seiner Freizeit zu fliegen. Der Bf hat auch vorgebracht, dass er sich dessen bewusst sei, dass bei einer solchen, nicht alltäglichen Ausbildung (damit meinte er die Pilotenausbildung) es zu einer gewissen Vermischung von Privatinteressen kommen könne. Er hat auch eingeräumt, das er zur Erhaltung der erworbenen Berechtigungen und Lizenzen regelmäßige Flugzeiten nachzuweisen habe, und dass er zu Übungs- und Trainingszwecken in einem gewissen Ausmaß auch Flüge im Rahmen der Freizeit absolviere (Stellungnahme betreffend Ausbildungs-Fortbildungskosten, S. 4 und 5 , undatiert, zeitgleich vorgelegt mit dem Mail vom 12.3.2013). Aus diesen Gründen hat er jedenfalls auch in seiner Freizeit ein Privatflugzeug pilotiert. Die Pilotenausbildung des Bf gehört daher jedenfalls auch zum Bereich der privaten Lebensführung des Bf. Der Bf hatte auch nie die Absicht, Berufspilot zu werden (BP-Bericht, TZ 1, insoweit unbestritten; Vernehmung des Bf vom 20.2.2020 NiS. S. 2). Allerdings hat er die Ausbildung zum Privat- und Linienpiloten nicht nur aus Gründen der privaten Vorliebe gemacht, sondern auch deshalb, weil er bei seinen beruflichen Tätigkeiten ein Privatflugzeug verwenden wollte, um sich das Suchen und Photographieren geeigneter Grundstücke zu erleichtern, die er sodann für seine Auftraggeber entwickelte , und um seine beruflich bedingten Reisen abkürzen zu können (vgl. Schreiben des Bf vom 17.4.2013; Schreiben des Bf als Beilage zum Schreiben des steuerlichen Vertreters vom 5.5.2020). 3.) Pilotenausbildung Der Bf begann im Jahr 2008 mit einer Privat- und Linienpilotenausbildung, die er im Wesentlichen 2011 abschloss. Er erlangte durch die Absolvierung dieser Ausbildungsmaßnahmen die Pilotenlizenz (PPL-JAR), die Sichtflugausbildung (VFR) die Linienpilotenlizenz (ATPL), die Berechtigung zum Instrumentalflug (IFR) für ein- und zweimotorige Flugzeuge, sowie auch die Lizenz zum Fliegen eines Hubschraubers (Schreiben des Bf vom 5.2.2013 als Beilage zum Mail des steuerlichen Vertreters vom 15.2.2013; Stellungnahme betreffend Ausbildungs- Fortbildungskosten als Beilage zum Mail des steuerlichen Vertreters vom 12.3.2013, S. 2,4,5). 4.) Einsatz eines gemieteten Privatflugzeuges bei seiner betrieblichen Tätigkeit Ab dem Jahr 2009 suchte er die Immobilien, die er für seine Auftraggeber als Projektmanager entwickelte, u.a. mit Hilfe eines gemieteten Privatflugzeuges, das er selbst steuerte, durch Betrachtung aus der Vogelperspektive aus. Ab dem Jahr 2009 stellte er bei diesen Gelegenheiten fallweise Luftbildfotos her, um Investoren die Eignung von Immobilien für deren Zwecke darzulegen. Ab dem Jahr 2009 reiste er zum Teil zu den von ihm zu entwickelnden Immobilien mit einem gemieteten Privatflugzeug, das er selbst steuerte (Schreiben des Bf vom 17.4.2013). Seine betrieblich veranlassten Reisen führten den Bf im Zeitraum 2008 -2012 an Orte in Österreich, Deutschland und Kroatien (Schreiben des Bf vom 17.4.2013 mit Beilagen). 5.) Ausmaß der betrieblich veranlassten Reisen Wie viele geschäftliche Termine der Bf in den Jahren 2008-2012 hatte und wie viele betrieblich veranlassten Reisen der Bf 2008-2012 durchgeführt hat, ist nicht mehr feststellbar (NiS Vernehmung 20.2.2020, S. 9). 6.) Fliegerei als Teil der Tätigkeit als Immobilienprojektmanager?