BFG RV/5100837/2021

Ergänzend dazu werde betreffend der Einwände in der Beschwerde Folgendes ausgeführt: Eine Aufteilung der Bezüge an den Gesellschafter-Geschäftsführer in solche aus der Geschäftsführertätigkeit und in solche aus dem sogenannten operativen Bereich sei schon nach dem Wortlaut des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nicht möglich, da nach dieser Bestimmung unter die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art fallen würden, die von einer Kapitalgesellschaft an wesentlich Beteiligte für ihre sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses aufweisende Beschäftigung gewährt werden. Nach der gängigen Entscheidungspraxis des BFG würden unter "Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art" iSd § 22 Z 2 2. Teilstrich EStG 1988 alle Vergütungen durch die GmbH an den Gesellschafter-Geschäftsführer fallen, die für eine den Unternehmenszweck verwirklichende Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers von der GmbH an diesen geleistet werden. Irrelevant dabei sei die zivilrechtliche Gestaltung der Leistungsbeziehung, weil die Bestimmung des § 41 Abs. 2 FLAG 1967 iVm § 22 Z 2 2. Teilstrich EStG 1988 auf die Art der Tätigkeit des an der Kapitalgesellschaft wesentlich Beteiligten nicht abstellen würde. Der Beurteilung der Einkünfte als solche nach § 22 Z 2 2. Teilstrich EStG 1988 würde es daher nach der Rechtsprechung nicht entgegenstehen, wenn die Art der Tätigkeit, würde sie nicht der Gesellschaft erbracht werden, eine andere Qualifikation der daraus erzielten Einkünfte, etwa solche nach § 22 Z 1 EStG 1988 oder nach § 23 EStG 1988, gebieten würde (VwGH vom 23.09.2010, 2010/15/0121; 25.11.2009, 2007/15/0181, und vom 19.3.2008, 2008/15/0083). Mit der Erzielung von Einkünften aus Vergütungen iSd § 22 Z 2 2.Teilstrich EStG 1988 würden zufolge der Qualität dieser Vorschrift als lex specialis gegenüber anderen Einkünftetatbeständen diese durch eine solche Tätigkeit rechtlich verdrängt (vgl. Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, EStG § 22, Anm. 141c, Stand 1.11.2007). Daher würde es keine Rolle spielen, ob diese Vergütungen für die Geschäftsführertätigkeit oder für andere im Interesse der Kapitalgesellschaft durchgeführte operative Tätigkeiten geleistet würden (vgl. VwGH vom 23.2.2005, 2004/14/0056). Nach Ansicht des Finanzamtes würde es sich bei den in Rechnung gestellten Leistungen um Vergütungen für diverse Tätigkeiten zur Erlangung eines Patententwurfes handeln und keine Überlassung eines abgrenzbaren selbständigen Wirtschaftsgutes. In der Beschwerde würde auch eingeräumt werden, dass Vergütungen, die der GF für Tätigkeiten im Rahmen des Prozesses zur Erlangung von Patenten (Anmerkung: zu ergänzenden wohl: erhalten würde) als Ausfluss der Geschäftsführertätigkeit zu werten seien. Es würden daher Bezüge im Sinne des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG vorliegen. Dass die Tätigkeit im Rahmen des Einzelunternehmens ausgeübt werde und aus Haftungsgründen über die Bf. abgewickelt würde, würde daran nichts ändern (VwGH 23. 9. 2010, 2010/15/0121; 7.7.2011, 2010/15/0048). Es sei auch nicht von Bedeutung, ob die Patententwürfe - wie in der Präambel des Lizenz- und Vermarkungsvertrages festgehalten - durch die Bf. weiterentwickelt werden. Aus dem Inhalt der an die Bf. gelegten Honorar-Rechnungen (Leistungen für ***15*** Verfahren) sei aber eindeutig ersichtlich, dass die Tätigkeit für die Bf. dem Unternehmenszweck der Bf. bzw. Erfüllung des Lizenz- und Vermarktungsvertrages gedient hätte. Herr ***3*** hätte somit die von ihm als Geschäftsführer der Bf. am Markt angebotenen und übernommenen Leistungen erbracht. Mit Fax vom 31. Jänner 2022 zog die Bf. ihren Antrag auf Abhaltung einer mündlichen Verhandlung zurück weswegen die für den 16. Februar 2022 anberaumte Verhandlung wieder abberaumt wurde. II. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: 1. Sachverhalt Die Bf. wurde mit Notariatsakt vom ***16***2007 gegründet. In Punkt Fünftens der Erklärung über die Errichtung einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung wird der Betriebsgegenstand wie folgt umschrieben: Gegenstand des Unternehmens ist 1. die Planung und der Bau von Maschinen und maschinenzugehörigen Teilen sowie Anlagen jedweder Art, 2. die Arbeitskräfteüberlassung im Sinne des Arbeitskräfteüberlassungsgesetzes, 3. der Handel mit Waren aller Art, 4. die Beteiligung an anderen Unternehmen im In- und Ausland sowie die Errichtung von Zweigniederlassungen im In- und Ausland, soweit sie zur Erreichung des Gesellschaftszweckes förderlich erscheinen; 5. a) die Gesellschaft ist weiters berechtigt, gleichartige Unternehmen zu errichten, zu betreiben, zu erwerben und deren Geschäftsführung zu übernehmen und sich an solchen zu beteiligen; b) die Gesellschaft ist ferner zu allen Geschäften und Maßnahmen berechtigt, die zur Erreichung des Gesellschaftszweckes notwendig oder nützlich erscheinen, insbesondere zur Errichtung von Zweigniederlassungen oder Tochtergesellschaften im In- und Ausland, sowie der Erwerb von Beteiligungen, die Verwaltung von Geschäftsanteilen und die Vertretung anderer Gesellschaften. Die Bf. wurde am ***17***2007 zu FN ***18*** des Landesgerichts ***19*** in das Firmenbuch eingetragen. Herr ***3*** ist seit der Gründung der Bf. deren Alleingesellschafter und deren Geschäftsführer, wobei er die Bf. selbständig vertritt. Für die Geschäftsführertätigkeit hat ***3*** von der Bf. Geschäftsführerbezüge von € 35.500 (2014) bzw. € 36.000 (2015 und 2016) im Jahr erhalten. Für diese Geschäftsführerbezüge hat die Bf. den Dienstgeberbeitrag und den Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag abgeführt. Herr ***3*** hat im Rahmen eines Einzelunternehmens (Technisches Büro für Maschinen, Bau- und Anlagentechnik) Erfindungen wie zum Beispiel einen ***20***, ein ***21*** samt ***22***, eine ***23*** mit ***24*** zum Transport eines ***25***, ein ***26*** für den Transport von ***27*** etc. entwickelt. Am 21. März 2008 hat die Bf. mit der ***7*** (im Folgenden: ***7***) einen Lizenz- und Vermarktungsvertrag abgeschlossen, in dessen Präambel folgendes festgehalten wird: "Die Bf. hält 20 % des voll eingezahlten Stammkapitals als Beteiligungsunternehmen an der ***7***. Die Bf. hat und wird zukünftig auf dem umweltfreundlichen Verfahren, zur Herstellung von Formkörpern aus ***11*** von ***12*** in ***13*** (***28*** oder ***15***- Verfahren), eigenständiges know-how (nachfolgend "Bf. know-how" genannt) entwickeln und verfügt auf dem speziellen Gebiet der Herstellung von ***29***, ***30*** und ***31*** nach oben genanntem Verfahren über umfangreiche Grundlagenkenntnisse, mehrjährige Erfahrung in Form des Gesellschafters. Die Bf. wird dieses "Bf. know-how" weiterentwickeln und gegebenenfalls daraus Schutzrechte anmelden, das "Bf. know-how" umfassende Paket umfasst die in Anlage 1 zu diesem Vertrag dargestellten Prozessschritte. ***7*** ist als Ingenieur- Dienstleistungsunternehmen des Anlagenbaus national und international tätig, verfügt über umfangreiche Kenntnisse und langjährige Erfahrungen aus Planung, Lieferung, Bau und Inbetriebsetzung von Industrieanlagen auf dem Gebiet der chemischen Verfahrenstechnik. ***7*** will u.a. auf dem Gebiet der Herstellung von ***32*** hergestellten ***33*** und ***34*** (***15*** Verfahren) auf der Grundlage des "Bf. know-how" und sich aus dem "Bf. know-how" gegebenenfalls ergebender Bf. Schutzrechte die Projektierung, Errichtung und Inbetriebnahme von Pilotanlagen, und Produktionsanlagen im industriellen Maßstab zur Herstellung von ***35*** (***36***, ***37***, ***31*** oder sonstige ***38***, nach oben angeführtem Verfahren, realisieren. ***7*** ist daran interessiert, mit AT einen Lizenzvertrag für die Vermarktung und Verwertung des bei der Bf. angesiedelten "Bf. know-how" und der sich in Folge eventuell ableitenden Schutzrechte abzuschließen." In Punkt 1. dieses Lizenz- und Vermarktungsvertrages wird das sachliche Vertragsgebiet mit dem bei der Bf. vorhandenen "Bf. know-how" und daraus abgeleitete Schutzrechte (Patent- und Gebrauchsmusterrechte) zur Herstellung ***10***, ***30*** und ***31*** umschrieben. Punkt 3. dieses Vertrages, der mit Vermarktungsrechte und Lizenzerteilung betitelt ist, bestimmt folgendes: Die Bf. wird das Verfahren zur Herstellung ***10*** (nach dem ***28*** - oder ***15*** -Verfahren) mit dem gesamten dazugehörigen "Bf. know-how" und daraus abgeleiteter Schutzrechte im sachlichen und örtlichen Vertragsgebiet ausschließlich über ***7*** vermarkten. ***7*** wird die Bf. rechtzeitig über Anfragen ihrer Kunden, die beabsichtigen, eine Anlage nach dem "Bf. know-how" zu bauen, unterrichten (nachfolgend "Bedarfsfall" genannt) und das weitere Vorgehen in dem Bedarfsfall mit der Bf. abstimmen. ***7*** erhält von der Bf. das Recht eingeräumt, a) das ***15***-Verfahren basierend auf dem "Bf. know-how" (gesamtes dazugehöriges "Bf. know-how" und gegebenenfalls von der Bf. erworbene Schutzrechte) im Verbund mit den von ***7*** erbrachten Ingenieurleistungen, Lieferungen und sonstigen Leistungen Dritten im örtlichen Vertragsgebiet anzubieten und zu verkaufen. b) Anlagen nach dem Bf. know-how" in Form von höchster - und weiterentwickelter ***39***herstellungstechnologie mit dem gesamten dazugehörigen "Bf. know-how" und der von der Bf. erworbenen Schutzrechte für Dritte im örtlichen Vertragsgebiet zu planen, zu errichten und in Betrieb zu nehmen und c) an die Erwerber von Anlagen nach dem "Bf. know-how" die notwendigen Lizenzen zum Betrieb solcher Anlagen sowie für den Vertrieb und die Vermarktung der in diesen Anlagen hergestellten Produkte im örtlichen Vertragsgebiet zu erteilen. In Punkt 5. dieses Vertrages mit dem Titel "Technische Unterstützung" wird nachstehendes vereinbart: Die Bf. verpflichtet sich, ***7*** alle erforderlichen Informationen und verfahrenstechnischen Ratschläge zu geben, damit von ***7*** das "Bf. know-how" für den vorgesehenen Zweck verwendet werden kann. Soweit erforderlich, wird die Bf. ***7*** durch sein Fachpersonal die erforderliche Unterstützung auch über den einzelnen Bedarfsfall hinaus gehen. Die Bf. verpflichtet sich ferner, Mitarbeiter von ***7*** sowie ihrer Kunden in der Nutzung des "Bf. know-how" für den vereinbarten Bedarfsfall zu unterweisen. Über den vereinbarten Bedarfsfall hinausgehende Anforderungen, d.h. solche die nicht innerhalb der Anlage 1 liegen, sind kostenseitig separat zwischen ***7*** und der Bf. zu regeln.***7*** verpflichtet sich, der Bf. bei der Inbetriebnahme, dem Betreiben und der Weiterentwicklung des Verfahrens und dessen Ausrüstungen alle erforderlichen Informationen, Ratschläge und technische Unterstützung zur Erreichung des Vertragszweckes zu geben. Die Kosten der bis zur Erreichung des Vertragszweckes erforderlichen gegenseitigen technischen Unterstützungsleistungen tragen die Partner jeweils selbst bzw. werden mit den Lizenzgebühren nachträglich abgegolten. Für den Fall dass die Bf. vor und nach der Inbetriebnahme und Betreiben der Anlage(n) Prozessweiterentwicklungen betreibt und diese unter Mitwirkung von ***7*** Mitarbeitern durchführt werden, gilt als vereinbart, dass ***7*** an die Bf. alle Rechte abtritt, die von ***7*** Mitarbeitern in Erfüllung seiner (ihrer) dienstlichen Obliegenheiten geschaffen wurden, sodass die Bf. ein unbeschränktes Werknutzungsrecht (Benutzungs- und Verwertungsrecht) zusteht. Im Falle der Anmeldung von Schutzrechten durch die Bf. sowie der Verwertung erteilter Schutzrechte, an welchen ***7*** Mitarbeiter beteiligt sind, werden diese von der Bf. als Diensterfinder behandelt und wird diesen, gemäß dem Patentgesetz § 8 Abs. 1 PatG, eine angemessene besondere Vergütung zuerkannt. Es gilt daher als vereinbart, dass eine angemessene Diensterfindungsvergütung von der Bf. gegenüber ***7*** Mitarbeiter (innen) geleistet wird. Die Bf. behält sich die Anmeldung der Schutzrechte vor. Die Höhe der von der ***7*** an die Bf. quartalsweise zu zahlenden Lizenzgebühren ist in Punkt 7. des Lizenz- und Vermarktungsvertrages vom 21.3.2008 festgelegt. Die Bf. war an der ***7***, die zu FN ***40*** des Landsgerichts ***19*** im Firmenbuch eingetragen ist, seit deren Gründung im Jahr 2007 mit 20% bis Jänner 2009 beteiligt. Von Jänner 2009 bis Dezember 2013 betrug die Beteiligung 25%. Seit Dezember 2013 ist die Bf. mittelbar über die ***41*** (FN ***42*** des Landesgerichts ***19***) mit 51% an der ***7*** beteiligt. Die Bf. hat außer ***3*** im beschwerdegegenständlichen Zeitraum (und auch davor) keine anderen Personen beschäftigt. ***3*** entwickelte im Rahmen seines Einzelunternehmens - Technisches Büro für Maschinen, Bau- und Anlagentechnik - in den beschwerdegegenständlichen Jahren - wie auch davor und danach - Verfahren zur Herstellung von Formkörpem aus ***11*** von ***12*** in ***13*** (***28*** oder ***15***- Verfahren). Auch stellte ***3*** der Bf. Tätigkeiten für Patententwürfe, Patenterstellung, und Patentrecherchen in Rechnung und zwar folgende Beträge, die von der Bf. auch im jeweiligen Jahr bezahlt wurden: | Jahr | Betrag | 2014 | € 55.000,00 | 2015 | € 111.2000,00 | 2016 | € 135.350,00 Diese Leistungen stellte ***3*** der Bf. in Rechnung und zwar wurde die Tätigkeit stundenweise auf folgende Weise - wie in der im Folgenden dargestellten Rechnung vom 8.7.2015 - abgerechnet: [...] Mit dieser Entwicklungstätigkeit (***28*** oder ***15***- Verfahren) war ***3*** im Rahmen des Unternehmenszwecks der Bf. tätig und wurde diese Entwicklungstätigkeit nur von ihm selbst ausgeübt. Diese von ***3*** in Rechnung gestellten Tätigkeiten wurden von der Bf. als Fremdleistungen verbucht und im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses als ungeschützte Erfindungen (Patententwürfe) aktiviert. In der Folge beauftragte die Bf. Patentanwälte mit der Eintragung von Patenten (zB beim Europäischen Patentamt) und wurde bei den registrierten Patenten ***3*** als Erfinder angeführt. Die von ***3*** für die Bf. entwickelten Verfahren (***28*** oder ***15***- Verfahren) wurden von der Bf. aufgrund des Lizenz- und Vermarktungsvertrages vom 21.3.2008 der ***7*** zum Verkauf an Dritte in Lizenz gegeben bzw. wurde diese berechtigt Anlagen nach diesem Know-How zu planen, zu errichten und in Betrieb zu nehmen sowie dem Erwerber solcher Anlagen auch entsprechende Lizenzen zu erteilen. Dafür hat die Bf. der ***7*** Lizenzgebühren in Rechnung gestellt (vgl. zB die Rechnung vom 7.12.2011). 2. Beweiswürdigung Der Feststellungen betreffend die Gründung der Bf., der Alleingesellschafterstellung sowie der Geschäftsführung durch ***3*** und des Unternehmensgegenstandes ergeben sich aus dem Firmenbuch sowie aus dem Vertrag zur Errichtung der Bf. vom ***16***2007. Überdies sind diese Umstände zwischen den Parteien nicht strittig. Der Inhalt des am 21.3.2008 zwischen der Bf. und der ***7*** abgeschlossenen Lizenz- und Vermarktungsvertrages ergibt sich aus dem Vertrag und ist auch zwischen den Parteien nicht strittig. Die Beteiligungsverhältnisse der Bf. an der ***7*** ergeben sich aus dem Firmenbuch. Der Umstand, dass die Bf. außer ***3*** im beschwerdegegenständlichen Zeitraum (und auch davor) keine anderen Personen beschäftigt hat, ergibt sich aus einer vom Bundesfinanzgericht durchgeführten Dienstnehmerabfrage für den Zeitraum 1.1.2009 bis 1.1.2016. Auch in der Beschwerdevorentscheidung vom 20.7.2021 wurde diese Feststellung getroffen (S. 2 oben dieser Entscheidung). Nach ständiger Rechtsprechung des VwGH kommt der Beschwerdevorentscheidung Vorhaltscharakter zu (vgl. zB VwGH 29.1.2020, Ra 2019/13/0071; VwGH 9.9.2015, 2013/16/0049) und ist die Bf. in ihrem Vorlageantrag dieser Feststellung nicht entgegengetreten. Die Feststellung, dass ***3*** durch die von ihm im Rahmen seines Einzelunternehmens vorgenommenen und der Bf. in Rechnung gestellten Entwicklungstätigkeiten den Unternehmenszweck verwirklicht hat, ergibt sich bereits aus Punkt 5. des Gesellschaftsvertrages vom ***16***2007, weil darin auch die Planung von Maschinen und maschinenzugehörigen Teilen sowie Anlagen jedweder Art gehört. Die Planung beinhaltet auch die für die Durchführung einer konkreten Planung notwendiger Entwicklungsschritte. Überdies ergibt sich dies auch aus Punkt 5.5.b. des Gesellschaftsvertrages, wonach die Gesellschaft zu allen Geschäften und Maßnahmen berechtigt ist, die zur Erreichung des Gesellschaftszweckes notwendig oder nützlich erscheinen. Daher kann entgegen dem Vorbringen in der Beschwerde, dass deshalb weil im Gesellschaftsvertrag die (Weiter)Entwicklung von Erfindungen nicht genannt ist, nicht gefolgert werden, dass die Entwicklungstätigkeit von ***3*** nicht vom Unternehmenszweck mitumfasst wäre. Aufgrund des mit der ***7*** am 21.3.2008 abgeschlossenen Lizenz- und Vermarktungsvertrages bestand (und besteht) eine Verpflichtung der Bf. die entsprechenden Verfahren zur Herstellung ***10*** (nach dem ***28*** - oder ***15*** -Verfahren zu entwickeln und konnte der Vertragszweck nur durch die persönliche Entwicklungstätigkeit des ***3*** erfüllt werden. Auch von der Bf. wird in der Beschwerde nicht in Abrede gestellt, dass der Lizenz- und Vermarktungsvertrag mit der ***7*** vom Unternehmenszweck der Bf. umfasst ist. Die offenbar gegenteiligen Ausführungen in der Beschwerde (S. 7 f.) - man dürfe den Lizenz- und Vermarktungsvertrag - nicht für die Beurteilung der Leistungsbeziehung zwischen der Bf. und ***3*** heranziehen, widerspricht dem Prinzip der Unbeschränktheit der Beweismittel sowie der freien Beweiswürdigung. Überdies ist zu berücksichtigen, dass eine Verschriftlichung der "gelebten Praxis" zwischen Bf. und ***3*** in einem eigenen Vertrag unterblieben ist (vgl. Seite 9 der Beschwerde), sodass die Präambel des Lizenz- und Vermarktungsvertrages als Darstellung der "gelebten Praxis" - im Sinne der Formulierung in der Beschwerde - zwischen Bf. und ***3*** anzusehen ist. Die Feststellungen betreffend die Entwicklungstätigkeit des ***3*** für die Bf. im Rahmen seines Einzelunternehmens sowie die Art und Weise der Abrechnung ergeben sich ebenfalls aus der Präambel des Lizenz- und Vermarktungsvertrages vom 21.3.2008 sowie den von ***3*** an die Bf. gelegten Rechnungen (vgl. auch RE - AT 001-2011 vom 27.12.2011 und RE - AT 001-2012 vom 21.8.2012). Die Feststellung, dass die von ***3*** der Bf. in Rechnung gestellten Tätigkeiten von der Bf. als Fremdleistungen verbucht und im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses als ungeschützte Erfindungen (Patententwürfe) aktiviert wurden, ergibt sich aus der Buchhaltung der Bf. (Konto 5700 Fremdleistungen zB Verbuchung am 8.7.2015 von € 59.583,33 "TB ***3*** Patenterstellung" mit Gegenkonto 34900; Konto 910 Technologie- und Patenterfindungen zB am 31.12.2015 € 111.200,00 "Patenterfindung ***3***, ***43***, Umbuchung"). Die Höhe der von ***3*** bezogenen Vergütungen für die Entwicklungs- und Recherchetätigkeiten der Jahre 2014 bis 2016 ergibt sich aus der Buchhaltung der Bf. (Konto 910) und wird auch von der Bf. nicht in Abrede gestellt (vgl. Seite 4 der Beschwerde). Dass die Bf. Patentanwälte mit der Eintragung von Patenten beauftragt hat und bei den registrierten Patenten ***3*** als Erfinder angeführt wurde, ergibt sich aus der Korrespondenz der Patentanwälte ***44*** mit der Bf. (zB Rechnung Nr. 196504 vom 4.10.2011 betreffend Patentanmeldung Nr. ***45*** ***46*** samt Begleitschreiben bzw. Rechnung vom 4.10.2011 betreffend Patentanmeldung Nr. ***47*** ***48***) bzw. einer Abfrage bei der WIPO vom 23.1.2014. 3. Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Abweisung) Für den beschwerdegegenständlichen Sachverhalt sind folgende Rechtsvorschriften von Relevanz: Gemäß § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz (FLAG) 1967 haben den Dienstgeberbeitrag alle Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen. Gemäß § 41 Abs. 2 FLAG 1967 in der ab 1994 anzuwendenden Fassung des Steuerreformgesetzes 1993, BGBl. Nr. 818, sind Dienstnehmer alle Personen, die in einem Dienstverhältnis iSd § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen iSd § 22 Z 2 EStG 1988. Gemäß § 41 Abs. 3 FLAG 1967 ist der Dienstgeberbeitrag von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen. Arbeitslöhne sind Bezüge gem. § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a und b EStG 1988 sowie Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art iSd § 22 Z 2 EStG 1988 und an freie Dienstnehmer im Sinne des § 4 Abs. 4 ASVG. Gemäß § 122 Abs. 7 WKG 1998 (ab 1.1.2019: § 122 Abs. 8; vgl. BGBl I Nr. 73/2017) können die Landeskammern zur Bedeckung ihrer Aufwendungen festlegen, dass die Kammermitglieder eine weitere Umlage zu entrichten haben. Diese ist beim einzelnen Kammermitglied von der Summe der in seiner Unternehmung (seinen Unternehmungen) nach § 2 anfallenden Arbeitslöhne zu berechnen, wobei als Bemessungsgrundlage die Beitragsgrundlage nach § 41 Familienlastenausgleichsgesetz 1967, BGBl. Nr. 376/1967, gilt (Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag). Die Umlage ist in einem Hundertsatz dieser Beitragsgrundlage zu berechnen. Der Hundertsatz ist vom Wirtschaftsparlament der Landeskammer festzusetzen; er darf 0,29 vH der Beitragsgrundlage nicht übersteigen. Hat ein Kammermitglied gemeinsam mit einem oder mit mehr als einem anderen Kammermitglied eine Arbeitsgemeinschaft gebildet, so wird die weitere Umlage hinsichtlich der Arbeitslöhne, die bei der Arbeitsgemeinschaft anfallen, durch diese entrichtet. Bei einer Personengesellschaft des Handelsrechts, bei der ein Komplementär eine juristische Person oder eine Personengesellschaft des Handelsrechts ist, gehören die diesbezüglichen, bei der Komplementärgesellschaft anfallenden Arbeitslöhne auch dann zur Beitragsgrundlage, wenn die Komplementärgesellschaft keine Berechtigung nach § 2 besitzt. Die Bestimmungen der §§ 42a und 43 Familienlastenausgleichsgesetz 1967, BGBl. Nr. 376/1967, finden auf die Umlage sinngemäß Anwendung. Ein im Verhältnis zur Summe der Arbeitslöhne der Arbeitnehmer der Mitglieder der einzelnen Landeskammern ungleichgewichtiges Aufkommen aus der weiteren Umlage ist zwischen den Landeskammern auszugleichen (Finanzausgleich). Nach § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 fallen unter die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die von einer Kapitalgesellschaft an wesentlich Beteiligte für ihre sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs. 2 EStG 1988) aufweisende Beschäftigung gewährt werden. Eine Person ist dann wesentlich beteiligt, wenn ihr Anteil am Grund- oder Stammkapital mehr als 25% beträgt. Gemäß § 47 Abs. 2 EStG 1988 liegt ein Dienstverhältnis vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Im Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 10. November 2004, 2003/13/0018, hat der Verwaltungsgerichtshof in Abkehr von seiner bisherigen Rechtsprechung ausgeführt, wenn die gesonderte Prüfung des in § 47 Abs. 2 EStG 1988 normierten Tatbestandselements der Weisungsgebundenheit durch den Ausdruck "sonst" in § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 beseitigt werde, dann kann sich der Ausdruck "alle" in derselben - auf die gesetzliche Definition des steuerlichen Dienstverhältnisses in § 47 Abs. 2 EStG 1988 verweisenden - Vorschrift nur auf das verbleibende gesetzliche Kriterium der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers beziehen. Weiteren Elementen, wie dem Fehlen eines Unternehmerrisikos und einer als "laufend"zu erkennenden Lohnzahlung, könne - in Abkehr von der bisherigen Rechtsprechung - Bedeutung für die Verwirklichung des Tatbestandes des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nur noch in solchen Fällen zukommen, in denen eine Eingliederung des für die Gesellschaft tätigen Gesellschafters in den Organismus des Betriebes der Gesellschaft nicht klar zu erkennen wäre. Von einer solchen fehlenden Eingliederung sei aber nach dem in ständiger Judikatur entwickelten Verständnis zu diesem Tatbestandsmerkmal in aller Regel nicht auszugehen. Diese Ansicht vertritt der VwGH seitdem in ständiger Rechtsprechung (vgl. zB VwGH 29.5.2018, Ra 2017/15/0108; VwGH 23.1.2013, 2010/15/0187; VwGH 25.1.2012, 2008/13/0135; VwGH 29.4.2010, 2006/15/0211; VwGH 24.6.2009, 2009/15/0052 u.v.m.). Aus dem festgestellten Sachverhalt ergibt sich, dass ***3*** seit Gründung der Bf. im Jahr 2007 durchgehend Alleingesellschafter gewesen ist und noch ist. ***3*** hat daher seit im Jahr 2014 bereits über sechs Jahren und daher "kontinuierlich über einen längeren Zeitraum", die Aufgaben der Geschäftsführung der Bf. wahrgenommen sowie über sein Einzelunternehmen Entwicklungsleistungen sowie Recherchetätigkeit im Zusammenhang mit Patenten inklusive Schutzrechtsüberprüfungen an die Bf. erbracht. Die Eingliederung in den betrieblichen Organismus wird durch jede nach außen hin als auf Dauer angelegt erkennbare Tätigkeit hergestellt, sei es durch die Führung der Gesellschaft, sei es durch operatives Wirken auf ihrem Betätigungsfeld, verwirklicht (vgl. zB VwGH 25.3.2015, Ra 2014/13/0027). Die Bestimmung des § 41 Abs. 2 FLAG 1967 iVm § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 stellt auf die Art der Tätigkeit des an der Kapitalgesellschaft wesentlich Beteiligten nicht ab (vgl. zB VwGH 23.9.2010, 2010/15/0121, zu wesentlich beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern, die der GmbH Programmierleistungen erbracht haben.). In der Beschwerde wird die Ansicht vertreten, dass vor dem Hintergrund des Regelungsinhaltes von § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 - nämlich, dass es sich dabei um Einkünfte aus persönlicher Arbeitsleistung handeln müsse - und dem Umstand, dass Erfindungen selbstständige Wirtschaftsgüter seien, darauf ankommen würde, ob ***3*** als Erfinder für die Bf. als "seine" GmbH tätig geworden wäre, somit seine persönliche Arbeitskraft als Erfinder für "seine" GmbH eingesetzt hätte, oder er - neben seiner Tätigkeit als Geschäftsführer - gleichsam als "Privatperson" Erfindungen entwickelt, die er als selbstständiges Wirtschaftsgut Dritten und damit auch "seiner" GmbH gegen Entgelt übertragen könne. Diesbezüglich ist zunächst festzuhalten, das die Entwicklungs- und Recherchetätigkeit durch ***3*** selbst ausgeübt wurde also durch den Einsatz seines eigenen geistigen Vermögens erfolgt ist. Entgegen der in Beschwerde vertretenen Ansicht liegen auch dann Tätigkeiten für die Gesellschaft im Sinn des § 22 Z 2 2. TS EStG 1988 vor, wenn sich das Ergebnis der von der Gesellschaft abgegoltenen Tätigkeit in einem in der Bilanz zu aktivierenden Aktivposten, insbesondere einem Wirtschaftsgut, manifestiert. Betreibt die Kapitalgesellschaft, an der eine Person wesentlich beteiligt ist, beispielsweise eine Möbeltischerlei oder einen anderen Produktionsbetrieb, sind die von der Gesellschaft an die wesentlich beteiligte Person bezahlten Vergütungen für die Herstellung zB eine Möbelstückes genauso sonstige Vergütungen iS des § 22 Z 2 2. TS EStG 1988 und zwar unabhängig davon, dass das gefertigte Möbelstück in der Bilanz der Gesellschaft im Umlaufvermögen - ob als unterfertiges oder fertiges Erzeugnis - zu aktvieren ist. Daher kann aus der in der Beschwerde angeführten Entscheidung des UFS vom 24.9.2003, RV/0616-I/02, nichts für den Standpunkt der Bf. gewonnen werden, weil es in diesem Verfahren nur um die Frage der Nutzungsdauer eines vom Gesellschafter, der lediglich mit 20% an der Gesellschaft beteiligt war, erworbenen "Know-Hows" gegangen ist und nicht um die Frage der Einkünftequalifikation beim Gesellschafter und Geschäftsführer. Entscheidend ist, dass die Tätigkeit - um beim Beispiel zu bleiben, die Tätigkeit, die für das Herstellen des Möbelstückes aufgewendet wurde - von der Gesellschaft vergütet wird, an der der die Tätigkeit Ausführende wesentlich beteiligt ist. Auch wenn die für die Tätigkeit gewährte Vergütung zivilrechtlich in einen Veräußerungsvorgang gekleidet werden sollte (vgl. S. 6 f der Beschwerde), steht dies einer Einstufung als sonstige Vergütung iS des § 22 Z 2 2 TS EStG 1988 nicht entgegen, weil es nach ständiger Rechtsprechung auf die zivilrechtliche Einstufung der Rechtsgrundlagen für die Tätigkeit als Geschäftsführer nicht ankommt (zB VwGH 29.5.2001, 2001/14/0077; VwGH 17.10.2001, 2001/13/0121; VwGH 23.1.2002, 2001/13/0107; VwGH 29.1.2002, 2001/14/0073; VwGH 25.4.2002, 2001/15/0067; VwGH 2.9.2009, 2005/15/0143; VwGH 25.11.2009, 2007/15/0181; VwGH 7.7.2011, 2010/15/0048). Im beschwerdegegenständlichen Fall wurden die Entwicklertätigkeit des ***3*** für die Bf. offenbar zivilrechtlich in Werkverträge gekleidet. Auch wenn dies tatsächlich so erfolgt sein sollte - schriftliche Vereinbarungen wurden laut Beschwerdevorbringen (vgl. Seite 9 2. Absatz der Beschwerde) offenbar nicht getroffen - ändert dies nichts am Vorliegen von Vergütungen an ***3*** gemäß § 22 Z 2 2. TS EStG 1988, weil auch dann - wenn die Tätigkeit in Form von Werkverträgen über das Einzelunternehmen des wesentlich beteiligten Gesellschafters abgewickelt wird, Einkünfte iS des § 22 Z 2 2. TS 1988 vorliegen (vgl. zB VwGH 7.7.2011, 2010/15/0048; VwGH 29.4.2010, 2006/15/0211; VwGH 28.10.2009, 2008/15/0190; VwGH 18.12.2002, 98/13/0204). Im gegenständlichen Fall würden jedenfalls Werkverträge und keine Kaufverträge vorliegen, weil die Entwicklungs- und Recherchetätigkeit auf die besonderen Bedürfnisse und Wünsche des Bestellers, nämlich solche Entwicklungen vorzunehmen, die für die Erfüllung des Lizenz- und Vermarkungsvertrages vom 21.3.2008 notwendig sind, abgestimmt sind (vgl. Krejci in Rummel, ABGB3, Rz 127 zu § 1166 ABGB mwN). Dass es sich um eine Vergütung für die persönlich von ***3*** für die Bf. ausgeübte Entwickler-, Recherche- und Überprüfungstätigkeit gehandelt hat, ergibt sich auch aus den von ***3*** gelegten Rechnungen, in denen seine Tätigkeit für die Bf. stundenweise mit einem gleichbleibenden Stundensatz von € 180,00 abgerechnet wird. In dieser stundenweisen Abrechnung kann entgegen der in der Beschwerde vertretenen Ansicht kein Indiz für die Fremdüblichkeit des Verkaufspreises des "Know How" gesehen werden, sondern müsste jede ungeschützte Erfindung für sich einer objektivierten Bewertung unterzogen werden wie zB durch die Vergleichstransaktions- und Lizenzanalogiemethode oder einer Prognose der und Kapitalisierung des Patent-Cashflows. Soweit in der Beschwerde die Ansicht vertreten wird, die Parteien könnten darüber disponieren, dh. für das Steuerrecht verbindlich festlegen, inwieweit eine gegenüber der Gesellschaft erbrachte und von dieser vergütete Tätigkeit als persönlich erbracht gilt (Seite 8 vorletzter Absatz der Beschwerde), ist festzuhalten, dass die Erfüllung oder Nichterfüllung von Steuertatbeständen nicht der Disposition der Steuerpflichtigen unterliegen. Aus den in der Beschwerde angeführten BFH-Judikaten kann entgegen der in der Beschwerde vertretenen Ansicht nicht abgeleitet werden, dass ein rechtlich ungeschütztes Erfinderrecht in den Fällen, in denen der Erfinder selbst an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist, an diese veräußert und diese Veräußerung, wenn die Erfindertätigkeit mit dem Veräußerungsentgelt abgegolten wird, zu keinen Einkünften iS des § 22 Z 2 2. TS EStG 1988 führen würde: Zum einen ist festzuhalten, dass das deutschen Einkommensteuerrecht keine dem § 22 Z 2 2. TS EStG 1988 vergleichbare Regelung in § 18 dEStG kennt (vgl. die Aufzählung in § 18 Abs. 1 Z 3 dEStG). Des Weiteren ist festzuhalten, dass die BFH-Entscheidung vom 26.8.1993, I R 86/92, einen Fall betrifft, in dem der Steuerpflichtige Lizenzeinnahmen von einem Unternehmen in Südafrika bezogen hat, an dem er nicht beteiligt war. Überdies ist diese Entscheidung zur Frage, ob die Lizenzeinnahmen als Vergütung für eine gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung (GewStDV) anzusehen sind, ergangen. Die BFH-Entscheidung vom 11.6.1997 (und nicht vom 26.8.1993 wie in der Beschwerde als Entscheidungsdatum angegeben) hat sich nur mit der Frage auseinandergesetzt, ob dem Gesellschafter-Geschäftsführer zugesagte Umsatztantiemen als Betriebsausgaben zu berücksichtigen sind oder nicht. Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass es sich bei dieser Entscheidung um die Verwerfung einer Revision der Klägerin gemäß § 126 Abs. 1 FGO aus ausschließlich verfahrensrechtlichen Gründen gehandelt hat. Entgegen der in der Beschwerde vertretenen Ansicht ergibt sich auch aus den auf Seite 6 f der Beschwerde angeführten Entscheidungen nicht, dass Lizenzzahlungen für patentierte Erfindungen bzw. die Veräußerung oder die Nutzungsüberlassung von materiellen Wirtschaftsgütern durch einen wesentlichen beteiligten Gesellschafter keine Einkünfte iS des § 22 Z 2 2. TS ESG 1988 darstellen würden: Aus dem dem Erkenntnis des VwGH vom 25.8.2008, 2008/15/0014, zugrunde liegenden Sachverhalt ist lediglich ersichtlich, dass der wesentlich beteiligte Gesellschafter der Gesellschaft Lizenzgebühren für der Gesellschaft eingeräumte Lizenzrechte erhalten hat. Zu welchem Zeitpunkt der wesentlich beteiligte Gesellschafter diese Lizenzrechte selbst erworben hat bzw. woran diese Lizenzrechte bestanden haben, ist aus der VwGH-Entscheidung nicht ersichtlich. Daher wurde der angefochtene Bescheid der Berufungskommission in Abgabensachen der Stadtgemeinde Innsbruck auch wegen Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben. Rechtliche Ausführungen, dass Lizenzzahlungen an wesentlich beteiligte Gesellschafter jedenfalls nicht als Vergütungen iS des § 22 Z 2 2. TS EStG 1988 zu behandeln wären, enthält diese Entscheidung nicht. Der Sachverhalt laut BFG-Entscheidung vom 8.4.2016, RV/2100718/2009, betrifft die Bezahlung von Lizenzgebühren für Patente des Alleingesellschaftergeschäftsführers, die diesem 1993 und 1994 erteilt wurden. Diese im Rahmen eines Patentnutzungsvertrages von der Gesellschaft verwendete Patentrecht (eines der Patente war bereits 1995 wegen Nichtzahlung der Jahresgebühr erloschen; beschwerdegegenständlichen waren die Jahre 2001 bis 2005) hat der Gesellschaftergeschäftsführer bereits vor der Gründung der Beschwerdeführerin als Erfinder erworben und nicht zu Zeiten des Bestandes der Beschwerdeführerin entwickelt (Seite 3 oben der BFG-Entscheidung). Mangels Existenz der Gesellschaft im Zeitpunkt der Erfindung sind daher per se keine Einkünfte iS des § 22 Z 2 2. TS EStG 1988 denkbar. Beim Bescheid des UFS vom 15.10.2012, RV/0445-G/10, handelt es sich um eine Aufhebung und Zurückverweisung gemäß § 289 Abs. 1 BAO idF vor BGBl I 2013/14. In dieser Entscheidung hält der UFS fest, dass derzeit nicht festgestellt werden kann, ob es sich bei der gegenständlichen Gebühr tatsächlich um einen Aufwand aufgrund einer schon vorher zwischen der Berufungswerberin und dem Gesellschafter getroffenen Lizenzvereinbarung gehandelt hat. Zu welchem Zeitpunkt der wesentlich beteiligte Gesellschafter diese Lizenzrechte selbst erworben hat bzw. woran diese Lizenzrechte bestanden haben, ist aus der UFS-Entscheidung nicht ersichtlich. Überdies folgt aus der Wendung "vorher" nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts, dass nicht festgestanden ist, ob die Lizenzvereinbarung vor oder nach dem Beginn der Gesellschafterstellung des die Lizenz Einräumenden getroffen worden ist. Der erkennende Senat gelangt daher zum Ergebnis, dass die von der Bf. gewährten Vergütungen für die Entwicklungstätigkeit, Patentrecherche und Schutzrechtsüberprüfung Einkünfte iS des § 22 Z 2 2. Teilstrich EStG 1988 darstellen, weil der Bf. in den betrieblichen Organismus der Bf. aufgrund seiner kontinuierlichen Tätigkeit eingebunden war und mit dieser Tätigkeit den Unternehmenszweck der Bf. verwirklicht hat, weswegen diese Vergütungen dem Dienstgeberbeitrag und dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag unterliegen. Auf das Vorbringen zum Missbrauch iS des § 22 BAO (Seite 10) der Beschwerde war daher nicht einzugehen, weil die tatbestandsmäßigen Voraussetzungen des § 22 Z 2 2. TS EStG 1988 aufgrund des festgestellten Sachverhaltes erfüllt sind. 3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Das Bundesfinanzgericht ist bei der Beurteilung der von der Bf. an ***3*** gewährten Zahlungen für die Entwicklungs- und Recherchetätigkeiten der angeführten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes gefolgt weswegen keine Revision zulässig ist. Linz, am 9. Februar 2022