BFG RV/7103851/2020

Zentraler Beschwerdepunkt ist in allen Verfahren, die Unmöglichkeit der Bestimmung der Teilnahme vom Inland aus. Registrierungsort und IP-Adresse seien ungeeignete Merkmale zur Bestimmung der Teilnahme vom Inland aus Weiters machte die Bf. eine Verletzung der Dienstleistungsfreiheit gemäß Art 56 AEUV sowie verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Tatbestandsvoraussetzungen geltend. In den Beschwerden betreffend Wettgebühr wurde die Einbeziehung von "Free Bets" in die Bemessungsgrundlage gerügt. In den Beschwerden betreffend Glücksspielabgabe wurde die Einbeziehung von "Boni" und "Freispielen" in die Bemessungsgrundlage sowie die Nichtberücksichtigung von Jackpot-Kosten in die Bemessungsgrundlage gerügt. In den Beschwerden gegen die Abweisungsbescheide betreffend Glücksspielabgabe wurde darüber hinaus die Nichtberücksichtigung von negativen Bemessungsgrundlagen bemängelt. Vorlage der Beschwerde ans BFG Mit Vorlagebericht vom 16.9.2020 legte das FA die Beschwerden dem BFG zur Entscheidung vor. Darin gab das FA eine Stellungnahme mit folgendem Inhalt ab: "Das Finanzamt verweist auf die Begründung in den angefochtenen Bescheiden und hält im Hinblick auf die jüngst ergangene Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes fest, dass die Frage der Feststellung der Teilnahme vom Inland aus höchstgerichtlich geklärt ist. Der VwGH hat mit Beschluss vom 14.01.2020, Ro 2018/16/0046, die Revision gegen das Erkenntnis des BFG vom 23.07.2018, RV/7101044/2016, zurückgewiesen. Das BFG hat in diesem Erkenntnis in der Sache, im überwiegenden Teil, die Rechtsansicht des Finanzamtes bestätigt. Insbesondere wurde grundsätzlich die Feststellung der Verwirklichung des Tatbestandes gem. § 33 TP 17 Abs. 1 Z 1 GebG - die Teilnahme vom Inland aus - anhand jener Teilnahmen von mit einer österreichischen Adresse registrierten "Usern", bestätigt. Die Registrierung ist, im Lichte des Erkenntnisses des VwGH vom 20.11.2014, 2013/16/0085, ein geeignetes Indiz für den als Ergebnis der Beweiswürdigung festgestellten Sachverhalt, ob die Teilnahme von Österreich aus erfolgte. Weiters hat der VwGH in seinem Beschluss vom 28.02.2020, Ra 2019/16/0060, ausgeführt: "Die Revisionswerberin führt zur Zulässigkeit ihrer Revision aus, soweit erkennbar bestehe zur Frage, inwieweit gemäß § 33 TP 17 Abs. 2 GebG eine Teilnahme vom Inland aus vorliege, keine (jedenfalls auch keine gesicherte) Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes. Demgegenüber hat der Verwaltungsgerichtshof gerade gegenüber der Revisionswerberin mit dem Erkenntnis vom 20. November 2014, 2013/16/0085, (Vorerkenntnis) klargestellt, dass die Frage, ob eine Wette im Inland abgeschlossen wurde oder ob dem gleichkommend (§ 33 TP 17 Abs. 2 GebG) an einer Wette vom Inland aus teilgenommen wurde, ein als Ergebnis der Beweiswürdigung festzustellender Sachverhalt ist, der den zur Gebührenpflicht führenden Tatbestand verwirklicht, und dass zu einer solchen Sachverhaltsfeststellung sowohl die Registrierung des Users mit einer inländischen Wohnanschrift als auch die Zuordnung der Wette zu einer inländischen IP-Adresse als Indiz dienen dafür können, dass sich der Wettteilnehmer dabei im Inland befunden habe (vgl. auch VwGH 14.1.2020, Ro 2018/16/0045 und neuerlich VwGH 14.1.2020, Ro 2018/16/0046). Die Revisionswerberin hält es in der Zulässigkeitsbegründung ihrer Revision auch für noch nicht geklärt, ob es zulässig sei, die Teilnahme vom Inland aus auf nur ein Indiz (im Revisionsfall auf die Registrierungsadresse) zu stützen. Die Gewichtung einzelner Indizien und somit auch die Sachverhaltsfeststellung auf ein Indiz zu stützen und ein anderes Indiz im Wege der Beweiswürdigung zu verwerfen, geht in seiner Bedeutung über den Einzelfall nicht hinaus. Dass das Bundesfinanzgericht im Revisionsfall die konkrete Beweiswürdigung in einer unvertretbaren, die Rechtssicherheit beeinträchtigenden Weise vorgenommen hätte, zeigt die Revisionswerberin nicht auf. Dies gilt auch für die von der Revisionswerberin gestellten Fragen, welche Indizien bei der Ermittlung der Teilnahme vom Inland aus zu ermitteln seien, welche der vorliegenden Indizien bei der Ermittlung zu berücksichtigen seien und welches Gewicht den einzelnen, vorliegenden Indizien im Rahmen dieser Bemessung jeweils zukommen solle (vgl. abermals VwGH 14.1.2020, Ro 2018/16/0046)." Der VwGH hat in seinem Beschluss vom 06.07.2020, Ro 2018/17/0005, ausgeführt: "Der Teilnahme sowohl an einer Wette als auch an einer elektronischen Lotterie nach § 57 Abs. 2 GSpG liegt der Abschluss eines Glücksvertrages zugrunde. Dieser Abschluss kann in beiden Fällen über das Internet erfolgen. In beiden Fällen führt dieser Abschluss nach der insofern gleichlautenden Bedingung des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG und des § 57 Abs. 2 GSpG nur dann zu einer Besteuerung nach dem GebG oder nach dem GSpG, wenn die Teilnahme an der Wette oder der elektronischen Lotterie vom Inland aus erfolgt. Es macht in dieser Hinsicht keinen Unterschied, ob der über Internet abgeschlossene Glücksvertrag die Teilnahme an einer Wette oder an einer elektronischen Lotterie zum Inhalt hat. In beiden Fällen lässt sich die Teilnahme vom Inland aus nur anhand von Indizien beurteilen, die in gleicher Weise von den Angaben der Teilnehmer und den technischen Gegebenheiten abhängen. Der Verwaltungsgerichtshof hat im Zusammenhang mit Wetten bereits mehrfach ausgeführt, dass es bei der Frage, ob an einer Wette vom Inland aus teilgenommen wurde (§ 33 TP 17 Abs. 2 GebG), um einen als Ergebnis der Beweiswürdigung festzustellenden Sachverhalt geht, der den zur Abgabenpflicht führenden Tatbestand verwirklicht, und dass zu einer solchen Sachverhaltsfeststellung sowohl die Registrierung des Users mit einer inländischen Wohnanschrift als auch die Zuordnung der Wette zu einer inländischen IP-Adresse als Indizien dafür dienen können, dass sich der Wettteilnehmer bei Verwirklichung des Tatbestandes im Inland befunden hat (vgl. VwGH 28.2.2020, Ra 2019/ 16/0060, mwN). Weiters hat der Verwaltungsgerichtshof in diesem Zusammenhang ausgeführt, dass die Gewichtung einzelner Indizien und somit auch die Sachverhaltsfeststellung auf ein Indiz zu stützen und ein anderes Indiz im Wege der Beweiswürdigung zu verwerfen, in seiner Bedeutung über den Einzelfall nicht hinausgeht (vgl. wieder VwGH 28.2.2020, Ra 2019/ 16/0060; 14.1.2020, Ro 2018/16/0046). Das bedeutet aber auch für den vorliegenden Revisionsfall, dass durch die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Frage, ob Registrierungsadressen der Teilnehmer bzw. IP-Adressen der benutzten Endgeräte als Indizien für die Annahme eines inländischen Aufenthaltsortes der Teilnehmer herangezogen werden können, geklärt ist. Weiters wurde klargestellt, dass die Frage, ob sich die Abgabenbehörde nur auf eines der genannten Indizien stützen darf, in der Regel keine Frage von grundsätzlicher Bedeutung darstellt." Zum Thema Ermittlungspflicht des Finanzamtes wird das Erkenntnis des BFG vom 21.08.2017, RV/7100702/2016, zitiert: "Angaben eines Abgabepflichtigen, gegen deren Richtigkeit keine begründeten Zweifel bestehen, kann die Abgabenbehörde ohne weitere Überprüfung ihrer Entscheidung zugrundelegen. Sie verstößt damit schon deswegen nicht gegen den Grundsatz der amtswegigen Ermittlungspflicht gemäß § 115 BAO, weil bereits das Entgegennehmen unbedenklicher Mitteilungen des Abgabepflichtigen, ebenso wie das Erschließen anderer Erkenntnisquellen, in Erfüllung der amtswegigen Ermittlungspflicht geschieht (vgl. VwGH 14.11.1990, 86/13/0042). Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörden besteht nur innerhalb der Grenzen ihrer Möglichkeiten und des vom Verfahrenszweck her gebotenen und zumutbaren Aufwandes und findet dort ihre Grenze, wo nach Lage des Falles nur die Partei Angaben zum Sachverhalt machen kann (vgl ua. VwGH 15.12.2009, 2006/13/0136). Die amtswegige Ermittlungspflicht der Abgabenbehörde tritt bei Auslandssachverhalten gegenüber der Mitwirkungs- und Offenlegungspflicht der Partei zurück. Diesfalls besteht eine erhöhte Mitwirkungspflicht der Partei insbesondere bei der Schaffung und Beschaffung von Beweismitteln (vgl. ua. VwGH 19.10.2006, 2006/14/0109). Der Bf. war bekannt, dass das Finanzamt auf Grund des - nach der oa. Judikatur geeigneten - Indiz "österreichische Registrierungsadresse" zur Überzeugung gelangt ist, dass der abgabepflichtige Tatbestand verwirklicht ist. Es wäre daher an der Bf. gelegen, seine gegenteilige Behauptung durch ein konkretes, substantiiertes Vorbringen zu entkräften. Die Kundendaten kennt nur die Bf. (und nicht die Abgabenbehörde) und befinden sich die Bücher der Bf. und alle sonstigen Geschäftsunterlagen der Bf. im Ausland. Beweisvorsorgemöglichkeiten stehen nur der Abgabenpflichtigen, aber nicht der Abgabenbehörde zur Verfügung. Nur die Bf. ist am Spielabschluss als Vertragspartei beteiligt und könnte daher ihrer Vertragspartner fragen, in welchem Land sie sich bei der Spielteilnahme aufhalten oder die Kunden darüber informieren, dass bei einer Registrierung mit einer österreichischen Adresse grundsätzlich von einer Spielteilnahme vom Inland aus ausgegangen wird. Es wäre dazu nicht erforderlich, den Kunden Auskünfte über ihren genauen Aufenthaltsort abzuverlangen. Zu den Bedenken der Bf. wird auf die Ausführungen in Punkt 14 der Begründung der Entscheidung des UFS 20.11.2013, RV/2388-W/13 verwiesen. Weiters tritt in Fällen, in denen die Abgabenbehörde über Antrag des Abgabepflichtigen tätig wird, die amtswegige Ermittlungspflicht des § 115 BAO gegenüber der Behauptungs- und Mitwirkungspflicht des Abgabepflichtigen in den Hintergrund (vgl. VwGH 20.6.1990, 89/13/0107). Die Glücksspielabgabe ist nach der eindeutigen Bestimmung des § 59 Abs. 3 GSpG von der Abgabepflichtigen selbst zu berechnen und wurde das gegenständliche Verfahren auf Grund des Antrages der Bf. nach § 201 Abs 3 Z. 1 BAO eingeleitet." Hinsichtlich des Vorbringens der Bf., die hier anzuwendende Gesetzesbestimmung sei verfassungswidrig wird festgehalten, dass die Beurteilung einer allfälligen Verfassungswidrigkeit nicht der Abgabenbehörde obliegt. Die Behörde hat die Gesetze bis zu einer allfälligen Aufhebung zu vollziehen. Der Verfassungsgerichtshof hat in Fällen betreffend Online Glücksspiel/Wetten in Bezug auf die Glücksspielabgabe gem. § 57 Abs. 1 und 2 GSpG bzw. die Wettgebühr gem. § 33 TP 17 GebG und die Ausgestaltung der Abgabetatbestände ("Teilnahme vom Inland aus") keine Bedenken und hat mit Beschlüssen jeweils vom 26.02.2018, E 3389/2017 und E 2913/2017 (Bezug zu BFG RV/7100702/2016 und RV/7104383/2015) und die Beschluss vom 24.09.2018, E 2251/2017, (Bezug zu BFG RV/7100024/2014) die Beschwerden abgewiesen, weil diese keine hinreichende Aussicht auf Erfolg hatten. Zum Unionsrechts wird festgehalten: Im BFG Erkenntnis vom 04.04.2018, RV/7105345/2017, wurde ausgeführt: "Die Glücksspielabgabe besteuert Ausspielungen, an denen die Teilnahme vom Inland aus erfolgt. Aus der Textierung "Teilnahme vom Inland aus" ergibt sich, dass die Glücksspielabgabe nicht differenziert, ob der Glücksspielanbieter im Inland oder in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union seinen Sitz hat, es genügt, wenn ein Spielteilnehmer vom Inland aus an den von der Bf. angebotenen Glücksspielen teilnimmt. § 57 Abs. 1 bis Abs. 3 GSpG knüpft weder an die Staatsbürgerschaft noch an den Wohnsitz der Personen an, die den Spielvertrag abschließen, ein personeller Inlandsbezug fehlt. Es gibt keine Glücksspielabgabeninländereigenschaft oder Glücksspielabgabenausländereigenschaft. § 57 Abs. 2 GSpG iVm § 17 Abs. 3 Z 7 GSpG, besteuern unterschiedslos, in gleicher Weise Onlineglücksspielangebot von inländischen und ausländischen, von konzessionierten wie nichtkonzessionierten Anbietern, wenn ein Spielteilnehmer vom Inland aus teilnimmt. Diese Bestimmungen gelten für alle Anbieter von Glücksspieldienstleistungen, die auf dem Glücksspielmarkt in Österreich wirtschaftlich tätig sind, in gleichem Maße, unabhängig davon, wo sie ansässig sind. (vgl. Schlussanträge des Generalanwaltes C 591/15 Rn 86 und Rn 97 zur englischen Fernglücksspielabgabe). Gerade mit der Wortfolge "Teilnahme vom Inland aus" stellt die Glücksspielabgabe gemäß § 57 GSpG einen Anknüpfungspunkt zum Inland her und ist nicht extraterritorial, § 57 Abs. 2 GSpG verletzt daher nicht die Dienstleistungsfreiheit iSd Art. 56 AEUV." Das BFG führt in seinem Erkenntnis vom 16.02.2018, RV/7104387/2015, aus: "Zum Argument, wonach eine Verletzung der Dienstleistungsfreiheit vorliege, weil typischerweise ausländische Sportwettenanbieter der "Unbestimmtheit der rechtlichen Regelungen" ausgesetzt seien, ist zu erwidern, dass sich sowohl die Bf. als auch der jeweilige Wettteilnehmer jeweils im Klaren sind, an welchem geografischen Ort sie sich bei Abschluss des Rechtsgeschäftes befinden und damit von wo aus sie teilnehmen und ist der Gesetzestext "Teilnahme vom Inland aus" daher hinreichend deutlich. Dass bei inländischen Anbietern der Ort des Abschlusses des Rechtsgeschäftes immer der inländische Sitz des Unternehmens sei und sich daher der inländische Anbieter keine Gedanken darüber machen müsse, ob sich seine Kunden im Inland oder im Ausland aufhalten, ist eine Folge dessen, dass der inländische Anbieter sämtliche Rechtsgeschäfte der Gebühr zu unterziehen hat. Tendenziell ist damit der inländische Anbieter gegenüber dem ausländischen Anbieter schlechter gestellt, weil gerade bei grenzüberschreitenden digitalen Dienstleistungen an Nichtunternehmer (die Teilnahme an Wettgeschäften erfolgt durch die Kunden typischerweise im nichtunternehmerischen Bereich) in der Praxis viele Probleme bei der vollständige Besteuerung bestehen (vgl. dazu den Aufsatz von Kemper, Das Internet als "Steueroase" bei digitalen Dienstleistungen?", Umsatzsteuerrundschau 5/2017, S 169-174). Im Übrigen wurde auch im Verfahren VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085 von der dortigen Beschwerdeführerin geltend gemacht, dass die Bestimmung des § 33 TP 17 Abs. 2 GebG einen Verstoß gegen Grundfreiheiten der Union darstelle. Für die Zwecke der zwingenden Selbstberechnung durch die Bf. hat der Verwaltungsgerichtshof VwGH 20.11.2014, 2013/16/0085 festgestellt, dass sowohl die Registrierung des Wettteilnehmers mit inländischem Wohnsitz, als auch die Zuordnung der Wette zu einer inländischen IP-Adresse ein Indiz für die Teilnahme vom Inland aus darstellen können. Im gegenständlichen Fall wurde von der Bf. die Methode der Selbstberechnung nach dem registrierten Wohnort des Wettteilnehmers zugrunde gelegt, und damit ein geeignetes Indiz ihrer Selbstberechnung zu Grunde gelegt." Das BFG führt in seinem Erkenntnis vom 04.04.2018, RV/7104839/2017, Aus: "§ 57 Abs. 2 GSpG iVm § 17 Abs. 3 Z 7 GSpG, aber auch § 33 TP 17 Abs. 2 GebG besteuern unterschiedslos, in gleicher Weise Onlineglücksspiel- und wettangebot von inländischen und ausländischen, von konzessionierten wie nichtkonzessionierten Anbietern, wenn ein Spielteilnehmer vom Inland aus teilnimmt. Diese Bestimmungen gelten für alle Anbieter von Glücksspieldienstleistungen, die auf dem Glücksspielmarkt in Österreich wirtschaftlich tätig sind, in gleichem Maße, unabhängig davon, wo sie ansässig sind. (vgl. Schlussanträge des Generalanwaltes C-591/15 Rn 86 und Rn 97 zur englischen Fernglücksspielabgabe). § 57 Abs. 2 GSpG verletzt daher nicht die Dienstleistungsfreiheit iSd Art. 56 AEUV." Zum Thema negative Bemessungsgrundlagen und "Jahresausgleich" wird auf das Erkenntnis des VwGH vom 24.06.2020, Ro 2018/17/0003, verwiesen in welchem unter anderem festgehalten wurde: "Die Glücksspielabgabenschuldner haben gemäß § 59 Abs. 3 erster Satz GSpG die Abgaben gemäß § 57 GSpG jeweils für einen Kalendermonat selbst zu berechnen und bis zum 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats (Fälligkeitstag) zu entrichten. Bis zu diesem Zeitpunkt haben die Abgabenschuldner auch eine Abrechnung über die abzuführenden Beträge in elektronischem Weg vorzulegen. Zum Unterschied davon ordnet § 59 Abs. 3 zweiter Satz GSpG in Bezug auf Abgaben gemäß § 58 Abs. 3 GSpG (u.a.) an, dass diese jeweils für ein Kalenderjahr vom Abgabenschuldner selbst zu berechnen sind. Dieser Abrechnung sind Unterlagen anzuschließen, die eine Überprüfung der Einsätze und Gewinne der Glücksspiele während des Abrechnungszeitraumes gewährleisten. Daraus folgt, dass die Ermittlung, die Anzeige und die Abfuhr der Glücksspielabgabe nach § 57 GSpG monatlich zu erfolgen haben. Es ist keine Vorschrift ersichtlich, aus der sich ergäbe, dass bei der Selbstbemessung der Glücksspielabgabe für elektronische Lotterien nach Jahresende eine (neuerliche) Saldierung zur Ermittlung der Bemessungsgrundlage auf Basis des Kalenderjahres durchgeführt werden könnte bzw. müsste. Daraus ist aber der Schluss zu ziehen, dass trotz der Bezeichnung "Jahresbruttospieleinnahmen" und dem Umstand, dass diese nach dem Wortlaut des § 57 Abs. 5 GSpG ausdrücklich auf das Kalenderjahr bezogen werden, das Kalenderjahr nicht als Saldierungszeitraum heranzuziehen ist. Ausschlaggebend ist in diesem Zusammenhang somit die Bestimmung des § 59 Abs. 3 GSpG, wonach die Glücksspielabgaben u.a. nach § 57 Abs. 2 jeweils für einen Kalendermonat zu berechnen sind. Daraus folgt in Bezug auf die Berechnung der Abgaben auf elektronische Lotterien, dass die Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen in Form der Saldierung der erhaltenen Einsätze mit den ausbezahlten Gewinnen eben monatlich (und nicht jährlich und auch nicht bezogen auf die einzelne Ausspielung) zu erfolgen hat. Zusammenfassend ist daher festzuhalten, dass bei den Glücksspielabgaben im Zusammenhang mit elektronischen Lotterien die Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen in Form der Saldierung von Einsätzen und ausbezahlten Gewinnen monatlich zu erfolgen hat." Der gesetzlich vorgesehene monatliche Abrechnungszeitraum gemäß § 57 Abs. 2 iVm § 59 Abs. 3 GSpG macht es erforderlich, als Bemessungsgrundlage für die Glücksspielabgabe die Einsätze abzüglich der ausgezahlten Gewinne des jeweiligen Kalendermonats heranzuziehen. Die Glücksspielabgabe für Ausspielungen, bei denen die Abgabenschuld mit Erhalt der Einsätze und Auszahlung der Gewinne in einem Kalendermonat entstanden ist, ist bereits mit dem 20. des dem Entstehen der Abgabenschuld folgenden Kalendermonats fällig. Übersteigen in Zusammenhang mit Ausspielungen eines Kalendermonats die ausgezahlten Gewinne die Einsätze, so ist die Bemessungsgrundlage negativ und ist die Glücksspielabgabe gleich 0,-, d.h. es fällt keine Glücksspielabgabe an. Auch kann eine negative Bemessungsgrundlage in einem Monat bei der Bemessung der Glücksspielabgabe für den nachfolgenden Kalendermonat keine Berücksichtigung mehr finden. Denn der Glücksspielabgabe unterliegen im jeweiligen Kalendermonat nur jene Ausspielungen, für die die Abgabenschuld in diesem Kalendermonat (somit nicht etwa in Vormonaten) entstanden ist. Eine Art Vortrag von negativen Bemessungsgrundlagen in darauffolgende Abrechnungszeiträume ist im Gesetz nicht normiert, ebenso wenig wie ein Ausgleich am Ende eines Kalenderjahres. Zum Thema "Jackpot Kosten": Bereits aus dem Gesetzeswortlaut steht eindeutig fest, dass nur ausgezahlte Gewinne im Rahmen der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen gem. § 57 Abs. 5 GSpG abzuziehen sind. Etwas, was nicht gewonnen und ausgezahlt wurde, kann demnach auch nicht abgezogen werden. Das Vorbringen und das Begehren der Bf. stehen in Widerspruch zum klaren Gesetzeswortlaut. Die Gewinnwahrscheinlichkeit spielt keinerlei Rolle, ebenso wenig wie der Umstand, dass im Falle des Gewinnes, aufgrund des Ausmaßes, die Bemessungsgrundlage negativ sein könnte. Auch wird im Hinblick auf das Vorbringen - im Falle der Realisierung des Jackpots würde "für lange Zeit" keine Glücksspielabgabe anfallen - festgehalten, dass eine negative Bemessungsgrundlage in einem Monat bei der Bemessung der Glücksspielabgabe für den nachfolgenden Kalendermonat keine Berücksichtigung mehr finden kann. Denn der Glücksspielabgabe unterliegen im jeweiligen Kalendermonat nur jene Ausspielungen, für die die Abgabenschuld in diesem Kalendermonat (somit nicht etwa in Vormonaten) entstanden ist. Eine Art Vortrag von negativen Bemessungsgrundlagen in darauffolgende Abrechnungszeiträume ist im Gesetz nicht normiert ebenso wenig wie ein Ausgleich am Ende eines Kalenderjahres. Diesbezüglich wird auf das Erkenntnis des BFG vom 21.08.2017, RV/7100702/2016, und den betreffenden Beschluss des VwGH vom 06.07.2020, Ro 2018/17/0005, verwiesen. Zum Thema Abziehbarkeit von Boni: Der VwGH hat in seinem jüngst ergangenen Erkenntnis vom 24.06.2020, Ro 2018/17/0003, ausgesprochen, dass Boni jedenfalls keine ausgezahlten Gewinne darstellen und daher nicht von der Bemessungsgrundlage (Jahresbruttospieleinnahmen) abzuziehen sind. Abgesehen davon wurde in diesem Erkenntnis ausgeführt, dass im konkreten Einzelfall zu untersuchen ist, ob eine konkrete Begünstigungen einen von einer allfälligen weiteren Spielteilnahme unabhängigen Vermögenswert darstellt - dies ist zum Beispiel dann der Fall wenn eine Bargeldablöse gewährt oder eine Weitergabe möglich ist. Nur wenn der Bonus einen von einer weiteren Spielteilnahme unabhängigen Vermögenswert darstellt ist dieser als Einsatz in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen, anderenfalls ist von einem Rabatt auszugehen. Wörtlich wurde im VwGH Erkenntnis vom 24.06.2020, Ro 2018/17/0003, insbesondere ausgeführt: "Die Gewährung dieser Boni erfolgte im Rahmen einer Werbestrategie der mitbeteiligten Partei, um Spieler zu einer verstärkten Inanspruchnahme ihres Glücksspielangebots zu animieren. Es handelt sich dabei somit um Leistungen der mitbeteiligten Partei, die nicht als (überwiegend vom Zufall abhängiges) Ergebnis einer Ausspielung gewährt wurden, sondern einzig von einer bestimmten Anzahl von Spielteilnahmen durch einen bestimmten Spieler abhingen. […] Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass ein Abzug gewährter Boni (Rabatte, Freispiele) im Rahmen der ausbezahlten Gewinne schon mangels Vorliegens eines aleatorischen Elements nicht zulässig ist. Die Gewährung der in Rede stehenden Boni ist nicht das Ergebnis einer Ausspielung, sondern beruht auf der Willensentscheidung eines Spielers, an einer bestimmten Anzahl von bestimmten Ausspielungen eines bestimmten Spielunternehmers teilzunehmen, und der Willensentscheidung dieses Spielunternehmers, in einem solchen Fall diesem Spieler bestimmte Vergünstigungen zu gewähren. Das GSpG sieht bei der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen für elektronische Lotterien (§ 57 Abs. 2 iVm Abs. 5 GSpG) den Abzug anderer Posten als "ausbezahlte Gewinne" nicht vor. […] Es ist auch nicht von Bedeutung, ob der Glücksspielunternehmer die den Spielern als Boni gewährten Vergünstigungen über die Einsätze früherer Ausspielungen oder etwa über Kredite finanziert. Es kann im Übrigen dem Gesetzgeber nicht unterstellt werden, bestimmte Werbemaßnahmen eines Glücksspielunternehmers steuerlich begünstigen zu wollen, indem der diesbezügliche Aufwand die Bemessungsgrundlage der Glücksspielabgabe vermindert, während anderer Werbeaufwand nicht zu einer Berücksichtigung führt. Während die Gewährung von Boni somit noch zu keiner Berücksichtigung bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage führt, könnte das Einlösen von Boni im Rahmen der Ermittlung der Höhe der Einsätze zulässig sein. Ob und in welcher Weise dies der Fall ist, hängt aber von den jeweils zu beurteilenden Sachverhalten ab. Dem BFG ist darin zuzustimmen, dass als Spieleinsatz alles zu verstehen ist, was der Spieler aufzuwenden hat, um die Hoffnung auf eine Leistung - die Gewinnchance - zu erhalten. Dabei ist es unerheblich, ob der Spieler oder jemand anderer die vermögenswerte Leistung im Zusammenhang mit der Teilnahme des Spielers am Glücksspiel erbringt (§ 2 Abs. 1 Z 2 GSpG). Es kommt auch nicht darauf an, ob der Spielteilnehmer die finanziellen Mittel für die Teilnahme an einer Ausspielung etwa von Angehörigen geschenkt bekommen hat oder ob er dafür einen "Treue-Gutschein", ausgestellt etwa vom Glücksspielunternehmer, verwendet. In beiden Fällen ist es bei der Gewährung der finanziellen Mittel oder des Gutscheins noch ungewiss, ob der Spieler diese(n) Boni (Bonus) tatsächlich für die Teilnahme an einer (weiteren) Ausspielung nutzen wird. Erst bei der tatsächlichen Inanspruchnahme der Boni tritt Gewissheit über deren Verwendung ein. D.h., erst in jenem Kalendermonat, in dem der Bonus tatsächlich eingelöst wird, ist dessen Berücksichtigung bei der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen denkbar. Weiters ist zu unterscheiden, ob für den begünstigten Spieler der erhaltene Bonus einen von einer allfälligen weiteren Spielteilnahme unabhängigen Vermögenswert darstellt. Das ist dann der Fall, wenn der Spieler den Gutschein (auch) in Geld (Waren) ablösen kann. Eine vom Unternehmer zugestandene und tatsächlich erfolgte Bargeldeinlösung ist weder bei den Gewinnen noch bei den Einsätzen zu berücksichtigen und hat somit keine Auswirkungen auf die Bemessungsgrundlage. Ob der Spieler diesen eingelösten Betrag in der Folge verwendet, um wieder an einem Spiel desselben Unternehmens teilzunehmen, oder ob er eine allfällige weitere Spielteilnahme anders finanziert, ist für die Bemessung der Glücksspielabgabe des Spielunternehmers, der den Gutschein begeben hat, ohne Belang. Wenn der Spieler das erhaltene Bargeld oder den Gutschein aber als Einsatz für eine weitere Spielteilnahme verwendet, findet dies wie jeder andere Einsatz auch im Rahmen der Ermittlung der Einsätze in die Bemessungsgrundlage Eingang. So hat der Verwaltungsgerichtshof in ständiger Rechtsprechung im Zusammenhang mit der umsatzsteuerlichen Behandlung von Freispielen bei Spielautomaten gemäß § 4 Abs. 5 UStG 1972 ausgeführt, dass der geldwerte, auch in anderer Weise (zur Konsumation) verwendbare Gewinnanspruch des Spielers im Falle der Verwendung für ein Freispiel als Entgelt für dieses Spiel (Umsatz) anzusehen ist (vgl. etwa VwGH 4.9.1992, 90/13/0164, mwN). Dasselbe gilt auch für Gutscheine, die zwar nicht beim begebenden Glücksspielunternehmer in Bargeld abgelöst werden können, die aber an andere Spieler (allenfalls gegen Entgelt) weitergegeben werden können. Im Falle einer Einlösung durch einen Spieler in Form der Teilnahme an einer Ausspielung ist dieser Gutschein wieder bei den Einsätzen zu berücksichtigen und erhöht damit die Bemessungsgrundlage. Eine andere Beurteilung kann nur dann stattfinden, wenn der Spieler für die Teilnahme an weiteren Spielen einen Rabatt oder ein Freispiel erhält und er diese Vergünstigung weder weitergeben noch in Geld ablösen lassen kann. Bei einer tatsächlichen Inanspruchnahme des Rabatts anlässlich einer späteren Spielteilnahme braucht der Spieler nur einen um diesen Rabatt verminderten Einsatz oder im Falle eines Freispiels gar keinen Einsatz zu leisten. Daher kann bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage im Rahmen der Einsätze nur der um den Rabatt verringerte tatsächlich geleistete Einsatz dieses Spielers angesetzt werden. Im Falle eines Freispiels ist hinsichtlich dieses Teilnehmers von einem Einsatz von Null auszugehen. Sollten an einem Glücksspiel Spieler ausschließlich unter Inanspruchnahme ihrer Freispiele teilnehmen, so ist mangels Einsätzen das Vorliegen einer Ausspielung zu verneinen, und zwar unabhängig davon, ob der Spieler dabei gewinnt oder verliert. Dieses Glücksspiel findet bei der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen keinen Eingang. Ob und in welcher Weise die Inanspruchnahme von Boni die Höhe der Einsätze einer Ausspielung beeinflusst, hängt somit von den jeweils zu beurteilenden Sachverhalten ab. Zusammenfassend ergibt sich somit, dass es in keinem Fall zulässig ist, begebene Boni als Gewinne von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Im Zeitpunkt ihrer Einlösung erhöhen Boni hingegen als Einsätze die Bemessungsgrundlage, sofern sie einen Vermögenswert im obigen Sinne darstellen. Andernfalls ist der um den geltend gemachten Rabatt verminderte Einsatz in Ansatz zu bringen." Laut Bonusbedingungen, Glücksspiel und Wetten (siehe Beilage III der Selbstanzeigen) handelt es sich um folgende Boni: • Golden Goal: Gratistipp • Neukundenbonus: Aktivierung erforderlich, 7 Tage gültig, der den Einsatz eines Bonusguthabens übersteigende Gewinn wird dem Konto als Echtgeld gutgeschrieben, Bonusguthaben-Einsatz wird nicht erstattet • Willkommensbonus: 7 Tage gültig nach Aktivierung, muss 35x umgesetzt werden, bevor ausgezahlt wird, nach 7 Tagen verfällt Bonus, wenn nicht umgesetzt, erst sobald kein Echtgeld mehr als Einsatz zu Verfügung steht, wird Bonusguthaben genutzt • Cashback Bonus: für verlorene Fußballkombi (Fußball Kombi Versicherung) • Dienstags: König der Slots: Top 25 Spieler -> Free Spins (35x Umsatz) • Spiel der Woche: z.B. Fireworks: Sofortbonus, muss aktiviert werden, Mindesteinsatz € 25, Sofortbonus € 10,- nur Echtgeldeinsätze teilnahmeberechtigt, Umsatzanforderung 35x, solange Gewinne blockiert, muss innerhalb von 5 Tagen umgesetzt werden Die gegenständlich gewährten Boni sind, ausgehend von den Bonusbedingungen, weder unabhängig von einer weiteren Spielteilnahme einlösbar, noch weitergebbar - diese zwei Möglichkeiten sind in den Bedingungen nicht vorgesehen. In Lichte der neuesten Rechtsprechung sind die gewährten Begünstigungen nicht als Einsätze in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Aufgrund der in dieser Rechtsprechung getroffenen Aussagen ergibt sich allerdings auch, dass nur jene Gewinne welche unabhängig von einer allfälligen weiteren Spielteilnahme einen Vermögenswert darstellen (zB auszahlbar) von der Bemessungsgrundlage abzuziehen sind. Sowohl der Einsatz (§ 2 Abs. 1 Z 2 GSpG), als auch der Gewinn (§ 2 Abs. 1 Z 3 GSpG) sind als vermögenswerte Leistung definiert. Auch aus der Definition der Jahresbruttospieleinnahmen nach § 57 Abs. 5 GSpG ergibt sich, dass nur tatsächlich ausgezahlte Gewinne abzuziehen sind. Gewinne welche nicht sofort auszahlbar sind - dh jener Anteil welcher auf die eingesetzten Boni entfällt - sind nicht von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Die gegenständlich gewährten Boni mussten zB teilweise 35 mal eingesetzt werden, bevor sie auszahlbar waren. Es stellt sich hier daher die Frage ob in den von der Bf. offengelegten Jahresbruttospieleinnahmen enthaltenen "Gewinne" jene Gewinne sind welche tatsächlich auszahlbar waren oder ob es sich um die gesamten Gewinne im Sinne der (positiven) Spielentscheidung handelt. Das Finanzamt hat ein diesbezügliches Ergänzungsersuchen an die Bf. geschickt. Das Antwortschreiben wird, sobald es dem Finanzamt vorliegt, dem BFG nachgereicht werden. Das Finanzamt beantragt das Bundesfinanzgericht möge die Beschwerde dem Grunde nach als unbegründet abweisen und die Glücksspielabgabe unter Berücksichtigung der neuesten Rechtsprechung zum Thema Boni festsetzen." Nachreichung des Antwortschreibens der Bf. durch das FA vom 6.10.2020 Am 6.10.2020 reichte das FA das Antwortschreiben der Bf. vom 28.9.2020 auf das Ergänzungsersuchen vom 20.8.2020 nach. Das Ergänzungsersuchen mit dem Inhalt: "Die Beschwerdeführerin hat dem Finanzamt eine Aufstellung übermittelt in welcher monatliche Jahresbruttospieleinnahmen (die Einsätze abzüglich der ausgezahlten Gewinne - in der Aufstellung bezeichnet als GGR) ausgewiesen sind. Es wird um Erläuterung ersucht, ob es sich bei den im Rahmen der Ermittlung der monatlichen Jahresbruttospieleinnahmen abgezogenen Gewinnen um tatsächlich ausgezahlte Gewinne handelt. Sollten im Rahmen der Ermittlung der Jahresbruttospieleinnahmen auch Gewinne abgezogen worden sein, welche nicht tatsächlich ausgezahlt wurden, insbesondere weil bei Ausspielungen teilweise Boni eingesetzt wurden und die gewonnenen Beträge daher nur zum Teil sofort auszahlbar waren, ersucht das Finanzamt um Bekanntgabe der monatlichen Jahresbruttospieleinnahmen bei welchen nur die tatsächlich ausbezahlten Gewinne abgezogen wurden, dh. es sollen nicht Gewinne abgezogen werden welche nicht in Bargeld ablösbar sind." wurde von der Bf. wie folgt beantwortet: "In dem gegenständlichen Ersuchen um Ergänzung wird ersucht, dem Finanzamt die monatlichen Jahresbruttospieleinnahmen, bei welchen nur die tatsächlich ausbezahlten Gewinne abgezogen wurden, bekanntzugeben. Wir weisen darauf hin, dass die im Ergänzungsersuchen angeforderten Daten dem Finanzamt für Gebühren, Verkehrsteuern und Glücksspiel bereits im Zuge der Selbstanzeige vom 21. Dezember 2016 übermittelt wurden. In den darin angeführten monatlichen Jahresbruttospieleinnahmen wurden ausschließlich tatsächlich an Kunden ausbezahlte Gewinne abgezogen. Folglich sind in den Jahresbruttospieleinnahmen keine Beträge enthalten, die nicht in Bargeld ablösbar sind." Beweisaufnahme durch das BFG Die Berichterstatterin nahm zunächst Einsicht in die vom Finanzamt elektronisch vorgelegten Aktenteile und ergibt sich dadurch der oben dargestellte Verfahrensablauf. Vorhalt des BFG vom 27.8.2021 Mit Vorhalt vom 27.8.2021 teilte die Berichterstatterin den Parteien zur Vorbereitung auf die von der beschwerdeführenden Partei beantragte mündliche Verhandlung vor dem Senat mit, wie sich die Sach- und Rechtslage für sie darstelle und aus welchen Erwägungen und mit welchen Beträgen aus Sicht der Berichterstatterin die Bemessungsgrundlage und die Abgabenbeträge neu zu berechnen seien. Stellungnahme des FA vom 8.10.2021 Das FA gab dazu am 8.10.2021 eine Stellungnahme ab, die vom BFG samt Beilage am 11.10.2021 der Bf. mit der Gelegenheit zur Abgabe einer Gegenäußerung weitergeleitet wurde. Die Stellungnahme des FA hat folgenden Inhalt: "Aus den durch das Finanzamt abgefragten Spielbedingungen Stand 21.07.2012 (Beilage) ergibt sich folgendes: Aus Punkt 23. der Spielbedingungen ergibt sich, dass es "free spins", also Teilnahmen ohne Einsatzleistung gibt. Dabei können "bonus funds" gewonnen werden. Diese wiederum müssen eingesetzt werden um auszahlbar zu werden. Im Anschluss an die allgemeinen Spielbedingungen folgen die allgemeinen Bonusbedingungen ("Betting Using Promotional Cash (Promo Cash)"): "1. You can opt to use your Promo Cash on any online bet at the bet slip stage when placing your bet. 2. Any profit that exceeds your total stakefrom a winning bet placed with promotional cash will be returned to your real account balance. The promotional cash stake will not be returned so please disregard the estimated returns on your bet slip when placing an online bet with promotional cash 3. All promotional cash bets must be placed separatelyfrom any real cash bets 4. Promotional cash is subject to an expiry date. Please check the individual offer T&C's for confirmation." Aus Punkt 3. ergibt sich, dass Teilnahmen mit Boni getrennt von Teilnahmen mit Echtgeld erfolgen. Der Teilnehmer muss entscheiden, ob er Bonusgeld oder Echtgeld für ein bestimmtes Spiel bzw. Wette einsetzen will (vgl. Punkt 1 der Bonusbedingungen). Laut Punkt 2. wird bei Einsatz von Bonusgeld jener Betrag, welcher den (Bonus-)Einsatz übersteigt dem Echtgeldkonto gutgeschrieben. Aus diesen abgefragten allgemeinen Bonusbedingungen ist zu folgern, dass jene Glücksspiele bei welchen Bonusgeld eingesetzt wird - mangels Einsatz - keine Ausspielungen gern. § 2 GSpG darstellen und daher zur Gänze bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage für die Abgabe gern. § 57 Abs. 2 GSpG nicht zu berücksichtigen sind, weder als Einsatz, noch als ausbezahlter Gewinn. Als letzteres auch dann nicht, wenn der oben genannte übersteigende Teil dem Echtgeldkonto gutgeschrieben wird. Auf den Seiten 8 und 9 der Selbstanzeige hat die Bf. ausgeführt: "Die zur Berechnung der Glückspielabgaben herangezogenen Bruttospielerträge enthalten von dem Unternehmen gewährte Boni nicht. Es bestehen erhebliche Zweifel, ob Boni bzw. "Freispiele"tatsächlich in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind, da hierfür kein Einsatz des Kunden in den Bruttorohertrag einfließt. Weiters wurden jene Boni, die entsprechend der Bonusbedingungen in auszahlbaren Gewinne umgewandelt wurden und damit Kosten für das Unternehmen darstellen, von der Bemessungsgrundlage abgezogen." Im Lichte der ergangenen Rechtsprechung zum Thema Boni sind die gegenständlich eingesetzten Boni nicht als Einsätze zu werten, allerdings sind die damit erzielten Gewinne auch nicht als ausbezahlte Gewinne zu werten, selbst wenn sie dem Echtgeldkonto gutgeschrieben werden. In den offengelegten Daten sind in den Bruttospielerträgen ("GGR") laut den Ausführungen in der Selbstanzeige Boni als Einsätze berücksichtigt worden, aber auch mit den Boni erzielte Gewinne abgezogen worden. Es wäre in beide Richtungen eine Korrektur vorzunehmen, dh die bei der Offenlegung als Einsatz gewerteten Boni (Posten "Bonus costs"?) dem Posten "GGR" abzuziehen und auf der anderen Seite die abgezogenen Gewinne (welche unter Einsatz von Boni erzielt wurden) wieder hinzuzurechnen (dieser Posten ist in der Offenlegung offenbar nicht angeführt). Betreffend Wettgebühr sind die (zu Unrecht) als Einsatz gewerteten Beträge aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden." Stellungnahme der Bf. vom 15.12.2021. Mit Schriftsatz vom 15.12.2021 nahm die Bf. die Anträge auf Senat und mündliche Verhandlung zurück. Zur Bestimmung der "Teilnahme vom Inland aus" führte die Bf. aus, dass ihre Bedenken gegen die Anknüpfung an die Registrierungsadresse weiterhin bestünden. Aufgrund der Tatsache, dass es sich um Abgabenzeiträume handle, die beinahe 10 Jahre zurückliegen, sei es nicht mehr möglich der Registrierungsadresse entgegenstehende Einzelnachweise zu erbringen. Der vom BFG im Vorbereitungsvorhalt angedachten Berechnung der Bemessungsgrundlage der Wettgebühr gemäß § 33 TP 17 GebG unter Einbeziehung der Einsätze bzw der Glückspielabgabe unter Einbeziehung der Jahresbruttospieleinnahmen jener Kunden, die bei der Registrierung eine österreichische Adresse angegeben haben, werde daher im Zuge dieser Verfahren nicht widersprochen. Der im Vorbereitungsvorhalt bei der Berechnung der Wettgebühr vorgenommene Abzug der vom Unternehmen gewährten Boni entspräche sowohl der jüngsten Rechtsprechung des VwGH als auch des BFG und stimme mit der eigenen und als Beilage 1 angeschlossenen Berechnung der Bf. überein. Auch das Finanzamt habe dieser Berechnung in seiner Stellungnahme vom 8. 0ktober 2021 zugestimmt. Zu den Abweisungsbescheiden betreffend Glücksspielabgabe für 01/2012, 2/2013, 4/2015 und 8/2016 führte die Bf. aus, dass in den angeführten Monaten die Gewinnauszahlungen die Einsatzleistungen der Kunden übersteigen und dies folglich zu negativen monatlichen Bruttospieleinnahmen führe. Ihrer Ansicht nach wäre es entgegen der VwGH-Rechtsprechung anhand aller Auslegungskriterien überzeugend, dem eindeutigen Gesetzeswortlaut des § 57 Abs 5 GSpG folgend bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage auf eine Jahresbetrachtung abzustellen und am Ende des Jahres ein Gesamtsaldo zu erstellen. Nachdem zur Nicht-Berücksichtigung von negativen monatlichen Bemessungsgrundlagen mittlerweile eine gefestigte Judikatur des VwGH vorliege, werde - entgegen ihrer Bedenken - der Festsetzung mit € 0,00 für die Zeiträume Jänner 2012, Februar 2013, April 2015, Juli 2015 und August 2015 im Zuge dieser Verfahren nicht widersprochen. Hinsichtlich der Boni bei den Glücksspielabgaben führte die Bf. ergänzend aus, dass Aufgrund der von ***BF*** getrennten Führung eines "Echtgeld-" und eines "Bonuskontos" für den Zeitraum 01/2012 bis 11/2016 eine klare Abgrenzung vorgenommen werden könne, welchen Beträgen ein Vermögenswert zukommt und welchen nicht. Bei den für die Berechnung der Glücksspielabgabe für den Zeitraum 01/2012 bis 11/2016 herangezogenen Bruttospielerträgen handle es sich, wie auch aus den Ausführungen in der Selbstanzeige vom 21. Dezember 2016 erkennbar, um Echtgeldeinsätze abzüglich der Echtgeldgewinne. Die Bf. könne bestätigen, dass diese Berechnung mit folgenden Ausführungen des Finanzamts in der Stellungnahme vom 8.10.2021 übereinstimme: "im Lichte der ergangenen Rechtsprechung zum Thema Boni sind die gegenständlich eingesetzten Boni nicht als Einsätze zu werten, allerdings die damit erzielten Gewinne auch nicht als abzahlbare Gewinne zu werten, selbst wenn sie am Echtgeldkonto gutgeschrieben werden." Die gewährten Boni (hier "Bonus Costs") seien nicht als Einsatz in der Position GGR (Jahresbruttospieleinnahmen) enthalten und sei auch die Umwandlung des Bonusgelds in "Echtgeld" (hier "Conversion to Bonus Funds") in der Berechnung gesondert ausgewiesen. Von diesen Bruttospieierträgen sei die in der Beilage 2 "***BF*** GSA 01_12-11_16" angeführte Position "Conversion to Bonus Funds" abzuziehen. Bei diesem Bonus seien die jeweiligen zwingend erforderlichen Spielbedingungen erfüllt worden (= mehrmaliges Einsetzen des Bonusgeldes gemeinsam mit "Echtgeld"). Folglich handle es sich bei den in der Tabelle angeführten Boni um jene Beträge, die der Kunde ausschließlich aus ihm gewährten Boni durch mehrmaliges Einsetzen gemeinsam mit Echtgeld "freigespielt" und die daher in Abhängigkeit eines aleatorischen Moments sind. Die Position "Conversion to Bonus Funds" entspreche daher der jüngsten Rechtsprechung des BFG vom 31.5.2021, GZ. RV/7104456/2019, in der das Gericht in Übereinstimmung mit der Ansicht des Finanzamtes festgehalten habe, dass der Bonus in dem Zeitraum, in dem er (erstmalig) auszahlbar wird, ein Abzugsposten sei, der als auszahlbarer Gewinn in der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen sei. Der Betrag des "Conversion to Bonus" sei daher von der Bemessungsgrundlage abzuziehen. Dazu übermittelte die Bf. die Beilage 2 "***BF*** GSA 01_12-11_16, in der die aktualisierte Berechnung der Glücksspielabgabe für den verfahrensgegenständlichen Zeitraum enthalten ist. Das Bundesfinanzgericht hat erwogen: Sachverhalt Allgemeines zur Bf. und Voraussetzungen für die Teilnahme an den Ausspielungen der Bf. Die Beschwerdeführerin mit Sitz in Gibraltar bietet über ihre Domain Wetten aus Anlass sportlicher Veranstaltungen (Sportwetten) und Glücksspiel (Casino-Spiele sowie Online-Poker) im Internet an. Sie verfügt über keine Niederlassung in Österreich und betreibt sie ihr Unternehmen von Gibraltar aus. Die Bf. besitzt keine inländische Konzession im Sinne des § 14 GSpG ("Lotterienkonzession"). Zur Nutzung des Spielangebots muss sich der Kunde auf der Website der Bf. registrieren und ein Kundenkonto eröffnen. Bei der verpflichtend vorzunehmenden Registrierung sind die persönlichen Daten, insbesondere die Wohnadresse (Land, Straße und Nummer, Postleitzahl und Stadt), Vor- und Nachname, Geburtsdatum, Email-Adresse, Telefonnummer, etc anzugeben. Die allgemeinen Geschäftsbedingungen für die Nutzung der Produkte und der Dienstleitungen der Bf. unterliegen dem Recht Gibraltars. Die von der Bf. angebotenen Online-Glücksspiele und Sportwetten können von jedem beliebigen Ort, innerhalb oder außerhalb von Österreich, je nach Verfügbarkeit eines lnternetzuganges oder Zuganges zu einem Mobilfunknetz, abgerufen und gespielt werden. Im Besteuerungszeitraum wurden von der Bf. sowohl Sportwetten angeboten als auch Ausspielungen iSd § 12a Abs. 1 GSpG (elektronische Lotterien) veranstaltet, an denen auch zahlreiche Spieler, die sich körperlich in Österreich aufgehalten haben, teilgenommen haben. Grundsätzlich stellen nach der Judikatur des VwGH sowohl die Registrierung des "Users" mit einer inländischen Wohnanschrift als auch die Zuordnung der Wette zu einer "inländischen IP-Adresse" Indizien dafür dar, dass sich die Kunden im Zeitpunkt der Teilnahme im Inland aufgehalten haben. Eine exakte örtliche Lokalisierung des Spielteilnehmers im Zeitpunkt der Spielteilnahme ist über die IP-Adresse nicht möglich. Die konkrete IP-Adresse eines Kunden hängt davon ab, auf welche technische Art der Einstieg ins Internet erfolgt. Eine Positionsbestimmung auf Basis Geo-IP-Services ist auf exakte Adressen in bestenfalls 25% der Fälle möglich, auf Länder-Basis mit bestenfalls 77% Genauigkeit. Auch wenn sich nicht alle registrierten Wettkunden mit einer österreichischen Wohnanschrift nicht immer im Inland befinden werden, ist nach der Lebenserfahrung davon auszugehen, dass sich die meisten Menschen nur wenige Wochen ins Ausland begeben, woraus geschlossen werden kann, dass sich ein Kunde mit gewöhnlichem Aufenthalt in Österreich (wofür die Registrierungsadresse ein geeignetes Indiz darstellt) auch im Zeitpunkt der Teilnahme an einem konkreten Wettgeschäft bzw einer Ausspielung in Österreich aufgehalten hat. Im bisherigen Verfahren wurden von der Bf. trotz mehrfacher Gelegenheit nicht für konkrete, einzelne Fälle diesem Beweisergebnis entgegenstehende Indizien bekannt gegeben. Boni Die Bf. gewährt ihren Kunden sowohl im Sportwetten als auch im Glücksspielbereich verschiedenste Boni. Ein "Freebet" oder "Freispiel", dass dem Spieler eine gratis Teilnahme am Spiel (ohne Leistung eines eigenen "Echtgeldeinsatzes" durch den Kunden) ermöglicht hätte, wurde von der Bf. im gegenständlichen Zeitraum nicht angeboten. Den von der Bf. gewährten Boni (zu den Details siehe die Ausführungen des FA im Vorlagebericht) ist gemeinsam, dass sie nicht unabhängig von einer weiteren Spielteilnahme einlösbar sind (sie müssen erst gemeinsam mit Echtgeldeinsätzen "freigespielt" werden) und können auch nicht weitergegeben werden. Die gewährten Boni (von der Bf. bezeichnet als "Bonus costs") haben daher keinen eigenständigen Vermögenswert, sondern nur eine Rabattfunktion und erhöhen bloß die Gewinnchance. Die Bf. führt für ihre Kunden getrennte "Echtgeldkonten" und "Bonuskonten". Erst wenn die gewährten Boni entsprechend der Bonusbedingungen gemeinsam mit "Echtgeld" freigespielt wurden, erfolgt eine Umbuchung vom "Bonuskonto" auf das "Echtgeldkonto" und können die umgebuchten Beträge (in der mit der Stellungnahme der Bf. vom 15.12.2021 vorgelegten Beilage 2 bezeichnet als "Conversion to Bonus Funds") entweder als Einsatz für eine weitere Spielteilnahme verwendet werden oder es kann (erstmalig) eine Auszahlung an den Kunden verlangt werden. Die Bonusbedingungen haben sich in den gegenständlichen Zeiträumen nicht wesentlich verändert und sind die von der Bf. mit der Selbstanzeige dem FA vorgelegten Bonusbedingungen ebenso wie die dem BFG vom FA am 8.10.2021 vorgelegten Bonusbedingungen für alle gegenständlichen Zeiträume aussagekräftig. Jackpot-Kosten Die Beschwerdeführerin hat ihren Kunden im Casino-Bereich auch die Teilnahme an Jackpot- Spielen angeboten. Bei den Jackpot Spielen bestimmt der einzelne Kunde seinen Einsatz, der Gewinn bestimmt sich jedoch nach der Höhe der Pools, der nicht nur von diesem Kunden gespeist wird. Grundsätzlich handelt es sich bei Jackpots um Pools, in denen die Spieleinsätze mehrerer Spieler zusammengefasst werden. Aus diesen Pools erfolgt später die Auszahlung des Jackpot-Gewinnes an einen einzigen Spieler. Hierbei zahlt der Kunde einen Einsatz an die Beschwerdeführerin, die hiervon einen Teil an den Jackpot-Spieleanbieter als Einsatz weiterleitet. Bei den Jackpot Spielen bestimmt der einzelne Kunde seinen Einsatz, der Gewinn bestimmt sich jedoch nach der Höhe der Pools, der nicht nur von diesem Kunden gespeist wird. Grundsätzlich handelt es sich bei Jackpots um Pools, in denen die Spieleinsätze mehrerer Spieler zusammengefasst werden. Aus diesen Pools erfolgt später die Auszahlung des Jackpot-Gewinnes an einen einzigen Spieler. Daten für die einzelnen Monate Die von der Bf. mit den Selbstanzeigen vorgelegten Berechnungen beruhen jeweils auf den im jeweiligen Monat von Kunden mit österreichischer Wohnadresse in Summe als Wetteinsatz (bei der Wettgebühr) bzw als Einsatz abzüglich ausgezahlter Gewinne (bei der Glücksspielabgabe) geleisteten Beträgen. Die Berechnung betreffend Wettgebühr mit der Bezeichnung "Betting Duty Calculation" enthält in der Spalte "Real Cash Sportsbook Stake" die "Echtgeldeinsätze" der Kunden, die von der Bf. gewährten Boni sind darin nicht berücksichtigt. Zur Glücksspielabgabe wurden mit der Selbstberechnung 2 Berechnungen vorgelegt. Die Berechnung für die Casino-Spiele mit der Bezeichnung "Gaming Tax Calculation" enthält in der Spalte "GGR" die "Echtgeldeinsätze" der Kunden abzüglich der tatsächlich an die Kunden auszahlbaren Gewinne (dh ohne Abzug der von der Bf. gewährten Boni und der Jackpotkosten). In der Berechnung für die Pokerspiele mit der Bezeichnung "Poker Calculation" sind die Echtgeldeinsätze abzüglich der tatsächlich ausbezahlten Gewinne (ohne Abzug der von der Bf. gewährten Boni und der Jackpotkosten) für die unterschiedlichen Spielformen in den Spalten "GGR Poker Fees" (für turnierförmige Spiele), "GGR Poker Rake" (für Cash Games) sowie "GGR Poker Games" ausgewiesen. In der mit der Stellungnahme der Bf. vom 15.12.2021 als Beilage 2 vorgelegten Tabelle sind unter der Bezeichnung "Conversion to Bonus Funds" die im jeweiligen Monat "freigespielten" Bonibeträge enthalten. Beweiswürdigung Die Sachverhaltsfeststellungen gründen sich auf die von der Richterin eingesehenen Unterlagen und das damit im Einklang stehende Vorbringen der Bf. in ihren schriftlichen Eingaben. Dass im gegenständlichen Besteuerungszeitraum von der Bf. Sportwetten und Ausspielungen veranstaltet wurden, an der (auch) Spieler teilnahmen, die sich - körperlich - im Inland aufhielten, wird auch von der Bf. nicht bestritten. Auf Grund der Lebenserfahrung ist ausgeschlossen, dass sich keiner der mit einer österreichischen Adresse registrierten Teilnehmer bei Abschluss des Glückspieles in Österreich befunden hat. Die Registrierung mit einer österreichischen Wohnadresse wird als gut geeignetes Indiz für die Feststellung der "Teilnahme vom Inland aus" herangezogen (vgl in diesem Sinne VwGH 28.2.2020, Ra 2019/16/0060 mwN; VwGH 6.7.2020, Ro 2018/17/0005). Die Bf. hat bisher keine einem derartigen Beweisergebnis konkret entgegenstehende Indizienbekannt geben, die zu einer anderen Zurechnung führen könnten.