BFG RV/7102523/2021

Im Lohnzettel 1.1. bis 31.3.2014 wurde diese Rückzahlung gem. § 16 Abs. 2 EStG unter "Sonstige steuerfreie Bezüge" als Werbungskosten berücksichtigt.   Hr. A wollte diese Gegenverrechnung/Kompensation nicht akzeptieren und klagte die Bf mit Mahnklage. Der Fall wurde vor dem ***LandesgerichtX*** als Arbeits- und Sozialgericht, GZ: ***GZ1*** verhandelt. Darin wurde erhoben, dass die Provisionsakonti in den Vorjahren nicht zurückgefordert wurden bzw. auch, dass bei dem Dienstnehmer in den Jahren vor der Beendigung des Dienstverhältnisses keine Aufrechnungen mit nicht erbrachten Leistungen stattgefunden hatte. Das Landesgericht ermittelte auch, dass die Besprechungen des Hrn. A mit der Bf immer wieder zum Inhalt gehabt hätten, dass die Geschäftsergebnisse zu verbessern wären. Um Hrn. A zu motivieren, hätte die Bf auf Grund des aufrechten Dienstverhältnisses nicht angedroht, ein Minus in der Provisionsabrechnung zurückzahlen zu müssen. Erst bei der Endabrechnung anlässlich der Auflösung des Dienstverhältnisses Ende März 2014 wurde gegenverrechnet und der gegenständliche Betrag abgezogen. Die Feststellungen des Gerichtes gründeten sich vielfach auf die Aussagen des Hrn. A, weil der ehemalige Geschäftsführer, mit dem er die Vereinbarungen getroffen hatte, nicht mehr am Leben war und weil das Gericht festgestellt hatte, dass Hrn. A gegenüber eine Zurückzahlung des Provisionsminus nicht angedroht wurde. Das Gericht definierte eine Provision als variables Entgelt, wobei dieser Teil nicht fix, sondern nur bei Erfüllung bestimmter Voraussetzungen ausbezahlt würde und stellte fest, dass sich die Berechnungsgrundsätze der gegenständlichen Provision einerseits am Warenrohgewinn und am Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit mit Prämiencharakter und andererseits an den Lohnumsätzen orientiert hätten. Da das Gericht diese Zahlungen auch auf Grund der jahrelangen gleichartigen Handhabung zu Motivationszwecken als Teil der Abgeltung qualifizierte, erging am 9.12.2014 das Urteil, in dem Hrn. A der ihm von der Bf 2014 von den Beendigungsansprüchen gegenverrechnet abgezogenene verfahrensgegenständliche Betrag von € 27.116,03 netto aus den Provisionsakonti sowie € 4.779,01 brutto (davon € 4.360,37 Abfertigungsdifferenz, € 28,30 Differenz aus Sonderzahlungen, € 390,34 Urlausbsersatzleistung) samt 9,08 % Zinsen ab dem 1.4.2014 zugesprochen wurde.   Zur Auszahlung in der vom Gericht erkannten Höhe ist es nicht gekommen, da die Bf eine Aufstellung übermittelte, die zweifelsfrei ergab, dass Hr. A deutlich weniger als die gegenständliche Summe erhalten hat, nämlich nur 23.122,79 €. Das Urteil wurde der Bf am 10.3.2015 zugestellt, weshalb eine Aufrollung der Endabrechnung 2014 gem. § 79 Abs. 2 EStG nicht mehr möglich war.   Um weitere Zinszahlungen zu vermeiden, hat die Bf in der verbleibenden kurzen Fälligkeit laut Urteil vorerst das gesamte zugesprochene Entgelt ungekürzt mit 23.3.2015 in Höhe von € 32.054,41 an Hrn. A überwiesen. Für den Zeitraum Juli 2015 wurde ein Lohnkonto auf Basis der durchgeführten endgültigen Abrechnung erstellt. In dieser endgültigen Abrechnung versteuerte die Bf die Höhe des Dienstgeberbeitrags (DB) mit € 1.308,47 und die Höhe des Zuschlages zum DB (DZ) mit € 116,31. Sowohl der DB als auch der DZ wurden hierbei basierend auf einem Brutto iHv € 29.077,12 berechnet (errechnet aus der Addierung der Provisionsakkonti iHv 27.116,03, der € 390,34 Urlausbsersatzleistung, der € 28,30 Differenz aus Sonderzahlungen, sowie den auf diese Beträge entfallenden Anteil an den Zinsen iHv € 1.542,45). Die Bf hat daher nicht wie das Gericht es in seinem Spruch vorgesehen hatte, dem Hrn. A die 27.116,03 € netto auszuzahlen, diese als Bruttobetrag behandelt.   Am 22.2.2016 wurden von Hrn. A an die Bf € 8.931,62 im eingeforderten Umfang rückerstattet (berechnet aus den bereits überwiesenen € 32.054,41 abzüglich dem berechneten Nettoanspruch iHv € 23.122,79 von einer vorläufigen Endabrechnung vom Mai 2015).   2018 wurde eine Außenprüfung durchgeführt. Unter anderem aufgrund der in dem Urteil des ***LandesgerichtX*** als Arbeits- und Sozialgericht an Hrn. A zugesprochenen Nettoprovisionen iHv € 27.116,03 wurden die abzuführenden Steuerbeträge neu berechnet, weshalb es zu den gegenständlichen Bescheiden vom 25.5.2018 kam: Bescheid über die Festsetzung des Dienstgeberbeitrages (DB) für das Jahr 2015 in Höhe von € 390.464,33 (daraus resultierend eine Nachforderung in Höhe von € 2.204,11; davon € 2.119,85 betreffend die beschwerdegegenständlichen Nettoprovisionen) Bescheid über die Festsetzung des Zuschlages zum DB (DZ) für das Jahr 2015 in Höhe von € 34.707,44 (daraus resultierend eine Nachforderung in Höhe von € 195,92; davon € 188,43 betreffend die beschwerdegegenständlichen Nettoprovisionen).   Die Hinzurechnungen im Bericht über die Außenprüfung hinsichtlich eines weiteren Dienstnehmers, Hrn. C, auf den die Außenprüfung ebenfalls Bezug nimmt, wurden von der Bf nicht bekämpft uns sind daher nicht verfahrensgegenständlich.   Die Ermittlungen des Landesgerichtes decken sich im Wesentlichen mit den Feststellungen des Bundesfinanzgerichtes. In der mündlichen Verhandlung vor dem Senat am 20.10.2021 sagte die Bf auch aus, dass die Akonti, die Hrn. A ausbezahlt wurden, von ihm durch bestimmte Leistungen abzudecken waren und im Nichterbringungsfall zu kompensieren sind, was in der Folge erst bei der Endabrechnung anlässlich der Beendigung des Dienstverhältnisses und des Ausscheidens von Hrn. A aus seinem Dienstverhältnis erfolgt ist, nachdem er mehrfach darauf hingewiesen wurde, seine Gegenleistungen nicht erbracht zu haben.   Beweiswürdigung Der Sachverhalt ist auf Grund des vorgelegten Aktes durch die belangte Behörde, der auch die Ergebnisse der GPLA sowie Aussagen der betroffenen Personen und das Rechtsmittelvorbringen enthält, sowie den Ergebnissen der mündlichen Verhandlung vor dem Senat am 20.10.2021 als erwiesen anzusehen.   Der Verfahrensgang vor der belangten Behörde sowie dem Bundesfinanzgericht ist durch die Bescheide, die Bescheidbeschwerde, die Beschwerdevorentscheidung und den Vorlageantrag und schließlich Vorlage vor dem Bundesfinanzgericht mit durchgeführter mündlicher Verhandlung vor dem Senat evident.   Die obigen Sachverhaltsfeststellungen sind allesamt aktenkundig bzw ergeben sich aus den nicht der Aktenlage widersprechenden und auch von der belangten Behörde nicht widerlegten Ausführungen der Bf.   Auch die Ausführungen und Ermittlungen des ***LandesgerichtX*** und ihrem Urteil vom 9.12.2014 liegen den Feststellungen des Bundesfinanzgerichtes zu Grunde.   In der mündlichen Verhandlung vom 20.10.2021 nahmen die Parteien zum gegenständlichen Verfahren Stellung und bestätigten ihr bisheriges Vorbringen. Darüber hinaus waren die Ausführungen der Bf hinsichtlich der Handhabung der vorgenommenen Kompensation, die trotz nicht ausreichend erbrachter Gegenleistungen des Hrn. A nicht vor seinem Ausscheiden aus dem Betrieb der Bf stattgefunden hat, um ihn zu motivieren, sehr glaubwürdig. Es entspricht den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass Provisionsakonti an Arbeitnehmer nicht ohne Gegenleistung erbracht werden und dass diese bei nicht ausreichender Gegenleistung wieder gegenverrechnet werden. Dass die Bf das im gegenständlichen Fall erst anlässlich des Ausscheidens aus dem Dienstverhältnis getan hat und nicht schon davor, um den Dienstnehmer nicht zu demotivieren, widerspricht ebenfalls nicht den Erfahrungen des täglichen Lebens, sondern den Grundsätzen moderner Geschäftsführung zur Mitarbeitermotivation. Gleichermaßen ist die Aussage der Bf glaubwürdig, dass sie ihrem Mitarbeiter Hrn. A, nachdem sie ihn mehrfach in Gesprächen darauf aufmerksam gemacht hat, dass seine Leistungen verbesserungsbedürftig seien, im Zuge seiner Kündigung eine Gegenverrechnung angekündigt hat, zumal zu diesem Zeitpunkt bereits feststand, dass er die fehlenden Leistungen durch sein Ausscheiden aus dem Betrieb nicht erbringen werde können und ene Motivation nicht mehr nötig war. Die Aussagen des Hrn. A vor dem Landesgericht bestätigen auch, dass diese Akonti bzw. seine Leistungen dafür Thema von diversen Gesprächen war und er öfter darauf hingewiesen worden sei, dass sich dessen Leistungen verbessern müssten: Auszug aus dem Urteil des Landesgerichtes Seite 16 erster Absatz: "…Besprechungen des Arbeitnehmers mit den Geschäftsführern der Bf hatten immer nur zum Inhalt, dass sich das Geschäftsergebnis verbessern solle…". Es würde geradezu jeder gewinnorientierten Geschäftsführung widersprechen, wenn Provisionakonti ohne Erbringen der dafür vereinbarten Gegenleistung beim Ausscheiden eines Mitarbeiters nicht kompensiert würden.   Rechtliche Beurteilung 3.1. Zu Spruchpunkt I. (Stattgabe)   3.1.1. Rechtsgrundlagen   § 19 EStG 1988 idgF (1) Einnahmen sind in jenem Kalenderjahr bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind. Abweichend davon gilt: 1. Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen. 2. In dem Kalenderjahr, für das der Anspruch besteht bzw. für das sie getätigt werden, gelten als zugeflossen: - Nachzahlungen von Pensionen, über deren Bezug bescheidmäßig abgesprochen wird, - Nachzahlungen im Insolvenzverfahren sowie - Förderungen und Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln im Sinne des § 3 Abs. 4, mit Ausnahme der in § 3 Abs. 2 genannten Bezüge. 3. Bezüge gemäß § 79 Abs. 2 gelten als im Vorjahr zugeflossen. Die Lohnsteuer ist im Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung einzubehalten. Für das abgelaufene Kalenderjahr ist ein Lohnzettel gemäß § 84 an das Finanzamt zu übermitteln. (2) Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind. Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Abs. 1 zweiter Satz. Die Vorschriften über die Gewinnermittlung bleiben unberührt. (3) Vorauszahlungen von Beratungs-, Bürgschafts-, Fremdmittel-, Garantie-, Miet-, Treuhand-, Vermittlungs-, Vertriebs- und Verwaltungskosten müssen gleichmäßig auf den Zeitraum der Vorauszahlung verteilt werden, außer sie betreffen lediglich das laufende und das folgende Jahr.   § 1438 ABGB idgF Compensation. § 1438. Wenn Forderungen gegenseitig zusammentreffen, die richtig, gleichartig, und so beschaffen sind, daß eine Sache, die dem Einen als Gläubiger gebührt, von diesem auch als Schuldner dem Andern entrichtet werden kann; so entsteht, in so weit die Forderungen sich gegen einander ausgleichen, eine gegenseitige Aufhebung der Verbindlichkeiten (Compensation), welche schon für sich die gegenseitige Zahlung bewirket.   § 41 FLAG idgF (1) Den Dienstgeberbeitrag haben alle Dienstgeber zu leisten, die im Bundesgebiet Dienstnehmer beschäftigen; als im Bundesgebiet beschäftigt gilt ein Dienstnehmer auch dann, wenn er zur Dienstleistung ins Ausland entsendet ist. (2) Dienstnehmer sind Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 stehen, freie Dienstnehmer im Sinne des § 4 Abs. 4 ASVG, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinne des § 22 Z 2 des Einkommensteuergesetzes 1988. (3) Der Beitrag des Dienstgebers ist von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen, die jeweils in einem Kalendermonat an die im Abs. 1 genannten Dienstnehmer gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer unterliegen oder nicht (Beitragsgrundlage). Arbeitslöhne sind Bezüge gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a und b des Einkommensteuergesetzes 1988 sowie Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art im Sinne des § 22 Z 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 und an freie Dienstnehmer im Sinne des § 4 Abs. 4 ASVG. (4) Zur Beitragsgrundlage gehören nicht: a) Ruhe- und Versorgungsbezüge, b) die im § 67 Abs. 3 und 6 des Einkommensteuergesetzes 1988 genannten Bezüge, c) die in § 3 Abs. 1 Z 11 und Z 13 bis 21 des Einkommensteuergesetzes 1988 genannten Bezüge sowie 60% der in § 3 Abs. 1 Z 10 des Einkommensteuergesetzes 1988 genannten laufenden Bezüge; d) Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art, die für eine ehemalige Tätigkeit im Sinne des § 22 Z 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 gewährt werden. e) Arbeitslöhne, die an Dienstnehmer gewährt werden, die als begünstigte Personen gemäß den Vorschriften des Behinderteneinstellungsgesetzes beschäftigt werden, f) Arbeitslöhne von Personen, die ab dem Kalendermonat gewährt werden, der dem Monat folgt, in dem sie das 60. Lebensjahr vollendet haben. Übersteigt die Beitragsgrundlage in einem Kalendermonat nicht den Betrag von 1 460 Euro, so verringert sie sich um 1 095 Euro. (5) Der Beitrag beträgt 4,5 v.H. der Beitragsgrundlage. Im Kalenderjahr 2017 beträgt der Beitrag 4,1 v.H. und ab dem Kalenderjahr 2018 3,9 v.H. der Beitragsgrundlage. (5a) Bei Unterschreitung eines oder mehrerer Zielwerte gemäß § 1a Abs. 3 des Arbeitsmarktpolitik-Finanzierungsgesetzes - AMPFG, BGBl. Nr. 315/1994, beträgt der Beitrag für Dienstgeber, die durchschnittlich mindestens 25 vollversicherte (freie) Dienstnehmer/innen, ausgenommen Rehabilitationsgeldbezieher/innen und Lehrlinge, beschäftigen und deren Dienstgeberquote gemäß § 31 Abs. 14 Z 3 ASVG die für das davor liegende Jahr festgestellte Branchenquote gemäß § 31 Abs. 14 Z 2 ASVG erreicht oder überschreitet, in Bezug auf das der Feststellung der Dienstgeberquote nachfolgende Kalenderjahr 3,8 v.H. der Beitragsgrundlage. (6) Der Dienstgeberbeitrag wird nach Maßgabe des Bundesgesetzes, mit dem die Neugründung von Betrieben gefördert wird, BGBl. I Nr. 106/1999, nicht erhoben. (7) Die Steuerbefreiung nach § 50 Abs. 2 des Bundesbahngesetzes, BGBl. Nr. 825/1992, ist in Bezug auf den Dienstgeberbeitrag nicht anzuwenden.   § 122 Abs. 7 und 8 Wirtschaftskammergesetz 1998 (7) Die Landeskammern können zur Bedeckung ihrer Aufwendungen festlegen, dass die Kammermitglieder eine weitere Umlage zu entrichten haben. Diese ist beim einzelnen Kammermitglied von der Summe der in seiner Unternehmung (seinen Unternehmungen) nach § 2 anfallenden Arbeitslöhne zu berechnen, wobei als Bemessungsgrundlage die Beitragsgrundlage nach § 41 Familienlastenausgleichsgesetz 1967, BGBl. Nr. 376/1967, gilt (Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag). Die Umlage ist in einem Hundertsatz dieser Beitragsgrundlage zu berechnen. Der Hundertsatz ist vom Wirtschaftsparlament der Landeskammer festzusetzen; er darf 0,29 vH der Beitragsgrundlage nicht übersteigen. Hat ein Kammermitglied gemeinsam mit einem oder mit mehr als einem anderen Kammermitglied eine Arbeitsgemeinschaft gebildet, so wird die weitere Umlage hinsichtlich der Arbeitslöhne, die bei der Arbeitsgemeinschaft anfallen, durch diese entrichtet. Bei einer Personengesellschaft des Handelsrechts, bei der ein Komplementär eine juristische Person oder eine Personengesellschaft des Handelsrechts ist, gehören die diesbezüglichen, bei der Komplementärgesellschaft anfallenden Arbeitslöhne auch dann zur Beitragsgrundlage, wenn die Komplementärgesellschaft keine Berechtigung nach § 2 besitzt. Die Bestimmungen der §§ 42a und 43 Familienlastenausgleichsgesetz 1967, BGBl. Nr. 376/1967, finden auf die Umlage sinngemäß Anwendung. Ein im Verhältnis zur Summe der Arbeitslöhne der Arbeitnehmer der Mitglieder der einzelnen Landeskammern ungleichgewichtiges Aufkommen aus der weiteren Umlage ist zwischen den Landeskammern auszugleichen (Finanzausgleich).   (8) Die Bundeskammer kann zur Bedeckung ihrer Aufwendungen eine Umlage nach Abs. 7 festlegen. Abs. 7 ist mit der Maßgabe anzuwenden, dass die Umlage 0,15 vH der dort angeführten Beitragsgrundlage nicht übersteigen darf.   3.1.2. Rechtliche Würdigung Streitgegenständlich ist zum einen, ob zu Recht davon ausgegangen werden kann, dass die dem Hrn. A nicht ausbezahlte Summe von 27.116,03 € durch die Gegenverrechnung bzw. Kompensation der Bf wirksam erfolgt ist bzw. die in der Folge durch das Urteil des ***LandesgerichtX*** zugesprochene gegenständliche Summe netto in der Folge zu einer Nachversteuerung iSd Haftung für Lohnsteuer bei der Bf als Arbeitgeber führt.   Vorweg festzuhalten ist, dass die vom ***LandesgerichtX*** dem Hrn. A zuerkannte Zahlung der gegenständlichen Summe netto im dortigen Urteil zugesprochen wurde. Allerdings wurden Hrn. A auch Zinsen in Höhe von 1.542,45 € zugesprochen. Die Bf hat zunächst eine höhere Summe, 32.054,41 € überwiesen, jedoch von Hrn. A wieder 8.931,62 € auf Grund von Falschberechnungen rückerstattet erhalten. Die an Hrn. A de facto ausbezahlte Differenz sind netto 23.122, 79 €.   Die Bf hat daher die vom Gericht zuerkannte verfahrensgegenständliche Summe von 27.116,03 € - wie ihre Darstellung in der Bescheidbeschwerde und der mündlichen Verhandlung belegt - nicht netto an Hrn. A ausgezahlt. Die Bf ist der Ansicht, dass vom Landesgericht nicht netto gemeint sein konnte, weil aus dem Urteil hervorging, dass es gleichzeitig von laufenden Gehaltsbestandteilen (die auch regelmäßig versteuert werden mussten), ausging, aber offenbar der Text der Mahnklage wörtlich übernommen hätte. Da die Bf davon ausging, dass nicht netto gemeint sein könne, hat es die Summe brutto bewertet, wodurch sich der verminderte Betrag von 23.122,79 € ergab, der für Hrn. A zur Auszahlung gebracht wurde. Dadurch ist die gegenständliche Summe von 27.116,03 €, die die Grundlage für die Hinzurechnung der GPLA ist, Hrn. A de facto 2015 nicht zugeflossen.   Die belangte Behörde hat nach der GPLA Prüfung auf Basis des gesamten Zuflusses dieser 27.116,03 € netto diese auf brutto hochgerechnet, obwohl sie nicht vollständig zugeflossen sind, was eine Hinzurechnung von 41.684,66 € an die Bf als ehemaligen Arbeitgeber des Hrn. A ergibt, auf der sich die verfahrensgegenständlichen Bescheide betreffend DB und DZ begründen. Dies widerspricht betreffend die Differenz zum Hrn. A tatsächlich zugeflossenen Betrag dem Grundsatz des Zuflussprinzips gem. § 19 EStG 1988, demzufolge Einnahmen nur in dem Kalenderjahr steuerlich zu berücksichtigen sind, in dem sie dem Steuerpflichtigen auch tatsächlich zugeflossen sind. Da nur von Beträgen, die tatsächlich zugeflossen sind, eine Abgabe festgesetzt werden darf, wäre die Bescheide jedenfalls in der von der belangten Behörde festgesetzten Höhe rechtwidrig und hinsichtlich der Differenz zu berichtigen, da sonst eine diesbezügliche Doppelbesteuerung vorliegen würde. In diesem Zusammenhang ist auch zu beachten, dass die "stehen gelassenen" Provisionakonti auch Jahr für Jahr - bevor Hr. A gekündigt wurde - der Besteuerung unterlegen sind. Aus der internen Korrespondenz der belangten Behörde mit dem für Hrn. A zuständigen Finanzamt etc. geht auch hervor, dass das Argument der Doppelbesteuerung auf Grund der nochmaligen Besteuerung der 2015 an Hrn. A ausbezahlten gegenständlichen Summe mehrfach diskutiert wurde, wobei die belangte Behörde immer von einem Zufluss im Jahr 2015 auf Grund der Nachzahlung durch das Urteil des ***LandesgerichtX*** ausgegangen ist.   Vorab ist aber zu klären, ob es überhaupt zu einem Zufluss des gegenständlichen Betrages im Jahr 2015 gekommen ist und ob dadurch ein Dienstgeberbeitrag oder Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag der Bf überhaupt schlagend wird.   3.1.2.1. Endabrechnung und Gegenverrechnung 2014: Die Bf hat bei der Endabrechnung im März 2014 die gegenständlichen 27.116,03 € bei Hrn. A in Abzug gebracht. Die Begründung der Bf für diesen Abzug war, dass der Dienstnehmer diese Summe als Provisionsakonti von der Bf erhalten hätte, jedoch nicht durch Leistungen gedeckt worden sei. Die Bf begründete ihr dementsprechendes Vorgehen, Provisionsakonti vor der Beendigung des Arbeitsverhältnisses nie in Abzug gebracht zu haben damit, dass diese Akonti als Motivationsfaktor für den Dienstnehmer dienen sollten. Dies vor dem Hintergrund, dass Provisionsakonti grundsätzlich - im Unterschied zu einem Fixum - als Anreiz verstanden werden, um ein höheres Einkommen als das kollektivvertragliche Mindestgehalt oder sonstige Fixgehälter zu erreichen. Da der Dienstnehmer dann gekündigt wurde und feststand, dass das Dienstverhältnis nicht mehr fortgesetzt werden würde, stand auch fest, dass die Provisionakonti nicht mehr durch Leistungen gedeckt werden können. Daher ist es konsequent, dass die Bf bei der Endabrechnung diese Summe gegenverrechnet und in Abzug gebracht hat. Es ist nun zu klären, welchen rechtlichen Stellenwert diese Gegenverrechnung hat und welche steuerrechtlichen Konsequenzen sich daran knüpfen.   3.1.2.2. Vorliegen einer Kompensation: Zivilrechtliche Wirksamkeit der Kompensation: Grundsätzlich handelt es sich bei einer derartigen Gegenverrechnung um eine Kompensation oder Aufrechnung gem. § 1438 ABGB, sofern gewisse Voraussetzungen erfüllt sind. Bei der Kompensation handelt es sich gem. § 1438 ABGB um eine Aufrechnung von einer Forderung mit einer Gegenforderung: "Wenn Forderungen gegenseitig zusammentreffen, die richtig, gleichartig und so beschaffen sind, dass eine Sache, die dem einen als Gläubiger gebührt, von diesem auch als Schuldner dem anderen entrichtet werden kann; so entsteht, insoweit die Forderungen sich gegeneinander ausgleichen, eine gegenseitige Aufhebung der Verbindlichkeiten (Kompensation), welche schon für sich die gegenseitige Zahlung bewirkt."   Nach Dullinger in Rummel, ABGB3 § 1438 ABGB (Stand 1.1.2002, rdb.at) Rz 3 müssen beide Forderungen richtig, also wirksam entstanden und klagbar sein. Dies ist sowohl bei einer Gehaltsforderung als auch bei der Gegenleistung für ein Akonto von Provisionen zweifelsfrei gegeben. An der Fälligkeit ist bei Ausscheiden eines Arbeitsnehmers aus dem Betrieb des Arbeitsgebers nicht zu zweifeln. Auch handelt es sich bei den Forderungen um gleichartige und gegenseitige (der Aufrechnende ist zugleich Gläubiger und Schuldner des Aufrechnungsgegners, der Aufrechnungsgegner zugleich Gläubiger und Schuldner des Aufrechnenden), womit die inhaltlichen Kompensationsvoraussetzungen grundsätzlich gegeben sind.   Entscheidend ist allerdings auch die Geltendmachung bzw. der Zeitpunkt der Aufrechnungserklärung. Nach herrschender Ansicht genügt eine außergerichtliche Aufrechnungserklärung. Grundsätzlich wird aber eine tatsächliche Geltendmachung bzw. Aufrechnungserklärung gegenüber dem Aufrechnungsgegner verlangt, die Aufrechnung erfolgt nicht eo ipso im Zeitpunkt des Zusammentreffens von aufrechenbaren Forderungen - nach Dullinger in Rummel, ABGB3 § 1438 ABGB Rz 11 (Stand 1.1.2002, rdb.at) ist der teleologische Aspekt maßgeblich, demzufolge die Geltendmachung der Aufrechnung die Ausübung eines Gestaltungsrechts ist, das durch empfangsbedürftige Willenserklärung, die auf Herbeiführung der Aufrechnungswirkungen gerichtet ist, erfolgt (so auch Heidinger in Schwimann/Kodek (Hrsg), ABGB Praxiskommentar4 (2016) zu § 1438 ABGB Rz 13). Nach Dullinger in Rummel, ABGB3 § 1438 ABGB (Stand 1.1.2002, rdb.at) Rz 11 muss die Erklärung daher dem Aufrechnungsgegner zugehen, wobei aber bereits eine konkludente Erklärung ausreichend ist (JBl 1989, 171 = ÖBA 1989, 200). Demzufolge genügt der Abzug der Hauptforderung in der Rechnung über Gegenforderung (JBl 1974, 624; EvBl 1972/187; SZ 59/137) ebenso wie für den umgekehrten Fall (SZ 69/57 = RdW 1997, 332 = ÖBA 1996, 723 = RZ 1997/15). Als Beispiel für eine Kompensation nennt Dullinger unter Verweis auf zahlreiche OGH Judikatur etc. die von Seiten der Bank durchgeführte Umbuchung eines Kontoguthabens zur Verringerung des Passivstandes auf einem anderen Konto des Kunden. Auch Heidinger in Schwimann/Kodek (Hrsg), ABGB Praxiskommentar4 (2016) zu § 1438 ABGB Rz 13 führt als Beispiel an, dass die Aufrechnung auch konkludent erklärt werden kann, wie zum Beispiel durch Abzug der eigenen Forderung von der Rechnung des Aufrechnungsgegners. SZ 59/137; SZ 69/57; 3 Ob 49/99y = ÖBA 2001/992; 10 Ob 84/04g = SZ 2005/6.   Im gegenständlichen Fall ist auf Grund der Ermittlungen davon auszugehen, dass dem Dienstnehmer die Kompensation angekündigt wurde, was zum einen eine mündliche Erklärung darstellt und zum anderen wurde dem Dienstnehmer die Endabrechnung übermittelt, aus der der Abzug der gegenständlichen 27.116,03 € ersichtlich ist, was eine schriftliche Erklärung darstellt. Diese Endabrechnung stellt - unabhängig von allfälligen mündlichen Vereinbarungen - jedenfalls zumindest eine konkludente Aufrechnungserklärung dar, die für das wirksame Entstehen einer Kompensation ausreichend ist.   Demzufolge wurde 2014 eine zivilrechtlich wirksame Kompensation durchgeführt - unabhängig davon ist die Rechtmäßigkeit derselben, die eine andere Rechtsfrage darstellt.   Steuerrechtliche Aspekte der Kompensation sowie Zeitpunkt des Zu/Abflusses iSd § 19 EStG 1988: Nach Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn zu § 19 EStG Tz 30 begründet eine Aufrechnung einer Forderung mit einer Gegenforderung den steuerlichen Zufluss zu dem Zeitpunkt, zu dem die Verrechnung erfolgt unter der Voraussetzung der zivilrechtlichen Wirksamkeit der Aufrechnung (zitiert wird dort E 14.9.1993, 93/15/0009, 1994, 200 zu einer einseitigen Aufrechnungserklärung; E 30.1.2001, 96/14/0056, 2001, 531). Diese ist im gegenständlichen Fall, wie oben erläutert, gegeben. Nach Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn Tz 40 erfolgt bei der Aufrechnung der Abfluss konsequent zum Zufluss im Zeitpunkt der Verrechnung von Forderung und Gegenforderung (E 17.9.1996, 92/14/0100, 1997, 498 zum Abfluss des auf einen stillen Gesellschafter entfallenden Verlustanteils, der mit der Einlage verrechnet wird). Nach Wiesner/Grabner/Knechtl/Wanke zu § 19 EStG Rz 22 ist die einseitige Kompensation eine empfangsbedürftige Willenserklärung und bewirkt mit ihrem Zugang die Schuldtilgung und zwar rückwirkend auf den Zeitpunkt, in dem sich die Forderungen erstmals aufrechenbar gegenübergestanden sind (vgl VwGH 14. 9. 1993, 93/15/0009; sowie VwGH 30. 5. 1989, 86/14/0062 zur Abdeckung von Verpflichtungen des Arbeitnehmers mit Arbeitslohn). Nach VwGH 14.09.1993, VwGH 93/15/0009 müssen für eine Schuldtilgung durch Aufrechnung gemäß § 1438 ABGB im Wege einseitiger Aufrechnungserklärung einander wirksam entstandene, klagbare, fällige und gleichartige Forderungen gegenseitig gegenüberstehen, wobei kein vertragliches oder gesetzliches Aufrechnungsverbot bestehen darf.   Der VwGH stellt in seiner Entscheidung vom 30.01.2001, 96/14/0056 ebenso auf die einseitige Willenserklärung ab. Ein Abfluss liegt demzufolge vor, wenn der geleistete Betrag aus der wirtschaftlichen Verfügungsmacht des Steuerpflichtigen ausgeschieden ist. In dieser Entscheidung hat der Abgabepflichtige eine (Gegen)Forderung gegenüber der A-Bank erworben durch die Einzahlung der Mieteinnahmen auf das bei der A-Bank geführte (Kontokorrent)Konto. Der VwGH schließt sich der herrschenden zivilrechtlichen Ansicht (Hinweis Rummel in Rummel, ABGB2, § 1438 Rn 11) an, derzufolge die Aufrechnung nicht automatisch im Zeitpunkt des Zusammentreffens aufrechenbarer Forderungen erfolgt sondern gegenüber dem Aufrechnungsgegner geltend zu machen ist. Die Geltendmachung erfolgt durch empfangsbedürftige Willenserklärung, die auf Herbeiführung der Aufrechnungswirkungen gerichtet ist (Hinweis Rummel, aaO, § 1438 Rn 12). Die Erklärung muss daher dem Aufrechnungsgegner zugehen. Ein Teil muss dem anderen kundtun, dass er die gegenseitigen Forderungen als ausgeglichen ansehen möchte (Hinweis Koziol/Welser, Grundriss des bürgerlichen Rechts I 11, 91). Auch der VwGH weist in dieser Entscheidung darauf hin, dass eine konkludente Erklärung ausreichend ist.   Im gegenständlichen Fall liegt eine mündliche Ankündigung und eine schriftliche Endabrechnung vor, die dem Dienstnehmer zugegangen ist, nachdem - wie die Ermittlungen des Landesgerichts ergaben, diese Akonti der Motivation des Dienstnehmers gedient haben nach seiner eigenen Aussage mehrfach von der Bf in diversen Gesprächen darauf hingewiesen wurde, dass sich dessen Leistungen verbessern müssten ("…Besprechungen des Arbeitnehmers mit den Geschäftsführern der Bf hatten immer nur zum Inhalt, dass sich das Geschäftsergebnis verbessern solle…"). Dass ein Arbeitgeber entsprechende Gegenleistungen für Provisionsakonti erwartet und diese bei nicht ausreichender Erbringung dementsprechend kompensiert, entspricht den Grundsätzen der allgemeinen Lebenserfahrung, zumal es sich bei Akonti um Vorauszahlungen für Gegenleistungen handelt und nicht um fixe Gehaltsbestandteile.   Durch die mündliche Ankündigung im Zuge der Kündigung und jedenfalls durch die Endabrechnung und den Abzug der gegenständlichen Summe von 27.116,03 € ist daher die Kompensation einseitig jedenfalls konkludent erklärt worden. In diesem Sinn auch die gegenständliche Argumentation dieses Erkenntnisses (siehe oben).   In diesem Sinn sieht der VwGH in seiner Entscheidung VwGH vom 17.09.1996, 92/14/0100 ohne konkrete Willenserklärung, eine Aufrechnung als gegeben an, ohne dass es dabei auf den buchungstechnischen Vorgang ankommt. Der Abfluss ist nach VwGH gegeben, wenn einander der auf den stillen Gesellschafter entfallende Verlustanteil und seine noch nicht aufgezehrte Vermögenseinlage gegenüberstehen. Ein Abfluss iSd § 19 EStG 1972 liegt vor (Hinweis E 30.9.1980, 847/79), wenn der Verlustanteil mit der (noch nicht aufgezehrten) Einlage verrechnet wird. Unter dieser Verrechnung kann nur die (zivilrechtliche) Aufrechnung des Verlustanteiles mit dem Anspruch des stillen Gesellschafters auf seine Einlage verstanden werden.   Die Kompensation führt im Zeitpunkt ihres Wirksamwerdens zu einem Abfluss (Hinweis Doralt, EStG, zweite Auflage, § 19 Tz 40, "Aufrechnung"). Unmaßgeblich ist der buchungstechnische Vorgang im Rechenwerk (bzw in der Bilanz) des Inhabers des Handelsgewerbes. Ein Abfluss iSd § 19 Abs 2 EStG 1972 erfordert, dass Geldwerte aus der Verfügungssphäre eines Steuerpflichtigen tatsächlich ausscheiden und damit bei diesem wirtschaftlich eine Vermögensminderung eintritt (Hinweis E 20.5.1987, 86/13/0180).   Dies ist im gegenständlichen Fall gleichermaßen gegeben: Die 27.116,03 € wurden durch die Kompensation aus der Verfügungssphäre des Steuerpflichtigen entzogen und sind daher der Bf im Jahr 2014 zugeflossen. In diesem Sinn argumentiert auch ein vergleichbares Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes BFG vom 3.9.2019, RV/7102048/2015.   Das bedeutet, dass die Kompensation daher zivilrechtlich wirksam zu Stande gekommen ist. Damit ist nicht ausgedrückt, dass sie rechtmäßig war. Diese - andere - Rechtsfrage war auf Grund der Klage des Arbeitnehmers vom Arbeitsgericht zu klären, ändert jedoch nichts an der steuerrechtlichen Wirksamkeit der Kompensation und dem Zufluss/Abfluss im Jahr 2014.   3.1.2.3. Urteil des Landesgerichts vom 9.12.2014 - inhaltliche Unrechtmäßigkeit der Rückbehaltung der gegenständlichen Summe durch die Bf Das ***LandesgerichtX*** hat am 9.12.2014 ausgesprochen, dass die Einbehaltung des gegenständlichen Betrages von 27.116,03 € zu Unrecht erfolgte und auf Grund der Ermittlungen und Aussagen von Personen, die noch zu befragen waren, insb. den Ausführungen des Dienstnehmers entschieden, dass die Bf ihren ehemaligen Dienstnehmer diesen Betrag netto zu erstatten hätte. Dies ist allerdings in der Folge so nicht passiert, da dem Dienstnehmer weniger als die vom Gericht zugesprochene Summe von 27.116,03 € netto ausbezahlt wurde. In diesem Zusammenhang ist darauf hinzuweisen, dass die steuerliche Gebarung des Dienstnehmers nicht Gegenstand dieses Verfahrens ist und daher auch hier nicht darauf einzugehen ist.   3.1.2.4. Steuerrechtliche Konsequenzen - keine steuerrechtliche Bindung an das Urteil Vielmehr ist festzuhalten, dass das Bundesfinanzgericht steuerrechtlich keine Bindungswirkung an andere Gerichtsurteile bzw. rechtliche Beurteilungen im Zivilprozess trifft. Dies ist in § 116 Abs. 2 BAO normiert und soll verhindern, dass Abgabenbehörden sowie das Bundesfinanzgericht durch Gerichtsentscheidungen präjudiziert werden, die auf parteiendispositiver "formeller" Wahrheit beruhen (Ritz, BAO6 zu § 116 Rz 6). Daher besteht im gegenständlichen Fall keine Bindung des Urteils vom 9.12.2014 für das gegenständliche Verfahren.   Bei einer Aufrechnung gem. § 1438 ABGB fließt der Forderungsbetrag im Zeitpunkt des Wirksamwerdens der Aufrechnung zu (siehe auch Schubert-Pokorny-Schuch-Quantschnigg, Einkommensteuer Handbuch 2) - das war auf Grund der Kompensation im Jahr 2014.   Auch nach Völkl-Posch;Hofer in Reissner/Neumayr, ZellHB AV-Klauseln2 Besonderer Teil, 72. Klausel (Stand 1.6.2019, rdb.at) Rz 72.31 führt eine vom Arbeitgeber vorgenommene Aufrechnung zu einer Reduktion des Auszahlungsbetrags, nicht jedoch zu einer Verringerung der Bezüge an sich: Für diese Beurteilung spricht, dass der Tatbestand des Zufließens gem § 19 EStG auch dann erfüllt (und der LSt-Abzug vorzunehmen) ist, wenn der Betrag einer im Voraus bestimmten Verwendung zugeführt worden ist. Demzufolge ist ein Zufluss auch dann erfolgt, wenn die Auszahlung von Arbeitslohn (Teilen des Arbeitslohnes) deswegen unterbleibt, weil diese Mittel unmittelbar zur Abdeckung bereits bestehender Verpflichtungen des Arbeitnehmers verwendet werden. Die vom Arbeitgeber einbehaltenen aufgerechneten Beträge können vom Arbeitnehmer allenfalls im Rahmen der Veranlagung als Werbungskosten geltend gemacht werden, wie dies im gegenständlichen Fall auch passiert ist.   Demzufolge ist der gegenständliche Betrag von 27.116,03 € bereits im Jahr 2014 zugeflossen und steuerlich zu erfassen gewesen und kann daher im Jahr 2015 nicht noch einmal zufließen oder erfasst werden, sonst würde eine unrechtmäßige und verfassungswidrige Doppelbesteuerung vorliegen. So wird dem Grundsatz des Zuflussprinzips des § 19 EStG 1988 entsprochen, demzufolge Einnahmen nur in dem Kalenderjahr zu berücksichtigen sind, in dem sie dem Steuerpflichtigen auch tatsächlich zugeflossen sind, wie die belangte Behörde in ihrer Beschwerdevorentscheidung auch richtig ausführt.   Gegen die Festsetzungen betreffend den Hrn. C wurde nicht Beschwerde erhoben, dh sie sind rechtskräftig geworden. Aus den genannten Gründen war daher der Beschwerde stattzugeben und die Bescheide waren spruchgemäß zu korrigieren.     3.2. Zu Spruchpunkt II. (Revision) Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision gem. Art 133 Abs 4 B-VG iVm § 25a Abs 1 VwGG zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird. Diese Voraussetzungen treffen im Beschwerdefall nicht zu. Die Entscheidung ist im Einklang mit der angesprochenen umfangreichen, ständigen Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes, sodass keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung aufgeworfen wurde.   Demzufolge ist die Revision nicht zulässig.           Wien, am 4. November 2021